臺北高等行政法院判決

原告

捷康實業有限公司

代表人

甲○○（董事）

被告

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

凌忠嫄（局長）

訴訟代理人

乙○○

上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國95年9 月7 日台財訴字第09500355280 號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟。本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：原告民國（下同）92年度營利事業所得稅清算申報，列報清算所得額為新臺幣（下同）0 元，經財政部臺灣省北區國稅局依查得資料核定為970,239 元，應補徵稅額232,559 元。原告不服，申請復查，經被告以95年4 月25日北區國稅法一字第0950011723號復查決定書（下稱原處分）駁回。原告仍不服，提起訴願遭駁回後，遂提起本件行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明：

⒈訴願決定及原處分均撤銷。

⒉訴訟費用由被告負擔。

㈡被告聲明：

⒈駁回原告之訴。

⒉訴訟費用由原告負擔。

三、兩造之爭點：

㈠原告主張：

⒈財政部89年12月16日台財稅第089458852 號函：「89年11月1 日象神颱風受災戶辦理所得稅及房屋稅災害損失報備期限，得比照本部88年10月1 日台財稅第881948036 號函頒『稽徵機關辦理921 集集大震災害損失之會勘及認定作業要點』規定辦理。」稽徵機關辦理921 集集大震災害損失之會勘及認定作業要點第8 點第3 款規定：「營利事業所得稅災害損失金額之認定，依左列規定辦理：…㈢營利事業申報之災害損失金額在新臺幣75萬元以下或受損標的物投有保險者（不論金額多寡），均予書面審核。」

⒉原告原設址於臺北市○○○路○ 段112 號時，歷經87年10月16日瑞伯颱風及89年10月31日象神颱風肆虐，飽受淹水災害，有文山區萬年里里長證明及剪報資料證明淹水事實。倉庫存貨遭受淹水，損失嚴重，淹水存貨均已不堪使用及出售，原處分未予考量而逕予全部核課清算所得，實與事實不符。

⒊依上述財政部89年12月16日台財稅第089458852 號函釋，象神颱風受災戶之災害損失比照88年921 地震情形辦理，原告亦已提供當地萬年里里長證明受損情況。被告對於真實情況不予考慮，逕予全部核課清算所得，今面對巨大之稅額，實非市井小民所能負擔。

㈡被告主張：

⒈原告係經營其他運動用品、器材批發業，92年8 月25日列報清算所得0 元，原查以其於清算期間將期初存貨10,519,938元，自動調減存貨報廢損失9,684,885 元，未能提示稽徵機關或事業主管機關監毀之證明文件供核，按該業（行業標準代號：4462-99 ）同業利潤標準毛利率20% 核算營業收入12,106,106元【9,684,885 ÷（1-20% ）=12,106,106 】，並依同業利潤標準淨利率8%設算存貨變現損益968,489 元【12,106,106×8%=968,486】，加計非存貨資產變現收益1,750 元【21,875（詳後述⒌）×8%=1,750】，核定970,239 元【清算損益968,489 元＋非存貨資產變現收益1,750 元＝清算所得額970,239 元】。原告主張重複計算存貨變現損益，且銷售過時之泡水存貨無變現收益，請重新查核帳證云云。申經原處分以：經就原告提示之92年度商品進銷存明細表及91年12月31日期末存貨明細表查核，其中商品進銷存明細表成本10,519,938元與清算申報之成本840,560 元不合，且未能提示存貨報廢損失之相關證明文件供核，原核定清算所得970,239 元並無不合，遂予維持。原告仍表不服，提起訴願亦遭駁回。

⒉原告提示95年5 月23日由臺北市文山區萬年里辦公處證明書及相關簡報資料，僅能證明87年10月16日瑞伯颱風及89年10月31日象神颱風造成淹水災害，因原告未能提示相關存貨報廢損失或災害損失之證明供核，無法證明原告確實有遭受損害及損失金額，且依前揭營利事業所得稅查核準則規定，災害損失之認列必須於災害損失事實發生後15日內，檢具清單及證明文件請稽徵機關派員勘查，或經稽徵機關或事業主管機關監毀，取具證明文件，經查明屬實者，方可核認，原告所取具證明書係95年5 月23日由臺北市文山區萬年里辦公處所出具，該辦公處並非稽徵機關或事業主管機關，且出具日期亦非災害損失發生後15日內，與首揭規定亦不相符，被告核定清算所得970,239 元並無不合。

⒊至原告主張適用財政部89年12月16日台財稅第0890458852號函釋規定乙節。惟稽徵機關辦理921 集集大震災害損失之會勘及認定作業要點第8 點第3 款規定，適用書面審核要件，係營利事業申報之災害損失金額在750,000 元以下，本件系爭災害損失金額為9,684,885 元，且未如期辦理申報，尚無前揭規定之適用，併予陳明。

⒋有關21,875元，係原告生財器具－燙畫機之原始取得成本75,000元，減累積折舊53,125元之餘額（原處分卷第18頁），因原告辦理清算申報，遂將其餘額21,875元轉列為其他收入。因原告無法提示相關帳簿文據供核，其成本及費用均無法勾稽，遂依同業利潤標準淨利率8%核算其非存貨資產變現收益1,750 元。

