臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)95年度訴字第00250號

• 裁判案由: 營利事業所得稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 95 年 08 月 30 日

臺北高等行政法院判決
95年度訴字第00250號
原　　　告　祥和興投資股份有限公司
代　表　人　甲○○○董事長）
訴訟代理人　閔惠玲（會計師）
被　　　告　財政部臺灣省北區國稅局
代　表　人　許虞哲（局長）
訴訟代理人　乙○○
丙○○
上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國94年12月15日台財訴字第09400543430 號（案號：00000000）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
壹、事實概要：
原告民國（下同）89年度未分配盈餘申報，列報未分配盈餘新台幣（下同）0 元，經被告查獲漏報取自詮欣股份有限公司（以下簡稱詮欣公司）之股利所得4,578,390 元，核定未分配盈餘4,578,390 元，加徵10% 營利事業所得稅457,839
元外，並處以1 倍之罰鍰457,800 元。原告對罰鍰處分不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經財政部94年7 月14日台財訴字第09400167980 號訴願決定「原處分（復查決定）撤銷，由原處分機關另為處分。」，嗣被告重核復查結果，以94年8 月30日北區國稅法一字第0940023315號復查決定（下稱原處分）追減罰鍰228,900 元，變更罰鍰為228,900 元。原告仍表不服，提起訴願，復遭財政部訴願決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
貳、兩造聲明：
一、原告聲明：求為判決
㈠、訴願決定及原處分不利於原告部分均撤銷。
㈡、訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明：求為判決如主文所示。
參、兩造之爭點：
一、原告主張之理由：
㈠、茲以本件原告89年度營利事業所得稅未分配盈餘申報案，經原告依法於91年5 月31日辦妥，該相關之89年度營利事業所得稅核定通知書並奉被告於91年6 月6 日核定在案，後原告於92年7 月間自行查悉該申報案漏未加計當年度依所得稅法或其他法律規定不計入所得課稅之所得額（即所獲配轉投資公司詮欣公司分配之股票股利）金額4,578,390 元，致短計應納稅額457,839 元，原告旋即依稅捐稽徵法第48條之1 規定，於92年7 月11日自動補繳該短漏稅額457,839 元，並於92年7 月15日補辦更正申報。其後於次日即92年7 月16日接獲被告通知函囑原告應於92年7 月25日提示90年度帳簿憑證等相關資料，供查核原告90年度結算申報案。
㈡、再以89年度營利事業所得稅未分配盈餘申報案，原告於91年5 月31日辦理申報時，因未確實掌握轉投資公司所分配股票股利數據，致漏報未分配盈餘4,578,390 元及同年度股東可扣抵稅額帳戶變動明細申報表亦漏計入該相關股東可扣抵稅額，因該漏報未分配盈餘係轉投資公司所分配股票股利，其稅務作業除由被投資公司開立股利憑單寄交受領股利之投資人外，並將再由被投資公司彙總申報稅捐稽徵機關，供稅捐稽徵機關對投資人所申報之所得額作歸戶交查勾稽，故本筆所得納稅義務人絕無逃漏之可能，原告確實係作業疏忽，絕無故意藉漏報系爭所得以圖規避稅負。原告爰於92年7 月間自行查悉之際，旋即於同年7 月11日及15日分別自動補繳及補報所漏稅額，俾以符合稅捐稽徵法第48條之1 第1 項規定之要件免除罰則。
㈢、蓋稅捐稽徵法第48條之1 其立法意旨在鼓勵有短漏報稅捐者自新，財政部為杜徵納雙方因調查作業及調查基準日迭生爭議並於80年8 月16日以台財稅第801253598 號函重行訂定「稅捐稽徵法第四十八條之一所稱進行調查之作業步驟及基準日之認定原則」內容就各稅不同項目稽徵機關應為之調查作業步驟及調查基準日之認定原則做詳實具體之規定，徵納雙方自應共同遵守。按前開函釋即規定，「對營利事業所得稅未列選之查帳案件，若經審查發現有異常之案，即應於當日發函通知營利事業限期提供帳簿憑證等相關資料接受調查，以確認異常事項，並以函查日（即發文日）為調查基準日。」按所稱「進行調查」，亦應指有充分之事實證明有關機關對某一特定個案異常之狀況，積極開始進行進一步了解之行為而言。
