臺北高等行政法院判決

原告

財團法人慈濟傳播文化志業基金會

代表人

甲○○

訴訟代理人

戊○○

訴訟代理人

丁○○

訴訟代理人

庚○○

被告

臺北市稅捐稽徵處

代表人

乙○○（處長）

訴訟代理人

己○○

　　　　　　丙○○

上列當事人間因契稅事件，原告不服臺北市政府中華民國95年2月10日府訴字第09422899700號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：財團法人中華民國慈濟慈善事業基金會於94年3月13日立約贈與其所有之臺北市○○區○○路2號及2-1號等2房屋予原告，雙方於94年3月29日共同檢附建築改良物贈與所有權移轉契約書等文件向被告所屬北投分處辦理契稅之申報，經該北投分處核定應納契稅為新臺幣（下同）9,068,610元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明：

⒈訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。

⒉請求判命被告退還原告已繳稅款9,068,610元及法定利息。

⒊訴訟費用由被告負擔。

㈡被告聲明：

⒈駁回原告之訴。

⒉訴訟費用由原告負擔。

三、兩造爭點：被告所屬北投分處以原告自財團法人中華民國慈濟慈善事業基金會受贈系爭房屋，核定應納契稅9,068,610 元，是否有據？

四、兩造陳述：

㈠原告主張：

⒈原告係於93年10月25日向新聞局提出許可設立慈濟文化基金會之申請。申請時，慈濟慈善基金會提供捐贈承諾書略以，本基金會同意捐助財團法人慈濟傳播文化志業基金會基金新台幣伍千萬元整，及座落於臺北市○○路2號及2-1號建築及其土地，俟財團法人成立時，無條件將該捐款轉移至財團法人名下等語；而慈濟文化基金會向新聞局申請設立時之捐助章程第21條亦明定，本會之創立基金為新台幣五千萬元整及座落於台北市○○路2號及2-1號建物及其土地，由財團法人中華民國佛教慈濟慈善事業基金會捐助。由是觀之，原告確為慈濟慈善基金會所籌設創立，其設立時之所有財產（百分之百）均由慈濟慈善基金會所捐助，是以被告怎可以原告於94年3月期間依法辦理移轉所需提供之公契上之日期為由，而認定前項受捐助房屋非於法人成立前所為捐助財產之行為。

⒉依財政部87年8月26日台財稅000000000號函略以。該局（新聞局）…於公視基金會正式成立前，將其歷年為籌設公視所購之不動產包括…轉播站等建物捐予貴會，應為設立財團法人而於財團法人成立前所為之捐助財產行為，尚非屬契稅條例第2條規定課徵契稅範圍等語。本件原告申請受捐助之臺北市○○區○○路2號及2之1號等2戶房屋，比照前揭函釋辦理退稅乙案，被告應就移轉財產之行為，究否符合「捐助」財產之行為，非屬契稅條例第2條規定課徵契稅範圍（贈與）而為准駁，而非擴張前揭財政部函文之解釋，就受捐助財團法人之成立法源、組織或身分不同，而為駁回之理由。

⒊財政部87年8月26日台財稅第000000000號函釋認公視建物所有權移轉登記依內湖區○○段○○段00000-000 建號謄本所載，其建物所有權登記原因為：「贈與」。是以本件慈濟慈善基金會移轉系爭房屋情形與新聞局移轉建物與公視情形相同。從而，原告主張請求比照財政部87年8月26日台財稅第000000000號函釋規定，認本件尚非屬契稅條例第2條規定課徵契稅範圍，於法顯然有據。若相同情形作不同解釋，豈不違反稅捐平等原則及行政程序法之平等原則。再則，前揭財政部之函釋僅針對「捐助」非「贈與」不符契稅條例第2條規定課徵範圍而為釋示；且有關此函釋慈濟文化基金會曾電詢財政部賦稅署，經賦稅署官員回電該文之釋示，僅在闡明「捐助」非「贈與」，不符契稅條例第2條之課徵範圍，且如其為籌備期間捐助之建物，即符合財政部87年8月26日台財稅第000000000號函之規定。

