臺北高等行政法院判決

原告

維特靈企業有限公司

代表人

甲○○董事）住同

被告

財政部臺北市國稅局

代表人

許虞哲（局長）住同上

訴訟代理人

乙○○兼送達代收

上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國95年3 月20日台財訴字第09400629940 號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：原告民國（下同）91年度營利事業所得稅結算申報，虛報營業成本新臺幣（下同）5,310,544 元（如附表所示），計短漏所得額5,310,544 元，致短漏報所得稅額1,327,636 元，案經被告查獲，初查除核定補徵短漏營利事業所得稅1,327,245 元外，並按所漏稅額1,327,636 元處1 倍之罰鍰1,327,600 元（計至百元止）。原告不服，申請復查，經被告94年10月18日財北國稅字第0940205997號復查決定維持原核定，原告不服，提起訴願，亦遭訴願決定駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明：訴願決定及原處分均撤銷。

㈡被告聲明：駁回原告之訴。

三、兩造之爭點：原告91年度申報海關核定之「營業稅稅基」為其營業成本，於法是否有據？如附表所示之貨物是否有部分尚未銷售之情事？

㈠原告主張之理由：

1.查原告從事進口蔬果買賣；按加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第20條明定：「進口貨物按關稅完稅價格加計進口稅捐後之數額，依第10條規定之稅率計算營業稅額。前項貨物如係應徵貨物稅或菸酒稅之貨物，按前項數額加計貨物稅額或菸酒稅額後計算營業稅額。」另依關稅法第29條規定：「從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該進口貨物之交易價格作為計算根據。前項交易價格，指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格。進口貨物之實付或應付價格，如未計入下列費用者，應將其計入完稅價格：一、由買方負擔之佣金、手續費、容器及包裝費用。二、由買方無償或減價提供賣方用於生產或銷售該貨之下列物品及勞務，經合理攤計之金額或減價金額：（一）組成該進口貨物之原材料、零組件及其類似品。（二）生產該進口貨物所需之工具、鑄模、模型及其類似品。（三）生產該進口貨物所消耗之材料。（四）生產該進口貨物在國外之工程、開發、工藝、設計及其類似勞務。三、依交易條件由買方支付之權利金及報酬。四、買方使用或處分進口貨物，實付或應付賣方之金額。五、運至輸入口岸之運費、裝卸費及搬運費。六、保險費。依前項規定應計入完稅價格者，應根據客觀及可計量之資料。無客觀及可計量之資料者，視為無法按本條規定核估其完稅價格。海關對納稅義務人提出之交易文件或其內容之真實性或正確性存疑，納稅義務人未提出說明或提出說明後，海關仍有合理懷疑者，視為無法按本條規定核估其完稅價格」。

2.如上開法律規定，關稅完稅價格加計進口稅捐、貨物稅及菸酒稅後為營業稅之課稅基礎（營業稅稅基），依該稅基再乘以適用稅率後即為海關應予代徵之營業稅額；依關稅法規定完稅價格係以進口貨物之交易價格作為計算根據；又交易價格指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格，亦即海關於計算關稅完稅價格時，應依據實付或應付之價格計算，是以，系爭原告41筆進口貨物之營業稅稅基，係原告對國外銷售者之實付或應付之價格，依上開法律及參照會計原則及實際狀況，本來即屬原告進貨成本之一部分，原告本無虛增進口成本之情形。

3.退而言之，縱認原告進貨成本高估，亦非等同高估部分即屬短報所得，因該41筆進貨並未全部銷售。

4.附表「維特靈企業有限公司91年度進口條件暨運費、進口費明細表」其數字，經原告看過並無錯誤。但是因為有些是付現金的，原告實在無法舉證，公司也才2、3個人而已，帳是由外面的人做。原告是認為原告都一直誠實繳稅，被告說虛增成本要原告補稅也就罷了，但處以罰鍰，原告繳交上實有困難。

㈡被告主張之理由：

1.按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」、「納稅義務人應於每年5 月1 日起至5 月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納．．．。」、「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2 倍以下之罰鍰。」分別為所得稅法第24條第1 項、第71條第1 項及第110 條第1項所明定。次按「費用及損失，未經取得原始憑證，或經取得而記載事項不符者，不予認定。」為營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第67條第1 項所明定。

