臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)95年度訴字第04092號

• 裁判案由: 營業稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 96 年 06 月 26 日
• 法官: 王立杰、周玫芳、劉錫賢
• 法定代理人: 甲○○、許虞哲
• 原告: 亞歷山大股份有限公司法人
• 被告: 財政部臺北市國稅局法人

臺北高等行政法院判決
95年度訴字第04092號
原　　　告　亞歷山大股份有限公司
代　表　人　甲○○（董事長）
訴訟代理人　陳欽賢　律師
被　　　告　財政部臺北市國稅局
代　表　人　許虞哲（局長）住同上
訴訟代理人　乙○○
上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國95年9 月22日臺財訴字第09500408470 號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：
原告於民國（下同）90年9 月至91年6 月間無進貨事實，卻取得涉嫌虛設行號傑興盛實業有限公司（下稱傑興盛公司）及欣佳寶有限公司（下稱欣佳寶公司）所開不實之統一發票共37紙，銷售額為新臺幣（下同）30,476,548元，營業稅額1,523,827 元，充作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額1,523,827 元，經財政部臺灣省南區國稅局通報被告，經被告審酌專案申請調檔統一發票查核清單明細表、營業稅年度資料查詢逐筆發票明細、法務部南機組92年4 月17日調南機防字第09276204051 號刑事案件移送書、被告92年9
月26日財北國稅審三字第0920235335號調查函及支票等相關資料，認定違章成立，除核定補徵營業稅額1,523,827 元外，另因原告已於93年7 月23日補繳稅款，並於93年7 月26日以書面承認進貨未依規定取得憑證（但未承認無進貨事實），乃按所漏稅額1,523,827 元處7 倍罰鍰10,666,700元（計至百元止）。原告不服，主張原告主要營業項目係提供場所供會員從事休閒健身活動，由於固定資產及健身設施因會員使用而毀損或陳舊，陸續於營業場所發包裝修等相關設備，該裝修工程等確有進貨事實云云，申請復查。案經被告審理認為：傑興盛公司代表人陳成杰及欣佳寶公司代表人胡英新係呂仲謙虛設行號集團成員，涉嫌違反稅捐稽徵法，業經法務部南機組於92年4 月17日移送臺灣臺南地方法院檢察署偵辦在案，足認傑興盛公司及欣佳寶公司並無實際之交易或買賣行為，而係以開立統一發票幫助他人逃漏稅捐為業之虛設行號，自與原告無交易事實；另原告與傑興盛公司、欣佳寶公司交易，均未提示付款證明，而欣佳寶公司部分91年度雖以9 紙支票付款，金額計8,900,375 元，但查該9 紙支票於91年7 月4 日存入欣佳寶公司之中國信託商業銀行松山分行帳戶，隨即於當日由唐心如匯入其日盛銀行松南分行帳戶，唐心如係原告代表人之胞妹，亦為原告之股東及員工，故有資金回流之情事；又原告未能供出實際交易人及提供真實之付款證明，其申稱營業場所整修應非事實，遂以95年6 月2
日財北國稅法字第0950229563號復查決定予以駁回，未獲變更（下稱原處分）。原告仍有不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
（一）原告聲明：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
（二）被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：
（一）原告主張之理由：
⒈原處分之證據為原告人員之談話筆錄、專案調檔統一發票清單、法務部調查局函及資料等，並於96年5 月7 日補提傑興盛公司與欣佳寶公司90、91年度進項來源明細及銷項來源明細、89至91年綜所稅BAN 給付清單等作為上開二公司為虛設行號之證據，然上開證據不能作為本件認定原告有違章漏稅之根據：
⑴原告人員之談話筆錄中，僅是提出工程合約說明工程經過，並未涉及任何違章事實，因此，無證據力。
⑵專案調檔統一發票清單，僅是電腦列印之清單，並無任何違章事實，無證據能力。
⑶法務部調查局函及所附資料，僅是該局之認定，並非司法確定判決，無證據力。
⑷96年5 月7 日所提明細表等資料，並無製作單位或製作人之署名，也無製作所根據之資料，並無證據能力。
⒉本件原告係有進貨之事實：原告是社會知名之高檔健身俱樂部，除應維護原有設備、維持一定之設備以外，尚應作多種提升設備之作業，因此，乃於90年9 月至90年11月間，與傑興盛公司簽訂文心分部、安和分部、中山分部、中港分部多種工程合約，另於90年10月至91年4 月間，與欣佳寶公司簽訂三重分部、忠孝分部、城中分部等各種工程合約，有關合約均已提交原處分機關併原處分卷。因此，就本件而言，原告與上開二家公司均有實際交易，即原告有進貨之事實，已如原告96年1 月26日理由狀所述，因此，原處分認定與事實不符，亦無證據；因本件原告有進貨付款之事實，因此，仍請函財政部高雄市國稅局查明涉及本件由傑興盛公司開立之統一發票是否已由該公司報繳營業稅，另如該公司未申報繳納，是否已依營業稅法第49條及第50條辦理；另函財政部臺灣北區國稅局查明涉及本件由欣佳寶公司開立之統一發票是否已由該公司報繳營業稅，另如該公司未申報繳納，是否已依營業稅法第49條及第50條辦理：
⑴本件原處分之資料，不能作為認定傑興盛公司及欣佳寶公司為虛設行號之證據，已如原告96年5 月2 日準備一兼聲請查證狀所述。又被告96年5 月7 日補充答辯狀所提明細、結付清單、檔案查詢資料，均只是被告單方面制作之資料，並不是可證明上開二公司是虛設行號之資料，自不能逕行認定上開二公司是虛設之行號，否則，稅捐機關何以核准其申領統一發票，其理自明。
⑵函請查證之必要：
①函財政部高雄市國稅局：涉及本件由傑興盛公司開立之統一發票是否已由該公司報繳營業稅，另如該公司未申報繳納，是否已依營業稅法第49條及第50條辦理。
②另函財政部臺灣北區國稅局涉及本件由欣佳寶公司開立之統一發票是否已由該公司報繳營業稅，另如該公司未申報繳納，是否已依營業稅法第49條及第50條辦理。
③函查理由：涉及本件之發票，均是上開二家公司向所屬稅捐機關申領營業使用，原告與之交易後，由各該二家公司開立交付原告。依加值型及非加值型營業稅法第35條規定，各該發票之營業稅應由上開公司申報繳納，如果沒有申報繳納，應由稅捐機關依同法第49條及第50條規定處理。本件上開二家公司開立之統一發票，其上之營業稅既應由該二公司繳納，自不能謂原告有虛報進項稅額漏稅之處，更進一步，如該二公司已申報繳納或未申報繳納但已由稅捐機關依法向該二公司追繳，更不能謂原告有虛報進項稅額之處，因此，允有查證之需要。
