臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)95年度訴字第03444號

• 裁判案由: 營業稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 96 年 08 月 14 日
• 法官: 王立杰、周玫芳、劉錫賢
• 原告: 甲○○即華祥兒童教育出版社（或華祥兒童教育研

臺北高等行政法院判決
95年度訴字第03444號
原　　　告　甲○○即華祥兒童教育出版社（或華祥兒童教育研究出版社）
黃士菁即華祥兒童教育出版社（或華祥兒童教育研究出版社）
華祥管理顧問有限公司
代　表　人　甲○○
訴訟代理人　李振燦　律師
複　代理人　陳志誠　律師
被　　　告　財政部臺北市國稅局
代　表　人　許虞哲（局長）住同上
訴訟代理人　丙○○
乙○○
上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國95年8 月9 日臺財訴字第09500335070 號（案號：第00000000號）、第00000000000 號（案號：第00000000號）、第00000000000 號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：主 文
財政部95年8 月9 日臺財訴字第09500335070 號訴願決定及被告95年4 月7 日財北國稅法字第0950205749號原處分（即復查決定）不利於原告甲○○部分，均撤銷。
財政部95年8 月9 日臺財訴字第00000000000 號訴願決定及被告95年4 月26日財北國稅法字第0950203319號原處分（即復查決定）關於罰鍰部分，均撤銷。
原告黃士菁其餘之訴駁回。
原告華祥管理顧問有限公司之訴駁回。
訴訟費用由被告負擔2 分之1 ，餘由原告黃士菁負擔6 分之1 ，原告華祥管理顧問有限公司負擔6 分之2 。
事 實
一、事實概要：
原告甲○○獨資設立華祥兒童教育出版社【民國（下同）78年10月16日設立，現名為華祥兒童教育研究出版社（參見本院卷第114 頁】，係經營圖書出版業及幼教事業管理顧問業等商業，於89年5 月29日將「華祥兒童教育研究出版社」無條件讓渡其胞妹即原告黃士菁（二者有存續關係），原告華祥管理顧問有限公司則經營書籍出版、書籍雜誌零售業等商業。其中：（一）原告甲○○遭人檢舉於88年1 月1 日至89年5 月29日間銷售兒童書籍、提供教師訓練勞務收取研習費等，金額為新臺幣（下同）7,139,550 元，依法應給與他人憑證而未給與，卻短漏開統一發票並漏報銷售額，案經臺北市稅捐稽徵處查獲後交由被告接辦處理（營業稅業務自92年1 月1 日移撥被告，下同），經審理認定違章成立，初查於92年8 月26日以營業稅核定稅額繳款書核定補徵營業稅356,978 元，並按漏稅罰與行為罰從一重處罰，以違章案件罰鍰繳款書按所漏稅額處5 倍之罰鍰計1,784,800 元（計至百元止）。原告甲○○不服，主張華南商業銀行中華路分行活期存款帳戶（帳號：000000000000）之存入金額中，多筆係個人借貸及調現收入，原核定誤認為營業收入與事實不符云云，申請復查。案經被告審理認為：經查核檢舉人提供部分宣傳單中有關向教師收取費用、銷售出版圖書費用均指定劃撥至「郵政帳號：00000000，戶名：華祥兒童教育研究出版社」，另與其合作之補習班及安親班付款方式包括銀行轉帳或匯款、郵政劃撥及支票付款3 種方式，且原告甲○○分別開立郵局劃撥帳戶（帳號：00000000）、華南商業銀行中華路分行活期存款帳戶（帳號：000000000000）及支票存款帳戶（帳號：000000000000），戶名皆為「華祥兒童教育研究出版社」以供營業使用，其中華南銀行支票存款帳戶存入金額因大部分係由活期存款帳戶轉入，故予以排除，有關劃撥帳戶及華南銀行活期存款帳戶之存入金額扣除該2 帳戶之利息收入5,272 元及重複計算之營業收入243,990 元外，其餘因原告甲○○未依規定設立帳簿，逕依查得資料核定漏報銷售額7,139,550 元、應補徵稅額為356,978 元；另就罰鍰部分，則依財政部94年6 月2 日臺財稅字第09404539890 號令頒修正之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」規定，改按所漏稅額處3 倍罰鍰為1,070,900 元，遂以95年4 月7 日財北國稅法字第0950205749號復查決定書變更原罰鍰金額為1,070,900 元外，其餘復查駁回（下稱原處分1 ）。（二）原告黃士菁遭人檢舉於89年5 月30日至90年12月31日間（甲○○於89年5 月29日將「華祥兒童教育研究出版社」無條件讓渡與黃士菁，故89年5 月30日至90年12月31日間違章主體屬黃士菁）銷售兒童書籍、收取教師訓練研習費等，金額計10,917,911元（不含稅），依法應給與他人憑證而未給與，短漏開統一發票並漏報銷售額，案經臺北市稅捐稽徵處查獲後交由被告接辦處理，經審理認定違章成立，初查於92年8 月26日以營業稅核定稅額繳款書核定補徵營業稅545,896 元，並按漏稅罰與行為罰從一重處罰，以違章案件罰鍰繳款書按所漏稅額545,896 元處3 倍罰鍰計1,637,600 元（計至百元止）。原告黃士菁不服，補具系爭帳戶間之轉帳明細、調現明細及向其母何翠華、姐姐甲○○、阿姨何佩紋之現金借貸明細表等資料，主張被告所核定漏報銷售金額中有部分屬帳戶間轉帳及個人借貸云云，申請復查，另於復查期間補充說明，主張華南商業銀行中華路分行活期存款帳戶（帳號：000000000000）之存入金額中，3,139,000 元係由郵局劃撥帳戶（帳號：00000000）轉入，又其向何翠華、甲○○及何佩紋個人借貸金額為2,570,403 元等語。案經被告審理認為：3,139,000 元係由郵局劃撥帳戶（帳號：00000000）轉入，經被告核對審核結果屬實，准予自漏報營業收入中扣除，至於其向何翠華、甲○○及何佩紋個人借貸金額2,570,403 元部分，因原告黃士菁僅列表及在該銀行往來明細表中註記說明，未提示相關舉證資料或還款證明，亦無帳載紀錄可供查詢，本部分並無足採，故原核定漏報銷售額10,917,911元，扣除帳戶間互轉金額計3,139,000 元，漏報銷售額應變更為7,778,911 元，是原核定補徵稅額545,896 元亦應變更為388,946 元，罰鍰部分依財政部94年6 月2 日臺財稅字第09404539890 號令頒修正之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」規定，改按所漏稅額處3 倍罰鍰為1,166,80 0元（計至百元止），遂以95年4 月26日財北國稅法字第0950203319號復查決定，變更原核定補徵稅額為388,946 元，變更原罰鍰金額為1,166,800 元（下稱原處分2 ）。（三）原告華祥管理顧問有限公司遭人檢舉於89年3 月9 日至90年12月31日間（其代表人甲○○另因未依規定申請營業登記，擅自於89年1 月4 日至同年3 月8 日間營業，並銷售貨物（勞務）金額計1,139,983 元，為被告核定逃漏營業稅，業經本院於94年12月14日以93年度訴字2871號判決在案），經營師資仲介、提供教師訓練勞務及幼兒補習班等業務，銷售金額為14,119,663元（不含稅），依法應給與他人憑證而未給與，短漏開統一發票並漏報銷售額，案經臺北市稅捐稽徵處查獲後後交由被告接辦處理，經審理認定違章成立，初查於92年11月17日核定原告逃漏營業稅705,98 3元，除以營業稅核定稅額繳款書核定補徵705,983 元外，並按漏稅罰與行為罰從一重處罰，以違章罰鍰繳款書按所漏稅額處5 倍罰鍰計3,529,900
元（計至百元止）。原告華祥管理顧問有限公司不服，主張原核定誤認為營業收入與事實不符，且交易對象應由被告舉證，銀行往來帳戶亦應重新查核云云，申請復查。案經被告審理認為：原告華祥管理顧問有限公司代表人所有之郵局劃撥帳戶（帳號：00000000）、華南商業銀行中華路分行活期存款帳戶（帳號：000000000000）係供營業使用，據檢舉人提供「公司請款單三聯式處理流程」資料，其合作對象付款方式包括銀行轉帳或匯款、郵政劃撥及支票付款3 種，戶名及受款人皆為甲○○，且經抽樣華南商業銀行中華路分行活期存款帳戶（帳號：000000000000）存入數之存款人，皆表示匯款金額屬書款或教師薪資，另該帳戶每月15日提領金額含有支付教師薪資，符合原告華祥管理顧問有限公司相關說辭，足認此帳戶係供原告華祥管理顧問有限公司營業使用，又原告華祥管理顧問有限公司表示公司銀行存款及劃撥帳戶中，部分為私人用途款項應扣除，被告查證其所提資料，除銀行借款依土地銀行存摺影本核認及互助會借貸核認金額屬實准予扣除外，其他主張如稿費收入、信用卡借款及賣車收入，除賣車收入700,000 元尚可認定與營業收入明顯無關而准予扣除，其餘無具體事證可供採認，另對於上述2 帳戶中屬綜合所得稅退稅、退票、利息收入，甲○○本人存入數及依原告華祥管理顧問有限公司正常營業交易規模之存入情形與營業收入明顯無關者，亦准予排除外，餘因未依規定設置帳簿及詳實記載交易事項，逕依查得資料核定其漏報銷售額14,119,663元，應補稅額為705,983 元，尚無違誤；另就罰鍰部分，則依財政部94年6 月2 日臺財稅字第09404539890
號令頒修正之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」規定，改按所漏稅額處3 倍罰鍰為2,117,900 元（計至百元止），遂以95年5 月16日財北國稅法字第0950203296號復查決定，變更原罰鍰處分為2,117,900 元，其餘復查駁回（下稱原處分3 ）。原告均不服，提起訴願，亦遭決定駁回（訴願決定發文字號：原告甲○○部分為財政部95年8 月9 日臺財訴字第09 500335070號；原告黃士菁部分為財政部95年8 月9
日臺財訴字第00000000000 號；原告華祥管理顧問有限公司部分為財政部95年8 月9 日臺財訴字第00000000000 號），遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
（一）原告聲明：
⒈訴願決定及原處分不利原告部分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
（二）被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：
（一）原告主張之理由：
⒈原告甲○○部分：
⑴就被告據以認定戶名：華祥兒童教育出版社之華南銀行活儲帳號：000000000000帳戶所載88年度存入金額6,996,892 元、89年1 月1 日至89年5 月29日存入金額2,530,603元，兩者合計9,527,495元以上均為含稅金額，原告予以爭執並主張應再扣除下列非屬營業收入之存入金額：
①借款1,271,312元：原告甲○○前於訴願程序中提出
並主張上開華南銀行帳戶之存入金額中，有約1,271,312元，係向何翠華即原告甲○○之母親貸借之款項
，並提出何翠華之華南銀行活儲帳號：000000000000存摺轉入影本為證。然被告卻以上開借入1,271,312
元不符借貸金額一般均為整數即無百元以下尾數之經驗法則，原告甲○○僅提示存摺轉入，未提供還款證明，亦無任何帳載紀錄可供查核，所述自不足採信云云。惟查：借貸數額多寡，取決於貸、借雙方意思決定，並非必然須為整數，且借貸與否在於金錢交付，而非還款證明。故被告逕以不符借貸金額一般均為整數、未提示還款證明為由，認定原告甲○○向何翠華借貸127,1312元部分，核無足採云云，實有違論理及舉證法則。況且何翠華為原告甲○○之母親，並非華祥兒童教育出版社之交易相對人，是以何翠華透過銀行轉帳存入於上開華南銀行帳戶之1,271,312元
，顯亦非屬銷售兒童書籍、收取教師訓練研習費。故被告將上開1,271,312元予以認定為營業收入或漏報
銷售額，進而對原告甲○○為此部分之補徵營業稅暨罰鍰處分，自屬不當。