2.原告於辦理91年度營利事業所得稅結算申報時，虛報營業成本5,310,544 元，計短漏所得額5,310,544 元，致短漏報所得稅額1,327,636 元，違反所得稅法第71條笫1 項規定，案經被告查獲，有營利事業所得稅結算申報書、課稅資料歸戶清單、進口條件暨運費、進口費用明細表、進口報單、進貨帳、通知文件及送達回執等資料附卷可按，違章事實明確，除核定補徵短漏營利事業所得稅1,327,245元外，並按所漏稅額1,327,636 元處1 倍之罰鍰1,327,600 元（計至百元止）。原告不服，申請復查，主張91年度列報之營業成本，依營業稅法第20條及關稅法第29條規定，關稅完稅價格加計進口稅捐及菸酒稅後為營業稅之課稅基礎（營業稅稅基），依該基礎再乘以適用稅率後即為海關應予代徵之營業稅額，依關稅法規定完稅價格係以進口貨物之交易價格作為計算根據；又交易價格指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格，亦即海關於計算關稅完稅價格時，應依據實付或應付之價格計算，是以原告41筆進口貨物之營業稅稅基，係原告對國外銷售者之實付或應付之價格，依上開法律及參照會計原則及實際狀況，本來即屬原告進貨成本之一部分，被告認定原告有虛報營業成本情事，與實情不合，且縱認進貨成本高估，亦非等同高估部分即屬短報所得，因該41筆進貨並未全部銷售，請准予追認並免予處罰云云，復查結果未獲變更，原告猶未甘服，復向財政部提起訴願，案經財政部持相同理由予以駁回，維持原核定。

3.被告答辯理由：

⑴原告係從事進口蔬菜買賣，本期申報營業成本57,731,781元，其中計有41筆進口貨物，查原告係以海關核定之「營業稅稅基」入帳，惟查海關核定之「營業稅稅基」，係海關為便於課徵進口關稅及代徵營業稅之完稅價格，非進口貨物實際交易價格，原告卻以海關核定之「營業稅稅基」入帳，而非以進口報單交易條件計價（實際交易價格），致有虛報營業成本5,310,544 元，案經被告查獲，有營利事業所得稅結算申報書、課稅資料歸戶清單、進口條件暨運費、進口費用明細表、進口報單、進貨帳、通知文件及送達回執等資料附卷可按，違章事實明確，被告乃核定補徵短漏營利事業所得稅1,327,245 元，並處罰鍰1,327,600 元。

⑵至原告訴稱海關核定之營業稅稅基即實際交易價格及41筆進貨並未全部銷售乙節，案經被告於94年6 月24日以財北國稅法字第0940234421號函通知原告提示復查理由、系爭項目相關帳簿及支付憑證等供核，原告除提示復查理由及41筆進口貨物之進口報單外，對海關核定之「營業稅稅基」即是實際交易價格部分及41筆進貨並未全部銷售等，並未提示相關資料佐證，經被告電話通知多次，原告亦未能辦理，是被告無從審酌其主張是否屬實，原核定短漏所得額5,310,544 元，短漏報所得稅額1,327,636 元，除核定補徵稅額1,327,245 元外，並依所得稅法第110 條第1 項規定按所漏稅額處1 倍罰鍰1,327,600 元，經核尚無違誤，原告復執前詞爭執，核無足採。

4.被告是認為原告所申報的進貨金額不是其實際上的成本，金額太高了，有虛增成本之情形，因此根據原告提供之資料，重新認定交易價格。對於原告有進貨事實並不爭執。短漏報的資料有「維特靈企業有限公司91年度進口條件暨運費、進口費明細表」可稽。

5.原告稱罰鍰金額太高無法繳交，惟其可於移送執行時，請求分期繳納。且按規定本應處罰，處罰的倍數最少是1 倍。

理由

一、本件訴訟程序進行中，被告之代表人已由張盛和變更為許虞哲，此有行政院95年8 月23日院授人力字第0950023637號令在卷可按，茲由新任代表人具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。

