臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)95年度簡字第00819號

• 裁判案由: 營利事業所得稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 96 年 07 月 05 日

臺北高等行政法院判決
95年度簡字第00819號原　　　告　甲○○
訴訟代理人　陳德銘（會計師）住臺北市○○路○ 段22號6 樓之

李迎新（會計師）住臺北市○○○路○ 段117 號12

黃麗蓉律師
被　　　告　財政部臺北市國稅局
代　表　人　許虞哲（局長）
訴訟代理人　乙○○
上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國95年8 月31日台財訴字第09500292220 號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、本件訴訟標的之價額在新臺幣（下同）20萬元以下，依行政訴訟法第229條第2項、第1項第1款規定及司法院民國（下同）92年9月17日院台廳行一字第23681號令，應適用簡易程序，本院並依同法第233條第1項規定，不經言詞辯論，逕行裁判。
二、事實概要：
原告未依規定申請營業登記，擅自於民國（下同）81年度起至85年度間，以太極門氣功養生學會（下稱太極門）名義進、銷貨，未依法取得及給與他人憑證，案經法務部調查局臺北市調查處查獲，移由臺北市稅捐稽徵處審理，核定原告進貨未依法取得憑證新臺幣（下同）48,409,284元（不含稅，其中83年度為3,503,000 元），銷貨未給與他人憑證62,617,424元（不含稅，其中83年度為4,492,824 元），除核定補徵營業稅3,130,871 元外，並按漏稅額及進貨未依法取得憑證處以罰鍰，另通報被告就涉及營利事業所得稅部分依法處理。被告以原告83年度漏報營業收入4,492,824 元，乃依同業利潤標準核定漏報所得額為404,354 元（營業收入4,492,824 元×淨利率9% =所得額404,354 元，行業代號5339-99
），應納稅額91,088元，並加徵怠報金18,217元。原告不服，申請復查，經被告以95年4 月6 日財北國稅法字第0950205612號復查決定書（下稱原處分）准予追減所得額89,084元、怠報金4,454 元，變更核定所得額為315,270 元，應納稅額為68,817元，怠報金為13,763元。原告就原處分不利原告部分仍不服，提起訴願遭駁回後，遂提起本件行政訴訟。
三、原告主張：太極門非營利事業，其弟子代辦練功服係集體採購消費，並非銷貨行為，原告及太極門均無須辦理營業登記及申報營利事業所得稅。太極門弟子練功所需練功服、背包、帽子、打坐墊等物品，係弟子本於服務之心互相幫忙代為訂購，由廠商將其貨物之所有權透過代辦弟子轉交給使用弟子消費，原告從不涉入弟子間之代辦，依營業稅法第1 條及第3 條之定義，非銷售貨物之營業行為，被告援引所得稅法第71條第1 項規定課以結算申報之義務，對原告補徵營利事業所得稅，顯屬違誤。與本案相同事實之鈞院95年度訴字3728號案件（所得年度85年度），證人陳玫燕於96年4 月24日庭期中到庭具結作證稱：本來是師兄姐個別跟廠商訂，廠商希望我們彙整起來一起訂購，所以師兄姐要訂的時候，就來這邊先登記」（筆錄第2 頁倒數12行）「（問：處理代辦過程，原告或配偶有無介入？）沒有，都是我們師兄姐決定的」「（問：上開金錢有無交給原告？）沒有。」