臺北高等行政法院判決

原告

億諱東企業有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

沈宏裕 律師

被告

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

凌忠嫄（局長）住同上

訴訟代理人

乙○○

上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國95年4 月26日台財訴字第09500077820 號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：緣原告於民國（下同）87年及88年間涉嫌無進銷貨事實，開立統一發票予萬和企業社等3家行號，銷售額合計新臺幣（下同）174,983,200元，並申報銷貨退回金額合計160,983,200元，同時取得助榮電器工程有限公司（下稱助榮公司）等13家公司虛開之統一發票銷售額合計564,450,340元，並申報進貨退出金額合計480,119,600元，致虛報進項稅額3,519,237元，經法務部調查局臺北縣調查站（下稱臺北縣調查站）及被告查獲，案經被告所屬臺北縣分局審理核定補徵營業稅額3,519,237元，並由被告處罰鍰24,634,600元。原告不服，申經被告復查決定，追減營業稅額5,400元及罰鍰17,607,000元，原告仍表不服，提起訴願，經遭駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明：

⒈訴願決定及原處分不利原告部分均撤銷。

⒉訴訟費用由被告負擔。

㈡被告聲明：

⒈駁回原告之訴。

⒉訴訟費用由原告負擔。

三、兩造之主張：

㈠原告主張之理由：

⒈龍瀚工商會計事務所莫凱婷等人侵佔客戶營業稅之差額，致數百家客戶遭受稅捐單位裁罰補徵稅額乙情，受害廠商不服，紛向鈞院起訴請求撤銷補徵營業稅之案件，經鈞院審查，亦認受害廠商並無逃漏營業稅之故意或過失而撤銷原處分，此有鈞院95年簡字第509 號判決、95年簡字第656 號判決、95年訴字第1304號判決可稽。

⒉按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。」司法院釋字第275號解釋可資參照，是違反行政法上之義務，以行為人具有違法之故意或過失責任條件，又「債務人之代理人或使用人，關於債之履行有故意或過失時，債務人應與自己之故意或過失負同一責任。」雖為民法第224條前段所明訂，然按「稱委任者，謂當事人約定，一方委託他方處理事務，他方允為處理之契約。」、「受任人之權限，依委託契約之訂定。未訂定者，依其委任事務之性質定之。」、「受任人應將委託事務進行之狀況，報告委任人，委任關係終止時，應明確報告其顛末。」同法第528條、第532條前段、第540條亦著有規定。原告對龍瀚工商會計事務所上述取具之不實進銷貨憑據申報其營業稅乙節，並不知情，自無漏稅之故意。而原告既只委任龍瀚工商會計事務所承辦記帳及稅款報繳業務，對該所上開違法情事毫無知悉，參酌龍瀚工商會計事務所莫凱婷等人係為圖自己利益，侵佔客戶營業稅額之差額（詳見板檢檢察官起訴書），並非為原告利益，則該所承辦者為原告取具不實進項憑證申報乙事，顯非在原告委任龍瀚工商會計事務所處理事務之範圍，自難認此部分經原告授與彼等代理權，而應就彼等之故意或過失負同一責任，遑論委任關係，本系基於信賴之基礎，民法僅規定應向委任人報告事務進行狀況之義務，並未課委任人予監督之義務，參以記帳業者處理此方面之委任事務乃有相當之專業、自主性乙情以觀，就龍瀚工商會計事務所莫凱婷等人，精心籌畫涉及業務侵佔罪嫌所致原告上述漏稅行為，衡情乃超乎原告預期，自不得遽以原告未於交付營業稅款後，向該記帳業者索取稅款繳納證明資料，即課原告於疏於監督之過失責任，蓋原告並不當然有向記帳業者索取稅款繳納證明之必要。被告未審酌上情，徒以原告有上述短漏營業稅額情勢，即為前開罰鍰之裁處，於法即有未合。