②現金存入CD3,629,030 元：被告一方面謂原告甲○○向教師收取之研習費用、銷售出版之圖書均指定郵政劃撥到上開郵局帳戶內；另原告甲○○提供教師予合作之補習班、安親班付款方式為銀行轉帳或匯款、郵政劃撥及支票付款等3 種方式云云，但卻又將非屬銀行轉帳或匯款、郵政劃撥及支票付款之現金存入CD金額，悉併予認定為營業收入或漏報銷售額，進而對原告甲○○此部分之補徵營業稅暨罰鍰處分。惟查：按當事人主張事實，須負舉證責任，倘所提出之證據，不足為其主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實，又行政機關對於人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實，倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法，最高行政法院（89年7 月1
日改制前為行政法院，下同）39年判字第2 號判例著有明文。第按「銀行資料如無具體事證不得據以課稅，稽徵機關不得僅憑銀行票據往來記錄表，作為納稅義務人漏稅之唯一依據」，參照最高行政法院71年度判字第619 號、75年度判字第499 等判決要旨可明。再按一般銀行存款、匯款實務，某甲將金錢存入自己帳戶之內者屬存款，在銀行科目上係CD（現金存入），所填寫者為存款條，其上戶名亦係記載某甲自己之姓名；至於客戶某乙將金錢存入某甲帳戶之內者屬轉帳或匯款，在銀行科目上TD，轉帳存入，所填寫者為匯款條，其上受款人戶名則係記載某甲之姓名，不會是客戶某乙之姓名，但有匯款人欄可供客戶某乙填寫，俾以作為客戶某乙付款之證明。而且依經驗法則觀之，CD（現金存入）應該是存款人自己將錢存入自己的帳戶，客戶不可能以CD（現金存入）方式付款，銀行也不會接受客戶以CD（現金存入）方式，將金錢存入某甲帳戶之內。承前述，關於上開華南銀行帳戶內屬於CD（現金存入）部分88年度及89年1 月1
日至89年5 月29日止共計3,629,030 元，此一數額顯非屬銀行轉帳、匯款、郵政劃撥或支票付款，然被告並未有其他確切證據以證明為營業收入，僅憑上開華南銀行存款往來明細表一項證據資料，將之併予認定為營業收入或漏報銷售額，進而對原告甲○○此部分之補徵營業稅暨罰鍰處分，自屬不當。
⑵有關原告甲○○與何翠華間借款、還款證明，由華南銀行帳戶（帳號：000000000000）TW轉帳支出、CW現金支出明細表，對照前呈該帳戶借款明細表，說明如下：
①該帳戶借款明細表所示第2 筆88年10月1 日轉帳存入TD金額158,300 元，係為償還華南銀行帳戶（帳號：000000000000）TW轉帳支出、CW現金支出明細表所示第1 筆88年9 月18日現金支出CW金額158,300 元。
②該帳戶借款明細表所示第3 筆88年11月8 日轉帳存入TD金額70,000元，係為償還華南銀行帳戶（帳號：000000000000）TW轉帳支出、CW現金支出明細表所示第2 筆88年11月3日轉帳支出TW金額70,000元。
③該帳戶借款明細表所示第4 筆88年12月1 日轉帳存入TD金額100,000 元，係為一部償還華南銀行帳戶（帳號：000000000000）TW轉帳支出、CW現金支出明細表所示第3筆88年11月30日轉帳支出TW金額480,000元。④該帳戶借款明細表所示第5 筆89年1 月19日轉帳存入TD金額91,000元，係為一部償還華南銀行帳戶（帳號：000000000000）TW轉帳支出、CW現金支出明細表所示第4筆89年1月13日現金支出CW金額91,320元。
⑤該帳戶借款明細表所示第6 筆89年2 月1 日轉帳存入TD金額280,000 元，係為一部償還華南銀行帳戶（帳號：000000000000）TW轉帳支出、CW現金支出明細表所示第3 筆88年11月30日轉帳支出TW金額480,000 元。
⑶由原告甲○○即華祥兒童教育出版社與甲○○本人甲存支票借貸明細表，可證明華南銀行存款往來明細表（帳號：000000000000）所示下列KD票據存入共5 筆，金額合計238,115 元，與營業收入無關，被告自應予扣除：①上述明細表88年3 月20日KD票據存入金額32,180元，乃係甲○○以自己之花旗臺北分行票據日期88年3 月20日、票據號碼0000000 、票據面額32,180元之支票1 張所存入，與營業收入無關，被告自應予扣除之。②上述明細表88年4 月30日KD票據存入金額17,429元，乃係甲○○以自己之花旗臺北分行票據日期88年4 月30日、票據號碼0000000 、票據面額17,429元之支票1 張所存入，與營業收入無關，被告自應予扣除之。③上述明細表88年5 月28日KD票據存入金額58,506元，乃係甲○○以自己華銀甲存票據日期88年5 月28日、票據號碼0000000 、票據面額58,506元之支票1 張所存入，與營業收入無關，被告自應予扣除之。
④綜上之款項應與原告甲○○銷售貨物或提供勞務無關，被告認定為營業收入並據以補稅與罰鍰實有違誤。⑷檢送原告甲○○CD現金存入明細表，並說明如下：
①上述明細表為華南銀行存款往來明細表（帳號：000000000000）所示CD現金存入共86筆，金額合計3,483,030元，此與原告甲○○於起訴狀第3頁所載現金存入CD3,629,030元，二者相差146,000元，乃是因被告已將華南銀行存款往來明細表（帳號：000000000000）所示88年11月18日CD現金存入金額146,000 元予以扣除所致，謹合先陳明。
②至於原告甲○○主張CD現金存入共86筆金額合計3,483,030 元並非營業收入之理由，除仍援用起訴狀第3
、4 頁之起訴理由，且就被告抗辯稱：上開存入現金乃是原告甲○○零售收入云云，原告甲○○予以否認。蓋查，原告甲○○之營業內容為圖書出版業、幼教事業管理顧問業2 種，且營業場所祇有1 處，並無被告所稱之零售門市，故被告上開抗辯並非事實。
⑸就被告96年5月8日補充答辯，駁陳如下：
①借款798,620 元部分：原告甲○○於起訴時原係主張借款1,271,312 元，嗣於96年4 月18日準備書一狀第1 頁主張借款798,620 元，二者差額472,692 元被告業已扣除並未列入營業收入，故原告甲○○就此差額不再爭執。就華南銀行帳戶（帳號：000000000000）帳戶明細表所示8 筆TD轉帳存入金額合計798,620 元，被告固認定為營業收入云云，惟查：a.被告並無舉證證明。b.原告甲○○提出反證：上開8 筆轉帳存入金額，乃是何翠華所為，而何翠華為甲○○之母親，並非原告甲○○營業交易之對象，自非屬營業收入。c.且承前述，原告甲○○業已提出華南銀行帳戶（帳號：000000000000）TW轉帳支出、CW現金支出明細表資為原告與何翠華間借款、還款之證明。由華南銀行檢送鈞院之存摺類存款存款憑條貸足資證明，原告檢送華南銀行帳戶（帳號：000000000000）帳戶明細表所示8 筆存入金額TD，確實為何翠華從其華南銀行000000000 號帳戶轉入華南銀行（帳號：000000000000號帳戶之款項，應與原告甲○○銷售貨物書款或提供勞務教師薪資無關，被告認定為營業收入並據以補稅與罰鍰，此一事實認定與適用法律應有違誤。②關於華祥兒童教育出版社與甲○○以他人支票調現明細表（即待交票NDT 、托收票KD）金額合計395,988
元部分：被告對原告黃士菁相同主張部分准予就89年、90年分別剔除234,282 元、992,674 元，但卻未對原告甲○○比照認定，足見被告於處理同類型之案件，卻採取不同之處理方式，自有違平等原則與公平原則。誠如被告於前揭補充答辯狀第1 頁所載，被告若已就華祥兒童教育出版社與甲○○以他人支票調現明細表所示流水號24、25、26三筆存入金額予以扣除，但就其餘24筆何以未同樣比照認定，被告並未說明理由，實難令人信服。被告雖以：其餘88年部分尚非原告華祥管理顧問有限公司之違章期間，自無可減除之重複計算營業收入云云置辯。惟查：a.華祥兒童教育出版社與甲○○以他人支票調現明細表乃係：甲○○以他人支票向原告甲○○即華祥兒童教育出版社調現，原告甲○○即華祥兒童教育出版社則將他人支票以待交票NDT 、托收票KD存入華南銀行存款往來明細表內，核與營業收入根本無關。b.又華南銀行存款往來明細表（帳號：000000000000）之戶名並非原告華祥管理顧問有限公司，該公司核准設立日期為89年03月09日，故就華祥兒童教育出版社與甲○○以他人支票調現明細表之88年各筆以待交票NDT 、托收票KD存入金額，自與原告華祥管理顧問有限公司無涉。③關於華祥兒童教育出版社郵局劃撥金額支存明細表金額合計3,271,000 元部分：被告對原告黃士菁相同主張部分准予就郵局劃撥帳戶轉入款3,139,000 元予以剔除，但卻未對原告甲○○比照認定，足見被告於處理同類型之案件，卻採取不同之處理方式，自有違平等原則與公平原則，此為不爭之事實。被告雖於前揭補充答辯狀第2 頁以：原告甲○○僅於銀行往來明細表中註記，並未提示相關舉證資料供核云云置辯。惟查：a.原告甲○○於復查階段即提出郵局存摺明細與華南銀行帳戶（帳號：000000000000）存摺明細，並製作華祥兒童教育出版社劃撥金額支存明細表送交被告稽核之用。b.上開舉證方法，亦是原告黃士菁所採用，被告對原告黃士菁准予剔除，但對原告黃正宜卻以未提示相關舉證資料供核云云而摒棄不採，明顯違反平等原則。至於被告另辯稱：原告甲○○主張核減金額 3,271,000元，大於被告原核定以該郵局帳戶計入營業收入金額 2,862,611元，顯不合理云云，被告實有違誤之處。蓋查：a.華祥兒童教育出版社郵局劃撥金額支存明細表所示35筆之存入日期及轉帳存入金額合計3,271,000 元，乃屬郵局劃撥帳戶轉入款，且全部從郵局轉帳而來。b.同樣是郵局的錢，被告就郵局計入營業收入金額僅2,862,611 元，何以上述35筆郵局劃撥帳戶轉入款3,271,000 元，被告竟全數認定為營業收入，前後認定明顯矛盾。c.況且，被告就郵局帳戶原核定營業收入金額，在轉入上述35筆郵局劃撥帳戶轉入款後，被告再一次計入為原告黃正宜之營業收入，顯屬重複計算。
④關於華南銀行帳戶（帳號：000000000000）非正常營業交規模之存入金額合計2,394,000 元部分：被告對原告華祥管理顧問有限公司相同主張部分准予剔除1,300,000 元，但卻未對原告甲○○比照認定，足見被告於處理同類型之案件，卻採取不同之處理方式，自有違平等原則與公平原則，此為不爭之事實。被告雖於前揭補充答辯狀第2 頁以：原告甲○○與華祥管理顧問有限公司係獨立之營業人，個案就個別事實審酌核定，且案關期間不同，尚無當然比照之適用云云置辯。惟查：a.所謂平等原則，係指相同之事件應為相同之處理，不同之事件則應為不同之處理，除有合理正當之事由外，否則不得為差別待遇。b.原告黃正宜與華祥管理顧問有限公司雖主體不同，但負責人同為甲○○，二者所營事業亦相同，且被告認定二者違章態樣相同就銷售兒童書籍、收取教師研習費未為營業稅申報，所憑據之證據相同均為銀行存摺存入金額，自屬相同事件，被告未為相同之處理，即屬差別待遇，自有違平等原則。
⒉原告黃士菁部分：
⑴就被告據以認定之華南銀行帳戶（帳號：000000000000）所載89年5 月30日至89年12月31日存入金額5,818,922 元、90年1 月1 日至90年12月31日存入金額7,305,112 元，兩者合計13,124,034元以上均為含稅金額，原告黃士菁予以爭執並主張應再扣除下列非屬營業收入之存入金額：
①郵局劃撥帳戶轉入款3,139,000 元：就上開華南銀行帳戶之存入金額中，有多筆係由郵局劃撥帳戶帳號：00000000轉入，金額計3,139,000 元，被告業已同意自漏報營業收入扣除，可參照訴願決定書第6 頁倒數第3 行以下至第7 頁第3 行止。
②借款2,570,403 元：原告黃士菁前於訴願程序中提出並主張上開華南銀行及郵局帳戶之存入金額中，有約2,570,403 元，係原告黃士菁向何翠華、甲○○、何佩紋貸借之款項，並提出何翠華、甲○○、何佩紋3
人相關銀行轉帳存支紀錄，以及上開列表暨註記輔助查對。然被告竟以原告黃士菁並未提示相關舉證資料或還款證明以實其說，亦無任何帳簿紀錄可供查核，所述自不足採信云云。惟查：原告黃士菁業已提出何翠華、甲○○、何佩紋3 人相關銀行轉帳存支紀錄，並有上開列表暨註記輔助查對，被告竟恝置不論，反謂未提示相關舉證資料、亦無任何帳簿紀錄可供查核云云，顯係不顧上開書證之存在。借貸與否在於金錢交付而非還款證明，被告竟以未提示還款證明為由，認定原告黃士菁主張個人借貸部分核無足採云云，實有違論理及舉證法則。況且，何翠華、甲○○、何佩紋為原告黃士菁之至親，並非華祥出版社之交易相對人，渠等3 人透過銀行轉帳存入於上開銀行及郵局帳戶之2,570,403 元，顯亦非銷售兒童書籍、收取教師訓練研習費。故被告將上開2,570,403 元予以認定為營業收入或漏報銷售額，進而對原告黃士菁為此部分之補徵營業稅暨罰鍰處分，自屬不當。
