臺北高等行政法院判決

原告

乙元布業有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

施習盛 律師

被告

財政部臺北市國稅局

代表人

許虞哲（局長）住同上

訴訟代理人

乙○○

上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國95年3 月28日台財訴字第09500071260 號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：緣被告據財政部高雄市國稅局通報，查獲原告於民國（下同）90年10月至11月間進貨，金額計新臺幣（下同）6,042,400 元（不含稅），未依規定取得合法憑證，而以非實際交易對象之涉嫌虛設行號巨松企業社開立之字軌號碼：JD00000000 號等統一發票7 紙，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額302,120 元，案經審理違章成立，除核定補徵營業稅302,120 元外，並按所漏稅額處以5 倍之罰鍰計1,510,600元（計至百元止）。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經遭駁回，遂提起行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明：

⒈訴願決定、原處分均撤銷。

⒉訴訟費用由被告負擔。

㈡被告聲明：

⒈駁回原告之訴。

⒉訴訟費用由原告負擔。

三、兩造之主張：

㈠原告主張之理由：

⒈按改制前行政法院39年判字第2號判例：「行政官署對於人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實，倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法。」，又按改制前行政法院75年度判字第309號判例：「認定事實須憑証據，倘無証據足資認定有堪以構成行政罰或刑罰要件之事實存在，即不得僅以推測之詞予以處罰。」，因此稽徵機關更不得僅以行為人未能提出對其有利之証據，而認定其有違章或漏稅之事實，此即所謂「禁止臆測科罰原則」。

⒉行為時營業稅法（下稱營業稅法）第33條係規定：「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑証：購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票」。而本件原告所取得巨松企業社所開具之統一發票，上有記明「買受人：乙元布業有限公司」也有發票人巨松企業社之統一編號及地址；換言之，上開發票即屬依規定取得之合法發票憑証，則原告又何來所謂違反營業稅法第19條所定「未依規定取得並保存第33條所列之憑証」之情事。

⒊又訴願決定書提及：「據本部高雄市國稅局通報，巨松企業社涉嫌開立銷項發票供其他營業人扣抵銷項稅額，且申報後未繳納營業稅，經函送臺灣高雄地方法院檢察署偵辦在案」云云，但此部分事實究竟是否屬實？巨松企業社究竟是否有不法？是否有被法院判刑確定？在在影響原告之權益，但被告就此部分似未盡舉證義務，則依前揭行政法院判例之意旨，對原告處以罰責，即有未洽。

⒋原告係一經營多年之布業貿易公司，因布業買賣重現金交易之習慣，原告多次向曾建發購買布疋，並依法索取發票，原告認為如此即已合法完成交易，至於曾進發與巨松企業社是否有聘僱關係，或巨松企業社（即開立發票人）事後有無報繳營業稅，原告實難以查證，亦無監督開立發票人是否依法報繳營業稅之能力及義務。換言之，開立發票人依法繳納銷項稅額，本屬取得發票的營業人於商業交易上可得信賴之事，故取得發票之營業人（即原告）實在沒有為開立發票者（即巨松企業社）事後未依法報繳銷項稅額之行為負責之理。

⒌參照司法院釋字第337 號解釋，營業人有進貨事實，且已交付營業稅予開立發票者，僅須補繳稅款，因未有漏稅結果，故不構成營業稅法第51條之漏稅行為。且漏稅罰之裁處，以行為人有漏稅故意為要件。財政部83年台財稅字第831601371 號解釋違反釋字337 號解釋。6 綜上所述，本件原告乃係合法買賣交易並依法索取發票，主觀上實無逃漏稅捐之意圖，更完全沒有想到開立發票者可能涉及虛設行號，未繳營業稅之事，且巨松企業社有無進貨事實，原告亦無從知悉，被告對原告處以補稅及罰鍰，實有不法及不當。

㈡被告主張之理由：

⒈按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。．．．．進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」、「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」、「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：五、虛報進項稅額者。」及「本法第51條第5款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」分別為營業稅法第15條第1項、第19條第1項第1款、第33條第1款及第51條第5款及同法施行細則第52條所明定。次按「．．．．說明：二、為符合司法院大法官會議釋字第337號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票所為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依下列原則處理：（一）取得虛設行號發票申報扣抵之案件：‧‧‧2.有進貨事實者：（1 ）進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第44條規定處以行為罰。（2 ）因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第19條第1 項第1 款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅已構成逃漏稅，應依營業稅法第51條第5 款規定補稅並處罰。‧‧‧」為財政部83年7 月9 日台財稅第831601371 號函所明釋。

⒉巨松企業社自90年1月19日設立，登記營業項目為汽車零件批發，90年涉案期間僅進貨78,563元，卻開立銷貨發票金額合計20,404,458元，供其他營業人扣抵銷項稅額，且申報後並未繳納營業稅，隨即於90年11月15日擅自歇業他遷不明。案經財政部高雄市國稅局查獲，並以93年10月18日財高國稅審三字第0930040285號刑事案件移送書，函送臺灣高雄地方法院檢察署偵辦在案，巨松企業社並無進貨資料，足見該行號並無實際進銷交易，自無與原告交易之可能，至為顯然。原告違章事實，有財政部高雄市國稅局93年10月18日財高國稅審三字第0930040285號刑事案件移送書函及案關資料影本、專案申請調檔統一發票查核清單、93年10月26日財北國稅審三字第0930243231號調查函、原告提供實際交易人切結書等影本可稽。

