臺北高等行政法院判決

原告

韋成國際有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

蕭明哲律師

訴訟代理人

賴傳智律師

被告

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

陳文宗

訴訟代理人

乙○○

上列當事人間因菸酒稅法事件，原告不服財政部中華民國95 年7月24日台財訴字第09500303330 號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟。本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：本件原告於民國91年1 月17日、22日、26日、28日及29日銷售臺灣省菸酒公賣局（現行名稱為臺灣菸酒股份有限公司，下稱臺灣菸酒公司）產製之舊裝米酒共223,200瓶；另有訴外人施明宏於91年1 月27日至30日間銷售菸酒稅法專賣前米酒，其中12,000瓶係向原告調貨，原告以超過原專賣價格出售，違反菸酒稅法第21條規定。案經內政部警政署刑事警察局（下稱刑事警察局）查獲，通報被告審理違章成立，乃按查明認定瓶數處每瓶2,000 元之罰鍰合計新臺幣（下同）470,400,000 元。原告不服，主張銷售系爭米酒，係原告為履行買賣契約而按進貨成本加計利潤後售予全國加油站股份有限公司（以下簡稱全國加油站）及施明宏，並無囤積米酒高價出售之違法行為云云，申經被告復查決定予以駁回。原告不服，復向財政部提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明：

⒈訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。

⒉訴訟費用由被告負擔。

㈡被告聲明：

⒈駁回原告之訴。

⒉訴訟費用由原告負擔。

三、兩造之爭點：

㈠原告主張之理由：

⒈被告以施明宏於91年1 月27日至30日間銷售菸酒稅法專賣前米酒，其中12,000瓶（500 箱）係向原告調貨。惟查，原告與施明宏間未訂有買賣米酒之契約，其真正事實係為原告借發票予施明宏之用，是並無買賣12,000瓶米酒之情事。故被告所指之9,800 箱需扣除500 箱，是原告僅出售223,200 瓶（95000 箱）予全國加油站，合先敘明。

⒉按菸酒稅法第21條：「本法施行前專賣之米酒，應依原專賣價格出售。超過原專賣價格出售者，應處每瓶2 千元之罰緩。」其立法目的係為維護消費者利益，以遏阻菸酒之經銷及零售商於菸酒專賣改制前囤積米酒，再於改制後高價出售以影響市場供需秩序，並藉機賺取暴利之不法行為。換言之，如行為人無囤積事實以及低買高賣賺取暴利之行為者，自非本法所欲課處相繩之對象。

⒊查原告設立於84年，主要業務為菸酒之買賣。於90年12月間原告與全國加油站訂有米酒買賣契約，並言明交貨日期為91年1 月間，當時適逢菸酒轉賣改制，舊裝米酒之售價暴漲，原告為履行前開賣賣契約，而向零售廠商承買舊裝米酒，雖知零售廠商價格過高仍不得不照價承買，前開之購入價格已非原告一介小小供應商所得掌控；且原告如不高價承買米酒，勢必將遭全國加油站以違約等語責難，甚獲需賠償鉅額違約金，是原告除同意按上游供貨商之價格購進米酒外，別無他法。

⒋90年12月間因全國加油站有與原告訂購米酒，並言明交貨期間為91年l 月間，而原告為履行前開買賣契約，遂四處向不特定零售商蒐購舊裝米酒，此有原告公司負責人甲○○91年7 月17日於內政部警政署刑事警察局偵七隊之偵訊筆錄可稽，足見原告公司並無囤積米酒之事實。

⒌另查，原告為履行前述與全國加油站之買賣契約，曾委請根本商行負責人陳李雪嬌女士，代向訴外人謝慶選以每箱米酒1,270 元調貨，又觀諸謝慶選91年7 月19日於內政部警政署刑事警察局偵七隊之偵訊筆錄，謝慶選當初均係以每箱1,150 元至1,230 元向不特定人調貨。如此勾稽比對，可知當初原告為履行對全國加油站之買賣合約而向不特定經銷商調貨之成本約係1,200 多元，而售予全國加油站之價格則係在每箱1,240 元至1,300 元間，每箱獲利不過數十元爾，並無低買高賣牟取暴利之事實。