③現金存入CD3,802,094 元：承前述，關於上開華南銀行帳戶內屬於CD（現金存入）部分89年5 月30日至90年12月31日止共計3,802,094 元，見華南銀行存款往來明細表（帳號：第000000000000）之螢光筆部分，此一數額顯非屬銀行轉帳、匯款、郵政劃撥或支票付款。被告並未有其他確切證據以證明為營業收入，僅憑上開華南銀行存款往來明細表一項證據資料，將之併予認定為營業收入或漏報銷售額，進而對原告黃士菁此部分之補徵營業稅暨罰鍰處分，自屬不當。
⑵有關原告黃士菁與何翠華間借款、還款證明，茲檢送華南銀行存款往來明細表（帳號：第000000000000）TW轉帳支出、CW現金支出明細表，對照前呈上述帳戶借款明細表，並說明如下：
①上述帳戶借款明細表所示第1 筆89年5 月30日轉帳存入TD金額480,000 元：80,000元部分，係為償還華南銀行存款往來明細表（帳號：第000000000000）TW轉帳支出、CW現金支出明細表所示第1 筆89年5 月5
日轉帳支出TW金額80,000元。400,000 元部分：a.原告黃士菁嗣於89年6月8日如華南銀行存款往來明細表（帳號：第000000000000）TW轉帳支出、CW現金支出明細表所示第2筆轉帳支出TW金額200,000元以為一部償還。b.原告黃士菁嗣於89年7 月14日如華南銀行存款往來明細表（帳號：第000000000000）TW轉帳支出、CW現金支出明細表所示第3 筆轉帳支出TW金額160,000 元以為一部償還。
②上述帳戶借款明細表所示第3 筆89年8 月18日轉帳存入TD金額70,000元，係為償還華南銀行存款往來明細表（帳號：第000000000000）TW轉帳支出、CW現金支出明細表所示第4 筆89年8 月1 日轉帳支出TW金額70,000元。
③上述帳戶借款明細表所示第4 筆89年9 月15日轉帳存入TD金額5,232 元，係為償還華南銀行存款往來明細表（帳號：第000000000000）TW轉帳支出、CW現金支出明細表所示第5 筆89年9 月13日轉帳支出TW金額3,335 元、第6 筆89年9 月13日轉帳支出TW金額1,421
元、第7 筆89年9 月13日轉帳支出TW金額476 元。
④上述帳戶借款明細表所示第5 筆89年10月2 日轉帳存入TD金額157,800 元、及第6 筆89年11月10日轉帳存入TD金額300,000 元，係為償還：華南銀行存款往來明細表（帳號：第000000000000）TW轉帳支出、CW現金支出明細表所示第8 筆89年9 月20日轉帳支出TW金額200,000 元、第9 筆89年9 月25日轉帳支出TW金額10,792元、第10筆89年9 月29日轉帳支出TW金額215,000 元、第11筆89年9 月30日轉帳支出TW金額30,000元、第12筆89年10月2 日轉帳支出TW金額2,072 元。⑤上述帳戶借款明細表所示第8 筆90年9 月25日轉帳存入TD金額500,000 元，係為償還華南銀行存款往來明細表（帳號：第000000000000）TW轉帳支出、CW現金支出明細表所示第13筆90年8 月31日轉帳支出TW金額500,000 元。
⑥上述帳戶借款明細表所示第9 筆90年12月20日轉帳存入TD金額15,000元，係為償還華南銀行存款往來明細表（帳號：第000000000000）TW轉帳支出、CW現金支出明細表所示第14筆90年12月19日現金支出CW金額15,000元。
⑶由原告黃士菁與甲○○本人甲存支票借貸明細表，藉以證明華南銀行帳戶存款往來明細表（帳號：第000000000000）所示下列KD票據存入共19筆，合計金額1,307,445 元，與營業收入無關，被告自應予扣除：此19筆金額乃係甲○○以自己甲存支票存入之存入款（該19筆甲存支票之票號皆顯示於華南銀行000000000000號之存款人代號欄），應與原告黃士菁銷售貨物或提供勞務無關，被告認定為營業收入並據以補稅與罰鍰實有違誤。
⑷以原告黃士菁CD現金存入明細表說明如下：
①華南銀行000000000000號帳戶所示CD現金存入共73筆，金額合計3,665,094元，此與起訴狀第6頁所載現金存入CD3,802,094元，二者相差137,000元，乃是因被告已將89年6 月8 日CD現金存入金額62,000元、89年6 月23日CD現金存金額75,000元予以扣除所致，合先陳明。
②至於原告黃士菁主張該CD現金存入共73筆金額合計3,665,094元並非營業收入之理由，除仍援用起訴狀第6頁之起訴理由，且就被告抗辯稱：上開存入現金乃是原告黃士菁零售收入云云予以否認。蓋查，原告黃士菁之營業場所限以辦公室使用，不得為貯藏、展示、製造、加工、批發、零售場所使用，且不得貯存機具，並無被告所稱之零售門市或零售收入云云，故被告上開抗辯並非事實。⑸就被告96年5月8日之補充答辯，駁陳如下：
①關於華南銀行000000000000號帳戶借款明細表借款1,600,195 元部分：原告黃士菁起訴時原係主張借款2,570,403 元，嗣於96年4 月18日準備一狀第3 頁主張借款1,600,195 元，乃是二者差額970,208 元，被告業已扣除並未列入營業收入，故就此差額不再爭執。就所示9 筆TD轉帳存入金額合計1,600,195 元，被告固認定為營業收入云云，惟查：a.被告並無舉證證明。b.原告黃士菁提出反證上開9 筆轉帳存入金額乃是何翠華所為，而何翠華為甲○○之母親，並非原告黃士菁即華祥兒童教育出版社營業交易之對象，自非屬營業收入。c.承前述，原告黃士菁業已提出華南銀行存款往來明細表（帳號：第000000000000）TW轉帳支出、CW現金支出明細表為原告黃士菁與何翠華間借款、還款之證明。由華南銀行檢送鈞院之存摺類存款存款憑條貸足資證明，華南銀行000000000000號帳戶借款明細表借所示9 筆存入金額TD共1,600,195
元，確實為何翠華從其華南銀行000000000 號帳戶轉入華南銀行000000000000號帳戶之款項，應與原告黃正宜銷售貨物書款或提供勞務教師薪資無關，被告認定為營業收入並據以補稅與罰鍰實有違誤。
②關於華南銀行000000000000號帳戶非正常營業交易規模之存入金額合計460,000 元部分：此筆金額並非原告黃士菁正常營業交易規模之存入數，與營業收入明顯無關，被告對原告華祥管理顧問有限公司相同主張准予剔除1,300,000 元，但卻未對原告黃士菁比照認定，就華南銀行帳號000000000000帳戶內螢光筆所示日期及CD、KD、TD存入金額4,600,000 元予以剔除，前後不一，足見被告於處理同類型之案件，卻採取不同之處理方式，自有違平等原則與公平原則，此為不爭之事實。被告雖於前揭補充答辯狀第3 頁以：原告黃士菁與原告華祥管理顧問有限公司係個自獨立之營業人，個案就個別事實審酌核定，原告黃士菁系爭金額460,00 0元係6 筆存入金額之合計數，與華祥管理顧問有限公司之案況不同，尚無當然比照之適用云云置辯。惟查：a.所謂平等原則，係指相同之事件應為相同之處理，不同之事件則應為不同之處理，除有合理正當之事由外，否則不得為差別待遇。b.原告黃士菁與原告華祥管理顧問有限公司雖主體不同，但二者所營事業亦相同，且被告認定二者違章態樣相同就銷售兒童書籍、收取教師研習費未為營業稅申報，所憑據之證據相同均為銀行存摺存入金額，自屬相同事件，被告未為相同之處理，即屬差別待遇，自有違平等原則。
⒊原告華祥管理顧問有限公司部分：
⑴就被告據以認定之華南銀行帳戶（帳號：000000000000）所載自89年1月1日至89年12月31日存入金額9,257,407元、90年1月1日至90年12月31日存入金額9,492,006元，兩者合計18,749,413元，以上均為含稅金額，原告華祥管理顧問有限公司部予以爭執並主張應再扣除下列非屬營業收入之存入金額：
①89年1 月1 日至89年3 月8 日存入金額1,199,329 元：被告在訴願書決定書第1 頁事實欄認定違章時點僅為89年3 月9 日至90年12月31日，換言之，訴願書決定書第7 頁所載表列之時點即89年1 月1 日至89年3
月8 日之存入金額1,199,329 元，自應予扣除之。
②土地銀行借款3,000,000 元：就土地銀行借款3 顯非營業收入，被告僅予扣除1,811,000元，自屬違誤。
③華南銀行帳戶（帳號000000000000）轉入款1,519,472 元：依甲○○與華祥兒童教育出版社現金與支票往來明細表可知，上開華南銀行活儲帳號000000000000帳戶中計有1,519,472 元，係從另一華南銀行帳號000000000000轉入，對此被告並未比照上述同意原告黃士菁扣除郵局劃撥帳戶轉入款3,139,000 元之作法，明顯違誤，並違平等原則。
④現金存入CD7,761,453 元：承前述，關於上開華南銀行帳戶內屬於CD（現金存入）部分89年1 月1 日至90年12月31日止共計7,761,453 元，見華南銀行存款往來明細表（帳號：000000000000）螢光筆部分，此一數額顯非屬銀行轉帳、匯款、郵政劃撥或支票付款。被告並未有其他確切證據以證明為營業收入，僅憑上開華南銀行存款往來明細表一項證據資料，將之併予認定為營業收入或漏報銷售額，進而對原告華祥管理顧問有限公司此部分之補徵營業稅暨罰鍰處分，自屬不當。
⑵依華南銀行000000000000帳戶至000000000000帳戶轉入款明細表，原係原告華祥管理顧問有限公司於復查階段製作並送交予被告審核之用，而原告就此明細表中以陰影標示之流水號G118、152 、158 、159 、161 等5 筆存入金額，捨棄而不為剔除之主張，僅就華南銀行000000000000帳戶至000000000000帳戶轉入款明細表所示1,353,412元主張應予剔除。
⑶有關原告華祥管理顧問有限公司與何佩紋、甲○○間借款、還款證明，茲檢送華南銀行存款往來明細表（帳號：000000000000號）TW轉帳支出、CW現金支出明細表，對照前呈華南銀行帳號000000000000借款明細表，說明如下：
①華南銀行帳號000000000000借款明細表所示第2 筆89年8 月31日轉帳存入TD金額27,000元：原告華祥管理顧問有限公司以華南銀行存款往來明細表（帳號：000000000000號）TW轉帳支出、CW現金支出明細表所示第1 筆89年8 月31日面額12,000元支票1 張予何佩紋，作為還款之用。原告華祥管理顧問有限公司以華南銀行存款往來明細表（帳號：000000000000號）TW轉帳支出、CW現金支出明細表所示第2 筆89年9 月7 日現金支出CW金額15,000元，償還予何佩紋。
②華南銀行帳號000000000000借款明細表所示第3 筆90年1月15日轉帳存入TD金額1,000元，係甲○○以華南銀行存款往來明細表（帳號：000000000000號）TW轉帳支出、CW現金支出明細表第3 筆90年1 月15日從土地銀行轉帳存入1,000 元。
③華南銀行帳號000000000000借款明細表所示第4 筆90年2 月21日轉帳存入TD金額21,800元：原告華祥管理顧問有限公司以華南銀行存款往來明細表（帳號：000000000000號）TW轉帳支出、CW現金支出明細表所示第4 筆90年2 月21日面額6,000 元支票1 張予何佩紋，作為一部還款之用、以第5 筆90年2 月22日面額6,000 元支票1 張予何佩紋，作為一部還款之用、以第6 筆90年2 月22日現金8,000 元予何佩紋，作為一部還款之用、以第7 筆90年3 月1 日面額1,800 元支票1 張予何佩紋，作為一部還款之用。
⑷檢送原告華祥管理顧問有限公司CD現金存入明細表，並說明如下：華南銀行000000000000號帳戶所示CD現金存入共294 筆，金額合計7,297,411 元並非營業收入之理由，除仍援用於起訴狀第7、8頁之起訴理由。且就被告抗辯稱：上開存入現金乃是原告華祥管理顧問有限公司零售收入云云予以否認。蓋查原告華祥管理顧問有限公司之營業場所限以辦公室使用，不得為貯藏、展示、製造、加工、批發、零售場所使用，且不得貯存機具，並無被告所稱之零售門市或零售收入云云，故被告上開抗辯並非事實。
⑸末查，華南銀行存款往來明細表（帳號：000000000000）內自89年1 月1 日起至89年3 月8 日止存入金額合計1,199,329 元，被告亦應予扣除之。茲說明如下：
①誠如起訴狀第7 頁之起訴主張，被告在原訴願書決定書第1 頁事實欄認定違章時點僅為89年3 月9 日至90年12月31日，換言之，訴願書決定書第7 頁所載表列之時點即89年1 月1 日至89年3 月8 日之存入金額合計1,1 99,329元，既非上述違章時點，被告自應予扣除之。
