臺北高等行政法院判決

原告

新元達國際有限公司

代表人

甲○○

被告

財政部臺北市國稅局

代表人

許虞哲（局長）

訴訟代理人

乙○○

上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國95年4 月17日台財訴字第09500108260 號（案號：00000000）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：

主文

事實

壹、事實概要：原告經營寶塔仲介業務，民國（下同）89年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業收入淨額新台幣（下同）130,250,851 元、營業成本114,112,716 元，全年所得額為虧損159,625 元；被告初查以其營業成本無法勾稽查核，乃按同業利潤標準核定其營業成本為28,655,187元，營業費用按申報認定16,379,727元，因核算營業淨利85,215,936元，高於全部營業收入淨額依同業標準核定營業淨利42,982,780元，遂依營利事業所得稅查核準則（以下簡稱查核準則）第6 條第1項但書規定，按營業收入淨額依同業利潤標準核定之所得額為限，調整其營業淨利為42,982,780元，加計非營業收入81,967元，核定全年所得額為43,064,747元，補徵稅額10,747,991元。原告不服，申請復查，經被告以94年12月6 日財北國稅法字第0940206266號復查決定（下稱原處分）駁回，提起訴願，復遭財政部決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。原告未於準備程序及言詞辯論期日到場，僅提出書狀為聲明及陳述。

貳、兩造聲明：

一、原告聲明：求為判決

㈠、訴願決定及原處分均撤銷。

㈡、訴訟費用由被告負擔。

二、被告聲明：求為判決如主文所示。

參、兩造之爭點：

一、原告主張之理由：原告經營寶塔業，初查時原告所提供之銷售點數計算與合約不符，可能認知有誤。嗣因經營不善，已於91年度註銷，原告目前能舉證之證物為實體上支付之發票，合約點數及銷售點數是否能給予原告重新舉證。本件被告應依原告實際上之支付認列，銷售寶塔之佣金計算純屬自由心證，原告並無虛增及不法之行為，所取得均是合法之發票，被告以仲介業之標準核定原告補徵10,747,991元之稅額過高，原告實無能力負荷，但絕對有納稅之誠意。

二、被告主張之理由：稅捐稽徵機關在核定稅額過程中，須納稅義務人協同辦理者所在多有，學理上稱為納稅義務人之協力義務，包括申報義務、記帳義務、提示文據義務等，納稅義務人違背上述義務，在行政實務上即產生受罰鍰或由稅捐稽徵機關片面核定等不利益之後果，而減輕稽徵機關之舉證證明程度。納稅義務人於稽徵機關進行調查或復查時，有提供帳證供查核之義務，如未能提示帳證供查核，稽徵機關即得依同業利潤標準核定所得額，所得稅法第83條第1 項規定甚明；本件原告於復查及訴願階段均未能說明其合約中「銷售點數」如何計算，銷售點金額也與合約不符，致無法勾稽佣金收入、佣金支出之關聯性，原告提起行政訴訟亦未提示任何新事證及資料供核，顯難認為已善盡納稅義務人之協力義務，參諸改制前行政法院36年度判字第16號判例之意旨，其空言主張，所訴核不足採。

理由

甲、程序方面：

一、本件原告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，依行政訴訟法第218 條準用民事訴訟法第386 條、第385 條第1 項前段規定，核無民事訴訟法第386 條所列各款情形，爰依到場被告之聲請，由其一造辯論而為判決，合先敘明。

二、本件行政訴訟起訴後，被告原代表人由張盛和變更為許虞哲，有行政院95年8 月23日院授人力字第0950023637號令影本在卷可憑，茲據繼任者於95年12月26日具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。

乙、實體方面：

一、按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」、「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」、「本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部份依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額。」行為時所得稅法第24條、第83條第1 項及同法施行細則第81條分別定有明文。又所謂未提示，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而有不完全、不健全或不相符者均有其適用，改制前行政法院61年判字第198 號著有判例可資參照。再按「帳簿文據，其關係所得額之一部而未能提示者，依所得稅法施行細則第八十一條之規定辦理。但其核定所得額，以不超過當年度全部營業收入淨額依同業利潤標準核定之所得額為限。」復為查核準則第6 條第1 項所明定，核該規定乃財政部基於主管權責，提示所屬機關有關核定所得額之細節性、技術性補充規定，無違所得稅法立法本旨及法律保留原則，稽徵機關辦理相關案件自得適用。