⑶另案亞中股份有限公司90年11月至12月間向傑興盛及欣佳寶公司進貨14,800,000元，與本件情形完全相同，經財政部臺灣省南區國稅局92年度財營業字第70093100803 號處分書認定：「受處分人於90年11月至90年12月進貨( 勞務) …未依法取得憑證，而以非實際交易對象欣佳寶公司開立之統一發票四紙及傑興盛公司開立之統一發票三紙，作為進項憑證扣抵銷項稅額…並處二倍之罰鍰…」本件之情形與亞中股份有限公司案完全相同，原處分不顧上開工程合約及已修繕完成照片之存在，逕行認定無進項事項，並無根據，亦無理由。又原告營業場所之裝修工程，係由傑興盛公司及欣佳寶公司承包，再由工頭尋找小包承作，依裝潢業之特性，支付小包工資及購料款，一般均以現金支付。基此，除欣佳寶公司之部分貨款8,900,375 元以支票支付外，其餘皆以現金支付。同時，為確保交易安全，原告與該兩家公司約定於各工程完工驗收後付款，並取得傑興盛公司及欣佳寶公司之代表人於付款明細及付款收據上簽字，以茲證明其支付行為，至於欣佳寶公司之部分貨款8,900,375 元回流唐心如帳戶一事，係借貸款項之收回，並非資金回流，併予敘明。
⒊本件原告並無虛報進項稅額逃漏營業稅之情況：
⑴依原告查知，傑興盛公司係於88年11月30日設立登記（營業地址：高雄市○○區○○街32號12樓之1） ，另欣佳寶公司於86年3 月8 日設立登記（營業地址：中壢市○○里○○○街365 號1 樓）均屬依法設立並納稅之公司行號，否則，政府不可能核准其設立，也不可能延續核准其申請統一發票營業。何況至原告與其交易時止，成立營業已分別達2 年及4 年，因此，自無證據證明其是虛設之行號。否則，稅捐機關何以一次又一次長期持續核准其申購統一發票使用，在此情形下，原告交易收取其統一發票並無法律責任。
⑵按統一發票必須按月申報繳納營業稅，如其未繳納，為其欠稅，並非交易對象欠稅，如其已申報繳納，自無欠稅，以上二種情形，於為交易對象之原告，以其統一發票之進項稅額申報扣抵銷項稅額，並非虛報進項稅額，也無逃漏營業稅可言。原告於90年9 月至91年6 月間向傑興盛公司及欣佳寶公司進貨（裝修施作），並分別取具發票憑證14,000,000元（未稅）及16,476,548元（未稅），原告並已支付各該公司含營業稅之貨款，而被告承認傑興盛公司及欣佳寶公司亦已報繳當期營業稅，則原告以其統一發票之進項稅額申報扣抵銷項稅額，並非虛報進項稅額，也無逃漏營業稅可言。
⑶依財政部95年5 月23日臺財稅第0000000000號函釋，稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。本件傑興盛公司及欣佳寶公司既已報繳營業稅，原告自無虛報進項稅額逃漏營業稅之情事，自不應自予補稅處罰。
⒋本件如認為被告有違章，惟因稅款已於93年7 月23日先由原告補繳完畢，原告並於93年7 月26日向被告提交書面說明，依規定應罰2 倍，因此，原處分罰7 倍亦過重：
⑴營業稅法第51條規定，納稅義務人短報或漏報銷售額者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，財政部為使各稅捐機關裁罰時較有一致標準，訂定有「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」，本件原處分係依處分時之參考表倍數裁處，但原處分後，財政部已於94年6 月2 日以臺財稅字第09404539890 號令修正「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」，依新修正「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」規定，違反營業稅法第51條第5 款「虛報進項稅額者。一、有進貨事實。…（三）取得虛設行號所開立之憑證申報扣抵，…但於裁罰處分核定前已補繳稅款及以書面或於談話筆（記）錄中承認違章事實者，處二倍罰鍰…。」
⑵按85年7 月30日增訂公布之稅捐稽徵法第48之3 條規定：「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」另外，行政行為非有正當理由，不得有差別待遇，行政程序法第6 條規定甚明。茲財政部85年8 月2 日臺財稅第851912487 號函已規定，對於尚未核課確定之案件應適用新裁罰之規定。準此，財政部87年1 月2 日臺財訴字第860559307 號訴願決定書亦據此撤銷以前所作之罰鍰處分，鈞院92年度訴字第01558 號判決亦據此撤銷以前所作之罰鍰處分，則原告於裁罰處分核定前已補繳稅額及書面承認違章事實，且財政部亦已修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，降低其倍數後，則依財政部94年6 月2 日臺財稅字第09404539890 號令及行政程序法第6 條規定，亦僅能按漏稅額處2 倍罰鍰。
（二）被告主張之理由：
⒈補徵營業稅部分：
⑴按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。…進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」行為時營業稅法暨加值型及非加值型營業稅法第15條及第19條第1 項第1 款所明定。次按「一、稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部83年7 月9 日臺財稅第831601371 號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。二、本令發布日前之未確定案件，稽徵機關應儘速再予查核，依上開規定辦理。」為財政部95年5 月23日臺財稅第0000000000號函所明釋。