②誠如原告華祥管理顧問有限公司營利事業登記證所示，原告核准設立登記日期為89年3 月9 日，故上述自89年1 月1 日起至89年3 月8 日止存入金額合計1,199,329 元部分，顯與原告華祥管理顧問有限公司無涉。況且，就上述自89年1 月1 日起至89年3 月8 日止存入金額合計1,199,329 元部分，被告另以原告華祥管理顧問有限公司之負責人甲○○於核准設立日期89年03月09日前，未依規定申請營業登記，自89年1 月4 日至89年3 月8 日間銷售貨物及勞務金額，涉嫌逃漏營業稅云云為由，據以處分甲○○除補徵營業稅56,999元外，並按漏稅額處3 倍罰鍰計179,000 元在案，被告自亦不得重複對原告華祥管理顧問有限公司為補徵營業稅及罰鍰等處分。
⑹就被告96年5月8日補充答辯，駁陳如下：
①關於華南銀行000000000000號帳戶借款279,800 元部分：被告雖於前揭補充答辯狀第3 頁以：原告華祥管理顧問有限公司仲介的師資，其所得薪資係由小學、安親班及幼稚園按期匯入原告華銀帳戶後再由原告華祥管理顧問有限公司轉支，應無資金短拙情形云云置辯。惟查被告上述答辯，顯然忽略原告華祥管理顧問有限公司尚應支出銀行貸款本息、人事薪資、辦公設備購置維修、圖書出版稿費、印製、廣告、水費、電費、電話費等固定支出成本與開銷。華南銀行000000000000號帳戶所示5 筆TD轉帳存入金額合計279
,800元，被告固於前揭補充答辯狀第3 頁以：原告華祥管理顧問有限公司仍應提出理由、證據及還款資料供核云云置辯，惟查：a.被告就上述5 筆TD轉帳存入金額合計279,800 元認定為營業收入，並無舉證證明。b.原告華祥管理顧問有限公司提出反證上開5 筆轉帳存入金額，乃是何佩紋、甲○○所為，而何佩紋為甲○○之阿姨，並非原告華祥管理顧問有限公司營業交易之對象，自非屬營業收入。c.承前述，原告華祥管理顧問有限公司業已提出華南銀行存款往來明細表（帳號：000000000000號）TW轉帳支出、CW現金支出明細表為原告與何佩紋間借款、還款之證明。由華南銀行檢送鈞院之存摺類存款存款憑條貸足資證明，華南銀行000000000000號帳戶所示第1 、2 及4 筆存入金額TD共78,800元，確實為何佩紋從其華南銀行000000000 號帳戶轉入華南銀行第000000000000號帳戶之款項。
②關於從華南銀行000000000000帳戶至華南銀行000000000000帳戶轉入款1,353,412 元部分：帳號0000000 0000帳戶內多筆存入款項1,353,412 元，乃是「從華南銀行000000000000帳戶至華南銀行000000000000帳戶轉入款」，相互對照可證並非營業收入。惟被告卻未對原告華祥管理顧問有限公司比照認定，將此款項予以剔除，足見被告於處理同類型之案件，卻採取不同之處理方式，自有違平等原則與公平原則。被告雖於前揭補充答辯狀第3 頁以：原告華祥管理顧問有限公司之郵局帳戶收入，轉入原告華祥管理顧問有限公司的華南銀行帳戶，係同一營業人之資金流動，因考慮其資金流動日期及金額均相同，如不准予核減，則有重複核定營業收入情事，此與原告黃士菁華南銀行帳戶轉入原告華祥管理顧問有限公司華南銀行帳戶之不同營業人間資金流動情況並不相同，被告審認無理由比照辦理云云置辯。惟查：a.從華南銀行000000000000帳戶至華南銀行000000000000帳戶轉入款1
,353,412元，具有資金流動日期及金額均相同特徵，屬於同一筆資金流動。b.華南銀行000000000000帳戶名為原告黃士菁，華南銀行000000000000帳號戶名為原告華祥管理顧問有限公司，雖原告黃士菁即華祥兒童教育出版社與原告華祥管理顧問有限公司主體不同，但其負責人先是甲○○，後為黃士菁，而原告華祥管理顧問有限公司負責人為甲○○，又甲○○與黃士菁互為姊妹，可謂為家族事業。c.家族事業彼此間資金互為流通、轉帳調度本即平常，此乃週知之事實，且家族事業之資金流動、轉帳調度，核與營業收入性質明顯有間，殊不可混為一談。d.被告上開抗辯，徒然拘泥於形式上之營業人不同，明顯忽視從華南銀行000000000000帳戶至華南銀行000000000000帳戶所示之轉帳款，具有資金流動日期及金額均相同特徵，屬於同一筆資金流動，純為彼此間資金流通與轉帳調度，核與營業收入性質明顯有間，被告認列為營業收入本屬不當，更有重複核定營業收入之違誤。
⒋被告96年5 月31日補充答辯狀稱：
⑴何翠華擔任原告甲○○、原告黃士菁義務總編輯，並於88、89年間領有薪資所得、租賃所得：經查，上開事實縱屬為真，何翠華充其量亦僅為華祥兒童教育出版社之受僱人與房東，但與所謂營業交易之相對人仍屬有別，不可混為一談。承前述，何翠華並非原告華祥管理顧問有限公司營業交易之相對人，則就何翠華從其華南銀行000000000 號帳戶轉入華南銀行第000000000000號帳戶如8 筆存入金額TD共798,620 元，以及如華南銀行000000000000號帳戶所示9 筆存入金額TD共1,600,195 元，被告均認定為華祥兒童教育出版社之營業收入，並據以課處營業稅及罰鍰，此一事實認定與適用法律，自屬錯誤。
⑵本案原告華祥管理顧問有限公司之主張並無任何帳簿憑證可供查核，自不能認其主張之事實為真實云云：惟查，帳簿之設置與記載，固為證據之一，但就證據法則而言，自不得因帳簿未有記載，即認上開何翠華、何佩紋、甲○○從華南銀行000000000 、000000000 號帳戶及土地銀行帳戶轉入華南銀行第000000000000、0000000000000 號帳戶之證據，不具反證之證明力。況且，被告就上開反證有利於本案原告之事實均恝置不論，徒以原告華祥管理顧問有限公司之主張並無任何帳簿憑證可供查核等語而不採，自非適法。
（二）被告主張之理由：
⒈原告甲○○部分（88年1 月1 日至89年5 月29日）：
⑴補徵營業稅部分：
①按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵營業稅。」「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。…」「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：…四、短報、漏報銷售額者。五、漏開統一發票或於統一發票上短開銷售額者…」「本法第五十一條第一款至第六款之漏稅額，依左列規定認定之：一、第一款至第四款及第六款，以經主管稽徵機關依查得之資料，核定應補徵之應納稅額為漏稅額。」營業稅法第1 條、第32條第1
項前段、第35條第1 項及第43條第1 項第4 款及第5
款、同法施行細則第52條第2 項第1 款分別定有明文。次按「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票…」稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條第1 項復規定甚明。又按「當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」最高行政法院36年判字第16號亦著有判例在案。
②本件原告甲○○起訴理由略謂：「…1.就被告據以認定『戶名：華祥兒童教育研究出版社』之華南銀行…第1 原告予以爭執並主張應再扣除下列非屬營業收入之存入金額：（1 ）借款127 萬1312元：…借貨數額多寡，取決於貸、借雙方意思決定，並非必然須為『整數』…況且，何翠華為第1 原告之母親，並非華祥兒童教育出版社之交易相對人，是以何翠華透過銀行轉帳存入於上開華華銀行帳戶之127 萬1312元，顯亦非屬『銷售兒童書籍、收取教師訓練研習費』…（2
）現金存入（CD）362 萬9030元：……再按一般銀行存款、匯款實務，某甲將金錢存入自己帳戶之內者屬『存款』…而且依經驗法則觀之，『CD（現金存入）』應該是存款人自己將錢存入自己的帳戶，客戶不可能以『CD（現金存入）』方式付款，銀行也不會接受客戶以『CD（現金存入）』方式，將金錢存入某甲帳戶之內…」等語，資為爭議。
③原告甲○○於88年1 月1 日至89年5 月29日間銷售兒童書籍、收取教師訓練研習費等，短漏開統一發票及漏報銷售額之違章事實，經審酌相關資料違章事證明確，洵堪認定。經查，原告甲○○經營之業務為圖書出版業、幼教事業管理顧問業等，經人檢舉於88年1
月1 日至89年5 月29日間出售兒童書籍及提供教師訓練勞務等，短漏開統一發票並漏報銷售額。次查，檢舉人提供部分宣傳單中有關原告甲○○即華祥兒童教育出版社向教師收取之研習費用、銷售出版之圖書均指定劃撥到「郵政帳號：00000000；戶名：華祥兒童教育研究出版社」，另原告甲○○提供教師予合作之補習班，依「（公司請款單）三聯式的處理流程」資料所示，公司之合作對象（補習班、安親班）付款方式包含有銀行轉帳或匯款、郵政劃撥及支票付款等3
種方式。且原告分別於郵局開立郵政劃撥帳戶（帳號：00000000）、華南商業銀行中華路分行活期存款帳戶（帳號：000000000000）及支票存款帳戶（帳號：000000000000），戶名皆為「華祥兒童教育研究出版社」俾供營業使用；本案就上開查獲原告甲○○之帳戶查核，其中華南商業銀行支票存款帳戶存入金額大部分係由活期存款帳戶轉入，故予以排除，另有關郵政劃撥帳戶及華南商業銀行活期存款帳戶之存入金額扣除該2 帳戶之利息收入計5,272 元、重複計算之營業收入計243,990 元外，餘因原告未依規定設立帳簿、亦未循序詳實記載交易事項，隱匿應稅營業收入，乃依營業稅法第43條規定依照查得之資料，核定其漏報銷售額為7,139,550 元、應補徵稅額為356,978 元，詳細計算依據如下：88年度入郵政帳號00000000，戶名華祥兒童教育研究出版社之金額為1,982,354
元，入華南商業銀行中華路分行活期存款帳戶（帳號：000000000000），戶名華祥兒童教育研究出版社之金額為6,996,892 元，扣除利息收入3,627 元及重複計算之營業收入146,000 元後，得出含稅金額8,829,619 元，換算成未稅金額為8,409,161 元，自行申報銷售額為3,132,242 元，漏報銷售額為5,276,919 元，應補稅額263,846 元。89年1 月1 日至89年5 月29日入郵政帳號00000000，戶名華祥兒童教育研究出版社之金額為880,257 元，入華南商業銀行中華路分行活期存款帳戶（帳號：000000000000），戶名華祥兒童教育研究出版社之金額為2,530,603 元，扣除利息收入1,645 元及重複計算之營業收入97,990元後，得出含稅金額3,311,225 元，換算成未稅金額為3,153,548 元，自行申報銷售額為1,290,917 元，漏報銷售額為1,862,631 元，應補稅額93,132 元。合計
上述漏報銷售總額為7,139,550 元，應補稅額356,978元。
④又查，原告甲○○於95年1 月11日補充說明主張華南商業銀行中華路分行活期存款帳戶（帳號：000000000000）之存入金額中，有多筆係個人借貸及調現收入，惟原告甲○○僅於該銀行往來明細表中註記說明，並未提示相關舉證資料供核；另又主張向原告負責人之母何翠華借入1,271,312 元，有其自華南商業銀行中華路分行活期儲蓄存款（帳號：000000000000）存摺轉入為憑，經查何翠華係原告甲○○之關係人，亦擔任班主任一職，且原告甲○○主張向其母借入1,271,312 元亦不符借貸金額一般均為整數（即無百元以下尾數）之經驗法則，原告僅提示存摺轉入，未提供還款證明以實其說，亦無任何帳載記錄可供查核，按當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。另原告甲○○主張僅以銀行轉帳或匯款、郵政劃撥及支票付款等3 種付款方式為營業收入，被告將銀行帳戶內屬「現金存入」一併記入營業收入，顯有違誤不當一節，經查付款方式屬轉帳或匯款者，係指銷售對象為小學、安親班及幼稚園而由原告尋找師資使其正確使用教材者而言，並不包括銷售對象為個人購買而以現金方式付款者，故華南銀行收入款屬現金存入部分亦應列入營業收入。是本件予以補徵營業稅，洵屬有據，原告甲○○復執前詞爭議，尚難認為有理由。
⑤原告甲○○主張被告有違平等原則一節，被告在原核定階段，已對000000000000帳戶核減3筆（45,500 、10,100及23,040）重複計算之營業收入在案，其餘88年部分尚非原告甲○○即華祥兒童教育出版社（000000000000帳戶）之違章期間，自無可減除之重複計算營業收入，原告所訴顯係誤解。