⒋本件原告係為順應廣播電視法及衛星廣播電視法等法令之修正，而需另行成立之法人。是以，慈濟慈善事業基金會之捐助行為亦屬配合法令之行為，應可比照財政部87年8月26日台財稅第000000000號函釋，免徵契稅。

⒌本件捐助財產之行為，除有財政部87年8月26日台財稅000000000號函可資比照之外，財政部89年1月4日台財稅000000000號函亦釋示略以，本案財團法人私立XX 人文社會學院於教育部核准立案前，以財團法人XX文教基金會名義申請建造執照之建物…，既經貴處查明該等建物自始即供該校使用，雖以贈與方式辦理移轉，惟究其實質，…如XX文教基金會確屬XX人文社會學院設立前之籌備處，且經查明確無贈與情形，可依本部上開七十年函釋，免徵契稅等語。訴願決定機關（臺北市政府）略以，籌備處與嗣後設立之法人，在法人人格上應有其存續性等語。惟依財政部84年5月18日台財稅第840270149號函釋示略以，寺廟等宗教團體於土地登記規則修正發佈施行前所取得之不動產，而以住持、信徒、管理委員等自然人名義登記，但自始即供該團體使用，並經內政部證明其不動產之資金確為該團體所支付，或以私人名義登記之不動產有公開之文件記錄資料可認定該私人為該團體之關係人，並係該團體之基金或資金為該團體所取得者，准以「更名登記」方式變更為該團體所有等語觀之，該建物登記前後之人格並無延續性，且財政部87年8月26日台財稅第000000000號函釋，新聞局將不動產捐與公視基金會，其法人人格同樣不具延續性。是以，臺北市政府以原告之法人人格無延續性而駁回訴願，應屬於法無據。

⒍系爭房屋雖以慈濟慈善基金會之名義申請建造，然其建物主要用途為「公用事業設施電視公司」，並自始即供原告使用，以贈與方式辦理移轉，實非得已，按依目前土地登記實務作業，內政部所頒布登記原因標準用語並無「捐助」之登記原因，依其規定「贈與含捐贈」，原告為於法定期間取得系爭房屋所有權，並配合實務作業，才有94年3月13日與慈濟慈善基金會訂立契約受贈系爭房屋，上開贈與契約之訂定係為配合目前地政事務所之作業，且究其實質，慈濟慈善基金會確屬原告設立前之籌備處，應可符合免徵契稅之規定；且慈善事業基金會自86年，即以慈善事業基金金會附設慈濟文化志業中心名義建設供原告使用之建物，始終主導會務之運作，不只原告與慈善事業基金會為同一董事長，且組織架構亦服從其指揮，彼此間始終維持有隸屬關係。

⒎憲法第7條規定平等原則，要求相同事務應為相同之處理，不同事務應為不同之處理。行政程序法第6條亦規定，行政行為，非有正當理由，不得為差別待遇。綜上所陳，原告之主張與公視建物所有權移轉登記及財團法人XX文教基金會移轉建物予財團法人私立XX人文社會學院案例相同，揆諸上開規定，如不作同一之釋示，豈不違反稅捐平等原則及稅捐法定主義。

⒏另據財政部89年9月20日台財稅第0000000000號、68年11月11日台財稅第37603號及89年6月14日台財稅第0000000000號等函釋規定，原告於94年3月13日受贈系爭房屋應免徵契稅云云。

⒐提出本件訴願決定書及原處分、財團法人中華民國佛教慈濟慈善事業基金會捐助章程、臺北市政府工務局建造執照91建字第0236號、93年10月25日捐贈承諾書、原告捐助章程、93年12月28日新廣一字第0930606201號函、內湖區○○段○○段00000-000建號謄本、工程合約、91年建字第0236號建照/附表、內部函及許可證、會議記錄、93年使字第0326號使用執照財政部行政函釋4件等件影本為證。

