臺北高等行政法院判決

原告

維特靈企業有限公司

代表人

甲○○董事）住同

被告

財政部臺北市國稅局

代表人

許虞哲（局長）住同上

訴訟代理人

乙○○兼送達代收

上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國95年3 月20日台財訴字第09500032820 號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：原告民國（下同）91年度未分配盈餘申報，原列報項次1 －3「 結算申報自行依法調整後課稅所得額」為新臺幣（下同）105,273 元，被告原查以原告91年度營利事業所得稅結算申報，業經被告核定課稅所得額為5,415,817 元，乃核定項次1 －3 「結算申報自行依法調整後課稅所得額」為0 元，調整核定項次1 －2 「稽徵機關核定課稅所得額」為5,415,817 元，並依法調整核定91年度未分配盈餘合計為3,982,908 元（稽徵機關核定課稅所得額5,415,817 元－當年度應納之營利事業所得稅1,343,954 元－彌補以往年度之虧損88,955元＝3,982,908 元），加徵10﹪營利事業所得稅為398,290 元。原告不服，申請復查，經被告94年12月13日財北國稅法字第0940216069號復查決定（下稱原處分），結果未獲變更，向財政部提起訴願，亦遭訴願決定駁回，原告仍不服，遂向本院提起本件行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明：訴願決定及原處分均撤銷。

㈡被告聲明：駁回原告之訴。

2.訴訟費用由原告負擔。

三、兩造之爭點：原告91年度「經稽徵機關核定之課稅所得額」應為若干？申言之，原告於91年度申報海關核定之「營業稅稅基」為其營業成本，於法是否有據？如附表所示之貨物是否有部分尚未銷售之情事？

㈠原告主張之理由：

1.查原告從事進口蔬果買賣；按加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第20條明定：「進口貨物按關稅完稅價格加計進口稅捐後之數額，依第10條規定之稅率計算營業稅額。前項貨物如係應徵貨物稅或菸酒稅之貨物，按前項數額加計貨物稅額或菸酒稅額後計算營業稅額。」另依關稅法第29條規定：「從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該進口貨物之交易價格作為計算根據。前項交易價格，指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格。進口貨物之實付或應付價格，如未計入下列費用者，應將其計入完稅價格：一、由買方負擔之佣金、手續費、容器及包裝費用。二、由買方無償或減價提供賣方用於生產或銷售該貨之下列物品及勞務，經合理攤計之金額或減價金額：（一）組成該進口貨物之原材料、零組件及其類似品。（二）生產該進口貨物所需之工具、鑄模、模型及其類似品。（三）生產該進口貨物所消耗之材料。（四）生產該進口貨物在國外之工程、開發、工藝、設計及其類似勞務。三、依交易條件由買方支付之權利金及報酬。四、買方使用或處分進口貨物，實付或應付賣方之金額。五、運至輸入口岸之運費、裝卸費及搬運費。六、保險費。依前項規定應計入完稅價格者，應根據客觀及可計量之資料。無客觀及可計量之資料者，視為無法按本條規定核估其完稅價格。海關對納稅義務人提出之交易文件或其內容之真實性或正確性存疑，納稅義務人未提出說明或提出說明後，海關仍有合理懷疑者，視為無法按本條規定核估其完稅價格」。

2.如上開法律規定，關稅完稅價格加計進口稅捐、貨物稅及菸酒稅後為營業稅之課稅基礎（營業稅稅基），依該稅基再乘以適用稅率後即為海關應予代徵之營業稅額；依關稅法規定完稅價格係以進口貨物之交易價格作為計算根據；又交易價格指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格，亦即海關於計算關稅完稅價格時，應依據實付或應付之價格計算，是以，系爭原告41筆進口貨物之營業稅稅基，係原告對國外銷售者之實付或應付之價格，依上開法律及參照會計原則及實際狀況，本來即屬原告進貨成本之一部分，原告本無虛增進口成本之情形。

3.退而言之，縱認原告進貨成本高估，亦非等同高估部分即屬短報所得，因該41筆進貨並未全部銷售。

4.附表「維特靈企業有限公司91年度進口條件暨運費、進口費明細表」其數字，經原告看過並無錯誤。但是因為有些是付現金的，原告實在無法舉證，公司也才2、3個人而已，帳是由外面的人做。