⑥原告甲○○主張華祥兒童教育研究出版社劃撥金額支存明細表金額合計3,271,000 元，並非營業收入，比照原告黃士菁，有違平等原則一節，查被告在原核定階段，已核減1 筆屬2 帳戶間重複計算之營業收入146,000 元（88年11月18日）在案，查原告甲○○於95年1 月11日復查補充申請書檢送之銀行存款存摺影本中，主張有多筆係個人借貸及調現收入，惟僅於該銀行往來明細表中註記，並未提示相關舉證資料供核，其主張非營業收入自無可採，被告尚無違反平等原則情事，茲原告甲○○主張核減之金額3,271,000 元大於原核定以該帳戶（郵局劃撥帳號00000000帳戶）計入營業收入之金額2,862,611 元（1,982,354 ＋880,257= 2,862,611），顯不合理。
⑦原告甲○○主張被告對華祥管理顧問有限公司以「依原告正常營業交易規模之存入數，經查與營業收入明顯無關者」為由予以剔除，卻未對原告甲○○比照認定，而主張應比照剔除2,394,000 一節，查原告黃正宜與原告華祥管理顧問有限公司係個自獨立之營業人，個案就個別事實審酌核定，且案關期間不同，尚無當然比照之適用，被告就華祥管理顧問有限公司核減部分係經審查與營業收入明顯無關者，原告甲○○主張非營業收入部分，應舉證以實其說。
⑧有關原告甲○○主張向何翠華借款非營業收入部分，被告於95年10月25日財北國稅法字第0950097917號函檢送之行政訴訟答辯狀中已答辯其主張核無足採在案，查何翠華於91年2 月4 日於臺北市稅捐稽徵處所作之談話筆錄記載：「何小姐擔任出版社義務總編輯」，又查其在88年間有源自原告甲○○之薪資所得，其89年間有源自原告甲○○之薪資所得及租賃所得，是何翠華為原告甲○○之關係人且業務關係密切，按「加值型及非加值型營業稅法第34條規定營業人有關會計帳簿憑證之管理準用本辦法之規定，營利事業設置之帳簿，應按會計事項發生之次序逐日登帳，至遲不得超過2 個月。」為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第1 條第2 項及第17條第1 項所明定，原告甲○○即華祥兒童教育出版社之主張既無任何帳簿憑證可供查核，按當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。
⑨原告甲○○就其檢送「華祥兒童教育研究出版社與原告甲○○本人甲存支票借貨明細表」主張與營業收入無關一節，查原告甲○○華南商業銀行中華路分行活期存款帳戶（帳號：000000000000），戶名為「華祥兒童教育研究出版社」，乃供營業使用，本案就上開查獲原告甲○○即華祥兒童教育出版社之帳戶查核，甲○○為獨資資本主，其個人甲存支票存入營業人帳戶（帳號：000000000000），原因為何，有關原告黃正宜訴訟代理人於96年5 月16日於鈞院準備程序庭主張事項，未舉相關帳簿憑證以實其說，其僅空言主張借貸與營業收入無關，非屬可信。
⑩另原告甲○○主張現金存入非營業收入一節，查原告所作之前揭談話筆錄記載：「銷售對象為小學、安親班、幼稚園；若為個人購買，對象為老師、學生家長。」被告於95年10月25日財北國稅法字第0950097917號函檢送之行政訴訟答辯狀中已答辯：「經查付款方式屬轉帳或匯款者，係指銷售對象為小學、安親班及幼稚園而由原告甲○○尋找師資使其正確使用教材者而言，並不包括銷售對象為個人購買而以現金方式付款者，故華南銀行收入款屬現金存入部分亦應列入營業收入。」是原告甲○○所稱無「零售門市」及現金存入非營業收入云云，並無理由。
⑵罰鍰部分：
①按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：三、短報或漏報銷售額者。」營業稅法第51條第3 款定有明文。次按「營利事業依法規定應給他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」稅捐稽徵法第44條復規定甚明。另按「納稅義務人同時觸犯租稅行為罰及漏稅罰相關罰則之案件，依本函規定處理。說明…（二）營業人觸犯營業稅法第51條各款，如同時涉及稅捐稽徵法第44條規定者，參照行政法院84年9 月20日9 月份第2 次庭長評事聯席會議決議意旨，勿庸併罰，應擇一從重處罰…」為財政部85年4 月26日臺財稅第851903313 號函釋規定。
②本件原告甲○○於88年1 月1 日至89年5 月29日間銷售兒童書籍、收取教師訓練研習費等，金額計7,139,550 元，短漏開統一發票並漏報銷售額，逃漏營業稅356,978 元之違章事證明確，足堪認定，業如前述；原罰鍰處分依財政部94年6 月2 日臺財稅字第09404539890 號令頒修正之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」規定，有關營業人銷貨時未依法開立發票，且於申報當期銷售額亦未列入申報者，按所漏稅額處3 倍罰鍰。是本件按所漏稅額356,978 元處3 倍之罰鍰計1,070,900 元（計至百元止），揆諸前揭法條及函釋規定並無違誤。
⒉原告黃士菁（89年5 月30日至90年12月31日）部分：
⑴補徵營業稅部分：
①本件起訴理由略謂：「1.就被告據以認定之『戶名：華祥兒童教育研究出版社』之華南銀行活儲帳號…第2 原告予以爭執並主張應再扣除下列非屬營業收入之存入金額：（1 ）郵局劃撥帳戶轉入款313 萬9000元…被告業已同意自漏報營業收入扣除…（2 ）借款257 萬0403元…第2 原告業已提出何翠華、甲○○、何佩紋3 人相關銀行轉帳存支紀錄，並有上開列表暨註記輔助查對，被告竟恝置不論…借貨與否，在於『金錢交付』，而非還款證明……況且，何翠華、甲○○、何佩紋為第2 原告之至親，並非華祥出版社之交易相對人，渠等3 人透過銀行轉帳存入於上開銀行及郵局帳戶之257 萬0403元，顯亦非『銷售兒童書籍、收取教師訓練研習費』…（3 ）現金存入（CD）380 萬2094元…此一數額顯非屬『銀行轉帳』、『匯款』、『郵政劃撥』或『支票付款』。詎被告並未有其他確切『證據』以證明為『營業收入』，僅憑上開華南銀行存款往來明細表乙項證據資料，將之併予認定為『營業收入』或『漏報銷售額』」等語，資為爭議。
②原告黃士菁於89年5月30日至9 0年12月31日間銷售兒童書籍、收取教師訓練研習費等，短漏開統一發票及漏報銷售額之違章事實，經審酌相關資料，違章洵堪認定。
③經查，原告黃士菁經營之業務為圖書出版業、幼教事業管理顧問業等，案經人檢舉於89年5 月30日至90年12月31日間出售兒童書籍及提供教師訓練勞務等，短漏開統一發票並漏報銷售額。次查，檢舉人提供部分宣傳單中有關原告黃士菁向教師收取之研習費用、銷售出版之圖書均指定劃撥到「郵政帳號：00000000；戶名：華祥兒童教育研究出版社」，另原告黃士菁提供教師給合作之補習班，依「（公司請款單）三聯式的處理流程」資料所示，公司之合作對象（補習班、安親班）付款方式包含有銀行轉帳或匯款、郵政劃撥及支票付款等3 種方式。且原告黃士菁分別於郵局開立郵政劃撥帳戶（帳號：00000000）、華南商業銀行中華路分行活期存款帳戶（帳號：000000000000）及支票存款帳戶（帳號：000000000000），戶名皆為「華祥兒童教育研究出版社」俾供營業使用；本案就上開查獲原告黃士菁之帳戶查核，其中華南商業銀行支票存款帳戶存入金額大部分係由活期存款帳戶轉入，故予以排除，另有關郵政劃撥帳戶及華南商業銀行活期存款帳戶之存入金額除減除該2 帳戶之利息收入計6,138 元及重複計算之營業收入計1,276,898 元外，餘因原告黃士菁未依規定設立帳簿、亦未循序詳實記載交易事項，隱匿應稅營業收入，原核定逕依營業稅法第43條規定依照查得之資料，核定其漏報銷售額為10,917,911元、應補徵稅額為545,896 元，詳細計算依據如下：89年5 月30日至89年12月31日入郵政帳號00000000，戶名華祥兒童教育研究出版社之金額為1,451,100 元，入華南商業銀行中華路分行活期存款帳戶（帳號：000000000000），戶名華祥兒童教育研究出版社之金額為5,818,922 元，扣除利息收入2,370 元及重複計算之營業收入284,224 元後，得出含稅金額6,983,428 元，換算成未稅金額為6,650,884 元，自行申報銷售額為1,033,343 元，漏報銷售額為5,617,541 元，應補稅額280,877 元。90年1 月1 日至90年12月31日入郵政帳號00000000，戶名華祥兒童教育研究出版社之金額為1,756,611 元，入華南商業銀行中華路分行活期存款帳戶（帳號：000000000000），戶名華祥兒童教育研究出版社之金額為7,305,112 元，扣除利息收入3,768 元及重複計算之營業收入992,674 元後，得出含稅金額8,065,281 元，換算成未稅金額為7,681,220 元，自行申報銷售額為2,380,850 元，漏報銷售額為5,300,370 元，應補稅額265,01 9元。合計上述漏報銷售總額為10,917,911元，應補稅額545,896 元。經原告黃士菁於復查期間提出補充說明，主張華南商業銀行中華路分行活期存款帳戶（帳號：000000000000）之存入金額中，有多筆係由郵局劃撥帳戶（帳號：00000000）轉入，金額計3,139,000 元，案經被告核對審核結果屬實，已於復查決定中將漏報銷售額變更為7,778,911 元，核定補徵稅額亦變更為388,946 元。
④另原告黃士菁主張向何翠華、甲○○及何佩紋等個人借貸金額計2,570,403 元，惟原告僅列表及在該銀行往來明細表中註記說明，並未提示相關舉證資料或還款證明以實其說，亦無任何帳載記錄可供查核，且被告所核定之2 個帳戶皆以「華祥兒童教育研究出版社」為戶名，理當供營業使用，原告黃士菁主張另有其他用途，應負舉證責任，按當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。又原告主張僅以銀行轉帳或匯款、郵政劃撥及支票付款等3 種付款方式為營業收入，被告將銀行帳戶內屬「現金存入」一併記入營業收入，顯有違誤不當一節，經查付款方式屬轉帳或匯款者，係指銷售對象為小學、安親班及幼稚園而由原告黃士菁尋找師資使其正確使用教材者而言，並不包括銷售對象為個人購買而以現金方式付款者，故華南銀行收入款屬現金存入部分亦應列入營業收入。是本件予以補徵營業稅，洵屬有據。
⑤原告黃士菁主張被告並未對原告華祥管理顧問有限公司剔除「依原告正常營業交易規模之存入數，經查與營業收入明顯無關者」之作法，明顯違誤，並違平等原則，而主張應比照剔除460,000 一節，查原告黃士菁與原告華祥管理顧問有限公司係個自獨立之營業人，個案就個別事實審酌核定，原告系爭金額460,000
元係6 筆存入金額之合計數，與原告華祥管理顧問有限公司之案況不同，尚無當然比照之適用，被告就原告華祥管理顧問有限公司核減部分係經查與營業收入明顯無關者，原告黃士菁主張非營業收入部分，應舉證以實其說。
⑥有關原告黃士菁主張向何翠華借款非營業收入部分，被告於95年10月26日財北國稅法字第0950245394號函檢送之行政訴訟答辯狀中已答辯其主張核無足採在案，查何翠華所作前揭談話筆錄記載：「何小姐擔任出版社義務總編輯」，又查何翠華在89年間有源自原告之薪資所得及租賃所得，是何翠華是原告之關係人且業務關係密切，按「營利事業設置之帳簿，應按會計事項發生之次序逐日登帳，至遲不得超過2 個月。」為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第17條第1 項所明定。原告黃士菁之主張既無任何帳簿憑證可供查核，按當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。
⑦原告黃士菁就其檢送華祥兒童教育研究出版社與黃正宜本人甲存支票借貨明細表主張與營業收入無關一節，查原告黃士菁華南商業銀行中華路分行活期存款帳戶（帳號：000000000000），戶名為「華祥兒童教育研究出版社」，乃供營業使用，本案就上開查獲原告黃士菁之帳戶查核，依讓渡書所載，甲○○於89年間將華祥兒童教育研究出版社無條件讓渡給妹妹黃士菁，甲○○為原告黃士菁之關係人，甲○○以其個人甲存支票存入原告黃士菁營業人帳戶（帳號：000000000000），原因為何，有關原告黃士菁訴訟代理人於96年5 月16日於鈞院準備程序庭主張事項，未舉相關帳簿憑證以實其說，其僅主張借貸與營業收入無關，非屬可信。