㈡被告主張：

⒈財團法人中華民國慈濟慈善事業基金會以起造人名義，就其所有臺北市○○區○○段3 小段730 、731-1 等地號土地，向臺北市政府工務局申領91建字第236 號建造執照，以興建臺北市○○區○○路2 號及2-1 號等2 戶房屋，並於93年10月21日領得該府工務局核發之93使字第326 號使用執照。旋財團法人中華民國慈濟慈善事業基金會欲捐助上開房地及現金籌設大眾傳播財團法人，遂於93年10月25日向行政院新聞局申請許可設立財團法人慈濟傳播文化志業基金會（即原告）以經營衛星電視、廣播電臺、節目影帶等業務，並經該局以93年12月28日新廣一字第0930606201號函許可設立，並於93年12月31 日 在臺灣士林地方法院完成法人登記，領得法人登記證書。

⒉嗣財團法人中華民國慈濟慈善事業基金會於94年3月13日立約贈與其所有之臺北市○○區○○路2號及2-1號等房屋予原告，雙方於94年3月29日共同檢附建築改良物贈與所有權移轉契約書等文件向被告所屬北投分處辦理契稅之申報，經該北投分處依契稅條例第2條及第3條第4款規定，核定應納契稅為9,068,610元，此有契稅申報書、建築改良物贈與所有權移轉契約書等附卷可參。

⒊原告主張其係由財團法人中華民國慈濟慈善事業基金會捐助系爭房屋所設立，係屬法人成立前所為捐助財產行為，本件應適用財政部87年8月26日臺財稅第000000000號、89年1月4日臺財稅第000000000號等函免徵契稅等節，經查財政部87年8月26日臺財稅第000000000號函釋略以，二、經洽行政院新聞局87／8／5（87）建廣三字第12473號函復，依公共電視法第4條規定：公視基金會之創立基金，由主管機關編列預算捐助新台幣一億元，並以歷年編列籌設公共電視臺預算所購之財產逕行捐贈設置，不受預算法第23條之限制。是該局依據上開條文規定，於公視基金會正式成立前，將其歷年為籌設公視所購之不動產包括××、○○、△△轉播站等建物捐予貴會，應為設立財團法人而於法人成立前所為捐助財產之行為，尚非屬契稅條例第2條規定課徵契稅範圍等語。認為公視基金會之創立基金係依公共電視法第4條第1項規定，由行政院新聞局編列預算捐助1億元，並以歷年編列籌設公共電視臺預算所購之財產逕行捐贈設置，故行政院新聞局歷年為籌設公視所購之不動產捐贈，究其實質，乃係政府依法令規定強制應辦理事項，核與契稅條例第2條規定課徵契稅範圍之意旨不同，故無庸課徵契稅，此與原告受贈系爭房屋之情形不同，尚難謂本件有該函釋之適用。再按財政部89年1月4日臺財稅第000000000號函釋略以，主旨：財團法人私立××人文社會學院於教育部核准立案前，以財團法人××文教基金會名義申請建造執照之建物，依教育部要求，建造中變更起造人名義為該校，得否比照本部70年5月29日台財稅第34379號函規定免徵契稅一案。說明：二、依本部70年5月29日台財稅第34379號函釋，私立學校所取得之不動產，雖以自然人名義登記，但自始即供該私立學校所使用，並經教育部或內政部證明其取得不動產之資金確為該團體所支付或以私人名義登記之不動產有公開之文件紀錄資料可認定該私人為該團體之關係人，並係以該團體之基金或資金為該團體所取得者，准以「更名登記」方式變更登記為該私立學校所有，免徵契稅。本案財團法人私立××人文社會學院於教育部核准立案前，以財團法人××文教基金會名義申請建造執照之建物，嗣依教育部要求，變更起造人名義為該校，既經貴處查明該等建物自始即供該校使用，雖以贈與方式辦理移轉，惟究其實質，乃係配合政府法令規定辦理，核與一般所有權移轉情形不同，如××文教基金會確屬××人文社會學院設立前之籌備處，且經查明確無贈與情形，可依本部上開70年函釋，免徵契稅等語之意旨，係以財團法人私立××人文社會學院於教育部核准立案前，以財團法人××文教基金會名義申請建造執照之建物，依教育部要求，建造中變更起造人名義為該校，雖以贈與方式辦理移轉，惟究其實質，乃係配合政府法令規定辦理，核與一般所有權移轉情形不同，故其免徵契稅之要件為××文教基金會確屬××人文社會學院設立前之籌備處，且經查明確無贈與情形，免徵契稅。準此，籌備處與嗣後設立之法人，在法人格上應有其存續性，而本件財團法人中華民國慈濟慈善事業基金會係原告之捐助人，並非籌備處，至為顯然，自亦無上述函釋之適用。