⑵本件原告起訴理由略謂：「一、稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號…仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核…如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。二、本令發布日前之未確定案件，稽徵機關應儘速再予查核，依上開規定辦理。」二、原告本件交易係有進貨事實…（一）…固定資產及健身設施因會員使用而毀損或陳舊，90、91年間，乃陸續於營業場所發包裝修等相關設備，該裝修工程等除有發包承攬事實外…（二）與本件案情相同之亞中股份有限公司，90年11月至12月間向傑興盛公司及欣佳寶公司進貨14,800,000元，案經財政部臺灣省南區國稅局93年度財營業字第70093100803 號處分書：「受處分人於90年11月至90年12月進貨（勞務）…未依法取得憑證，而以非實際交易對象欣佳寶公司開立之統一發票4 紙及傑興盛公司開立之統一發票3 紙，作為進項憑證扣抵銷項稅額…並處2 倍之罰鍰…」本件當比照以有進貨事實認定。（三）訴願決定書第4 頁…原告與傑興盛公司交易係以現金支付，未能提示付款證明；與欣佳寶公司交易，90年度係以現金支付，未能提示付款證明，91年度以9 紙支票付款…查該9 紙支票於91年7 月4 日存入欣佳寶公司之中國信託商業銀行松山分行帳戶，隨即於當日以唐心如名義匯入唐心如之日盛銀行松南分行帳戶…是以此部分有資金回流情形。原告營業場所之裝修工程係由傑興盛公司及欣佳寶公司承包，再由工頭尋找小包承作，依裝潢業之特性，支付小包工資及購料款，一般均以現金支付。基此，除欣佳寶公司之部分貨款8,900,375 元以支票支付外，其餘皆以現金支付。同時，為確保交易安全，原告與該兩家公司約定於各工程完工驗收後付款，並取得傑興盛公司及欣佳寶公司之代表人於付款明細及付款收據上簽字，以資證明其支付行為。至於欣佳寶公司之部分貨款8,900,375 元回流唐心如君帳戶一事，係借貸款項之收回，並非資金回流。（四）原告於90年9 月至91年6 月問向傑興盛公司及欣佳寶公司進貨(裝修施作) ，並分別取具發票憑證l4,000,000元（未稅）及16,476,548元（未稅），原告業已支付各該公司含營業稅之貨款，並據以申報進項扣抵，傑興盛公司及欣佳寶公司亦已報繳當期銷售額。依財政部95年5 月23日臺財稅第0000000000號令…應免予補稅處罰。因此，原處分未加以詳查，逕自以『無進貨事實』處分，實屬率斷。」等語，資為爭議。
⑶原告於90年9 月至91年6 月間無進貨事實，卻取具涉嫌虛設行號傑興盛公司及欣佳寶公司所開立不實之統一發票37紙銷售額合計新臺幣30,476,548元，營業稅額1,523,827 元，充作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額1,523,827 元，案經南區國稅局92年5 月30日南區國稅審三字第092006508 號函轉法務部南機組92年4
月18日調南機防字第09276204075 號函通報被告查獲，事證明確。
⑷經查，傑興盛公司代表人陳成杰及欣佳寶公司代表人胡英新係呂仲謙涉嫌虛設行號集團成員，涉嫌違反稅捐稽徵法業經法務部南機組92年4 月17日移送臺灣臺南地方法院檢察署偵辦在案，起訴書認定「呂仲謙係直諒股份有限公司等共57家虛設行號集團之首腦…陳成杰係傑興盛有限公司人頭代表人…緣民國90年11月至91年12月間，呂仲謙以設立無實際營業之公司或接手、或買下他人經營不善公司的方式，直接操控直諒股份有限公司…傑興盛有限公司…等24家公司，而前開24家公司之負責人均是以詐騙或金錢購買之手段以人頭充當之…陳成杰（有詐欺、賭博前科）係以6 萬5 千元之代價充當傑興盛有限公司之人頭代表人…此外，另有…欣佳寶有限公司…等15家公司代表人為擴大並製作彼等公司不實業績，亦將彼等公司之統一發票專用章、公司章、代表人私章及統一發票交由呂仲謙保管使用…呂仲謙明知該41家公司並無實際從事營業之行為，卻基於意圖為自己不法所有之犯意，利用許多有實際營業之公司商號欲利用進項統一發票扣抵成本之逃漏稅心態，將前開41家公司並無實際交易事實之統一發票以統一發票未稅營業額1.5 %
至3 % 不等之代價…開立販賣給有實際營業之公司商號…呂仲謙於收到廠商購買無實際交易事實統一發票之款項後，則利用前開41家公司相關之銀行帳戶，以現金轉帳之方式，幫助向其購買無實際交易事實統一發票之公司，以電腦製作不實之出貨單及廠商支付證明、買賣資金流向證明等資料，以做為該等公司有與其操控之虛設行號集團公司有實際交易之假象，藉向其他虛設行號集團，以發票金額0.8%至1.5%之代價，購買同宏旺工程有限公司…等16家公司無實際交易事實統一發票作為前開39家其所操控公司之進項…而前開公司中…欣佳寶有限公司代表人胡英新（有詐欺、恐嚇前科）是以每個月2
萬元代價充當人頭代表人…」足證傑興盛公司及欣佳寶公司無實際上交易或買賣行為，而以開立統一發票幫助他人逃漏稅捐為業之虛設行號，自無與原告有交易之事實。原告對被告核定補徵營業稅1,523,827 元不服，申經被告復查決定以原告與傑興盛公司交易係以現金支付，未能提示付款證明；與欣佳寶公司交易，90年度係以現金支付，未提示付款證明，91年度以9 紙支票付款，金額計8,900,375 元，查該9 紙支票於91年7 月4 日存入欣佳寶公司之中國信託商業銀行松山分行帳戶，隨即於當日以唐心如名義匯入唐心如之日盛銀行松南分行帳戶，經查唐心如係原告代表人甲○○之妹，亦為原告之股東及員工，是以此部分有資金回流情事。又原告未能供出實際交易人及提供真實之付款證明，其申稱營業場所整修並非事實，是本件核認無進貨事實。從而原告無進貨事實取得涉嫌虛設行號傑興盛公司及欣佳寶公司之進項憑證，申報扣抵銷項稅額，逃漏營業稅之違章事實已具體明確，原核定補徵稅額1,523,827 元，洵無違誤。原告未具新事證仍執前詞爭議，其主張核不足採，原處分及訴願決定並無不合。
⑸原告之上游進貨營利事業傑興盛公司90年度異常進項比例達94.64%，91年度異常進項比例高達99.94%，欣佳寶公司90年度異常進項比例高達99.59%，91年度異常進項比例高達99.45%，傑興盛公司尚有自己開給自己進銷項發票及傑興盛公司與欣佳寶公司互開發票之異常情事，又傑興盛公司申報進項來源之相對銷貨營利事業鴻爍實業有限公司及爵比有限公司並未申報銷項統一發票。次查傑興盛公司90年度進銷貨金額高達279,240,656 元，當年度僅申報8 名員工薪資所得免扣繳憑單，最高者薪資所得不到500,000 元，原申報黃玉玫薪資所得並經核准註銷，顯係經人檢舉查明確有虛報薪資情事；另欣佳寶公司90年度申報給付薪資所得之免扣繳憑單雖多達35筆，但註銷所得之筆數亦高達5 筆之多，91年度甚至未僱用員工，而有8000餘萬元之進銷貨金額。綜觀上開證據，均顯示傑興盛公司及欣佳寶公司實無營運能力，為虛設之行號。
⑹次查原告營業場所之裝修工程係由傑興盛公司及欣佳寶公司承包，工程款自應由原告交付承包商，原告並無支付小包工資及購料款之義務，況以現金支付大額工程款實不合營業常規，亦無法留存必要之證明文件，以原告規模如此龐大、交易如此頻繁之營利事業，應無不知保存憑證之重要及如何取得憑證之理。
⑺原告主張應查明傑興盛公司開立之統一發票是否已由該公司報繳營業稅乙節，經查傑興盛公司90年度申報進項來源之相對銷貨營利事業多屬擅自歇業他遷不明、虛設行號及經主管機關通報撤銷登記之異常營利事業，傑興盛公司90年度雖申報6 期營業稅，惟每期均申報留抵稅額，復因上游進貨營利事業亦屬無進銷貨事實之異常營利事業，並無繳納營業稅事實，是以傑興盛公司亦無繳納營業稅事實。