⒍又按一般買賣契約中出賣人之責任，僅係按約於交貨期限內將訂單之貨物交付買受人，除雙方有特約情況，否則出賣人自第三人處承買復再行轉賣予買受人之行為，乃商業交易行為之常態，從而出賣人轉手交易之價格係以自第三人承買時之價格為計算基礎再加合理利潤，此乃商業交易係以獲利為目的所當然爾。故參諸原告當時購貨憑證得知，原告皆係以1 箱1,100 元之價格購進米酒，其轉手價格所賺得利潤至多不過蠅頭小利爾，與所謂之暴額利潤自有相當差距；再者，原告自零售廠商承買後，旋即出售予全國加油站，並無囤積之事實，蓋參照前開購貨憑證，原告遲自91年1 月間仍須四處向供應商調貨轉售全國加油站，足徵原告身邊根本無任何存貨。試想，倘原告有意藉機牟取暴利，則當時米酒價格一片高漲聲中，原告何不囤積大量米酒及以更高價格出售全國加油站？因原告根本無藉機圖利之意（故意定高價出售舊裝米酒），更無圖利之事實（囤積米酒）也，故與前開之立法目的所欲規範之行為人有別。是被告未量本法之立法目的及其意旨即遽以課處原告鉅額罰緩，此處分於法自有未洽。

⒎退步言之，倘原告之出售行為確符合上揭菸酒稅法第21條之立法目的，按上揭條文明文「本法施行前專賣之米酒，應依原專賣價格出售。超過原專賣價格出售者，應處每瓶2 千元之罰緩。」是被告據以處罰原告之出售行為便課予如此高價之罰緩。若以比例原則審查該立法，實其有立法違誤之處。蓋處以每瓶2 千元之高額罰緩，固可收避免囤積居其及影響市場供需之效，惟立於「最小侵害原則」及「狹義比例原則」之立場，如此高額之罰緩能否謂各種手段中侵害最小者？是否該手段所可能引致之損害和所欲達成之目的有嚴重失衡之情形發生？則不無有推究之餘地。經查原告之購貨憑證，縱認其有所謂之不法所得，其每瓶可獲之利潤不過蠅頭小利爾，詎原告竟被依菸酒稅法第21條規定驟處每瓶2 千元之罰緩，共計470,400,000 元，以原告之資本額實難負擔如此之天價罰緩。

⒏承上，立於「最小侵害原則」之立場，為避免市場上有囤積米酒進而影響供需秩序等情事，高額之罰緩顯非係唯一有效之手段，直接沒收所販售之米酒抑或剝奪其不法利益所得亦可收其功效。且自「狹義比例原則」之觀點審究，原告縱有違法販賣之事實，其所受有之利益幾希，然受有之懲罰卻極鉅，縱該鉅額罰緩係屬合法之唯一措施，然手段與目的間確有極度失衡之情形，致原告財產過度之負擔，因此無法通過「狹義比例原則」之審查。

⒐綜上所述，原告之出售行為不實質違反菸酒稅法第21條之立法目的。退步言之，縱原告之出售行為確與上揭立法目的符合，惟該法對囤積米酒得利的行為，不問販售的數量、價格及犯罪情節輕重皆處以每瓶2 千元之罰緩，此已剝奪了法官之裁罰空間及違反比例原則，有違憲之虞。

㈡被告主張之理由：

⒈按「本法施行前專賣之米酒，應依原專賣價格出售。超過原專賣價格出售者，應處每瓶新臺幣2 千元之罰鍰。」；「本法施行日期，由行政院定之。」分別為菸酒稅法第21條及第23條第1 項所明定。又「『菸酒稅法』業奉行政院90年11月29日台90財字第069671號令公布該法之施行日期自91年元月1 日起施行。」為財政部90年12月3 日台財稅第090068492 號函所明釋。

⒉原告主張銷售系爭米酒，係原告為履行買賣契約而按進貨成本加計利潤後售予全國加油站及施明宏，並無囤積米酒高價出售之違法行為云云：

⑴查臺灣省菸酒公賣局產製之米酒在專賣改制後必需回歸正常稅制課稅，為避免業者囤積米酒及抬高售價，造成市場供需失序，特於菸酒稅法（經奉行政院核定自91年1 月1 日起施行）第21條明定，菸酒稅法施行前產製之米酒，於菸酒稅法施行後仍應依原專賣價格出售，如以超過原專賣價格出售者，一經查獲，應處每瓶2 千元之罰鍰，俾從制度上根除囤積米酒牟取不當利益之誘因。