㈣、按被告所陳本件係屬92年2 月26日派查之非擴大未列選案件，初查按電腦異常資料核對結果，認原告涉嫌未加計當年度依所得稅法或其他法律規定不計入所得課稅之所得額，乃於92年5 月13日進行「調閱」原告本年度各類所得資料清單及股利憑單等資料，認有涉嫌違章等節，何以被告未依前段函釋調查作業規定於察覺異常當日發函通知原告提供資料接受調查，遲至92年7 月15日原告自動補申報，方以本件涉嫌違章情節重大，始改按調帳查核。又被告對原告89年度營利事業所得稅核定通知書中，所核定本件系爭未分配盈餘依所得稅法第42條規定免計入所得額課稅之股利淨額或盈餘淨額欄金額誤核為0 元（正確應為該轉投資獲配股利金額4,578,390 元），顯系被告就本件結算申報案其內部資料亦自存有疏漏錯誤情形，按本件原告於89年度僅受配該詮欣公司一筆股利收入，金額即係4,578,390 元，倘如被告所言確已察覺異常，欲進一步調查違章情節，應無須複雜之查核程序，逕查證轉投資公司所通報之股利憑單勾稽申報書內容，即可查悉違章並據為處分，以目前稽徵機關之高度行政效率，又何待原告自動於92年7 月11日及15日分別補繳及補報所漏稅額後，方調帳查核。另被告引用財政部賦稅署92年8 月15日台稅六發字第0920454349號函內容，因該函令並未收納於財政部稅制委員會編纂之法令彙編，故應僅對該函所解釋之個案具約束力，對本件應不具規範效力。
㈤、綜上，本件被告一再所陳其係於92年5 月間已察覺原告異常情形，並已針對疑似異常違章情事進行調查，實無具體事證以實其說，而原告於被告積極調查之函查日（92年7 月16日）前，即本誠實納稅原則分別於92年7 月11日及15日自動補繳及補報所漏稅額，應審酌實情按稅捐稽徵法第48條之1 及函頒之執行認定原則撤銷罰鍰處分、重核復查決定及訴願決定不利於原告部分。
二、被告主張之理由：
㈠、被告所屬汐止服務處原查依電腦異常資料察覺原告當年度有依所得稅法規定不計入所得課稅之所得額4,578,390 元未計入未分配盈餘申報，原告雖於92年7 月15日自行補繳稅款並辦理更正申報，惟原查於同年5 月12日即進行調閱原告本年度各類所得資料清單及股利憑單等資料，認為涉有違章，乃於同年7 月15日簽請改為調帳案件，係被告原查主動查獲，且依財政部80年8 月16日台財稅第801253598 號函有關各稅－其他涉嫌漏稅案件之作業步驟及基準日之認定原則3 規定：「進行調查之作為有數個時，以最先作為之日為調查基準日。」，本件最先作為之日係92年5 月12日，原告於調查基準日後始辦理補繳及補報，核無稅捐稽徵法第48條之1 補稅免罰規定之適用。另原告91年5 月31日申報90年度股東可扣抵稅額帳戶變動明細申報表，已列報系爭所得之可扣抵稅額（期初餘額1,819,910 元），本件未分配盈餘亦於同日申報，原告所稱申報時未確實掌握轉投資公司所分配股票股利，核不足採。本件被告原按所漏稅額457,839 元處1 倍罰鍰457,800 元（計至百元止），經於94年8 月30日重核復查決定依修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定改按所漏稅額457,839 元處0.5 倍罰鍰228,900 元（計至百元止），並無違誤。
㈡、依財政部70年2 月19日台財稅第31318 號函釋規定，稅捐稽徵法第48條之1 自動補報補繳免罰之規定，係以未經檢舉及未經稽徵機關或本部指定之調查人員進行調查為要件，是違章漏稅案件，經有權處理機關主動察覺或查獲者，即無該免罰規定之適用。被告所屬汐止服務處原查依電腦異常資料察覺原告當年度有依所得稅法規定不計入所得課稅之所得額4,578,390 元未計入未分配盈餘申報，原告雖於92年7 月15日自行補繳稅款並辦理更正申報，惟原查於同年5 月13日即進行調閱原告本年度各類所得資料清單及股利憑單等資料，股利憑單上所得人姓名及統一編號皆載明原告，本件不待發函向原告調帳，其本年度未分配盈餘申報，漏未加計取自詮欣公司之股利所得淨額4,578,390 元，違章事證已臻明確，且原告91年5 月31日申報90年度股東可扣抵稅額帳戶變動明細申報表時，已有列報系爭所得之可扣抵稅額（期初餘額1,819,910 元），竟於同日申報本年度未分配盈餘時漏未申報系爭所得，縱主張其無故意，其應注意並能注意而不注意，亦屬有過失。