⑻原告主張應查明欣佳寶公司開立之統一發票是否已由該公司報繳營業稅乙節，經查欣佳寶公司90、91年度申報進項來源之相對銷貨營利事業亦多屬虛設行號、暫緩撤銷登記及廢止（撤銷）登記之異常營利事業，欣佳寶公司90年度除90年11月-12 月期申報繳納營業稅40,908元外，其餘各期均申報留抵稅額；91年度每期均申報繳稅，3 期合計繳納營業稅32,112元，惟加值率偏低，上游進貨營利事業亦屬無進銷貨事實之異常營利事業，並無繳納營業稅事實，是以欣佳寶公司亦無繳納營業稅事實。
⑼原告主張如傑興盛公司及欣佳寶公司未申報繳納，被告是否已依營業稅法第49條及第50條規定辦理一節，經查「營業人無銷貨事實出售統一發票牟取不法之利益，非屬營業稅課徵之標的，免予課徵營業稅。但其虛開或非法出售統一發票之犯行，應視情節依刑罰偽造文書罪、詐欺罪及稅捐稽徵法第41條或第43條規定辦理。」為財政部78年8 月3 日臺財稅第780195193 號函所明釋，本件傑興盛公司及欣佳寶公司係無銷貨事實之虛設行號，並無繳納營業稅義務，被告無由追繳營業稅額。
⒉罰鍰部分：
⑴按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業……五、虛報進項稅額者。」營業稅法第51條第5 款定有明文。
⑵原告起訴理由謂：「三、營業稅法第51條規定，納稅義務人短報或漏報銷售額者，除追繳稅款外，按所漏稅額處l 倍至10倍罰錢，並得停止其營業，原處分依原告所漏稅額處7 倍鉅額罰鍰，實屬過當。再者依財政部94
年6 月2 日臺財稅字第09404539890 號令修正『稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表』規定，違反營業稅法第51條第5 款『虛報進項稅額者。一、有進貨事實…（三）取得虛設行號所開立之憑證申報扣抵…但於裁罰處分核定前已補繳稅款及以書面或於談話筆（記）錄中承認違章事實者，處2 倍罰鍰…』又稅捐稽徵法第48之3 條：『納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。』依財政部85年8 月2 日臺財稅第851912487 號函規定，對於尚未核課確定之案件應適用之。原告於裁罰處分核定前已補繳稅額及書面承認違章事實，依財政部94年6 月2 日臺財稅字第09404539890 號令規定，亦僅能按漏稅額處2 倍罰鍰。」等語，資為爭議。
⑶本件原告於90年9 月至91年6 月間無進貨事實，卻取得涉嫌虛設行號所開立不實統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額1,523,827 元，經審理違章成立，除核定補徵營業稅額1,523,827 元外，被告審酌原告已於裁罰處分前補繳稅款及以書面承認進貨未依規定取得憑證（未承認無進貨事實）等情節，依前揭規定按所漏稅額1,523,827 元處7 倍罰鍰計10,666,700元。⑷經查原告無進貨事實，虛報營業稅進項稅額申報扣抵銷項稅額之違章事證明確，業如前述，原告主張於裁罰處分核定前已補繳稅額及以書面承認違章事實，依規定僅能按所漏稅額處2 倍罰鍰一節，依據財政部94年6 月2
日臺財稅字第09404539890 號令頒修正之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」規定，有關營業人虛報進項稅額，無進貨事實者，按所漏稅額處7 倍罰鍰，但於裁罰處分核定前已補繳稅款及以書面或於談話筆錄中承認違章事實者，處3 倍罰鍰；於復查決定前，已補繳稅款及以書面或於談話筆錄中承認違章事實者，處5 倍罰鍰。查原告於93年7 月23日已補繳稅款，於原核定時以書面承認進貨未依規定取得憑證，惟並未承認無進貨事實，從而原處分按所漏稅額1,523,827 元處7 倍罰鍰計10,666,700元（計至百元止），於原處分前，原告亦未以書面承認無進貨之違章事實，復查決定乃未予變更，揆諸首揭法條及上開倍數參考表規定，原處罰鍰並無違誤。至訴稱同樣取得傑興盛公司及欣佳寶公司營業稅進項稅額扣抵銷項稅額之亞中股份有限公司僅處2 倍罰鍰，本件當比照以有進貨事實認定一節，查取得不實發票申報扣抵稅額案件，因個別交易實情及流程不同，自不得比照援引，原處分及訴願決定請續予維持。
理 由
一、原告主張：原處分之證據為原告人員之談話筆錄、專案調檔統一發票清單、法務部調查局函及資料等，並於96年5月7日補提傑興盛公司與欣佳寶公司90、91年度進項來源明細及銷項來源明細、89至91年綜所稅BAN 給付清單等作為上開二公司為虛設行號之證據，然上開證據並無證據能力，不能作為本件認定原告有違章漏稅之根據。本件原告與上開二家公司均有實際交易，亦即有進貨事實，原處分認定與事實不符，亦無證據。涉及本件之發票，均是上開二家公司向所屬稅捐機關申領營業使用，原告與之交易後，由各該二家公司開立交付原告。依加值型及非加值型營業稅法第35條規定，各該發票之營業稅應由上開公司申報繳納，如果沒有申報繳納，應由稅捐機關依同法第49條及第50條規定處理。本件上開二家公司開立之統一發票，其上之營業稅既應由該二公司繳納，自不能謂原告有虛報進項稅額漏稅之處。另案亞中股份有限公司90年11月至12月間向傑興盛及欣佳寶公司進貨14,800,000元，與本件情形完全相同，經財政部臺灣省南區國稅局認定僅處2 倍之罰鍰。至於欣佳寶公司之部分貨款8,900,375 元回流唐心如帳戶一事，係借貸款項之收回，並非資金回流。原告並已支付各該公司含營業稅之貨款，而被告承認傑興盛公司及欣佳寶公司亦已報繳當期營業稅，則原告以其統一發票之進項稅額申報扣抵銷項稅額，並非虛報進項稅額，也無逃漏營業稅可言。依財政部95年5 月23日臺財稅第9504535500號函釋，稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。本件傑興盛公司及欣佳寶公司既已報繳營業稅，原告自無虛報進項稅額逃漏營業稅之情事，自不應自予補稅處罰。本件如認為被告有違章，惟因稅款已於93年7 月23日先由原告補繳完畢，原告並於93年7 月26日向被告提交書面說明，依規定應罰2 倍，因此原處分罰7 倍亦過重。原告於裁罰處分核定前已補繳稅額及書面承認違章事實，且財政部亦已修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，降低其倍數後，則依財政部94年6 月2 日臺財稅字第09404539890 號令及行政程序法第6 條規定，亦僅能按漏稅額處2 倍罰鍰。為此，原告依據行政訴訟法第4
條第1 項規定提起本件撤銷訴訟，求為判決如聲明所示。