㈡被告主張之理由：

⒈按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」為行為時營業稅法第19條第1項第1款所明定。次按「代理人於代理權限內，以本人名義所為之意思表示，直接對本人發生效力。」「債務人之代理人或使用人，關於債之履行有故意或過失時，債務人應與自己之故意或過失負同一責任。」為民法第103條第1項及第224條前段所規定。又「取得虛設行號以外其他非實際交易對象開立之憑證申報扣抵案件：1.無進貨事實者：因其並無進貨及支付進項稅額之事實，其虛報進項稅額，逃漏稅款，應依營業稅法第51條第5款規定補稅並處罰。」為財政部83年7月9日台財稅第831601371號函所明釋。

⒉原告於87年及88年間無進銷貨事實，開立統一發票予萬和企業社等3家行號，銷售額合計174,983,200元，並申報銷貨退回金額合計160,983,200元，同時取得助榮公司等13家公司虛開之統一發票銷售額合計564,450,340元，並申報進貨退出金額合計480,119,600元，致虛報進項稅額3,519,237元，經臺北縣調查站及被告查獲，有臺北縣調查站通報函、專案申請調檔統一發票查核清單及調查筆錄等資料影本可稽，違反前揭稅法規定，被告所屬臺北縣分局核定補徵營業稅額3,519,237元。

⒊依臺灣板橋地方法院檢察署檢察官起訴書所載，莫凱婷及李再領共同經營「龍瀚工商會計事務所」，從事代客記帳及相關租稅報繳業務，渠等為圖得各委託廠商各該期應納營業稅之差額，利用助榮公司等提供需報廢尚未開立統一發票等資料之機會，擅自開立不實之銷貨統一發票，充作原告之進項憑證，並虛開原告之統一發票予萬和企業社等，依首揭民法規定，原告應與代理其記帳會計人員之故意或過失負同一責任，且其於營業稅款交付後並未向事務所索取稅款繳納證明資料，確認稅款是否如數繳納，難謂已善盡監督之責，原告主張核不足採，惟原核定補徵營業稅額計算錯誤，重行核算應為3,513,837元，原核定補徵營業稅額3,519,237元經被告復查決定追減5,400元。

⒋按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業‧‧‧五、虛報進項稅額者。」為加值型及非加值型營業稅法第51條第5款所明定。本件經審酌原告違章情節，被告復查決定以原告係不知情之受害人，有臺灣板橋地方法院檢察署檢察官起訴書可稽，其違章情節確較輕微，依「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」使用須知第4點規定減輕處罰，原告未於復查決定前補繳稅款及以書面承認違章事實並承諾繳清罰鍰，按所漏稅額3,513,837元處2倍罰鍰7,027,600元（計至百元止）並無違誤。

理由

一、本件訴訟繫屬中被告代表人許虞哲，改為凌忠嫄擔任，茲據新任代表人具狀承受訴訟，核無不合，應予准許。

二、按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」為行為時營業稅法第19條第1 項第1 款所明定。同法第51條第5 款亦規定「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業‧‧‧

五、虛報進項稅額者。」另「取得虛設行號以外其他非實際交易對象開立之憑證申報扣抵案件：1.無進貨事實者：因其並無進貨及支付進項稅額之事實，其虛報進項稅額，逃漏稅款，應依營業稅法第51條第5 款規定補稅並處罰。」經財政部83年7 月9 日台財稅第831601371 號函釋有案，此函釋符合營業稅稅法音旨，自得適用。