⒋原告引據財政部89年9月20日台財稅第0000000000號、68年11月11日台財稅第37603號及89年6月14日台財稅第0000000000號等函釋規定，主張其於94年3月13日受贈系爭房屋應免徵契稅乙節，按法人之成立應俱備以下四個條件：一、依法成立的；二、有必要的資金和經費；

三、有自己的名稱、組織機構和場所；四、能夠獨立承擔民事責任。經查原告與贈與人財團法人中華民國慈濟慈善事業基金會係分屬兩個不同法人組織，在法律上均為獨立享受權利負擔義務之主體，且二者組織章程並不相同，其相互間有並無主從關係。次觀財政部上開函釋意旨，係因醫療院所、寺廟未具權利能力，無法取得不動產所有權，是其依政府法令補正設立為財團法人後將財產移轉其所有，其產權登記名義雖有變更，惟究其實質，乃係配合政府法令規定辦理，具強制性質，其於法人人格上具存續性，故准予免徵，惟財團法人中華民國慈濟慈善事業基金會捐助系爭房屋予原告，係基於雙方協議移轉，並非配合政府法令規定須強制移轉，其情形並不相同，自不得比附援引等語。

理由

一、按「不動產之買賣、承典、交換、贈與、分割或因占有而取得所有權者，均應申報繳納契稅。但在開徵土地增值稅區域之土地，免徵契稅。」；「契稅稅率如下…四、贈與契稅為其契價百分之六。」；「贈與契稅，應由受贈人估價立契，申報納稅。」；「納稅義務人應於不動產買賣、承典、交換、贈與及分割契約成立之日起，或因占有而依法申請為所有人之日起30日內，填具契稅申報書表，檢附公定格式契約書及有關文件，向當地主管稽徵機關申報契稅。」，契稅條例第2 條、第3 條第4 款、第7 條及第16條第1 項前段各定有明文。再者，財政部87年8 月26日臺財稅第000000000 號函釋略以，二、經洽行政院新聞局87年8 月5 日（87）建廣三字第12473 號函復，依公共電視法第4 條規定：公視基金會之創立基金，由主管機關編列預算捐助新臺幣1 億元，並以歷年編列籌設公共電視臺預算所購之財產逕行捐贈設置，不受預算法第23條之限制。是該局依據上開條文規定，於公視基金會正式成立前，將其歷年為籌設公視所購之不動產包括××、○○、△△轉播站等建物捐予貴會，應為設立財團法人而於法人成立前所為捐助財產之行為，尚非屬契稅條例第2 條規定課徵契稅範圍等語。又財政部89年1 月4 日臺財稅第000000000 號函釋略以，主旨：財團法人私立××人文社會學院於教育部核准立案前，以財團法人××文教基金會名義申請建造執照之建物，依教育部要求，建造中變更起造人名義為該校，得否比照本部70年5 月29日臺財稅第34379 號函規定免徵契稅一案。說明：二、依本部70年5 月29日臺財稅第34379 號函釋，私立學校所取得之不動產，雖以自然人名義登記，但自始即供該私立學校所使用，並經教育部或內政部證明其取得不動產之資金確為該團體所支付或以私人名義登記之不動產有公開之文件紀錄資料可認定該私人為該團體之關係人，並係以該團體之基金或資金為該團體所取得者，准以「更名登記」方式變更登記為該私立學校所有，免徵契稅。本案財團法人私立××人文社會學院於教育部核准立案前，以財團法人××文教基金會名義申請建造執照之建物，嗣依教育部要求，變更起造人名義為該校，既經貴處查明該等建物自始即供該校使用，雖以贈與方式辦理移轉，惟究其實質，乃係配合政府法令規定辦理，核與一般所有權移轉情形不同，如××文教基金會確屬××人文社會學院設立前之籌備處，且經查明確無贈與情形，可依本部上開70年函釋，免徵契稅等語。該等函釋核與相關法規，並無不合。