二、被告則以：原告於90年9月至91年6月間無進貨事實，卻取具涉嫌虛設行號傑興盛公司及欣佳寶公司所開立不實之統一發票37紙銷售額合計新臺幣30,476,548元，營業稅額1,523,827 元，充作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額1,523,827 元，案經南區國稅局92年5 月30日南區國稅審三字第092006508 號函轉法務部南機組92年4 月18日調南機防字第09276204075 號函通報被告查獲，事證明確。原告對被告核定補徵營業稅1,523,827 元不服，申經被告復查決定以原告與傑興盛公司交易係以現金支付，未能提示付款證明；與欣佳寶公司交易，90年度係以現金支付，未提示付款證明，91年度以9 紙支票付款，金額計8,900,375 元，查該9 紙支票於91年7 月4 日存入欣佳寶公司之中國信託商業銀行松山分行帳戶，隨即於當日以唐心如名義匯入唐心如之日盛銀行松南分行帳戶，經查唐心如係原告代表人甲○○之妹，亦為原告之股東及員工，是以此部分有資金回流情事。又原告未能供出實際交易人及提供真實之付款證明，其申稱營業場所整修並非事實，是本件核認無進貨事實。另原告之上游進貨營利事業傑興盛公司90年度異常進項比例達94.64%，91年度異常進項比例高達99.94%，欣佳寶公司90年度異常進項比例高達99.59%，91年度異常進項比例高達99.45%，傑興盛公司尚有自己開給自己進銷項發票及傑興盛公司與欣佳寶公司互開發票之異常情事，又傑興盛公司申報進項來源之相對銷貨營利事業鴻爍實業有限公司及爵比有限公司並未申報銷項統一發票。傑興盛公司90年度進銷貨金額高達279, 240,656元，當年度僅申報8 名員工薪資所得免扣繳憑單，最高者薪資所得不到500,000 元，原申報黃玉玫薪資所得並經核准註銷，顯係經人檢舉查明確有虛報薪資情事；另欣佳寶公司90年度申報給付薪資所得之免扣繳憑單雖多達35筆，但註銷所得之筆數亦高達5 筆之多，91年度甚至未僱用員工，而有8000餘萬元之進銷貨金額。綜觀上開證據，均顯示傑興盛公司及欣佳寶公司實無營運能力，為虛設之行號。從而原告無進貨事實取得涉嫌虛設行號傑興盛公司及欣佳寶公司之進項憑證，申報扣抵銷項稅額，逃漏營業稅之違章事實已具體明確，原核定補徵稅額1,523,827 元，洵無違誤。又依據財政部94年6 月2 日臺財稅字第09404539890 號令頒修正之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」規定，有關營業人虛報進項稅額，無進貨事實者，按所漏稅額處7 倍罰鍰，但於裁罰處分核定前已補繳稅款及以書面或於談話筆錄中承認違章事實者，處3 倍罰鍰；於復查決定前，已補繳稅款及以書面或於談話筆錄中承認違章事實者，處5 倍罰鍰。查原告於93年7
月23日已補繳稅款，於原核定時以書面承認進貨未依規定取得憑證，惟並未承認無進貨事實，從而原處分按所漏稅額1,523,827 元處7 倍罰鍰計10,666,700元（計至百元止），於原處分前，原告亦未以書面承認無進貨之違章事實，復查決定乃未予變更，揆諸首揭法條及上開倍數參考表規定，原處罰鍰並無違誤等語，資為抗辯。
三、
（一）按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」「進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：…五、虛報進項稅額者。」分別為行為時加值型及非加值型營業稅法（以下簡稱營業稅法）第15條第1 、3 項及第51條第5 款所明定。又「本法第五十一條第五款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額，無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」亦為同法施行細則第52條第1 項所明定。核該51條規定意旨，係就漏稅行為所為之處罰規定，因此，對同條項第5 款之「虛報進項稅額者」加以處罰，乃以有此行為，並因而發生漏稅之事實為處罰要件，俾防止漏稅，以達正確課稅之目的。上開施行細則規定，內容符合立法意旨，且未逾越母法規定之範圍，本院自得適用。另行為時稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（即86年8 月16日修正公布者）有關「加值型與非加值型營業稅稅目第51條第5 款虛報進項稅額者」部分：「…三、無進貨事實者：按所漏稅額處七倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補繳稅款及以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實者，處三倍之罰鍰；於復查決定前，已補繳稅款及以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實者，處五倍之罰鍰。」自得作為稅捐稽徵機關裁處之…」上開裁罰金額或倍數參考表係主管機關財政部，分別就稅捐稽徵法、綜合所得稅、營利事業所得稅、貨物稅、菸酒稅、營業稅等稅務違章案件之不同情節，訂定不同之處罰額度，復就行為人是否已補繳稅款、以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實及何時承認等分別作為減輕處罰之事由，其除作原則性或一般性裁量基準外，另有例外情形之裁量基準，與法律授權目的尚無牴觸。從而，稅捐稽徵機關援引上開裁罰基準作成行政處分，自屬適法。
（二）次按「說明：…二、為符合司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票所為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依下列原則處理：（一）取得虛設行號發票申報扣抵之案件1.無進貨事實者：以虛設行號發票申報扣抵，係屬虛報進項稅額，並逃漏稅款，該虛報進項之營業人除應依刑法行使偽造文書罪及稅捐稽徵法第四十一條之規定論處外，並應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。…」經財政部83年7 月9 日臺財稅第831601371 號函令明釋在案。上開有關營業人取得虛設行號之發票作為進項憑證申報扣抵處罰原則之函令，係中央財稅主管機關財政部基於職權，依上開規定之立法意旨所作成之解釋，既未於法律規定之外另行創設新的權利義務，增加人民之負擔，亦未牴觸憲法或法律，自應於所解釋法律生效之日起，適用於與此有關之未確定案件。
四、上開事實概要欄所述之事實，除「原告與傑興盛公司、欣佳寶公司之交易是否為真實」外，其餘為兩造所不爭執，並有原處分書、財政部臺灣省南區國稅局93年度財營業字第7009310080 3號處分書、被告A 一Ｚ00000000000號處分書、營業