⒊原告坦誠係向曾建發購買布疋，而由曾建發交付案關統一發票，曾建發與巨松企業社並無相關，原告未依規定取得憑證，卻申報扣抵銷項稅額，被告核定應補徵稅額302,120 元，揆諸前揭法令規定，並無不合。

⒋原告於90年10月11月間進貨，卻取得虛設行號巨松企業社，所開立之統一發票7 紙，金額計6,042,400 元（不含稅），作為進項憑證扣抵銷項稅額。虛報進項稅額302,120元，違章事證明確，業如前述，原告主張曾建發是否與巨松企業社有聘僱關並非原告所能驗證，惟原告應取得實際交易人所開立之憑證為法定義務，原告未善盡該法定義務，自有過失。被告審酌違章情節依財政部94年6月2日以台財稅字第09404539890號令修正後「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」之規定「五、虛報進項稅額者。一、有進貨事實者：（三）取得虛設行號所開立之憑證申報扣抵。一、按所漏稅額處5倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補繳稅款及以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實者，處2倍罰鍰；‧‧‧」，因原告未於裁罰處分核定前補繳稅款及以書面承認違章事實，故處原告5倍罰鍰為1,510,600元（計至百元止），並無不合。

理由

一、本件訴訟繫屬中被告代表人張盛和，改為許虞哲擔任，茲據新任代表人具狀承受訴訟，核無不合，應予准許。

二、按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」、「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得或保存第33條所列之憑證者。」及「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購進貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」分別為營業稅法第15條第1項、第19條第1項第1款及第33條第1款所明定。又「‧‧‧二、為符合司法院大法官會議釋字第337號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理：(一)取得虛設行號發票申報扣抵之案件：1.無進貨事實者‧‧‧2.有進貨事實者：(1)‧‧‧(2)因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第19條第1項第1 款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第51條規定補稅並處罰。‧‧‧」經財政部83年7 月9 日台財稅第831601371 號函釋在案。上開函釋與營業稅法意旨無違，自得適用。同法第51條第5 款亦明定：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：一、‧‧‧五、虛報進項稅額者。」

三、本件被告據財政部高雄市國稅局通報，查獲原告於90年10月至11月進貨，取具非實際交易對象之巨松企業社所虛開之字軌號碼：JD00000000號等統一發票7 紙，銷售額計6,042,400 元，申報扣抵銷項稅額302,120 元，取有專案申請調檔統一發票查核清單、財政部高雄市國稅局93年10月18日財高國稅審三字第0930040285號刑事案件移送書函及案關資料影本、原告說明書及實際交易人曾建發切結書等附原處分卷為證，因認原告虛報進項稅額，核定補徵營業稅302,120 元，並按所漏稅額處以5 倍之罰鍰計1,510,600 元（計至百元止）。原告不服，循序提起本件訴訟，為如事實欄所載之主張。經查：

(一) 、原告自承實際交易對象為訴外人曾建發，而曾建發於該年度未曾領取巨松企業社薪資，此有巨松企業社90年度綜合所得稅給付清單在原處分卷可證，已不能認巨松企業社為原告系爭交易之交易對象。

(二) 、巨松企業社自90年1 月19日設立，登記營業項目為汽車零件批發，90年涉案期間僅進貨78,563元，卻開立銷貨發票金額合計20,404,458元，供其他營業人扣抵銷項稅額，且申報後並未繳納營業稅，此有營業人進銷項交易對象彙加明細表、營業人銷售額與稅額申報書在卷為證。足見巨松企業社係無銷貨事實，專虛開發票供他人作為進項憑證，其為虛設行號，自無可能與原告有交易。

(三)、 改制前行政法院87年7 月份第1 次庭長評事聯席會議決議：「‧‧‧營業人雖有進貨事實，惟不依規定取得交易對象開立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額時，該項已申報扣抵之銷項營業稅額顯未依法繳納，仍應依營業稅法第19條第1 項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補該項不得扣抵之銷項稅款。又我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段之銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人。故該非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務。」據此，非原告實際交易對象之巨松企業社營業人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響原告應補繳營業稅之義務。再事實上，巨松企業社並未繳納營業稅，原告主張無漏稅結果應免罰云云，並不足採。

(四) 、依司法院釋字第275 號解釋意旨，行政罰不以行為人故意為要件，即令僅出於過失，亦應受罰，原告主張漏稅罰以故意為要件，尚無所據。又財政部依所得稅法第21條第2 項授權訂定之稅捐稽徵機關管理營利事業會計憑證辦法第21條第1 項規定：「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。…」，違反時，應依稅捐稽徵法第44條處罰。因而，原告為營利事業，其進行營業交易，有向銷貨人取得進項憑證之義務，自應注意憑證上之銷貨人名義與實際銷貨人名義是否相符，其於本件金額高達6,042,400 元( 不含稅) 且多次之營業交易，竟取得非實際銷售人所開立之統一發票，原告縱無故意，亦有疏未注意統一發票上之銷貨人名義與實際銷貨人名義是否相符之過失，依司法院釋字第275 號解釋意旨，其應受罰。又巨松企業社為虛設行號，被告因而裁處漏稅額5 倍之罰鍰，並無不合。

( 五)、行政處分所據之事實，不以經刑事判決確定為必要，原告不得以巨松企業社之上開不法事實未經刑事判決認定，而主張被告不得對原告處罰。

四、從而，原處分補徵原告營業稅302,120 元，並按所漏稅額處以5 倍之罰鍰計1,510,600 元，並無違法，訴願決定予以維持，亦無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

五、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3 項前段，判決如主文。

第三庭審判長法 官 姜素娥

 法 官 吳東都