㈡被告主張之理由：

1.按「自87年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵10%營利事業所得稅，不適用第76 條之1 規定。前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅所得額，加計同年度依本法或其他法律規定減免所得稅之所得額、不計入所得課稅之所得額、已依第39條規定扣除之虧損及減除左列各款後之餘額：一、當年度應納之營利事業所得稅。二、彌補以往年度之虧損。．．．前項第3 款至第8 款，應以截至各該所得年度之次一會計年度結束前，已實際發生者為限。第2 項未分配盈餘之計算，如於申報時尚未經稽徵機關核定者，得以申報數計算之。其後經核定調整時，稽徵機關應依第100 條規定辦理。第2 項所稱課稅所得額，其經會計師查核簽證申報之案件，應以納稅義務人申報數為準計算。」為所得稅法第66條之9 所明定。

2.原告91年度未分配盈餘申報，申報項次1 －3 「結算申報自行依法調整後課稅所得額」為105,273 元，被告以原告91年度營利事業所得稅結算申報，業經被告核定課稅所得額為5,415,817 元，乃核定項次1 －3 「結算申報自行依法調整後課稅所得額」為0 元，調整核定項次1 －2 「稽徵機關核定課稅所得額」為5,415,817 元，並依法調整核定91年度未分配盈餘合計為3,982,908 元（稽徵機關核定課稅所得額5,415,817 元－當年度應納之營利事業所得稅1,343,954 元－彌補以往年度之虧損88,955元＝3,982,908 元），加徵10﹪營利事業所得稅為398,290 元。原告不服，申請復查，主張91年度營利事業所得稅，尚在復查中，請於復查案確定後，再行核定云云，復查結果未獲變更，原告猶未甘服，復向財政部提起訴願，案經財政部持相同理由予以駁回。

3.原告主張：91年度營利事業所得稅結算申報，申報之營業成本，係依營業稅法第20條及關稅法第29條規定，關稅完稅價格加計進口稅捐及菸酒稅後為營業稅之課稅基礎（營業稅稅基），依該基礎再乘以適用稅率後即為海關應予代徵之營業稅額，依關稅法規定完稅價格係以進口貨物之交易價格作為計算根據；又交易價格指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格，亦即海關於計算關稅完稅價格時，應依據實付或應付之價格計算，是以原告41筆進口貨物之營業稅稅基，係原告對國外銷售者之實付或應付之價格，依上開法律及參照會計原則及實際狀況，本來即屬原告進貨成本之一部分，被告認定原告有虛報營業成本情事，與實情不合，且縱認進貨成本高估，亦非等同高估部分即屬短報所得，因該41筆進貨並未全部銷售，請准予撤銷原處分及復查決定等情。

4.答辯理由：

⑴查原告係從事進口蔬菜買賣，本期（91年度）申報營業成本57,731,781元，其中計有41筆進口貨物，查原告係以海關核定之「營業稅稅基」入帳，惟查海關核定之「營業稅稅基」，係海關為便於課徵進口關稅及代徵營業稅之完稅價格，非進口貨物實際交易價格，原告卻以海關核定之「營業稅稅基」入帳，而非以進口報單交易條件計價（實際交易價格），致有虛報營業成本5,310,544 元，案經被告查獲，核定課稅所得5,415,817 元，除核定補徵短漏營利事業所得稅1,327,245 元，並處罰鍰1,327,600 元。原告不服，業已提起行政救濟，惟目前尚在鈞院行政訴訟中，尚未確定。

⑵原告91年度營利事業所得稅，既經原處分維持原核定在案，是本案依法據以調整核定91年度未分配盈餘為3,982,908 元，加徵10% 營利事業所得稅為398,290 元，尚無違誤；嗣後原告91年度營利事業所得稅行政救濟確定，課稅所得額如有變更，原告自得循更正程序辦理91年度未分配盈餘之更正，併予陳明。原告復執前詞爭執，核無足採。

5.被告認為原告所申報的進貨金額不是其實際上的成本，金額太高了，有虛增成本之情形，因此根據原告提供之資料，重新認定交易價格。對於原告有進貨事實並不爭執。短漏報的資料有「維特靈企業有限公司91年度進口條件暨運費、進口費明細表」可稽。

理由

一、本件訴訟程序進行中，被告之代表人已由張盛和變更為許虞哲，此有行政院95年8 月23日院授人力字第0950023637號令在卷可按，茲由新任代表人具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。

二、原告起訴主張：原告91年度未分配盈餘申報，是根據原告於91年度營利事業所得稅結算申報，其中營業成本，係依營業稅法第20條及關稅法第29條規定，關稅完稅價格加計進口稅捐及菸酒稅後為營業稅之課稅基礎（營業稅稅基），依該基礎再乘以適用稅率後即為海關應予代徵之營業稅額，依關稅法規定完稅價格係以進口貨物之交易價格作為計算根據；又交易價格指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格，亦即海關於計算關稅完稅價格時，應依據實付或應付之價格付計算，是以原告41筆進口貨物之營業稅稅基，係原告對國外銷售者之實付或應付之價格，依上開法律及參照會計原則及法律實際狀況，本來即屬原告進貨成本之一部分，被告認定原告有虛報營業成本情事，與實情不合，且縱認進貨成本高估，因該41筆進貨並未全部銷售，自無被告所指之未分配盈餘可言，為此訴請如聲明所示云云。

