臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)95年度訴字第00210號

• 裁判案由: 營業稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 95 年 08 月 23 日
• 法官: 徐瑞晃、吳慧娟、蕭惠芳
• 法定代理人: 甲○○○、許虞哲
• 原告: 富榮營造有限公司法人
• 被告: 財政部臺灣省北區國稅局法人

臺北高等行政法院判決
95年度訴字第00210號
原　　　告　富榮營造有限公司
代　表　人　甲○○○
訴訟代理人　廖永煌　律師
被　　　告　財政部臺灣省北區國稅局
代　表　人　許虞哲(局長)
訴訟代理人　乙○○
上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國94年11月25日台財訴字第09400403870 號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：法務部調查局台北市調查處（下稱台北市調處）及被告所屬桃園縣分局查獲原告涉嫌於88年6 至10月間進貨，金額計新臺幣（下同）9,967,652 元（不含稅），未依法取得憑證，卻取具虛設行號上紀實業有限公司（下稱上紀公司）所開立之統一發票10紙，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額498,381 元，案經被告審理結果，核定補徵原告營業稅額498,381 元，並按所漏稅額處2 倍之罰鍰計996,700 元 (計至百元止)。 原告對罰鍰處分不服，申請復查，未獲變更，提起訴願亦經決定駁回後，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明：訴願決定、原處分均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：原告與上紀公司有無實際之交易行為？
㈠原告主張之理由：
⒈按「行政機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對當事人有利及不利事項一律注意。」行政程序法第36條所明定。又「營業稅法第51條第5 款規定，納稅義務人虛報進項稅額者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5 倍至20倍罰鍰，並得停止其營業。依此規定意旨，自應以納稅義務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款者，始得據以追繳稅款及處罰。」亦經大法官釋字第337 號解釋在案。是對於虛報進項稅額之處罰，必須營業人確有前開違章行為，始得為之，如營業人確有實際進貨事實並支付價款者，即不得謂「虛報進項稅額」而處以罰鍰。換言之，上開規定目的係處罰營業人意圖逃漏稅捐所為虛偽交易行為，致產生逃漏稅捐之結果者，而非處罰可能之「虛設行號」或與之交易之營業人，縱營業人在非可歸責下，誤取得「虛設行號」開立之會計憑證，如該營業人與虛設行號間確有實際交易並有支付價款證明者，稅捐機關即不得率爾認定營業人有「虛報進項稅額」之行為，而加諸裁罰。故稅捐機關仍應依職權調查，是否營業人確有虛報進項稅額致逃漏稅捐情事，而對於營業人有利及不利事項均應予以注意，始合於法。
⒉查原告於88年3 月間與上紀公司簽訂「模板工程」之工程合約，由該公司承包原告興建位於汐止「天堂鳥」社區之模板工程，原告已依工程進度，自原告所有華泰商業銀行（下稱華泰商銀）帳戶內提領現金，逐一支付工程款予上紀公司，雖有提領金額與發票金額不一致或其日期未盡相符之情形者，然均合符現今一般社會中之交易實況，足見本件交易事實確屬存在，並無被告所認「虛報進項稅額」情事。況上紀公司及其負責人雖經移送檢察署調查中，惟其是否確為「虛設行號」，尚待司法機關確認，在事實未釐清前，依罪疑惟輕原則，實不應對原告遽為處罰。故依上述，被告未依前揭行政程序法第36條規定依職權調查證據，並對原告有利及不利事項一律注意，僅憑台北市調處函文，即認定上紀公司為虛設行號，率爾推論原告取具該公司之交易憑證係「虛報進項稅額」之行為，而未依職權盡其調查之能事，舉證證明確認上紀公司為虛設行號，且證明原告與之確有虛偽不實之交易，實難謂已盡舉證之責。
⒊又原處分略以原告於裁罰處分核定前已補繳稅款及出具承諾書承認違章事實為違章事證，處以原告系爭罰鍰；惟查，原告補繳稅款及出具承諾書係為避免遭受到被告為更不利益於原告之處罰，故於事先所為不得已之措施，絕非自認原告有「虛報進項稅額」之事實，乃被告機關仍執此為由，認定原告有違章之事實，其認事用法殊屬不當，併此陳明。
㈡被告主張之理由：
⒈按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，…五、虛報進項稅額者。」為營業稅法第51條第5 款所明定。
⒉經查，原告於首揭期間進貨取具虛設行號上紀公司開立之統一發票10紙，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額498,381 元，經臺北市調查處及被告所屬桃園縣分局查獲，有承諾書、談話筆錄、工程合約、統一發票、補繳稅額繳款書及專案申請調檔統一發票查核清單等影本可稽，違反前揭稅法規定，被告所屬桃園縣分局核定補徵營業稅額498,381 元，並按所漏稅額處2 倍罰鍰996,700元 (計至百元止)，於法並無不合。
⒊原告雖主張與上紀公司確有實際交易並支付工程款項，且上紀公司是否屬虛設行號，尚待司法機關認定，不應遽為處罰云云。惟查，依原告之代表人甲○○○、案關人員陳正富、蔡伯昂等談話筆錄及其所提示之存款提領紀錄、付款資料查核，工程款項係原告提領現金後，分別由陳君及蔡君交付上紀公司，惟存款提領日期、金額與統一發票開立日期、金額均不相符，且未能提示交付款項簽收資料供核，系爭高額交易皆以現金支付，亦與一般商業交易常情有違，提示之資料不足以認定其交易對象確為上紀公司，又原告於裁罰處分核定前已補繳稅款並出具承諾書承認違章事實，原處罰鍰996,700 元並無違誤。