⑧原告黃士菁主張現金存入非營業收入一節，查前揭談話筆錄記載：「銷售對象為小學、安親班、幼稚園；若為個人購買，對象為老師、學生家長。」被告於95年10月25日財北國稅法字第0950097917號函檢送之行政訴訟答辯狀中已答辯：「經查付款方式屬轉帳或匯款者，係指銷售對象為小學、安親班及幼稚園而由原告尋找師資使其正確使用教材者而言，並不包括銷售對象為個人購買而以現金方式付款者，故華南銀行收入款屬現金存入部分亦應列入營業收入。」是原告黃士菁所稱無「零售門市」及現金存入非營業收入云云，並無理由。
⑵罰鍰部分：
①本件起訴理由略謂：「…稽上，被告上開認事用法，殊有諸多違誤，原告執此指摘，應有理由，謹請鈞院惠將復查決定不利原告之部分及其訴願決定均撤銷…」等語，資為爭議。
②原告黃士菁於89年5 月30日至90年12月31日間銷售兒童書籍、收取教師訓練研習費等，短漏開統一發票並漏報銷售額，逃漏營業稅之違章事證明確，足堪認定，業如前述；原罰鍰處分依財政部94年6 月2 日臺財稅字第09404539890 號令頒修正之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」規定，有關營業人銷貨時未依法開立發票，且於申報當期銷售額亦未列入申報者，按所漏稅額處3 倍罰鍰。是本件按所漏稅額388,946
元處3 倍之罰鍰計1,166,800 元（計至百元止），揆諸前揭法條及函釋規定並無違誤。
⒊原告華祥管理顧問有限公司：
⑴補徵營業稅部份：
①本件起訴理由略謂：「1.就被告據以認定『戶名：黃正宜』之華南銀行…第3 原告予以爭執並主張應再扣除下列非屬營業收入之存入金額：（1 ）89年1 月1
日至89年3 月8 日存入金額119 萬9329元：被告…認定違章時點僅為『89年3 月9 日至90年12月31日』…『89年1 月1 日至89年3 月8 日』之存入金額119 萬9329元，自應予扣除之。（2 ）土地銀行借款300 萬元：…被告僅予扣除181 萬1000元，自屬違誤。（3
）華南銀行活儲帳號：000000000000轉入款151 萬9472元：依原證7 『甲○○與華祥兒童教育研究出版社現金與支票往來明細表』可知，上開華南銀行活儲帳號：000000000000帳戶中計有151 萬9472元，係從另一華南銀行活儲帳號：000000000000轉入…被告並未比照上述同意第2 原告扣除郵局劃撥帳戶轉入款313
萬9000元之作法，明顯違誤，並違平等原則。（4 ）現金存入（CD）776 萬1453元：…CD（現金存入）部分…非屬『銀行轉帳』、『匯款』、『郵政劃撥』或『支票付款』。詎被告並未有其他確切『證據』以證明為『營業收入』…併予認定為『營業收入』…自屬不當，應予撤銷」等語，資為爭議。
②原告華祥管理顧問有限公司於89年3月9日至90年12月31日間銷售兒童書籍、雜誌及提供師資仲介勞務等，短漏開統一發票及漏報銷售額之違章事實，經查檢舉函、檢舉人提供之相關資料、原告負責人甲○○所有華南商業銀行中華路分行活期存款帳戶往來明細（帳號：00000000 0000）、郵局劃撥帳戶（帳號：00000000 ）往來明細表、原告華祥管理顧問有限公司提供之甲○○（華銀帳號：000000000000）與華祥兒童教育研究出版社（華銀帳號：000000000000）現金與支票往來明細表、華祥兒童教育研究出版社存摺影本、甲○○（帳號：000000000000）與何翠華（帳號：000000000000）及何佩紋（帳號：000000000000）存摺影本、甲○○向土地銀行存摺存款融資契約、曹文彬售車合約書、市稅處91年2 月7 日北市稽核乙字第091690260000號報財政部調查資金核准函、市稅處91年1 月14日北市稽核乙字第0919009110號調查函、被告92年10月2 日財北國稅法字第0920236934號減輕裁罰倍數函、原告負責人甲○○及何翠華之筆錄、被告向原告員工電話查詢記錄、被告查緝案件稽查報告書等資料，其違章事證明確，洵堪認定。
③經查，原告華祥管理顧問有限公司登記經營之業務為書籍出版、書籍及雜誌零售等，但實際卻經營師資仲介、提供教師訓練勞務及幼兒補習等業務，經人檢舉於89年3月9日至90年12月31日間從事上述營業行為，短漏開統一發票並漏報銷售額。次查，原告華祥管理顧問有限公司之郵局郵政劃撥帳戶（帳號：00000000）及負責人甲○○所有之華南商業銀行中華路分行活期存款帳戶（帳號：000000000000）係供營業使用，經抽樣函證華南商業銀行活期存款帳戶（帳號：000000000000）存入數之存款人，皆表示匯款金額屬書款或教師薪資，另查證該帳戶支出數之資金流向，每月15日提領金額，含有支付教師之薪資，符合原告所表示：「為保障教師及客戶權益，書款及授課費用均由公司統一催收，每月10日前請客戶匯款，15日左右轉發教師鐘點費」之說辭，足以認定此帳戶係供原告營業使用，並經原告華祥管理顧問有限公司出具說明書承諾在案。本案就上開查獲之郵政劃撥帳號00000000及甲○○君華南商業銀行活期存款帳號000000000000帳戶查核，收入合計21,323,777元（22,389,966÷1.
05）（不含稅），扣除利息收入、銀行借款存入、互助會貸款存入、綜合所得稅退稅款存入、退票存入、甲○○本人存入、其他非營業規模存入等項目合計3,314,017 元（3,479,718 ÷1.05）及89年1 月1 日至
同年3 月8 日未辦營業登記前漏報銷售額1,139,983
元、89年及90年原告華祥管理顧問有限公司自行申報銷售額2,750,114 元外，餘因原告華祥管理顧問有限公司未依規定設立帳簿、亦未循序詳實記載交易事項，乃依營業稅法第43條規定依照查得之資料，核定漏報銷售額為14,119,663元、應補徵稅額為705,983 元，詳細計算依據如下：89年1 月1 日至89年12月31日入原告華祥管理顧問有限公司之郵局郵政劃撥帳戶（帳號：00000000）金額為2,077,271 元，入華南商業銀行中華路分行活期存款甲○○帳戶（帳號：000000000000）金額為9,257,407 元，扣除利息收入3,021 元、銀行借款存入200,000 元、互助會貸款存入205,660 元、綜合所得稅退稅款存入10,979元、退票存入7,550 元、甲○○本人存入60,000元及其他存入600,000 元後，合計含稅金額為10,247,528元，換算成未含稅金額為9,759,550 元，再扣除未辦理營業登記前漏報銷售額（不含稅）1,139,983 元及自行申報銷售額1,685,059 元，得出漏報銷售總額為6,934,508
元，應補稅額346,725 元。89年1 月1 日至89年12月31日入原告華祥管理顧問有限公司之郵局郵政劃撥帳戶（帳號：00000000）金額為2,077,271 元，入華南商業銀行中華路分行活期存款甲○○帳戶（帳號：000000000000）金額為0000000 元，扣除利息收入3,021 元、銀行借款存入200,000 元、互助會貸款存入205,660 元、綜合所得稅退稅款存入10,979元、退票存入7,550 元、甲○○本人存入60,000元及其他存入600,000 元後，合計含稅金額為00000000元，換算成未含稅金額為9,759,550 元，再扣除未辦理營業登記前漏報銷售額（不含稅）1,139,98 3元及自行申報銷售額1,685,059 元，得出漏報銷售總額為6,934,508
元，應補稅額346,725 元。上述合計漏報銷售額為14,119,663元，應補稅額705,983 元。
④就原告華祥管理顧問有限公司10月4 日之訴訟理由，答辯如下：89年1 月1 日至89年3 月8 日存入金額1,199,329 元（含稅，不含稅金額為1,142,218 元）應予扣除一節：經查原告華祥管理顧問有限公司自89年1 月1 日起至89年3 月8 日止，未依規定申請營業登記擅自營業期間之銷售貨物及勞務金額計1,139,983
元（不含稅），於原核時即予扣除並另以原告華祥管理顧問有限公司負責人甲○○名義為補徵營業稅及處罰鍰之行政處分。上開1,139,983 元金額之計算來源及減除項目列示如下：甲○○華南商業銀行活期存款帳號000000000000帳戶89年1 月4 日至89年3 月8
日存入金額計1,199,329 元。甲○○郵政劃撥儲金帳號00000000帳戶89年1 月4 日至89年3 月7 日存入金額計221,782 元。減除89年1 月5 日得標會款存入金額86,000元及89年1 月7 日得標會款存入金額119, 600元合計205,600 元。減除89年1 月26日綜合所得稅退稅款存入金額10,979元。減除89年2 月23日退票存入金額7,550 元。計算式：（1,199,329
＋221,782 －205,600 －10,979－7,550 ）÷1.05＝
1,196,982 ÷1.05＝1,139,983 （不含稅）。土地銀
行借款3,000,000 元僅扣除1,811,000 元一節：經逐筆核對甲○○土地銀行活期儲蓄存款帳號000000000000帳戶支出款與甲○○華南商業銀行活期存款帳號000000000000帳戶同日存入款已從寬扣除1,811,000 元，餘因原告華祥管理顧問有限公司僅就各銀行帳戶存支列表並未提供明確證據以實其說，被告否准核減並無不妥。另華南銀行活儲帳號000000000000轉入款1,519,472 元一節：經查華祥兒童教育研究出版社於復查該出版社營業稅案件時主張華南商業銀行中華路分行活期存款帳戶（帳號：000000000000）之多筆存入金額合計3,139,000 元係同一收入者之郵局劃撥帳戶（帳號：00000000）轉入，案經被告審核屬實，為免重複核定營業收入，原處分中核減自屬於法有據。本件自華南銀行活儲帳號000000000000轉入款計入漏報營業收入，並無重複核定營業收入情事，原告華祥管理顧問有限公司比照上述同意原告黃士菁扣除郵局劃撥帳戶轉入款之主張核不足採。現金存入（CD）7,761,453 元一節：原告華祥管理顧問有限公司主張僅以銀行轉帳或匯款、郵政劃撥及支票付款等3 種付款方式為營業收入，被告將銀行帳戶內屬「現金存入」一併記入營業收入，顯有違誤不當。經查付款方式屬轉帳或匯款者，係指銷售對象為小學、安親班及幼稚園而由原告華祥管理顧問有限公司尋找師資使其正確使用教材者而言，並不包括銷售對象為個人購買而以現金方式付款者，故華南銀行收入款屬現金存入部分亦應列入營業收入。
⑤聲請調查證據審認由何翠華、何佩紋及原告華祥管理顧問有限公司代表人土地銀行等3 帳戶轉帳之存入款為借款而非營業收入一節，經查經原告華祥管理顧問有限公司仲介的師資，其應得薪資係由小學、安親班及幼稚園按期匯入原告華銀帳戶後再由原告轉支，原告應無資金短拙情形。又原告華祥管理顧問有限公司執此主張，仍應提出理由、證據及還款資料供核，不能僅憑具有親屬關係、資金流動日期及金額相同，即要求被告自營業收入數額中核減。
⑥按「中華民國71年12月30日修正公布之所得稅法第83條之1 規定：『稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查時，如發現納稅義務人有重大逃漏稅嫌疑，得視案情需要，報經財政部核准，就納稅義務人資產淨值、資金流程及不合營業常規之營業資料進行調查。』『稽徵機關就前項資料調查結果，證明納稅義務人有逃漏稅情事時，納稅義務人對有利於己之事實，應負舉證之責。』係對有重大逃漏稅嫌疑之案件，以法律明定其調查方法，如依調查結果，認為足以證明有逃漏稅情事時，並許納稅義務人提出反證，以維護其權益，與憲法尚無牴觸。」為司法院釋字第309 號所明釋，核先敘明。
⑦有關原告華祥管理顧問有限公司向何佩紋、甲○○及土地銀行借款金額合計279,800 元，不得列入營業收入一節，查經原告華祥管理顧問有限公司仲介的師資，其應得薪資係由小學、安親班及幼稚園按期匯入原告華銀帳戶後再由原告轉支，原告應無資金短拙情形。原告執此主張，仍應提出依商業會計法第34條「會計事項應按發生次序逐日登帳，至遲不得超過2 個月。」規定之記帳憑證及會計帳簿供核，不能僅憑具有親屬關係、資金流動日期及金額相同，即要求被告自營業收入數額中核減。
⑧有關原告華祥管理顧問有限公司294 筆現金存入款金額合計7,297,411 元非屬營業收入一節，經查原告華祥管理顧問有限公司除仲介師資外，尚有銷售對象為個人之兒童書籍及雜誌販售業務，其現金收入存款部分自應列入營業收入。
⑨華南銀行存款往來明細表（帳號：000000000000）所示自89年1 月1 日至89年3 月8 日存入金額1,199,329 元，非屬原告華祥管理顧問有限公司違章期間應予扣除一節，經查上開期間係屬原告華祥管理顧問有限公司未依規定申請營業登記擅自營業期間之營業收入，於原查時即予扣除並另以原告華祥管理顧問有限公司負責人甲○○名義為補徵營業稅及處罰鍰之行政處分。