二、兩造不爭之事實：原告經營寶塔仲介業務，89年度營利事業所得稅結算申報，列報營業收入淨額130,250,851 元、營業成本114,112,716元，全年所得額為虧損159,625 元（營業收入130,250,851元＋非營業收入81,967－營業成本114,112,716 元－營業費用16,379,727元＝－159,625 元）；被告初查以其所提示之佣金收入、佣金支出對照表，無法說明銷售點數如何計算，且銷售點數每點金額也與經銷合約不符，無法勾稽佣金收入、佣金支出之關聯性，乃按不動產仲介業務之同業利潤標準（行業代號6812-11 ）毛利率78% ，核定其營業成本為28,655,187元【130,250,851 ×（1 －78% ）】；營業費用按其申報查核認定為16,379,727元，核算營業淨利85,215,936元，高於全部營業收入淨額按同業利潤標準淨利率33% 核算營業淨利42,982,780元【130,250,851 ×33% 】，遂依查核準則第6 條第1 項但書規定，核定全年所得額為43,064,747元【 營業淨利42,982,780＋非營業收入81,967】，應納稅為10,756,186元，減除年度扣繳稅額，應補徵稅額10,747,991元。原告不服，迭經復查、訴願均遭駁回等事實，有被告89年度營利事業所得稅核定稅額繳款書、結算申報核定通知書、如事實概要所述之復查決定書及財政部95年4 月17日台財訴字第09500108260 號訴願決定書影本分別附於原處分卷及本院卷可稽，自堪信為真實。

三、原告循序提起本件行政訴訟，主張：本件被告應依原告實際上之支付認列，銷售寶塔之佣金計算純屬自由心證，原告並無虛增及不法之行為，所取得均是合法之發票，被告以仲介業之標準核定原告補徵10,747,991元之稅額過高，原告實無能力負荷，但絕對有納稅之誠意云云。

四、本院之判斷：

㈠、按「行政法院於撤銷訴訟應依職權調查證據。」行政訴訟法第133 條前段定有明文，此係因撤銷訴訟之當事人，分別為公權力主體之政府機關及人民，兩造間存在不對等之權力關係，且政府機關之行政行為恆具專門性、複雜性或科技性，難為人民所瞭解，且每涉公務機密，人民取得相關資料常屬不易，為免人民因無從舉證而負擔不利之效果，而有上述規定；是於撤銷訴訟，證據之提出非當事人之責任，法院依職權調查得代當事人提出，當事人固無所謂主觀之舉證責任。然職權調查證據有其限度，仍不免有要件不明之情形，故當事人仍有客觀之舉證責任，民事訴訟法第277 條規定：「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。」，於上述範圍依行政訴訟法第136 條之規定，仍為撤銷訴訟所準用。而就課稅處分之要件事實而言，基於依法行政原則，為權利發生事實者，依上開規定，有關營利事業所得加項之收入，雖應由稅捐稽徵機關負舉證責任。惟有關所得計算基礎之減項，即「成本」與「費用」，則因屬於權利發生後之消滅事由，乃屬對納稅義務人有利之事項，且鑑於稅捐稽徵機關所須處理之案件多而繁雜，有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，法律乃課納稅義務人申報協力義務觀點，是有關成本及費用存在之事實，自應由主張扣抵之納稅義務人即原告負擔客觀上之舉證責任。

㈡、如前所述，納稅義務人於稽徵機關進行調查或復查時，有提供帳證供查核之義務，如未能提示帳證供查核，稽徵機關即得依同業利潤標準核定所得額。查原告89年度營利事業所得稅其營業成本乃其支付他公司及個人之佣金支出，而其自復查階段即聲稱其證備齊可供被告重新查核其營業成本，惟迄至訴訟階段仍未據原告提出具體新證據，說明其與經銷商間之經銷商合約中之「銷售點數」如何計算？又為何其所製作之佣金支出（即營業成本表）所列金額，其銷售點金額計算與合約不符（例如依原處分卷所附原告與全中實業有限公司經銷商合約第6 條記載，全中實業有限公司銷售之佣金點數係按每點30,000元計算，然原告於其製作之佣金支出即營業成本表並非以每點30,000元計算佣金數額），致徒由統一發票及現有事證仍無法勾稽原告佣金收入、佣金支出之關聯性，以確認其89年度營業成本數額，顯見原告未盡其協力義務及舉證責任，則被告依據前揭規定，按同業利潤標準核定原告89年度營業成本，並因以此計算之所得額，超過當年度全部營業收入淨額依同業利潤標準核定之所得額，而適用有利原告之上揭行為時查核準則第6 條第1 項但書規定，以當年度全部營業收入淨額依同業利潤標準核定之所得額為原告該年度所得額，於法自無不合。

五、綜上所述，原告之主張均無可採。被告引據首揭規定，以其營業成本無法勾稽查核，乃按同業利潤標準（行業代號6812-11 ）毛利率78% 核定營業成本為28,655,187元；營業費用按其申報查核認定為16,379,727元，核算營業淨利85,215,936元，高於全部營業收入淨額按同業利潤標準淨利率33% 核算營業淨利42,982,780元，遂依查核準則第6 條第1 項但書規定，核定全年所得額為43,064,747元，補徵稅額10,747,991元，於法有據，訴願決定予以維持，亦無違誤，原告猶執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第218 條、第98條第3 項前段、民事訴訟法第385 條第1 項前段，判決如主文。

第七庭審判長法 官　李得灶