又本件違章漏稅案件係被告原查主動查獲，依財政部80年8 月16日台財稅第801253598 號函有關各稅－其他涉嫌漏稅案件進行調查之作業步驟及基準日之認定原則3 及參據財政部賦稅署92年8 月15日台稅六發字第0920454349號函說明二後段：「除查有其他最先調查之作為，稽徵機關函查公文書上所載發文日期，應足以認定稽徵機關已著手進行調查」意旨，本件最先調查作為之日係92年5 月13日調閱股利憑單日（違章情事已確立），非92年7 月16日發函調帳日，原告於調查基準日後始辦理補繳及補報，依前揭函釋意旨，本件即無稅捐稽徵法第48條之1 補稅免罰規定之適用，被告原按所漏稅額457,839 元處1 倍罰鍰457,800 元（計至百元止），經於94年8 月30日重核復查決定依修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定改按所漏稅額457,839 元處0.5 倍罰鍰228,900 元（計至百元止），並無違誤，應予維持。
理 由
一、按「營利事業已依第一百零二條之二規定辦理申報，但有漏報或短報未分配盈餘者，處以所漏稅額一倍以下之罰鍰。」所得稅法第110 條之2 第1 項定有明文。
二、查原告89年度未分配盈餘申報，列報未分配盈餘0 元，經被告以原告漏報取自詮欣公司之股利所得4,578,390 元為其查獲，核定未分配盈餘4,578,390 元，加徵10% 營利事業所得稅457,839 元外，並處以1 倍之罰鍰457,800 元。原告對罰鍰處分不服，經財政部撤銷維持原處分之復查決定，嗣經被告重核以94年8 月30日北區國稅法一字第0940023315號復查決定，追減罰鍰228,900 元，變更罰鍰為228,900 元。原告猶不服，提起訴願，復遭駁回等事實，有原告89年度營利事業所得稅核定通知書、未分配盈餘申報書、營利事業所得稅未分配盈餘稅額自動補報繳款書、被告處分書、如事實概要所述之復查決定書及財政部94年7 月14日台財訴字第09400167980 號訴願決定書、94年12月15日台財訴字第09400543430 號訴願決定書影本分別附於原處分卷及本院卷可稽，自堪信為真實。
三、原告循序提起本件行政訴訟，主張：原告於91年5 月31日辦理申報時，因未確實掌握轉投資公司所分配股票股利數據，致漏報未分配盈餘4,578,390 元及同年度股東可扣抵稅額帳戶變動明細申報表亦漏計入該相關股東可扣抵稅額，因該漏報未分配盈餘係轉投資公司所分配股票股利，其稅務作業除由被投資公司開立股利憑單寄交受領股利之投資人外，並將再由被投資公司彙總申報稅捐稽徵機關，供稅捐稽徵機關對投資人所申報之所得額作歸戶交查勾稽，故本筆所得納稅義務人絕無逃漏之可能，原告確實係作業疏忽，絕無故意藉漏報系爭所得以圖規避稅負。原告於92年7 月間自行查悉之際，旋即於同年7 月11日及15日分別自動補繳及補報所漏稅額，俾以符合稅捐稽徵法第48條之1 第1 項規定之要件免除罰則。且被告未依80年8 月16日以台財稅第801253598 號函釋調查作業規定於察覺異常當日發函通知原告提供資料接受調查，遲至92年7 月15日原告自動補申報，方以本件涉嫌違章情節重大，始改按調帳查核，亦有可疑云云。是本件爭點厥在原告是否在被告調查前即已補報並補繳所漏稅額？
四、本院之判斷：