⑩又原告華祥管理顧問有限公司郵局劃撥帳號00000000帳戶轉存華南銀行000000000000帳戶之存入款計3,139,000 元，已由被告於復查決定時自原告黃士菁漏報營業收入數額中核減，是以原告從華南銀行000000000000帳戶轉存000000000000帳戶之存入款計1,353,412 元，亦應比照辦理自漏報營業收入數額中核減一節，經查華祥兒童教育出版社之郵局劃撥帳戶收入，轉入華祥兒童教育出版社的華南商業銀行中華路分行帳戶，係同一營業人之資金流動，因考慮其資金流動日期及金額均相同，如不准予核減，則有重複核定營業收入情事，此與由華祥兒童教育出版社華南銀行帳戶轉入原告華祥管理顧問有限公司華南銀行帳戶之不同營業人間資金流動情況並不相同，原告「家族事業資金互為流通、轉帳調度本即平常，核與營業收入性質明顯有間，殊不可混為一談。」之主張，實有違法人及自然人各有獨立人格，不得任意操控支配原則，是以被告審認無由比照辦理並無不合。
⑵罰鍰部分：
①原告起訴理由略謂：「…稽上，被告上開認事用法，殊有諸多違誤，原告執此指摘，應有理由，謹請鈞院惠將復查決定不利原告之部分及其訴願決定均撤銷…」等語，資為爭議。
②原告華祥管理顧問有限公司於89年3月9日至90年12月31日間銷售兒童書籍、雜誌、提供師資仲介勞務等，金額計14,119,663元，短漏開統一發票並漏報銷售額，逃漏營業稅705,983 元之違章事證明確，足堪認定，業如前述；原罰鍰處分依財政部94年6 月2 日臺財稅字第09404539890 號令頒修正之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」規定，有關營業人銷貨時未依法開立發票，且於申報當期銷售額亦未列入申報者，按所漏稅額處3 倍罰鍰。是本件按所漏稅額705,983
元處3 倍之罰鍰計2,117,900 元（計至百元止），揆諸前揭法條及函釋規定並無違誤。
理 由
一、原告主張：（一）原告甲○○部分：原告甲○○前於訴願程序中提出並主張上開華南銀行帳戶之存入金額中，有約1,271,312 元，係向何翠華即原告之母親貸借之款項，但被告將上開1,271,312 元予以認定為營業收入或漏報銷售額，進而對原告甲○○為此部分之補徵營業稅暨罰鍰處分，自屬不當。按一般銀行存款、匯款實務，某甲將金錢存入自己帳戶之內者屬存款，在銀行科目上係CD（現金存入），所填寫者為存款條，其上戶名亦係記載某甲自己之姓名；至於客戶某乙將金錢存入某甲帳戶之內者屬轉帳或匯款，在銀行科目上TD，轉帳存入，所填寫者為匯款條，其上受款人戶名則係記載某甲之姓名，不會是客戶某乙之姓名，但有匯款人欄可供客戶某乙填寫，俾以作為客戶某乙付款之證明。而且依經驗法則觀之，CD（現金存入）應該是存款人自己將錢存入自己的帳戶，客戶不可能以CD（現金存入）方式付款，銀行也不會接受客戶以CD（現金存入）方式，將金錢存入某甲帳戶之內。是關於上開華南銀行帳戶內屬於CD（現金存入）部分88年度及89年1 月1 日至89年5 月29日止共計3,629,030 元，此一數額顯非屬銀行轉帳、匯款、郵政劃撥或支票付款，然被告並未有其他確切證據以證明為營業收入，僅憑上開華南銀行存款往來明細表一項證據資料，將之併予認定為營業收入或漏報銷售額，進而對原告甲○○此部分之補徵營業稅暨罰鍰處分，自屬不當。有關原告甲○○與何翠華間借款、還款證明，可由華南銀行帳戶（帳號：000000000000）TW轉帳支出、CW現金支出明細表對照。由原告甲○○即華祥兒童教育出版社與甲○○本人甲存支票借貸明細表，可證明華南銀行存款往來明細表（帳號：000000000000）所示下列KD票據存入共5 筆，金額合計238,115 元，與營業收入無關，被告自應予扣除。關於華祥兒童教育出版社與甲○○以他人支票調現明細表（即待交票NDT 、托收票KD）金額合計395, 988
元部分，核與營業收入根本無關。關於華祥兒童教育出版社郵局劃撥金額支存明細表金額合計3,271,000 元部分，被告對原告黃士菁相同主張部分准予就郵局劃撥帳戶轉入款3,139,000 元予以剔除，但卻未對原告甲○○比照認定，足見被告於處理同類型之案件，卻採取不同之處理方式，自有違平等原則與公平原則。關於華南銀行帳戶（帳號：000000000000）非正常營業交規模之存入金額合計2,394, 000元部分，被告對原告華祥管理顧問有限公司相同主張部分准予剔除1,300,000 元，但卻未對原告甲○○比照認定，足見被告於處理同類型之案件，卻採取不同之處理方式，自有違平等原則與公平原則，此為不爭之事實。（二）原告黃士菁部分：上開華南銀行及郵局帳戶之存入金額中，有約2,570,403 元，係原告黃士菁向何翠華、甲○○、何佩紋貸借之款項，並提出何翠華、甲○○、何佩紋3 人相關銀行轉帳存支紀錄，以及上開列表暨註記輔助查對。然被告竟將上開2,570,403 元予以認定為營業收入或漏報銷售額，進而對原告黃士菁為此部分之補徵營業稅暨罰鍰處分，自屬不當。上開華南銀行帳戶內屬於CD（現金存入）部分89年5 月30日至90年12月31日止共計3,802 ,094元，此一數額顯非屬銀行轉帳、匯款、郵政劃撥或支票付款。被告並未有其他確切證據以證明為營業收入，僅憑上開華南銀行存款往來明細表一項證據資料，將之併予認定為營業收入或漏報銷售額，進而對原告黃士菁此部分之補徵營業稅暨罰鍰處分，自屬不當。（三）原告華祥管理顧問有限公司部分：本件認定違章時點僅為89年3 月9
日至90年12月31日，則89年1 月1 日至89年3 月8 日之存入金額1,199,329 元，自應予扣除之。就土地銀行借款3 顯非營業收入，被告僅予扣除1,811,000 元，自屬違誤。依甲○○與華祥兒童教育出版社現金與支票往來明細表可知，上開華南銀行活儲帳號0000000000 00 帳戶中計有1,519,472 元，係從另一華南銀行帳號000000000000轉入，對此被告並未比照上述同意原告黃士菁扣除郵局劃撥帳戶轉入款3,139,000元之作法，明顯違誤，並違平等原則。上開華南銀行帳戶內屬於CD（現金存入）部分89年1 月1 日至90年12月31日止共計7, 761,453元，此一數額顯非屬銀行轉帳、匯款、郵政劃撥或支票付款。被告並未有其他確切證據以證明為營業收入，僅憑上開華南銀行存款往來明細表一項證據資料，將之併予認定為營業收入或漏報銷售額，進而對原告華祥管理顧問有限公司此部分之補徵營業稅暨罰鍰處分，自屬不當。依華南銀行000000000000帳戶至000000000000帳戶轉入款明細表，原係原告華祥管理顧問有限公司於復查階段製作並送交予被告審核之用，但應就其中1,353,412 元，屬於同一筆資金流動，純為彼此間資金流通與轉帳調度，核與營業收入性質明顯有間，被告認列為營業收入本屬不當，更有重複核定營業收入之違誤。又帳簿之設置與記載，固為證據之一，但就證據法則而言，自不得因帳簿未有記載，即認上開何翠華、何佩紋、甲○○從華南銀行000000000 、000000000 號帳戶及土地銀行帳戶轉入華南銀行第000000000000、0000000000000號帳戶之證據，不具反證之證明力。況且，被告就上開反證有利於本案原告之事實均恝置不論，徒以原告華祥管理顧問有限公司之主張並無任何帳簿憑證可供查核等語而不採，自非適法。為此，原告依據行政訴訟法第4 條第1 項規定提起本件撤銷訴訟，求為判決如聲明所示。
二、被告則以：（一）原告甲○○部分：依檢舉人提供之宣傳單，原告甲○○向教師收取之研習費用、銷售出版之圖書均指定劃撥到「郵政帳號00000000，另原告甲○○提供教師予合作之補習班，依「（公司請款單）三聯式的處理流程」資料所示，公司之合作對象（補習班、安親班）付款方式包含有銀行轉帳或匯款、郵政劃撥及支票付款等3 種方式。且原告分別於郵局開立郵政劃撥帳戶（帳號：00000000）、華南商業銀行中華路分行活期存款帳戶（帳號：000000000000）及支票存款帳戶（帳號：000000000000），戶名皆為「華祥兒童教育研究出版社」俾供營業使用；本案就上開查獲原告甲○○之帳戶查核，其中華南商業銀行支票存款帳戶存入金額大部分係由活期存款帳戶轉入，故予以排除，另有關郵政劃撥帳戶及華南商業銀行活期存款帳戶之存入金額扣除該2 帳戶之利息收入計5,272 元、重複計算之營業收入計243,990
元外，餘因原告甲○○未依規定設立帳簿、亦未循序詳實記載交易事項，隱匿應稅營業收入，乃依營業稅法第43條規定依照查得之資料，核定其漏報銷售額為7,139,550 元、應補徵稅額為356,978 元。另何翠華係原告甲○○之關係人，亦擔任班主任一職，且原告甲○○主張向其母借入1,271,312
元亦不符借貸金額一般均為整數（即無百元以下尾數）之經驗法則，原告甲○○僅提示存摺轉入，未提供還款證明以實其說，亦無任何帳載記錄可供查核。又現金付款方式屬轉帳或匯款者，係指銷售對象為小學、安親班及幼稚園而由原告甲○○尋找師資使其正確使用教材者而言，並不包括銷售對象為個人購買而以現金方式付款者，故華南銀行收入款屬現金存入部分亦應列入營業收入。是本件予以補徵營業稅，洵屬有據，原告甲○○復執前詞爭議，尚難認為有理由。被告在原核定階段，已對0000 00000000 帳戶核減3 筆（45,500、10,100及23,040）重複計算之營業收入在案，其餘88年部分尚非原告甲○○（00000 0000000 帳戶）之違章期間，自無可減除之重複計算營業收入，原告所訴顯係誤解。被告在原核定階段，已核減1 筆屬2 帳戶間重複計算之營業收入146,000 元（88年11月18日）在案，查原告甲○○於95年1 月11日復查補充申請書檢送之銀行存款存摺影本中，主張有多筆係個人借貸及調現收入，惟僅於該銀行往來明細表中註記，並未提示相關舉證資料供核，其主張非營業收入自無可採，被告尚無違反平等原則情事。原告甲○○與原告華祥管理顧問有限公司係個自獨立之營業人，個案就個別事實審酌核定，且案關期間不同，尚無當然比照之適用，被告就華祥管理顧問有限公司核減部分係經審查與營業收入明顯無關者，原告甲○○主張非營業收入部分，應舉證以實其說。原告華南商業銀行中華路分行活期存款帳戶（帳號：000000000000），戶名為「華祥兒童教育研究出版社」，乃供營業使用，本案就上開查獲原告甲○○之帳戶查核，甲○○為獨資資本主，其個人甲存支票存入營業人帳戶（帳號：000000000000），原因為何，原告未舉相關帳簿憑證以實其說，其僅空言主張借貸與營業收入無關，非屬可信。本件原告甲○○於88年1 月1 日至89年5 月29日間銷售兒童書籍、收取教師訓練研習費等，金額計7,139,550 元，短漏開統一發票並漏報銷售額，逃漏營業稅356,978 元之違章事證明確，足堪認定，本件按所漏稅額356,978 元處3 倍之罰鍰計1,070,900 元（計至百元止），並無違誤。（二）原告黃士菁部分：依檢舉人提供部分宣傳單，原告黃士菁向教師收取之研習費用、銷售出版之圖書均指定劃撥到郵政帳號：00000000，另原告黃士菁提供教師給合作之補習班，依「（公司請款單）三聯式的處理流程」資料所示，公司之合作對象（補習班、安親班）付款方式包含有銀行轉帳或匯款、郵政劃撥及支票付款等3 種方式。且原告黃士菁分別於郵局開立郵政劃撥帳戶（帳號：00000000）、華南商業銀行中華路分行活期存款帳戶（帳號：000000000000）及支票存款帳戶（帳號：000000000000），戶名皆為「華祥兒童教育研究出版社」俾供營業使用；本案就上開查獲原告黃士菁之帳戶查核，其中華南商業銀行支票存款帳戶存入金額大部分係由活期存款帳戶轉入，故予以排除，另有關郵政劃撥帳戶及華南商業銀行活期存款帳戶之存入金額除減除該2 帳戶之利息收入計6,138 元及重復計算之營業收入計1,276,898 元外，餘因原告黃士菁未依規定設立帳簿、亦未循序詳實記載交易事項，隱匿應稅營業收入，原核定逕依營業稅法第43條規定依照查得之資料，核定其漏報銷售額為10,917,911元、應補徵稅額為545,896 元。另原告黃士菁主張向何翠華、甲○○及何佩紋等個人借貸金額計2,570,403 元，惟原告僅列表及在該銀行往來明細表中註記說明，並未提示相關舉證資料或還款證明以實其說，亦無任何帳載記錄可供查核，且被告所核定之2 個帳戶皆以「華祥兒童教育研究出版社」為戶名，理當供營業使用，原告黃士菁主張另有其他用途，應負舉證責任。