稅違章隨課核定稅額繳款書、原告93年7 月26日說明書、被告93年7 月7 日財北國稅法字第0930233421號函、被告查緝案件稽查報告書、被告所屬信義稽徵所營業稅違章補徵計算表、55家呂仲謙虛設行號集團公司表、法務部調查局南部地區機動工作組92年4 月18日調南機防字第09276204075 號函、刑事案件移送書、專案申請調檔統一發票查核清單、逐筆發票明細、營業人取得異常進項憑證之談話筆錄、案關統一發票、原告工程合約書明細表、工程未入租賃改良之說明、原告與傑興盛公司所簽訂之合約、欣佳寶公司出具之切結書、傑興盛公司同意書、原告與欣佳寶公司所簽訂之合約、領款簽收單、支票影本、欣佳寶公司中國信託銀行帳戶明細、唐心如之匯款單、唐心如及甲○○之戶籍資料、唐心如91年度各類所得清單、原告91年度損益表、資產負債表、財產目錄、90年度營利事業所得稅結算申報書、損益表及資產負債表、傑興盛公司90年度及91年度綜合所得稅BAN 給付清單、進項來源明細、欣佳寶公司90年度及91年度綜合所得稅BAN
給付清單、進項來源明細表、原告營業場所發包裝修設備照片影本21張、財政部臺灣省南區國稅局臺南市分局93年11月22日南區國稅南市三字第0930055614號函、傑興盛公司銷項去路明細表、傑興盛公司與欣佳寶公司申報書跨中心查詢表、營業人取得涉嫌虛設行號開立不實統一發票派查表、相關刑事案件移送書及涉嫌虛設行號相關資料分析表、財政部臺灣省北區國稅局涉嫌虛設行號進銷情形分析表等件分別附原處分卷、訴願卷及本院卷可稽，為可確認之事實。
五、歸納兩造之上述主張，本件爭執之重點厥為：傑興盛公司與欣佳寶公司是否為虛設行號？原告與傑興盛公司與欣佳寶公司間之交易是否真實？原告有無虛報進項稅額？被告引據原告人員談話筆錄、專案調檔統一發票清單、法務部調查局函等資料作為原處分認定之依據，有無違誤？被告所提傑興盛公司與欣佳寶公司90、91年度進項來源明細及銷項來源明細、89至91年綜所稅BAN 給付清單等資料，是否具有證據能力？原告主張亞中股份有限公司90年11月至12月間向傑興盛及欣佳寶公司進貨14,800,000元，與本件情形完全相同應作相同認定，有無理由？被告所核定補徵之稅額及所處罰鍰，有無違誤？茲分述如下：
（一）本件原告主張其於90年9 月至91年6 月間取得作為申報扣抵本件銷項稅額之統一發票37張，銷售金額合計30,476,548元，營業稅額1,523,827 元，確係伊與傑興盛公司、欣佳寶公司進行裝修工程交易所取得云云，並分別於復查及訴願階段提示統一發票、原告工程合約書明細表、原告與傑興盛公司所簽訂之合約、欣佳寶公司出具之切結書、傑興盛公司同意書、原告與欣佳寶公司所簽訂之合約、領款簽收單、支票影本、原告營業場所發包裝修設備照片影本等件為證。但查，傑興盛公司代表人陳成杰及欣佳寶公司代表人胡英新涉及擔任人頭，與虛設行號集團之首腦呂仲謙共同違反稅捐稽徵法，以開立不實統一發票予營業人供作進項憑證扣抵銷項稅額之方式，幫助他人逃漏營業稅，案經法務部南機組92年4 月17日移送臺灣臺南地方法院檢察署偵辦，其移送書認定：「呂仲謙係直諒股份有限公司等共57家虛設行號集團之首腦…陳成杰係傑興盛有限公司人頭代表人…緣民國90年11月至91年12月間，呂仲謙以設立無實際營業之公司或接手、或買下他人經營不善公司的方式，直接操控直諒股份有限公司…傑興盛有限公司…等24家公司，而前開24家公司之代表人均是以詐騙或金錢購買之手段以人頭充當之…陳成杰（有詐欺、賭博前科）係以6 萬5 千元之代價充當傑興盛有限公司之人頭代表人…此外，另有…欣佳寶公司…等15家公司代表人為擴大並製作彼等公司不實業績，亦將彼等公司之統一發票專用章、公司章、代表人私章及統一發票交由呂仲謙保管使用…呂仲謙明知該41家公司並無實際從事營業之行為，卻基於意圖為自己不法所有之犯意，利用許多有實際營業之公司商號欲利用進項統一發票扣抵成本之逃漏稅心態，將前開41家公司並無實際交易事實之統一發票以統一發票未稅營業額1.5 % 至3%不等之代價…開立販賣給有實際營業之公司商號…呂仲謙於收到廠商購買無實際交易事實統一發票之款項後，則利用前開41家公司相關之銀行帳戶，以現金轉帳之方式，幫助向其購買無實際交易事實統一發票之公司，以電腦製作不實之出貨單及廠商支付證明、買賣資金流向證明等資料，以做為該等公司有與其操控之虛設行號集團公司有實際交易之假象，藉向其他虛設行號集團，以發票金額0.8%至1.5%之代價，購買同宏旺工程有限公司…等16家公司無實際交易事實統一發票作為前開39家其所操控公司之進項…而前開公司中…欣佳寶公司代表人胡英新（有詐欺、恐嚇前科）是以每個月2 萬元代價充當人頭代表人…」等語，有法務部調查局南部地區機動工作組92 年4月18日調南機防字第09276204075 號函、92年4 月17 日
調南機防字第09276204051 號刑事案件移送書附卷可稽（呂仲謙部分嗣經該署檢察官以92年度偵字第9551號提起公訴，並經臺灣臺南地方法院以93年度重訴字第14號判決有罪確定，該判決並確認傑興盛公司為虛設之公司）。且從本院卷內之傑興盛公司及欣佳寶公司營業稅年度資料查詢表（參見本院卷第63頁至第75頁）觀之，其中傑興盛公司在90年度所申報扣抵之進項金額有142,911,188 元，惟其交易對象經稅捐稽徵機關認定為虛設行號、擅自歇業他遷不明或已通報主管機關撤銷登記等之進項金額則達135,252,168 元，異常進項比例高達94.64 % （計算式：135,252,168 ÷142,911,188 ＝94.64%），而91年度所申報扣抵
之進項金額有19,956,566元，但其交易對象經稅捐稽徵機關認定為虛設行號之進項金額則達19,944,082元，異常進項比例亦高達99.94%（計算式：19,944,082÷19,956,566
＝99.94 %）；另欣佳寶公司在90年度所申報扣抵之進項金額有89,306,648元，惟其交易對象經稅捐稽徵機關認定為虛設行號、廢止（撤銷）登記或尚有違欠暫緩撤銷登記等之進項金額則達88,943,745元，異常進項比例高達99.59 % （計算式：88,943,745÷89,306,648＝99.59%），而
91年度所申報扣抵之進項金額有42,256,602元，但其交易對象經稅捐稽徵機關認定為虛設行號或廢止（撤銷）登記之進項金額則達42,024,715元，異常進項比例亦高達99.45 % （計算式：42,024,715÷42,256,602＝99.45%）。此
外，依據上開營業稅年度資料查詢表，除可發現傑興盛與欣佳寶二家公司有相互對開發票之情事，尤有甚者，傑興盛公司更有開立自家進項發票扣抵之異常現象；另傑興盛公司申報進項來源之相對銷貨營利事業鴻爍實業有限公司及爵比有限公司均未申報銷項統一發票，亦有疑義，足見傑興盛及欣佳寶二家公司並非正常營運之公司。再者，原告既謂傑興盛及欣佳寶二家公司承包其室內裝修工程，自應屬一般工程公司，其中傑興盛公司90年度（即案發年度）進銷貨金額高達279,240,656 元（計算式：142,911,188 ＋136,329,468 ＝279,240,656 ），然當年度卻僅申報8 名員工薪資所得免扣繳憑單，有該公司之90年度綜合所得稅BAN 給付清單附卷可稽，且最高者薪資所得竟不到50萬元，實與其公司營業額不成比例；另欣佳寶公司91年度甚至未僱用員工，有該公司之91年度綜合所得稅BAN 給付清單在卷足憑，竟仍有高達85,002,310元（計算式：42,256,602＋42,745,708＝85,002,310）之進銷貨金額，亦與常情有違。綜核上情，益見上開檢調單位認定傑興盛及欣佳寶二家公司係犯罪集團為幫助他人逃漏營業稅所虛設之人頭公司，確有其依據。