二、原告起訴主張：原告91年度列報之營業成本，係依營業稅法第20條及關稅法第29條規定，關稅完稅價格加計進口稅捐及菸酒稅後為營業稅之課稅基礎（營業稅稅基），依該基礎再乘以適用稅率後即為海關應予代徵之營業稅額，依關稅法規定完稅價格係以進口貨物之交易價格作為計算根據；又交易價格指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格，亦即海關於計算關稅完稅價格時，應依據實付或應付之價格付計算，是以原告41筆進口貨物之營業稅稅基，係原告對國外銷售者之實付或應付之價格，依上開法律及參照會計原則及律實際狀況，本來即屬原告進貨成本之一部分，被告認定原告有虛報營業成本情事，與實情不合，且縱認進貨成本高估，因該41筆進貨並未全部銷售，請准予追認並免予處罰，為此訴請如聲明所示云云。

三、被告則以：海關核定之「營業稅稅基」，係海關為便於課徵進口關稅及代徵營業稅之完稅價格，非進口貨物實際交易價格，原告卻以海關核定之「營業稅稅基」入帳，而非以進口報單交易條件計價（實際交易價格），致有虛報營業成本5,310,544 元，原處分據以補徵稅額並處罰鍰，並無違誤等語置辯，求為駁回原告之訴。

四、按所得稅法第24條第1 項規定：「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」第110條第1項規定：「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」

五、本件兩造不爭原告91年度進口之41筆蔬菜，其報單編號、交易條件、原幣價及匯率（匯率18元多的是澳幣，33元多至35元多的是美金）、運費金額、進口稅、推廣貿易服務費、倉儲費、手續費、提櫃費、檢驗費、檢疫費、進貨總金額、帳載金額均如附表所示等情，並有進口報單及進貨帳在原處分卷可稽，堪認為真實。

六、是本件之爭執，在於原告91年度申報海關核定之「營業稅稅基」為其營業成本，於法是否有據？如附表所示之貨物是否有部分尚未銷售之情事？

七、經查：

㈠按營業稅法第20條規定：「（第1 項）進口貨物按關稅完稅價格加計進口稅捐後之數額，依第10條規定之稅率計算營業稅額。（第2 項）前項貨物如係應徵貨物稅或菸酒稅之貨物，按前項數額加計貨物稅額或菸酒稅額後計算營業稅額。」又按關稅法第29條規定：「（第1 項）從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該進口貨物之交易價格作為計算根據。（第2 項）前項交易價格，指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格。....」是對於進口貨物按上開關稅完稅價格加計進口稅捐後之數額，係營業稅法計算並稽徵營業稅之基礎，與所得稅法所規範之營利事業之營業成本，分屬二事。

㈡又按所謂進口貨物營業成本，依查核準則第45條規定應取得如下之原始憑證：「一、國外進貨或進料： (一)國 外進貨或進料，應取得國外廠商之發票、海關完稅單據、各種報關提貨費用單據或其他相關證明文件；已辦理結匯者，應取得結匯文件；未辦理結匯者，應取得銀行匯付或轉付之證明文件；.... 」 是營利事業關於營業成本之申報，自應提出上開或類此之各種憑證，以供稽徵機關核實認定，而非逕依「營業稅稅基」而為申報。

㈢查原告就附表所示系爭41筆貨物所支出之進口成本，均已經被告臚列，且為原告所不爭，惟計算結果，其數額僅分別如「進貨總金額」欄所示，詎被告進貨帳（見原處分卷）所載之金額竟高達如「帳載金額」欄所示，是被告認定原告虛增營業成本如「虛增金額」欄所示，合計5,310,544 元，於法有據，而原告未核實申報營業成本，縱無故意，亦難謂無過失。

㈣至原告主張系爭41筆貨物中尚有柳橙未全部銷售完畢，縱有短報所得，亦非被告所認定之數額云云，惟查依原告之商品進銷存明細表（見原處分卷）所示，本期所結存者為椰子水及金針，均非如附表所示之系爭41筆貨物，而柳橙之本期結存為0 ，已全數銷售完畢，此一主張尚非可採。

八、綜上所述，原告之主張，尚非可採，被告核定原告虛增營業成本計5,310,544 元，除補徵短漏營利事業所得稅1,327,245 元外，並按所漏稅額1,327,636 元處1 倍之罰鍰1,327,600 元（計至百元止），認事用法，均無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。

第五庭審判長法 官　張　瓊　文