二、財團法人中華民國慈濟慈善事業基金會於94年3月13日立約贈與其所有之臺北市○○區○○路2號及2-1號等2房屋予原告，雙方於94年3月29日共同檢附建築改良物贈與所有權移轉契約書等文件向被告所屬北投分處辦理契稅之申報，經該北投分處核定應納契稅為9,068,610元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回等情，為兩造所不爭，且有上開各該函文、原處分、復查決定書及訴願決定書等件影本附原處分及訴願機關卷可稽。

三、原告主張其係由財團法人中華民國慈濟慈善事業基金會捐助系爭房屋所設立，係屬法人成立前所為捐助財產行為，本件應適用財政部87年8月26日臺財稅第000000000號、89年1月4日臺財稅第000000000號、89年9月20日台財稅第0000000000號、68年11月11日台財稅第37603號及89年6月14日台財稅第0000000000號等函釋，免徵契稅云云，惟其主張為被告所否認。被告則稱本件係財團法人中華民國慈濟慈善事業基金會捐助系爭房屋予原告，係基於雙方協議移轉，並非配合政府法令規定須強制移轉，與該等函釋之情形，並不相同等語，資為爭議。

四、經查，財團法人中華民國慈濟慈善事業基金會以起造人名義，就其所有臺北市○○區○○段3 小段730 、731-1 等地號土地，向臺北市政府工務局申領91建字第236 號建造執照，以興建臺北市○○區○○路2 號及2-1 號等2 戶房屋，並於93年10月21日領得該府工務局核發之93使字第326 號使用執照。旋財團法人中華民國慈濟慈善事業基金會欲捐助上開房地及現金籌設大眾傳播財團法人，遂於93年10月25日向行政院新聞局申請許可設立財團法人慈濟傳播文化志業基金會（即原告）以經營衛星電視、廣播電臺、節目影帶等業務，並經該局以93年12月28日新廣一字第0930606201號函許可設立，乃於93年12月31日在臺灣士林地方法院完成法人登記，領得法人登記證書。嗣財團法人中華民國慈濟慈善事業基金會於94 年3月13日立約贈與其所有之臺北市○○區○○路2 號及2-1 號等房屋予原告，雙方於94年3 月29日共同檢附建築改良物贈與所有權移轉契約書等文件向被告所屬北投分處辦理契稅之申報，經該北投分處依契稅條例第2 條及第3 條第4 款規定，核定應納契稅為9,068,610 元等情，有契稅申報書、建築改良物贈與所有權移轉契約書等件附原處分卷可稽。