（二）次查，本件系爭之銷售額高達30,476,548元，然原告竟稱其與傑興盛、欣佳寶公司交易，除欣佳寶公司91年度部分曾以9 紙支票（金額合計8,900,375 元）支付外，其餘均以現金支付云云，實與商場上之交易常規有違。況上開9
紙支票，雖於91年7 月4 日存入欣佳寶公司之中國信託商業銀行松山分行000000000000號帳戶內，但隨即於同日另以原告代表人甲○○之妹（亦為原告公司員工及股東）唐心如名義，從上開銀行帳戶分毫不差全數匯入唐心如所有日盛銀行松南分行00000000000000號帳戶內，資金顯然回流，有中國信託商業銀行松山分行92年11月13日中信銀松山字第92025520010 號函檢附系爭支票9 紙、中國信託商業銀行天母分行92年12月17日中信銀母字第92040620015
號函檢附上開欣佳寶公司銀行帳戶往來明細表、中國信託商業銀行松山分行93年1 月15日中信銀松山字第93025520003 號函檢附匯款單、唐心如及甲○○全戶戶籍資料查詢清單、唐心如91年度綜合所得稅各類所得資料清單存卷可查。雖原告主張該筆匯款係借貸款項之收回，並非資金回流云云。但查，若係借貸款項之收回，何以唐心如能持有上開屬於欣佳寶公司之中國信託商業銀行松山分行存摺及印章，以自己名義將款項匯回？又何以其借款金額非為整數，且恰與上開工程款相符？縱或係附加利息致歸還之款項非屬整數，然何以唐心如未於91年度綜合所得稅申報此項利息收入？另原告既稱除上開9 紙支票外，其餘工程款均係以現金支付，然系爭工程款並非小額，何以原告在支付時未簽寫任何收據（本件僅有上開支票之受領收據）？不擔心未留憑證恐徒生爭紛？且原告迄今復未能提示任何支付傑興盛、欣佳寶公司裝修工程款之資金流向證明，在在顯示原告之主張不合常理，自難單憑其提示之原告工程合約書明細表、原告與傑興盛公司所簽訂之合約、欣佳寶公司出具之切結書、傑興盛公司同意書、原告與欣佳寶公司所簽訂之合約、領款簽收單等件，逕認本件原告與傑興盛、欣佳寶二家公司之裝修工程交易為真實。又原告固於訴願階段提示其營業場所發包裝修設備照片影本為證，但查該照片並無任何拍攝時間之記錄，無從判斷其裝修之時間為何，亦難據以認定原告確有進貨之事實。況且，原告業於93年7 月26日對被告出具說明書，坦承本件係屬「不得扣抵之進項稅額」、「進貨未依規定取得憑證」，致違反營業稅法第19條及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條規定在案，有上開說明書一紙附卷可參（詳原處分卷第58頁），雖未坦承無進貨事實，但綜合上開稽證，已足認原告確有「無進貨事實卻向虛設行號取得統一發票虛報進項稅額」之事實無訛。
（三）雖原告復主張法務部調查局函及所附資料，僅是該局之認定，並非司法確定判決，無證據力云云。但按「行政機關為處分或其他行政行為，應斟酌全部陳述與調查事實及證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實之真偽，並將其決定及理由告知當事人。」行政程序法第43條定有明文。又檢調機關所作成之移送書或起訴書，固屬其業務上之主觀認定，但因屬檢調人員依職權本於刑事訴訟法及其他相關法規所作成，自有一定程度之擔保性及憑信性，尚非不可據為行政機關作成行政處分時之參考。易言之，檢調機關所作成之移送書或起訴書並不生證據能力有無之問題，僅有證明力高低之問題。本件原告所為之主張，既有上開交易對象本身有諸多異常現象、原告付款行為有違商場上之交易常規、支付之票款回流及以現金支付大額工程款不合常情，且無法提示任何受領憑證及資金流向證明等情事，則被告復參酌相關人員遭移送法辦之事實，依論理及經驗法則判斷事實之真偽而作成原處分，於法並無不合。
（四）另按行政訴訟法第164 條第1 項規定：「公務員或機關掌管之文書，行政法院得調取之。如該機關為當事人時，並有提出之義務。」第173 條規定：「本法關於文書之規定，於文書外之物件，有與文書相同之效用者，準用之。文書或前項物件，須以科技設備始能呈現其內容或提出原件有事實上之困難者，得僅提出呈現其內容之書面並證明其內容與原件相符。」近年來由於電子計算之科技發達，許多行政機關在行政作業上多已電腦化，其利用精密的電腦系統處理業務上所經手之大量資料，除可快速且有效率的完成各項行政手續外，並能將該資料記憶及儲存，以利將來行政目的之達成，稅捐稽徵機關即是一例。本件被告為稅捐稽徵機關，屬公務體系之一環，其為進行訴訟及舉證之需要，透過電腦網路之終端機，將其所掌管儲存在電腦系統之業務資料列印供作證據之用，參酌上開規定意旨，自有證據能力。又本件被告所提示之專案申請調檔統一發票查核清單、逐筆發票明細、各年度各類所得清單、綜合所得稅BAN 給付清單、進銷項來源明細表、營業人銷售額與稅額申報書、申報書跨中心查詢作業表等書證資料，均係稅捐主管機關依據納稅義務人或扣繳義務人所申報之資料建制而成，就其形式意義而言，內容當屬實在，應具有證明力，本院自可加以援用並作為認定之依據。從而，原告主張上開文書資料並無證據能力，且不能作為本件認定原告有違章漏稅之根據云云，即非可採。
（五）再按司法院釋字第275 號解釋文：「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。」本件原告無進貨事實，取得非實際交易對象所交付之統一發票，並持以虛報進項稅額，其有違章之主觀故意或過失，甚為明顯，參酌上開解釋意旨，原告自應承擔本件違章責任。從而，被告依據原告所虛報之進項稅額為1,523,827 元，除核定補徵營業稅1,523,827 元外，並參酌上開稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表之規定，以原告並無進貨事實，雖於93年7 月26日以書面承認進貨未依規定取得憑證，但未承認無進貨事實，仍不符減輕處罰之要件，乃按其所漏稅額1,523,827
元，依營業稅法第51條第5 款及同法施行細則第52條第1
項規定，處以7 倍罰鍰計10,666,700元（計至百元止），經核既未逾越法定裁量範圍，且無與法律授權目的相違或出於不相關動機之裁量濫用，亦無消極不行使裁量權之裁量怠惰等情事，自難謂為不法。