等語（當日筆錄第3 頁倒數12行起），足證太極門弟子自行互助代辦之事實，其於96年4 月24日庭期中證稱：「等到師兄姐來會館時，我們就把貨給他們，有時候師兄姐來會館時，有時候會忘了拿，有時候不是那麼常來，所以有時候會因這樣貨會堆在會館」、「曾經有師兄姐離開會館，不再來練功，所以就會練功服收起來，我們練功服上面都會繡名字…因為上面有繡名字了，所以別人也不能用」，足證有存貨，故非營業行為，原告亦未涉入。臺灣臺北地方法院86年度訴字第953 號判決及臺灣高等法院92年度囑上訴字第2 號判決均認定太極門無賺取差價，被告指有差價，並非事實。原告及太極門弟子黃俊賢等人於85年12月19日案發當天被侯寬仁檢察官違法羈押帶到法務部調查局，經過30多小時無律師在場、無有休息、睡覺的疲勞訊問，反覆誘導訊問。黃俊賢之筆錄係受脅迫、疲勞訊問不正方法取得，依刑事訴訟法第156 條規定，不得做為證據。被告將練功服、書包、帽子、打坐墊、天鶴茶等性質、材料各異，分屬不同行業代號之物品，通通以單一行業代號（5339-99 「其他布匹、衣著、服飾品」）之所得額標準核算營利事業所得，違反財政部63年7 月23日台財稅第35377 號函釋。太極門是氣功武術門派並非營利事業，原告本無營業行為，自無須設置帳簿，也無須辦理結算申報，故被告主張按所得稅法第83條規定，以同業利潤標準核定所得，並不適用本案。據此，依行政訴訟法第4 條第1 項規定，求為判決：「⒈訴願決定暨原處分不利原告部分均撤銷。⒉訴訟費用由被告負擔。」云云。
四、被告則以：我國現行行政法院體系係採二級二審，以最高行政法院為最終審。原告因未依規定申請營業登記之營業稅行政救濟案，已循序訴經復查、訴願、行政訴訟等程序，並經最高行政法院於94年11月11日以94年度判字第1720號判決駁回原告之上訴在案，是原告營業稅部分業已確定。依財政部80年8 月8 日台財稅第800695600 號函釋意旨，若納稅義務人因同一漏稅事實，涉嫌分別逃漏營業稅及營利事業所得稅，而納稅義務人對核定之營業稅及營利事業所得稅均不服，提起行政救濟時，關於營利事業所得稅部分，應俟營業稅確定，以之作為營利事業所得稅之參考，原告之營業稅案，已屬確定案件，該判決並認原告違章事實之存在，是原查基於確定判決之基礎事實補徵原告營利事業所得稅，並無不合，所訴核無足採，原處分應予維持。求為如判決主文所示等語。
五、按行為時所得稅法第71條第1 項規定：「納稅義務人應於每年2 月20日起至3 月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關申報上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額及尚未抵繳之扣繳稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。但短期票券利息所得之扣繳稅款不得減除。」第79條第1 項規定：「納稅義務人未依規定期限辦理結算申報者，稽徵機關應即填具滯報通知書，送達納稅義務人，限於接到滯報通知書之日起15日內補辦結算申報；其逾限仍未辦理結算申報者，稽徵機關應依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額及應納稅額，並填具核定稅額通知書，連同繳款書，送達納稅義務人依限繳納；嗣後如經調查另行發現課稅資料，仍應依稅捐稽徵法有關規定辦理。」第83條第1 項規定：「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」第108 條第2 項規定：「納稅義務人逾第79條規定之補報期限，仍未辦理結算申報，經稽徵機關依查得資料或同業利潤標準核定其所得額及應納稅額者，應按核定應納稅額另徵20% 怠報金。怠報金之金額，不得少於4,500 元。」營利事業所得稅查核準則第18條之2 第1 項規定：「營利事業受託代收轉付款項，於收取轉付之間無差額，其轉付款項取得之憑證買受人載明為委託人者，得以該憑證交付委託人，免另開立統一發票，並免列入銷售額。」財政部77年6