三、本件係原告於87年及88年間無進銷貨事實，開立統一發票予萬和企業社等3家行號，銷售額合計174,983,200元，並申報銷貨退回金額合計160,983,200元，同時取得助榮公司等13家公司虛開之統一發票銷售額合計564,450,340元，並申報進貨退出金額合計480,119,600 元，致虛報進項稅額3,519,237 元，經臺北縣調查站及被告查獲之事實，有臺北縣調查站通報函、專案申請調檔統一發票查核清單及調查筆錄等資料影本附原處分卷可稽，復為原告所不爭執。告因而核定補徵原告營業稅額3,519,237 元，並科處罰鍰24,634,600 元，經復查決定，追減營業稅額5,400 元及罰鍰17,607,000元。原告不服，循序提起本件訴訟，如事實欄所載，主張其無故意過失。經查：( 一) 、在行政程序中，依照民法第224 條規定「債務人之代理人或使用人關於債之履行有故意或過失時，債務人應與自己之故意或過失負同一責任。．．．」所蘊含之法理，行政程序當事人之代理人或使用人有故意或過失行為時，除非法律有特別規定，行政程序當事人應與之負同一故意或過失責任（參照改制前行政法院91年判字第1804號、87年判字第1040號、86年判字第1287號及84年判字第2556 號判決）。原告自承委任龍瀚工商會計事務所承辦記帳及稅款報繳業務，則對龍瀚工商會計事務所在進行此承辦之記帳及稅款報繳之行政程序中，所發生之故意或過失，已應負同一責任。原告主張為原告取具不實進項憑證申報乙事，非在原告委任龍瀚工商會計事務所處理事務之範圍，自難認此部分經原告授與彼等代理權，而應就彼等之故意或過失負同一責任云云，並不足採。

( 二) 、原告之負責人甲○○於92年4 月16日在受調查局台北縣調查站調查時，自承原告公司應納營業稅都交由龍瀚工商會計事務所代繳，係都是將每次應繳的稅額，大部分均以現金交給龍瀚工商會計事務所，平均每個月約繳納營業稅2 萬至5 萬多元不等，1 年約20餘萬元以上，此有調查筆錄在原處分卷( 第16頁) 可證。然實際上龍瀚工商會計事務所每月代原告申報繳納稅額或僅有數百元，數千元，1萬餘元，2 萬餘元，甚或留抵稅額( 即無庸繳納) ，87年營業稅繳納共22,479元，88年則41,719元，此有申報書查詢表在卷為證。即原告交予龍瀚工商會計事務所繳納營業稅之金額與龍瀚工商會計事務所實際代繳納營業稅之金額，相差甚鉅。龍瀚工商會計事務所實際代原告繳納營業稅後，依常情應會將繳納憑證( 收據) 交予原告，多退少補原告交予龍瀚工商會計事務所繳納營業稅之金額，原告自能有疑而追查，而能知其犯行，其仍聽任龍瀚工商會計事務所人員續為本件之違章行為，而生違章結果，已屬故意。如龍瀚工商會計事務所實際代原告繳納營業稅後，不將繳納憑證( 收據) 交予原告，原告未加索取，長達一、二年致未能發現可疑而追查，致生違章結果，亦不免疏失責任，自無從免罰。

(三)、 「四、本表訂定之裁罰金額或倍數達稅法規定之最高限或最低限，而違章情節重大或輕者，仍得加重或減輕其罰，至稅法規定之最高限或最低限為止，惟應於審查報告敘明其加重或減輕之理由。」為稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表使用須知第4 點所明定。被告依龍瀚工商會計事務所人員莫凱婷及李再領違反稅捐稽徵法，經臺灣板橋地方法院檢察署檢察官起訴之起訴書( 附於原處分卷) ，審酌原告違章情節，因原告係不知情之受害人，其違章情節確較輕微，而按所漏稅額3,513,837 元處2 倍罰鍰7,027,600 元，並無不合。原告主張有類似案例，僅裁罰1 倍云云，未舉證以實其說，並不可採。

(四)、原告所舉各判決並非判例，無拘束本件判決之效力，應予敘明。

四、從而，原處分補徵原告營業稅額3,519,237 元，並科處罰鍰7,027,600 元，並無違法，訴願決定予以維持，亦無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

五、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3 項前段，判決如主文。

第三庭審判長法 官 姜素娥

 法 官 吳東都