五、原告主張其係由財團法人中華民國慈濟慈善事業基金會捐助系爭房屋所設立，係屬法人成立前所為捐助財產行為，本件應適用財政部87年8 月26日臺財稅第000000000 號、89 年1月4 日臺財稅第000000000 號等函免徵契稅云云；經查，財政部87年8月26日臺財稅第000000000號函釋略以，二、經洽行政院新聞局87／8／5（87）建廣三字第12473號函復，依公共電視法第4條規定：公視基金會之創立基金，由主管機關編列預算捐助新台幣一億元，並以歷年編列籌設公共電視臺預算所購之財產逕行捐贈設置，不受預算法第23條之限制。是該局依據上開條文規定，於公視基金會正式成立前，將其歷年為籌設公視所購之不動產包括××、○○、△△轉播站等建物捐予貴會，應為設立財團法人而於法人成立前所為捐助財產之行為，尚非屬契稅條例第2條規定課徵契稅範圍等語。認為公視基金會之創立基金係依公共電視法第4條第1項規定，由行政院新聞局編列預算捐助1億元，並以歷年編列籌設公共電視臺預算所購之財產逕行捐贈設置，故行政院新聞局歷年為籌設公視所購之不動產捐贈，究其實質，乃係政府依法令規定強制應辦理事項，核與契稅條例第2條規定課徵契稅範圍之意旨不同，故無庸課徵契稅，此與原告受贈系爭房屋之情形不同，尚難謂本件有該函釋之適用。又財政部89年1 月4 日臺財稅第000000000 號函釋略以，主旨：財團法人私立××人文社會學院於教育部核准立案前，以財團法人××文教基金會名義申請建造執照之建物，依教育部要求，建造中變更起造人名義為該校，得否比照本部70年5 月29日台財稅第34379 號函規定免徵契稅一案。說明：二、依本部70年5 月29日台財稅第34379 號函釋，私立學校所取得之不動產，雖以自然人名義登記，但自始即供該私立學校所使用，並經教育部或內政部證明其取得不動產之資金確為該團體所支付或以私人名義登記之不動產有公開之文件紀錄資料可認定該私人為該團體之關係人，並係以該團體之基金或資金為該團體所取得者，准以「更名登記」方式變更登記為該私立學校所有，免徵契稅。本案財團法人私立××人文社會學院於教育部核准立案前，以財團法人××文教基金會名義申請建造執照之建物，嗣依教育部要求，變更起造人名義為該校，既經貴處查明該等建物自始即供該校使用，雖以贈與方式辦理移轉，惟究其實質，乃係配合政府法令規定辦理，核與一般所有權移轉情形不同，如××文教基金會確屬××人文社會學院設立前之籌備處，且經查明確無贈與情形，可依本部上開70年函釋，免徵契稅等語；依該函釋之意旨，係以財團法人私立××人文社會學院於教育部核准立案前，以財團法人××文教基金會名義申請建造執照之建物，依教育部要求，建造中變更起造人名義為該校，雖以贈與方式辦理移轉，惟究其實質，乃係配合政府法令規定辦理，核與一般所有權移轉情形不同，故其免徵契稅之要件為××文教基金會確屬××人文社會學院設立前之籌備處，且經查明確無贈與情形，免徵契稅；此乃籌備處與之後設立之法人，在法人格上有其存續性，故予免徵契稅；而本件財團法人中華民國慈濟慈善事業基金會係原告之捐助人，並非籌備處，應無上述函釋之適用。原告上開主張，並非可採。

六、又原告主張依財政部89年9 月20日台財稅第0000000000號、68年11月11日台財稅第37603 號及89年6 月14日台財稅第0000000000號等函釋意旨，其於94年3 月13日受贈系爭房屋應免徵契稅云云；惟按法人之成立應俱備以下四個條件：一、依法成立的；二、有必要的資金和經費；三、有自己的名稱、組織機構和場所；四、能夠獨立承擔民事責任。經查原告與贈與人財團法人中華民國慈濟慈善事業基金會係分屬兩個不同法人組織，在法律上均為獨立享受權利負擔義務之主體，二者組織章程並不相同，其相互間有並無主從關係；且依財政部上開函釋之意旨，係因醫療院所、寺廟未具權利能力，無法取得不動產所有權，是其依政府法令補正設立為財團法人後將財產移轉其所有，其產權登記名義雖有變更，惟究其實質，乃係配合政府法令規定辦理，具強制性質，其於法人人格上具存續性，故准予免徵；惟本件財團法人中華民國慈濟慈善事業基金會捐助系爭房屋予原告，係基於雙方協議移轉，並非配合政府法令規定須強制移轉，核與前揭函釋之情形，並不相同，自不得比附援引。原告前開主張，亦非可採。

七、從而，被告所屬北投分處以本件原告自財團法人中華民國慈濟慈善事業基金會受贈系爭房屋，核定應納契稅9,068,610元，於法並無違誤。復查及訴願決定遞予維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷，並請求退還已繳稅款及法定利息，為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。

第五庭審判長法 官　張瓊文