月28日台財稅第770658411 號函發布「修正營業稅法實施注意事項」第3 點（即現行法）規定：「一般規定：…㈢代收代付：⒈營業人受託代收轉付款項，於收取轉付之間無差額，其轉付款項取得之憑證買受人載明為委託人者，得以該憑證交付委託人，免另開立統一發票，並免列入銷售額。⒉…。」財政部63年7 月23日台財稅第35377 號函釋：「營利事業製造或買賣多種不同之產品，稽徵機關核算其申報之所得額，是否已達到該業所得額標準，係按各種產品之銷貨收入，分別適用各該商品所得額標準計算﹔其所得額並以其合計數與申報所得額比較認定，如其不同商品之銷貨收入，未能於結算申報上明確劃分者，即就其中最高之所得額標準核算認定。」
六、前開如事實概要所載之事實，有被告83年度營利事業所得稅未申報核定通知書、核定稅額繳款書、復查申請書及原處分附原處分卷可稽，堪可認定。
七、經查：
㈠原告未依規定申請營業登記，擅自於81年度起至85年度間，以太極門名義進、銷貨，未依法取得及給與他人憑證，案經法務部調查局臺北市調查處查獲，移由臺北市稅捐稽徵處審理，核定原告進貨未依法取得憑證48,409,284元（不含稅，其中83年度為3,503,000 元），視為原告之銷貨金額，應補徵營業稅額更正為2,420,464 元等情，經原告循序提起行政訴訟，業經最高行政法院94年11月11日94年度判字第1720號判決駁回原告之訴確定在案。
㈡參以財政部80年8 月8 日台財稅第800695600 號函釋意旨，若納稅義務人因同一漏稅事實，分別逃漏營業稅及營利事業所得稅，而納稅義務人對核定之營業稅及營利事業所得稅均不服，提起行政救濟時，關於營利事業所得稅部分，應俟營業稅確定，以之作為營利事業所得稅之參考，如前所述，本件原告營業稅部分屬已確定案件，該判決並認原告違章事實之存在，是被告基於確定判決之基礎事實補徵原告營利事業所得稅，合於上開函釋意旨。
㈢依證人鍾瑞芬92年8月18日於財政部臺北市國稅局之談話筆
錄稱：「（問：你何時拜師入門？當時如何訂購案關物品？）84年。去代辦處向值班義工師兄姐登記，先繳錢，待師兄師姐通知後領取。」等語，證實所購進物品皆係由原告弟子先繳款訂購後再進貨，應無存貨之可能，以進貨金額視為銷貨收入，經最高行政法院94年11月11日94年度判字第1720號判決所肯認，並確定在案。又原告於最高行政法院94年11月11日94年度判字第1720號營業稅案件之原審（即本院91年度訴字第4209號案件）所提92年10月29日行政訴訟準備㈠狀第2 頁㈢自承「至於原處分機關引用原告配偶游美容86年2
月4 日及黃俊賢85年12月19日，同年月20日筆錄，只能證明弟子所代辦之物品有差價，及貨款之支付流程，惟就物品差價之形成原因及貨款之支付流程，則無任何詢問及回答…」，故原告亦不否認系爭交易有差價存在（見最高行政法院94年11月11日94年度判字第1720號判決）。依據首揭規定及上開判決理由，非屬代辦性質，並有游美容86年2 月4 日於法務部調查局臺北市調查處談話筆錄陳稱：「…（問：一、運動休閒服向煙斗服裝有限公司進貨，進貨價新臺幣（下同）600 至700 元不等（每件），售價每件1,000 元。二、運動服（含外套及長褲）及汗衫向騰田實業有限公司（劉勝昌商行）進貨、進價運動服500 元、汗衫140 元售價則分別為170 元、200 元。三、背包向吉虹企業有限公司購入、進貨價每個228 元售價每各500 元。四、打坐墊向渤海堂有限公司購入、進貨價每個1,000 元售價每個1,500 元。