⑵次查原告於91年1 月間銷售9,800 箱（每箱24瓶）共235,200 瓶米酒予全國加油站及施明宏，售價每箱1,240元至1,300 元間不等，總價12,694,000元。上開交易原告分別開立91年1 月17日號碼LA00000000、LA00000000，1 月22日號碼LA00000000、LA00000000、LA00000000，1 月26日號碼LA00000000、LA00000000、LA00000000，1 月28日號碼LA00000000、LA00000000、LA00000000、LA00000000、LA00000000、LA00000000，1 月29日號碼LA00000000、LA00000000、LA00000000共17紙統一發票予全國加油站，該加油站於91年1 月22日、29日、30日及91年2 月1 日由世華聯合商業銀行將價款12,074,000元分次匯予原告，另施明宏背書轉讓支票620,000 元存入甲○○富邦商業銀行帳戶，有甲○○、王贈嘉（全國加油站採購人員）及施明宏3 人偵訊筆錄、世華聯合商業銀行匯出匯款回條、安泰商業銀行支票、富邦商業銀行客戶存提記錄單、上揭統一發票影本及刑事警察局通報資料可稽，相關事證明確。原告以超過原專賣價格出售系爭米酒為其所不爭，其主張為履約而售價高於專賣價格，非實質違反稅法乙節，核不足採。

理由

一、被告代表人原為凌忠嫄，96年8 月10日變更為陳文宗，茲由其具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。

二、按「本法施行前專賣之米酒，應依原專賣價格出售。超過原專賣價格出售者，應處每瓶新臺幣2 千元之罰鍰。」；「本法施行日期，由行政院定之。」分別為菸酒稅法第21條及第23條第1 項所明定。又「『菸酒稅法』業奉行政院90年11月29日台90財字第069671號令公布該法之施行日期自91年元月1 日起施行。」亦經財政部90年12月3 日台財庫第0900068492號函轉知在案。

三、本件事實概要已如前述，有相關原處分卷可稽，堪予認定。原告不服，循序提起行政訴訟，主張：㈠被告裁罰事實中所指原告銷售12,000瓶（500 箱）米酒予施明宏一節，實為施明宏向向原告借用發票，並無買賣12,000瓶米酒之情事。㈡又菸酒管理法第21條其立法目的係為維護消費者利益，以遏阻菸酒之經銷及零售商於菸酒專賣改制前囤積米酒，再於改制後高價出售以影響市場供需秩序，並藉機賺取暴利之不法行為，換言之，如行為人無囤積事實以及低買高賣賺取暴利之行為者，自非本法所欲課處相繩之對象。本件原告因與全國加油站定有買賣契約，履行前開買賣契約時，適逢菸酒專賣改制，舊裝米酒售價暴漲，雖知零售廠商價格過高，仍不得不照價承買，以免違約。又原告當時銷售該批米酒僅獲得蠅頭小利，且自零售廠商承買後旋即出售予並無囤積之事實，被告未審酌本法之立法意旨，遽予鉅額罰鍰相絕，自有未洽。㈢縱原告之出售行為確有與上揭立法目的符合，惟該法對囤積米酒得利的行為，不問販售之數量、價格及犯罪情節輕重皆處以每瓶2 千元之罰鍰，此已剝奪法官之裁罰空間及違反比例原則，有違憲之虞云云。

四、經查，原告於91年1 月間將系爭前臺灣省菸酒公賣局產製之舊裝米酒9,800 箱（每箱24瓶）共235,200 瓶米酒，以每箱售價1,240 元至1,300 元間不等，銷售予全國加油站及施明宏等情，有甲○○、王贈嘉（全國加油站採購人員）及施明宏3 人偵訊筆錄、世華聯合商業銀行匯出匯款回條、安泰商業銀行支票、富邦商業銀行客戶存提記錄單、前揭統一發票影本及刑事警察局通報資料可稽。施明宏於警訊中供承：「（問：你是否於91年1 月27日至30日買進米酒？數量為何？寶特瓶式玻璃瓶包裝？向何人買進？買進價格？如何送貨及送達地點？有否開立發票？付款方式？）答：有買進米酒。數量5 百箱。寶特瓶包裝。向韋成國際有限公司甲○○女子調貨。買進價格為每箱（24瓶）新台幣（以下同）1,240 元，全部價格為62萬元。由甲○○女子請貨車送達全宏加油站。有開立發票。貨到點收無誤後全宏加油站開立支票交給貨車司機拿走。」等語，並有施明宏背書轉讓發票日均為91年1 月30日，面額各567,500 元、52,500元（合計620,000 元）之安泰商業銀行支票各1 張，及存入甲○○富邦商業銀行帳戶之客戶存提記錄單附於原處分卷可稽。即施明宏於警訊中已坦承向原告買受12,000瓶米酒之事實，並有支付貨款之事證，足明原告與施明宏間確有買賣該12,000瓶米酒之情事，原告推稱其係出借發票予施明宏，非出售米酒予施明宏云云，並不可採。本件為原告以高於專賣價格之售價出售系爭米酒之事實，應堪認定。