三、被告則以：海關核定之「營業稅稅基」，係海關為便於課徵進口關稅及代徵營業稅之完稅價格，非進口貨物實際交易價格，原告卻以海關核定之「營業稅稅基」入帳，而非以進口報單交易條件計價（實際交易價格），致有虛報營業成本5,310,544元，原處分據以調整核定91年度未分配盈餘為3,982,908 元，加徵10%營利事業所得稅為398,290元，並無違誤等語置辯，求為駁回原告之訴。

四、按所得稅法第66條之9規定：「（第1項）自87年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵10%營利事業所得稅，不適用第76條之1規定。（第2項）前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅所得額，加計同年度依本法或其他法律規定減免所得稅之所得額、不計入所得課稅之所得額、已依第39條規定扣除之虧損及減除左列各款後之餘額：一、當年度應納之營利事業所得稅。二、彌補以往年度之虧損。.... 」

五、本件兩造不爭原告於91年度，進口之41筆蔬菜，其報單編號、交易條件、原幣價及匯率（匯率18元多的是澳幣，33元多至35元多的是美金）、運費金額、進口稅、推廣貿易服務費、倉儲費、手續費、提櫃費、檢驗費、檢疫費、進貨總金額、帳載金額均如附表所示等情，並有進口報單及進貨帳在本院95年度訴字第1553號事件被告檢送之原處分卷（下稱原處分卷）可稽，堪認為真實。

六、是本件之爭執，在於原告91年度「經稽徵機關核定之課稅所得額」應為若干？申言之，原告於91年度申報海關核定之「營業稅稅基」為其營業成本，於法是否有據？如附表所示之貨物是否有部分尚未銷售之情事？

七、經查：

㈠按營業稅法第20條規定：「（第1 項）進口貨物按關稅完稅價格加計進口稅捐後之數額，依第10條規定之稅率計算營業稅額。（第2 項）前項貨物如係應徵貨物稅或菸酒稅之貨物，按前項數額加計貨物稅額或菸酒稅額後計算營業稅額。」又按關稅法第29條規定：「（第1 項）從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該進口貨物之交易價格作為計算根據。（第2 項）前項交易價格，指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格。....」是對於進口貨物按上開關稅完稅價格加計進口稅捐後之數額，係營業稅法計算並稽徵營業稅之基礎，與所得稅法所規範之營利事業之營業成本，分屬二事。

㈡又按所謂進口貨物營業成本，依查核準則第45條規定應取得如下之原始憑證：「一、國外進貨或進料： (一)國 外進貨或進料，應取得國外廠商之發票、海關完稅單據、各種報關提貨費用單據或其他相關證明文件；已辦理結匯者，應取得結匯文件；未辦理結匯者，應取得銀行匯付或轉付之證明文件；.... 」 是營利事業關於營業成本之申報，自應提出上開或類此之各種憑證，以供稽徵機關核實認定，而非逕依「營業稅稅基」而為申報。

㈢查原告就附表所示系爭41筆貨物所支出之進口成本，均已經被告臚列，且為原告所不爭，惟計算結果，其數額僅分別如「進貨總金額」欄所示，詎被告進貨帳（見原處分卷）所載之金額竟高達如「帳載金額」欄所示，是被告認定原告虛增營業成本如「虛增金額」欄所示，合計5,310,544 元，於法有據。

㈣至原告主張系爭41筆貨物中尚有柳橙未全部銷售完畢，縱有短報所得，亦非被告所認定之數額云云，惟查依原告之商品進銷存明細表（見原處分卷）所示，本期所結存者為椰子水及金針，均非如附表所示之系爭41筆貨物，而柳橙之本期結存為0 ，已全數銷售完畢，此一主張尚非可採。

八、綜上所述，原告之主張，尚非可採，原告91年度之課稅所得額，自不得減除此5,310,544 元，是被告認定本件「經稽徵機關核定之課稅所得額」為5,415,817 元，並依法調整核定91年度未分配盈餘合計為3,982,908 元（稽徵機關核定課稅所得額5,415,817 元－當年度應納之營利事業所得稅1,343,954 元－彌補以往年度之虧損88,955元＝3,982,908 元），加徵10% 營利事業所得稅為398,290 元認事用法，均無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。

第五庭審判長法 官　張　瓊　文