理由

一、按所得稅法第24條第1 項規定：「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」行為時所得稅法施行細則第64條第1 項前段規定：「清算所得之計算如左：存貨變現收入－存貨變現成本＝存貨變現損益。非存貨資產變現收益＋償還負債收益＋清算結束剩餘資產估價收益＋其他收益＝清算收益。非存貨資產變現損失＋收取債權損失＋清算結束剩餘資產估價損失＋清算費用＋其他損失＝清算損失。存貨變現損益＋清算收益－清算損失＝清算所得或虧損。…。」行為時營利事業所得稅查核準則第101 條之1 第1 款規定：「商品報廢：一、商品或原料、物料等因過期、變質、破損無法久存，已於事實發生後15日內檢具清單報請該管稽徵機關派員勘查監毀，或事業主管機關監毀並取具證明文件，經查明屬實者，應予認定。」第102 條第2 款前段規定：「災害損失：…二、前款災害損失…應於事實發生後之次日起15日內，檢具清單及證明文件報請該管稽徵機關派員勘查。」

二、按納稅義務人在稅法上有協力義務，蓋因租稅稽徵程序，稅捐機關依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人協力義務。若納稅義務人未提示帳簿、文據供稅捐機關調查，致稅捐機關無法依帳載核實認定其營業成本及費用，納稅義務人違反協力義務，故稅捐機關證明程度減輕，就此稅捐機關推計課稅為合法。依所得稅法第83條第1 項後段規定以同業利潤標準予以核定所得額，即為推計課稅。推計課稅之前提要件，必須：㈠稅捐機關應進行確實之調查與計算（核實課稅），依其性質為不可能；㈡納稅義務人對於有關課稅事實之查明，違反協力義務。

三、原告係經營其他運動用品、器材批發業，於92年8 月25日辦理92年度營利事業所得稅清算申報，列報清算所得額為0 元，其於清算期間將期初存貨10,519,938元，自動調減存貨報廢損失9,684,885 元等情，為原告所不爭，並有原告之營利事業清算申報書、92年度營利事業所得稅結算申報書（損益及稅額計算表）（格式31）附原處分卷足稽，堪認屬實。

四、本件之爭執，在於被告依同業利潤標準設算原告之存貨變現損益，並加計非存貨資產變現收益，進而核算原告之清算所得額，補徵系爭稅額，是否適法？經查：

㈠原告雖主張：其原設址於臺北市○○○路○ 段112 號時，歷經87年10月16日瑞伯颱風及89年10月31日象神颱風肆虐，飽受淹水災害，淹水存貨均已不堪使用及出售云云，並提出文山區萬年里里長證明及剪報資料證明淹水事實。惟原告提示95年5 月23日由臺北市文山區萬年里辦公處證明書及相關簡報資料，僅能證明87年10月16日瑞伯颱風及89年10月31日象神颱風造成淹水災害，因原告未能提示相關存貨報廢損失或災害損失之證明，無法證明原告確實有遭受損害及損失金額。且依前揭營利事業所得稅查核準則規定，災害損失之認列必須於災害損失事實發生後15日內，檢具清單及證明文件請稽徵機關派員勘查，或經稽徵機關或事業主管機關監毀，取具證明文件，經查明屬實者，方可核認。原告所取具證明書係95年5 月23日由臺北市文山區萬年里辦公處所出具，該辦公處並非稽徵機關或事業主管機關，且出具日期亦非災害損失發生後15日內，自與前揭規定不合。

㈡原告又主張：其應適用財政部89年12月16日台財稅第0890458852號函釋規定云云。查該函釋主旨謂：「89年11月日象神颱風受災戶辦理所得稅及房屋稅災害損失報備期限，得比照本部88年10月1 日台財稅第881948036 號函頒『稽徵機關辦理921 集集大震災害損失之會勘及認定作業要點』規定辦理…，請查知轉照。」而稽徵機關辦理921 集集大震災害損失之會勘及認定作業要點第8 點第3 款規定，適用書面審核要件，係營利事業申報之災害損失金額在750,000 元以下者。本件系爭災害損失金額為9,684,885 元，且未如期辦理申報，尚無該函釋及要點規定之適用。原告此部分主張，亦非可取。

㈢有關21,875元，係原告生財器具－燙畫機之原始取得成本75,000元，減累積折舊53,125元之餘額（原處分卷第18頁），因原告辦理清算申報，遂將其餘額21,875元轉列為其他收入。因原告無法提示相關帳簿文據供核，其成本及費用均無法勾稽，被告依同業利潤標準淨利率8%核算其非存貨資產變現收益1,750 元，並無不合。

㈣是以，原告於清算期間將期初存貨10,519,938元，自動調減存貨報廢損失9,684,885 元，經核原告提示之92年度商品進銷存明細表及91年12月31日期末存貨明細表，其中商品進銷存明細表成本10,519,938元與清算申報之成本840,560 元不合，且原告未能提示稽徵機關或事業主管機關監毀之證明文件供核，被告按該業（行業標準代號：4462-99 ）同業利潤標準毛利率20% 核算營業收入12,106,106元【9,684,885 ÷（1-20% ）=12,106,106 】，並依同業利潤標準淨利率8%設算存貨變現損益968,489 元【12,106,106×8%=968,486】，加計非存貨資產變現收益1,750 元【21,875×8%=1,750】，核定970,239 元【清算損益968,489 元＋非存貨資產變現收益1,750 元＝清算所得額970,239 元】，於法洵屬有據。

五、綜上所述，原處分對於被告核定原告92年度營利事業所得稅清算申報，清算所得額依查得資料核定為970,239 元，應補徵稅額232,559 元，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。

第五庭審判長法 官 張瓊文