（六）原告另主張「本件原處分係依處分時之參考表倍數裁處，但原處分後，財政部已於94年6 月2 日以臺財稅字第09404539890 號令修正『稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表』，依新修正『稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表』規定，違反營業稅法第51條第5 款『虛報進項稅額者。一、有進貨事實。…（三）取得虛設行號所開立之憑證申報扣抵，…但於裁罰處分核定前已補繳稅款及以書面或於談話筆（記）錄中承認違章事實者，處二倍罰鍰…。』…故亦僅能按漏稅額處2 倍罰鍰。」「按85年7 月30日增訂公布之稅捐稽徵法第48之3 條規定，納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。另外，行政行為非有正當理由，不得有差別待遇，行政程序法第6
條規定甚明。茲財政部85年8 月2 日臺財稅第851912487
號函已規定，對於尚未核課確定之案件應適用新裁罰之規定。」云云。經查，本件原告係「無進貨事實」卻向虛設行號取得統一發票虛報進項稅額，已如前述，其主張應適用「有進貨事實」之相關規定處以2 倍罰鍰，即屬無據。且按，稅捐稽徵法第1 條之1 係規定財政部依本法或稅法所發布之解釋函令，對於據以申請之案件發生效力，但有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之；而稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表之性質僅為協助下級機關行使裁量權而訂頒之裁量基準，並非稅捐稽徵法第1
條之1 所稱「解釋函令」，故本件無適用該條餘地。又上開參考表，並非法律，亦難認有適用稅捐稽徵法第48條之3 所定從新從輕原則暨加值型及非加值型營業稅法第53條之1 前段從新原則可言（最高行政法院95年度判字第1314號、95年度判字第1988號判決可資參照）。本件原告違章行為後，稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表固已修正，然承前所述，上開參考表既非稅捐稽徵法第1 條之1 所稱之解釋函令，亦非稅捐稽徵法第48條之3 所稱之法律，自無上開條文有關「對於據以申請之案件發生效力」、「從新從輕原則」之適用。故而，原告之上節主張，均非可採。
（七）復按，營業稅法第51條第5 款規定：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：…五、虛報進項稅額者。」又司法院釋字第337 號解釋謂：「營業稅法第五十一條第五款規定（舊法），納稅義務人虛報進項稅額者，除追繳稅款外，按所漏稅額處五倍至二十倍罰鍰，並得停止其營業。依此規定意旨，自應以納稅義務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款者，始得據以追繳稅款及處罰。」依照上開規定意旨，處罰虛報進項稅額者，應以確有發生漏稅事實為必要。本件原告無進貨事實，卻向虛設行號取得統一發票虛報進項稅額，為前開所確認之事實，其不得扣抵銷項稅額竟予扣減，致當期應納營業稅額減少，自已發生漏稅之結果，應依上開規定加以處罰。又我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人，故該無交易事實對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補徵營業稅之義務。況且，本件傑興盛及欣佳寶公司係無銷貨事實之虛設行號，並無繳納營業稅義務，被告亦無追繳其營業稅額之事由。從而，原告訴稱「涉及本件之發票，均是上開二家公司（按指傑興盛及欣佳寶公司）向所屬稅捐機關申領營業使用，原告與之交易後，由各該二家公司開立交付原告。依加值型及非加值型營業稅法第35條規定，各該發票之營業稅應由上開公司申報繳納，如果沒有申報繳納，應由稅捐機關依同法第49條及第50條規定處理。本件上開二家公司開立之統一發票，其上之營業稅既應由該二公司繳納，自不能謂原告有虛報進項稅額漏稅之處，更進一步，如該二公司已申報繳納或未申報繳納但已由稅捐機關依法向該二公司追繳，更不能謂原告有虛報進項稅額之處。」云云，即有誤會，自非可採。另原告聲請本院向財政部高雄市國稅局、臺灣北區國稅局調閱並查證傑興盛、欣佳寶公司開立之統一發票是否已由各該公司報繳營業稅等情，經核並無必要（事實上已由被告所提供），附此敘明。
（八）至於原告訴稱另案亞中股份有限公司90年11月至12月間向傑興盛及欣佳寶公司進貨14,800,000元，其情形與本件完全相同，然該案僅遭財政部臺灣省南區國稅局處2 倍罰鍰一節。經查，該案係其他稅捐機關所為之處分，要屬另案所為之認定；且該案係認定違章行為人「有進貨事實」，與本件認定原告「無進貨事實」不同，有財政部臺灣省南區國稅局93年度財營業字第70093100803 號處分書附卷可參（參見本院卷第28頁），自難相提並論，故本件並不受該案處分結果所拘束。至於原告援引財政部95年5 月23日新發布臺財稅字第00000000000 號函：「稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號開立之統一發票申報扣抵案件之原則。一、稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部83年7 月9 日臺財稅字第831601371 號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。二、本令發布日前之未確定案件，稽徵機關應儘速再予查核，依上開規定辦理。」主張本件仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核云云。然查，本件原告無進貨事實，卻向虛設行號之傑興盛及欣佳寶公司取得統一發票虛報進項稅額，業經本院確認屬實已如前述，故被告認定原告已違反營業稅法第51條第5 款規定，除補徵稅額外並處罰鍰，經核並未違反上開解釋函令之意旨，故原告就此有所主張即有誤會，亦非可採。
六、綜上所述，原處分之認事用法均無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷原處分及訴願決定，為無理由，應予駁回。
七、兩造其餘陳述於判決結果不生影響，無庸一一論列，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3
項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　96　　年　　6 　　月　　26　　日第 一 庭 審 判 長 法 官　王立杰
法 官　周玫芳
法 官　劉錫賢
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書(須按他造人數附繕本)。
中　　華　　民　　國　　96　　年　　6 　　月　　26　　日書記官 林佳蘋