五、天鶴茶、天鶴草向行德益企業有限公司購入，進價天鶴茶250 元（每盒）天鶴草400 元（每罐），售價分別為400 元及500 元。你對上述金額有無意見？）…應該無誤。」等語（見被告提出之相關資料第10頁），黃俊賢85年12月20日談話筆錄陳稱：「…我代辦各項貨品、廠商及售價如下：㈠運動服（運動外套及長褲），每套700 元、汗衫每件200 元，均向老信昌有限公司購入。㈡休閒服每件1,000 元（長短袖同價），係向煙斗服裝股份有限公司購入。㈢背包，每個500 元，係向吉虹企業有限公司購入。㈣天鶴草每罐500 元，天鶴茶每罐400 元，均向行德益企業有限公司購入。㈤坐墊每只1,500 元，係向渤海堂有限公司購入。」等語（見被告提出之相關資料第17頁），及文秀珍85年12月24日談話筆錄陳稱：「（問：太極門出售何種物品與修習者？）有㈠打坐墊1,500
左右。㈡天鶴草每罐500 元左右。㈢練功服T 恤、每件1,000 元左右。㈣外套400 元、長襪300 元左右。五、汗衫200
元左右，師兄姐推薦我們說天鶴草能幫助我們排毒等而向我們陳示，由需要者登記請購，再由師兄姐統一向廠商採購。」等語（見被告提出之相關資料第21頁），渠等所述進銷單價資料可資參照，復依原告主張證人陳玫燕於本院95年度訴字第3728號案件96年4 月24日庭期中證稱（見被告提出之相關資料第51頁）：「廠商就依照我們的數量有給我們折扣，分別依照衣服、褲子、背包有不同之折扣…可是我們還是按照訂價跟師兄姐收取。」等語，亦顯見系爭交易確有差價。㈣原告未依規定申請營業登記，從事營業行為，漏繳營業稅違章事實經最高行政法院94年11月11日94年度判字第1720號判決確定在案，又經被告以87年3 月21日第87011258號函（見原處分卷第54頁）通知原告提示有關帳簿、文據，迄未提示。故其進、銷貨既未依法取得及開立憑證，亦未設置存貨分類帳，並記載存貨進、銷、存明細資料及銷貨收入實際金額之帳證，再如前述系爭交易有差價存在，是被告依據所得稅法第83條規定，被告依所得稅法第83條規定，依據上開查得資料，按同業利潤標準（商業─其他布疋、衣著、服飾品）9%計算所得，自屬有據。
㈤原告未能於結算申報上明確劃分不同商品之銷貨收入，被告本應就系爭銷貨商品其中最高之所得額標準（商業─繡品編織品）14% （見被告提出之相關資料第23頁）核算所得，基於行政救濟不利益變更禁止原則，被告以9%之所得額標準計算所得，仍應予維持。
㈥承㈠所述，於最高行政法院94年11月11日94年度判字第1720號確定判決中，被告核定原告83年度向訴外人煙斗服裝公司等購進運動服、打坐墊等貨品金額共計3,503,000 元（不含稅）銷售與他人，依同業利潤標準，計算原告當年度銷售金額為4,492,824 元，漏報所得額404,354 元，原告不服，申經復查，獲准以原告進貨金額3,503,000 元，視為銷貨收入，變更核定所得315,270 元，怠報金13,763元，有原告銷售運動服等貨品款項收入明細表、原告、游美容、黃俊賢、李秀景、鄭萬得等人於法務部調查局臺北市調查處之筆錄、太極門游美容在合庫三興友庫活儲帳戶非學會、會費收入明細表、太極門以游美容、黃俊賢等人在合庫三興支庫活儲帳戶收取會員入會費、學會等各項費用明細表、太極門銷售運動服等貨品款項收入明細表、太極門自游美容、黃俊賢等人在合庫三興支庫活儲帳戶轉匯款項明細表可稽，既經上開確定判決採認在案，是被告本件以進貨金額核為銷貨收入，並無不合。