㈠、按「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉及未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，左列之處罰一律免除；其涉及刑事責任者，並得免除其刑：．．．二、各稅法所定關於逃漏稅之處罰。」為稅捐稽徵法第48條之1 第1 項第2 款所明定，乃以未經檢舉及未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查為免罰要件，是違章漏稅案件，經有權處理機關主動察覺或查獲者，即無該規定之適用。又「稅捐稽徵法第四十八條之一自動補報免罰之規定，以未經檢舉及未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查為要件．．．惟條文中所稱『經檢舉』一語，並未限定檢舉人之身分，亦未限定須向稽徵機關或財政部指定之調查人員檢舉。故違章漏稅案件，經人向有權處理機關檢舉或經有權處理機關主動察覺或查獲者，均屬經檢舉之案件，無稅捐稽徵法第四十八條之一補稅免罰規定之適用。」亦經財政部70年2 月19日台財稅第31318 號函函釋在案，核該函釋意旨，乃財政部於主管機關權責，提供其所屬稽徵機關本身就有無稅捐稽徵法第48條之1 補稅免罰規定適用之認定方法所為之指示，無違稅捐稽徵法之立法本旨，且屬事實認定問題，稽徵機關辦理相關案件自得以之為認定標準。
㈡、經查，本件原告89年度未分配盈餘申報，漏未加計取自詮欣公司之股利所得淨額4,578,390 元，已經原告於92年7 月15日檢附更正後之未分配盈餘申報書及補繳額繳款書（已於92年7 月11日自行補繳應納稅額457,839 元）等資料，向被告申請更正申報之事實，固為兩造所不爭，並有原告申請書及上述資料附於原處分卷可稽。惟被告所屬承辦人員因依電腦異常資料察覺原告當年度有依所得稅法規定不計入所得課稅之所得額4,578,390 元，未計入未分配盈餘申報，已於92年5 月13日調閱原告股利憑單、89年度綜合所得稅各類所得資料清單，並於同年5 月30日調查銓欣公司89年度營利事業所得稅申報資料，已由股利憑單勾稽原告申報書查得原告漏報系爭未分配盈餘，則有原告上述日期列印之該股利憑單、清單、暨扣繳單位資料查詢、申報書歷史資料查詢作業及查調安全管制紀錄清單等件影本附於原處分卷可憑。足見被告在原告補報及補繳上開漏稅前，即已查獲原告漏報未分配盈餘之事證甚明。是被告以其早於原告補報並補繳上開漏稅前，即就系爭漏稅進行調查，而無前開免罰規定之適用，乃從新從輕依財政部93年3 月29日台財稅字第0930451133號令發布修正之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」中，有關營利事業已依所得稅法第102 條之2 規定辦理申報，但有漏報或短報未分配盈餘其所漏稅額超過5 萬元規定，重核復查決定按所漏稅額處以0.5 倍之罰鍰228,900 元，於法即無不合。至被告就本件原告結算申報內部資料是否有誤，乃與原告之違章行為無涉，併此敘明。
㈢、另財政部80年8 月16日台財稅第801253598 號函重行訂定之「稅捐稽徵法第四十八條之一所稱進行調查之作業步驟及基準日之認定原則」，其中營利事業所得稅未列選之查帳案件及擴大書面審核案件之調查作業步驟及調查基準日之認定原則作業步驟3 規定，經審查發現有異常之案件，應於當日發函通知營利事業限期提供帳簿憑證等相關資料接受調查，以確認異常事項，並以函查日（即發文日）為調查基準日，乃主管稽徵機關為免調查基準日舉證之爭議，所為認定之解釋，並非否定實際調查基準日之認定。是縱本件被告未於發現異常當日發函原告屬實；惟誠如原告所言：「被告逕查證轉投資公司所通報之股利憑單勾稽申報書內容，即可查悉違章並據為處分」（見本院卷起訴狀第6 頁倒數第9 、10行），單憑股利憑單即可與原告申報書勾稽確認本件違章，則被告所屬承辦人員於查覺原告本件違章時，未即時發函通知原告限期提供帳簿憑證等相關資料接受調查，雖不符上述原則規定，然此行政作業之疏失，仍無礙前揭被告所屬人員早於92年5 月13日即查獲原告漏報之具體事證之認定。
五、綜上所述，原告之主張尚無可採。原處分依首揭規定為上開裁罰，於法並無不合，訴願決定遞予維持，亦無違誤，原告猶執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3
項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　95　　年　 　8　　月　 30 　 日第七庭審判長法 官　黃本仁
法 官　黃秋鴻
法 官　林玫君
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中　　華　　民　　國　　95　　年　 　8　　月　 30 　 日書記官　黃明和