理 由
一、按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅後之餘額，為當期應納稅額或溢付營業稅額。…進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：⒈購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：虛報進項稅額者。」行為時營業稅法第15條、第19條第1 項第1 款及第51條第5 款分別定有明文。又「本法第51條第5 款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額，無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」亦為同法施行細則第52條第1 項所明定。
二、本件原告因涉嫌於88年6至10月間進貨，金額計9,967,652元(不含稅)，未依法取得憑證，卻取具虛設行號上紀公司所開立之統一發票10紙，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，而虛報進項稅額498,381 元，經被告審理違章成立，除核定補徵營業稅額498,381 元外，並按所漏稅額處2 倍罰鍰計996,700 元（計至百元止）之事實，為兩造所不爭，並有專案申請調檔統一發票查核清單、核定稅額繳款書及罰鍰處分書附原處分卷可稽，堪信為真實。
三、原告對罰鍰處分不服，起訴主張：其確於88年3 月間與上紀公司簽訂「模板工程」合約，並依工程進度自華泰商銀帳戶提領現金支付工程款予上紀公司，被告以上紀公司涉嫌虛設行號經台北市調處移送偵查中，率爾推論原告取具該公司之交易憑證係虛報進項稅額之行為而裁處罰鍰，顯未盡依職權調查證據之違法等語。故本件之爭執，在於原告與上紀公司有無實際之交易行為？
四、經查：
㈠按行政訴訟法第136條準用，民事訴訟法第277條前段規定，當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。有關課稅處分之要件事實，基於依法行政原則，為權利發生事實者，如營業稅有關銷售額計算基礎之銷項收入，依上開規定，固應由稅捐稽徵機關負舉證責任，惟進項稅額則因在計算營業人實際應納稅額時，列為計算之減項，屬於權利發生後之消滅事由，故有關進項稅額存在之事實，不論從證據掌控或利益歸屬之觀點言之，均應由主張扣抵之納稅義務人負擔證明責任。準此，原告主張因發包工程上紀公司施作並依約付款，而取得該公司開立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，除應證明其確有發包工程之事實外，仍須證明其交易對象確為上紀公司，及其確實已交付營業稅款予上紀公司，始足當之，合先敘明。
㈡查原告主張有向上紀公司購入勞務之事實，除提出工程合約、上紀公司之統一發票及原告製作之支付款明細表為證外，別無其他證據，經核前開文據均屬私文書，其形式及實質內容之真正，尚待原告為證明，自難僅憑前開文書或憑證，即認原告所稱其交易對象確為上紀公司等情屬實；再者，上紀公司於87年11月2 日核准設立登記，其登記營業項目為居家修繕用品零售業，並非從事一般工程之承攬業，原告主張將模板工程發包由其施作，亦有疑義。又依上紀公司自88年至89年2 月底之專案申請調案清單所載，該期間上紀公司購貨對象計65家營業人，其中31家營業人均係加油站，且進貨金額較大之台鎔工程顧問工程股份有限公司、順猛工程有限公司、順伸工程有限公司及旺運工程行等5 家營業人，其中台鎔公司因涉嫌虛設行號而移送台北地檢署偵辦中，另4 家營業人亦分別為註銷登記或擅自歇業中，上開期間原告取得台鎔公司虛開之進貨發票金額佔總進貨比例高達70% ，而上紀公司開立銷項憑證之營業人有20家，其中擅自歇業或停業者亦有8 家，再依被告查得上紀公司87至89年度營利事業所得稅損益表自行申報資料顯示，該公司各年度營業收入、應收款項、現金金額與其進銷金額比較，顯不相當，亦難認其有能力負擔進貨及銷貨金額，故依前開事證，實難認原告於前揭時間與上紀公司有實際之承攬行為。
㈢又查，原告代表人甲○○○、工地主任陳正富、蔡伯昂於被告調查時，均陳稱本件工程款係由原告自華泰商銀帳戶內提領現金後，分別由陳正富及蔡伯昂交付上紀公司，惟依原告提示前開銀行存摺所載提領金額、日期等紀錄，核與上紀公司開立之前開統一發票之開立日期、金額均不相符，原告亦未能提示交付款項簽收資料供核，自無法勾稽證明原告確有支付營業稅款予上紀公司等情屬實，此外，原告復未能提出其他可資信為真實之證據以為證明，本院亦查無其他證據，足資證明原告有向上紀公司實際進貨之事實，揆諸前揭舉證責任分配原則，本件事實不明所生之不利益，自應歸屬於負舉證責任之原告負擔。
五、綜上所述，被告以原告與上紀公司無實際交易行為，卻持該公司之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，而虛報進項稅額498,381 元，除追繳稅款外，並按所漏稅額處2 倍罰鍰996,700 元之處分，揆諸首揭規定，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3
項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　95　　年　 　8　　月　 23 　 日第二庭審判長法 官　徐瑞晃
法 官　吳慧娟
法 官　蕭惠芳
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中　　華　　民　　國　　95　　年　 　8　　月　 23 　 日書記官 李淑貞