五、惟按「菸酒稅法第21條規定：『本法施行前專賣之米酒，應依原專賣價格出售。超過原專賣價格出售者，應處每瓶新臺幣2 千元之罰鍰。』其有關處罰方式之規定，使超過原專賣價格出售該法施行前專賣之米酒者，一律處每瓶新臺幣2 千元之罰鍰，固已考量販售數量而異其處罰程度，惟採取劃一之處罰方式，於個案之處罰顯然過苛時，法律未設適當之調整機制，對人民受憲法第15條保障之財產權所為限制，顯不符妥當性而與憲法第23條之比例原則尚有未符，有關機關應儘速予以修正，並至遲於本解釋公布之日起屆滿一年時停止適用。系爭規定修正前，依該規定裁罰及審判而有造成個案顯然過苛處罰之虞者，應依菸酒稅法第21條規定之立法目的與個案實質正義之要求，斟酌出售價格、販賣數量、實際獲利情形、影響交易秩序之程度，及個案其他相關情狀等，依本解釋意旨另為符合比例原則之適當處置，併予指明。」為97年4 月18日司法院釋字641 號解釋在案；該解釋理由並指明：「對人民違反行政法上義務之行為處以罰鍰，其違規情節有區分輕重程度之可能與必要者，應根據違反義務情節之輕重程度為之，使責罰相當。立法者針對特別應予非難之違反行政法上義務行為，為求執法明確，以固定之方式區分違規情節之輕重並據以計算罰鍰金額，而未預留罰鍰之裁量範圍者，或非憲法所不許，惟仍應設適當之調整機制，以避免個案顯然過苛之處罰，始符合憲法第23條規定限制人民基本權利應遵守比例原則之意旨。……至於處以罰鍰之方式，於符合責罰相當之前提下，立法者得視違反行政法上義務者應受責難之程度，以及維護公共利益之重要性與急迫性等，而有其形成之空間。菸酒稅法第21條規定，乃以「瓶」為計算基礎，使超過原專賣價格出售該法施行前專賣之米酒者，每出售一瓶，即處以新臺幣2 千元之罰鍰，受處罰者除有行政罰法減免處罰規定之適用者外，行政機關或法院並無綜合個案一切違法情狀以裁量處罰輕重之權限，立法固嚴，揆諸為平穩米酒價格及維持市場供需，其他相關法律並無與菸酒稅法第21條規定達成相同立法目的之有效手段，且上開規定之違法行為態樣及法律效果明確，易收遏阻不法之效，是尚屬維護公益之必要措施。但該條規定以單一標準區分違規情節之輕重並據以計算罰鍰金額，如此劃一之處罰方式，於特殊個案情形，難免無法兼顧其實質正義，尤其罰鍰金額有無限擴大之虞，可能造成個案顯然過苛之處罰，致有嚴重侵害人民財產權之不當後果，立法者就此未設適當之調整機制，其對人民受憲法第15條保障之財產權所為限制，顯不符妥當性而有違憲法第23條之比例原則……。」。本件被告就原告販賣舊裝米酒235,200 瓶之違章行為，依菸酒稅法第21條裁處原告罰鍰470,400,000 元，固非無據，惟揆諸前揭司法院解釋意旨，菸酒稅法第21條之裁罰規定與憲法第23條之比例原則尚有未符，在有關機關未予修正前，對於依該規定裁罰及審判而有造成個案顯然過苛處罰之虞者，宜由原處分機關另行斟酌具體個案之出售價格、販賣數量、實際獲利情形、影響交易秩序之程度等相關情狀，另為符合比例原則之適當處置，本件原處分自不宜再予維持。

六、綜上，被告以原告銷售臺灣省菸酒公賣局產製之舊裝米酒235,200 瓶，未按菸酒稅法施行前專賣價格出售，依菸酒稅法第21條規定，按每瓶2,000 元處罰鍰470,400,000 元，顯然有違憲法第23條之比例原則，自有未合，原告訴請撤銷，為有理由，爰將訴願決定及原處分（即復查決定）均予撤銷，由被告機關重為復查決定時，遵照上揭解釋意旨，依菸酒稅法第21條規定之立法目的與個案實質正義之要求，斟酌出售價格、販賣數量、實際獲利情形、影響交易秩序之程度，及個案其他相關情狀等，另為符合比例原則之適當處置，或俟一年內修正菸酒稅法第21條後，再依稅捐稽徵法第48條之3從新從輕原則，重為裁處，併予指明。

七、兩造其餘主張陳述，於判決結果不生影響，無庸一一論列，併予敘明。

八、據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。

臺北高等行政法院第四庭