㈦本件系爭交易係原告弟子黃俊賢依原告之指示而為等情，業據黃俊賢85年12月19日、85年12月20日、86年1 月20日於法務部調查局臺北市調查處調查筆錄證稱：「其實太極門學會之總會即設於大安道館內，大安道館辦公室內設有代辦處，其他全省各地道館亦均設有代辦處…有關各地道館販售前述氣功服…等物品，均由我代為執行…」、「該批發票是我們師父（即原告）、師母要求我向廠商索取進貨發票及參考市價…」、「…打坐墊…上述販售物品，均由甲○○配偶游美容（弟子稱伊為師母）處理，何處訂製我不清楚…」、「（太極門向渤海堂等廠商訂購…打坐墊…等，其數量如何決定）都是各道館提出需求由總道館計後向廠商訂購。」、「前述明細表係太極門氣功養生學會（以下簡稱太極門）訂購煙斗牌運動休閒服、打坐墊、運動服、天鶴茶、背包之支出…〔問：前述游美容及你在合庫三興支庫帳號分別為0000000000000 ；0000000000000 其所存入之款項是否均為太極門向會員收取之拜師禮金及貨款（運動休閒服等等）？〕大部分都是，但詳細情形要問游美容才知道。」等語（見被告提出之相關資料第28至41頁）綦詳，則黃俊賢代為執行太極門各地道館販售氣功服、打坐墊等物品既受原告指示而為，而其就訂製處所猶有不明，並查系爭貨款係自原告之配偶游美容及黃俊賢等人在合庫三興支庫活儲帳戶轉匯給付（見被告提出之相關資料第43至48頁），足見原告主張：系爭交易是弟子自發性互相幫忙代為訂購，原告並未介入弟子間之代辦，上開行為非屬銷售貨物之營業行為云云，顯與事實不符，要無可取。且原告又未能提示轉付款項憑證買受人載明為委託人之證明，自未符首揭營利事業所得稅查核準則第18條之2
第1 項及財政部77年6 月28日台財稅第770658411 號函釋規定「代收代付」規定之條件。復經最高行政法院94年11月11日94年度判字第1720號確定判決亦認原告並非所謂代辦行為，而係營業銷售之行為甚明。
㈧至原告主張：證人陳玫燕於鈞院95年度訴字第3728號案件96年4 月24日庭期中證稱：「等到師兄姐來會館時，我們就把貨給他們，有時候師兄姐來會館時，有時候會忘了拿，有時候不是那麼常來，所以有時候會因這樣貨會堆在會館」「曾經有師兄姐離開會館，不再來練功，所以就會練功服收起來，我們練功服上面都會繡名字…因為上面有繡名字了，所以別人也不能用」（見被告提出之相關資料第52頁），可證尚有存貨云云，惟陳玫燕所稱師兄姐訂購未領之衣服，本屬訂購者所有，衣服留存原告所設道館應係代為保管，殊不足以憑認原告存貨。況如陳玫燕所證，所訂購之衣服均繡有名字，他人已無法使用，依經驗法則，自難認係未售出之存貨，原告此部分主張，並非可採。又原告主張：黃俊賢談話筆錄係法務部調查局臺北市調查處脅迫、不正當方法取得云云，姑不論其主張是否可採，然行政訴訴及刑事訴訟案件本可各自認定，本件應不受刑事判決所認定之事實拘束，此部分主張，亦非可取。
八、綜上所述，原處分變更核定所得額為315,270 元，應納稅額為68,817元，並依所得稅法第108 條第2 項按核定應納稅額另徵20% 怠報金為13,763元，揆諸首揭規定，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告仍執前詞，訴願如聲明所示，為無理由，應予駁回。
九、本件法律關係及事實已臻明確，原告聲請傳訊證人鍾瑞芬、陳玫燕，核無必要；兩造其餘攻擊防禦方法，核與前開論斷結果無礙，爰不逐一論究，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第3項
前段、第233條第1項，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　96　　年　 　7　　月　 5 　 日第五庭法 官 胡方新
上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中　　華　　民　　國　　96　　年　 　7　　月　 5 　 日書 記 官 陳幸潔