又付款方式屬轉帳或匯款者，係指銷售對象為小學、安親班及幼稚園而由原告黃士菁尋找師資使其正確使用教材者而言，並不包括銷售對象為個人購買而以現金方式付款者，故華南銀行收入款屬現金存入部分亦應列入營業收入。是本件予以補徵營業稅，洵屬有據。原告黃士菁與原告華祥管理顧問有限公司係個自獨立之營業人，個案就個別事實審酌核定，原告系爭金額460,000 元係6 筆存入金額之合計數，與原告華祥管理顧問有限公司之案況不同，尚無當然比照之適用，被告就原告華祥管理顧問有限公司核減部分係經查與營業收入明顯無關者，原告黃士菁主張非營業收入部分，應舉證以實其說。原告黃士菁華南商業銀行中華路分行活期存款帳戶（帳號：000000000000），戶名為「華祥兒童教育研究出版社」，乃供營業使用，本案就上開查獲原告黃士菁之帳戶查核，依讓渡書所載，甲○○於89年間將華祥兒童教育研究出版社無條件讓渡給妹妹黃士菁，甲○○為原告黃士菁之關係人，甲○○以其個人甲存支票存入原告黃士菁營業人帳戶（帳號：000000000000），原因為何，原告黃士菁未舉相關帳簿憑證以實其說。原告黃士菁於89年5 月30日至90年12月31日間銷售兒童書籍、收取教師訓練研習費等，短漏開統一發票並漏報銷售額，逃漏營業稅之違章事證明確，足堪認定，本件按所漏稅額388,946 元處3 倍之罰鍰計1,166,800 元（計至百元止），並無違誤。（三）原告華祥管理顧問有限公司部分：原告華祥管理顧問有限公司之郵局郵政劃撥帳戶（帳號：00000000）及負責人甲○○所有之華南商業銀行中華路分行活期存款帳戶（帳號：000000000000）係供營業使用，經抽樣函證華南商業銀行活期存款帳戶（帳號：000000000000）存入數之存款人，皆表示匯款金額屬書款或教師薪資，另查證該帳戶支出數之資金流向，每月15日提領金額，含有支付教師之薪資，符合原告所表示之說辭，足以認定此帳戶係供原告營業使用，並經原告華祥管理顧問有限公司出具說明書承諾在案。本案就上開查獲之郵政劃撥帳號00000000及甲○○君華南商業銀行活期存款帳號000000000000帳戶查核，收入合計21,323,777元（22,389,966÷1.05）（不含稅），扣除利息收
入、銀行借款存入、互助會貸款存入、綜合所得稅退稅款存入、退票存入、甲○○本人存入、其他非營業規模存入等項目合計3,314,017 元（3,479,718 ÷1.05）及89年1 月1 日
至同年3 月8 日未辦營業登記前漏報銷售額1,139,983 元、89年及90年原告華祥管理顧問有限公司自行申報銷售額2,750,114 元外，餘因原告華祥管理顧問有限公司未依規定設立帳簿、亦未循序詳實記載交易事項，乃依營業稅法第43條規定依照查得之資料，核定漏報銷售額為14,119,663元，應補徵稅額為705,983 元。原告華祥管理顧問有限公司自89年1
月1 日起至89年3 月8 日止，未依規定申請營業登記擅自營業期間之銷售貨物及勞務金額計1,139,983 元（不含稅），於原核時即予扣除，並另以原告華祥管理顧問有限公司負責人甲○○名義為補徵營業稅及處罰鍰之行政處分。另經逐筆核對甲○○土地銀行活期儲蓄存款帳號000000000000帳戶支出款與甲○○華南商業銀行活期存款帳號000000000000帳戶同日存入款已從寬扣除1,811,000 元，餘因原告華祥管理顧問有限公司僅就各銀行帳戶存支列表並未提供明確證據以實其說，被告否准核減並無不妥。華祥兒童教育研究出版社於復查該出版社營業稅案件時主張華南商業銀行中華路分行活期存款帳戶（帳號：000000000000）之多筆存入金額合計3,139,000 元係同一收入者之郵局劃撥帳戶（帳號：00000000）轉入，案經被告審核屬實，為免重複核定營業收入，原處分中核減自屬於法有據。本件自華南銀行活儲帳號000000000000轉入款計入漏報營業收入，並無重複核定營業收入情事，原告華祥管理顧問有限公司比照上述同意原告黃士菁扣除郵局劃撥帳戶轉入款之主張核不足採。付款方式屬轉帳或匯款者，係指銷售對象為小學、安親班及幼稚園而由原告華祥管理顧問有限公司尋找師資使其正確使用教材者而言，並不包括銷售對象為個人購買而以現金方式付款者，故華南銀行收入款屬現金存入部分亦應列入營業收入。原告華祥管理顧問有限公司仲介的師資，其應得薪資係由小學、安親班及幼稚園按期匯入原告華銀帳戶後再由原告轉支，原告應無資金短拙情形。又原告華祥管理顧問有限公司執此主張，仍應提出理由、證據及還款資料供核，不能僅憑具有親屬關係、資金流動日期及金額相同，即要求被告自營業收入數額中核減。華祥兒童教育出版社之郵局劃撥帳戶收入，轉入華祥兒童教育出版社的華南商業銀行中華路分行帳戶，係同一營業人之資金流動，因考慮其資金流動日期及金額均相同，如不准予核減，則有重複核定營業收入情事，此與由華祥兒童教育出版社華南銀行帳戶轉入原告華祥管理顧問有限公司華南銀行帳戶之不同營業人間資金流動情況並不相同，原告「家族事業資金互為流通、轉帳調度本即平常，核與營業收入性質明顯有間，殊不可混為一談。」之主張，實有違法人及自然人各有獨立人格，不得任意操控支配原則，是以被告審認無由比照辦理並無不合。原告華祥管理顧問有限公司於89年3
月9 日至90年12月31日間銷售兒童書籍、雜誌、提供師資仲介勞務等，金額計14,119,663元，短漏開統一發票並漏報銷售額，逃漏營業稅705,983 元之違章事證明確，足堪認定，本件按所漏稅額705,983 元處3 倍之罰鍰計2,117,900 元（計至百元止），並無違誤等語，資為抗辯。
三、按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵加值型或非加值型之營業稅。」「營業稅之納稅義務人如左：一、銷售貨物或勞務之營業人。…」「將貨物之所有權移轉與他人，以取得代價者，為銷售貨物。提供勞務予他人，或提供貨物與他人使用、收益，以取得代價者，為銷售勞務。」「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」及「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之…四、短報、漏報銷售額者。五、漏開統一發票或於統一發票上短開銷售額者。」「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：…三、短報或漏報銷售額者。」稅捐稽徵法第44條、行為時營業稅法（營業稅法於90年7 月9 日修正公布名稱為加值型及非加值型營業稅法，惟上述法條內容均未修正，下稱行為時營業稅法）第1 條、第2 條第1 款、第3 條第1 項前段、第32條第1 項前段、第35 條 第1 項、第43條第1 項第4 款、第5 款及第51條第3
款分別定有明文。又「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票…」稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條第1 項復規定甚明。另稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表之使用須知第4 點規定：「本表訂定之裁罰金額或倍數未達稅法規定之最高限或最低限，而違章情節重大或較輕者，仍得加重或減輕其罰，至稅法規定之最高限或最低限為止，惟應於審查報告敘明其加重或減輕之理由。」「稅捐稽徵稅稅目第44條」部分：「按本條規定就未給與憑證、未取得憑證、未保存憑證，經查明認定之總額處百分之五罰鍰。」「營業稅稅目第51條第3 款短報或漏報銷售額者」部分：「…二、銷貨時未依法開立發票，且於申報當時銷售額時亦未列入申報。按所漏稅額處三倍罰鍰。但於裁罰處分核定前已補報補繳稅款及以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實者，處二倍之罰鍰…。」上開裁罰金額或倍數參考表係主管機關財政部，分別就稅捐稽徵法、綜合所得稅、營利事業所得稅、貨物稅、菸酒稅、營業稅等稅務違章案件之不同情節，訂定不同之處罰額度，復就行為人是否已補繳稅款、以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實及何時承認等分別作為減輕處罰之事由，其除作原則性或一般性裁量基準外，另有例外情形之裁量基準，與法律授權目的尚無牴觸。從而，稅捐稽徵機關援引上開裁罰基準作成行政處分，自屬適法。又「營業人觸犯營業稅法第51條各款，如同時涉及稅捐稽徵法第44條規定者，參照行政法院八十四年九月二十日九月份第二次庭長評事聯席會議決議意旨，勿庸併罰，應擇一從重處罰。」經財政部85年4 月26日臺財稅第851903313 號函釋示在案。
四、上開事實概要欄所述之事實，除後列之爭點事項外，其餘為兩造所不爭執，並有原處分書、營業稅稅籍資料查詢、營業稅核定稅額繳款書、違章案件罰鍰繳款書、華南銀行存款往來明細表（帳號：000000000000）、營業稅稅籍申辦事項建檔、營業人銷售額與稅額申報書、被告查緝案件稽查報告、88年度及89年度營利事業所得稅結算申報書、資產負債表、華祥管理顧問有限公司國語文師資合作企劃書（除原處分書外，其餘附甲○○即華祥兒童教育出版社原處分卷）；營業稅稅籍資料查詢、審查結果增減金額變更比較表、營業稅核定稅額繳款書、違章案件罰鍰繳款書、被告A 一Ｚ000000000
00處分書、華祥出版社（負責人：甲○○）資金明細彙總表、華祥出版社（負責人：黃士菁）資金明細彙總表、營業稅申報資料電腦檔、營業稅累積留抵年檔查詢、甲○○89年5
月29日讓渡書、營利事業統一發證變更申請書、華祥兒童教育研究出版社92年8 月14日說明書、被告查緝案件稽查報告書、臺北市稅捐稽徵處何翠華、甲○○91年2 月4 日談話筆錄、88年度及89年度營利事業所得稅申報書、資產負債表、營業人銷售額與稅額申報書、檢舉函（以上附原告黃士菁即華祥兒童教育出版社原處分卷）；華祥兒童教育研究出版社劃撥金額支存明細表、華祥兒童教育研究出版社與甲○○以他人支票借貸明細表、華祥兒童教育研究出版社與何翠華借貸明細表、華祥兒童教育研究出版社與甲○○現金及本人甲存支票借貸明細表、華祥兒童教育研究出版社與他人現金借貸明細表、華祥兒童教育研究出版社與他人支票借貸明細表、華祥兒童教育研究出版社與甲○○以他人支票調現明細表、華祥兒童教育研究出版社與何翠華、甲○○、何佩紋現金借貸明細表、甲○○與華祥兒童教育研究出版社現金與支票往來明細表（帳號：000000000000）、華南商業銀行存款往來明細表（帳號：000000000000）、土地銀行存摺存款融資契約、本院93年度訴字第02871 號判決、審查結果增減金額變更比較表、被告A 一Ｚ00000000000處分書、違章案件罰鍰
繳款書、營業稅稅額繳款書、郵政劃撥儲金帳戶對帳單（甲○○，帳號00000000）、甲○○與何翠華現金與支票往來明細表、甲○○與何佩紋現金與支票往來明細表、何翠華華南銀行存款存摺（帳號：000000000000）明細、何佩紋華南銀行存款存摺（帳號：00000000000 ）、甲○○與甲○○本人各銀行轉帳明細表、甲○○與銀行借貸明細表、甲○○與其他非營收明細表、汽車買賣合約書、華祥管理公司資金明細彙總表、被告查緝案件稽查報告書、華祥管理公司華南銀行帳戶扣除數明細表、華祥管理公司違反薪資扣繳義務彙總表、89年度、90年度營利事業所得稅結算申報書、資產負債表、營業人銷售額與稅額申報書、華祥管理顧問有限公司91年11月19日說明書、華祥管理公司提供銷售對象明細表、郵政劃撥儲金帳戶對帳單（華祥兒童教育研究出版社、帳號：00000000）、華南商業銀行存款往來明細表（帳號：000000000000）、華南商業銀行存款往來明細表（帳號：000000000000）、電話紀錄、華南銀行全行通收存款憑條、存摺類存款存款憑條、支票存款送款單、被告統計金額明細表、甲○○土地銀行明細、互助會明細及支票金額統計表、華祥兒童教育研究出版社帳號00000000金額統計明細表、華祥兒童教育研究出版社（帳號：000000000000）存入數金額統計明細表、華祥兒童教育研究出版社（帳號：000000000000）私人借貸金額統計表、甲○○華南銀行明細（帳號：000000000000- 有附註說明）、華祥兒童教育研究出版社留抵稅額電腦檔（以上附原告華祥管理顧問有限公司之原處分卷）；華南銀行存款往來明細表（帳號：000000000000，頁次366 至397
）、華南銀行存款往來明細表（帳號：000000000000，頁次120 至152 ）、甲○○與華祥兒童教育研究出版社現金與支票往來明細表、華祥兒童教育研究出版社劃撥金額支存明細表（帳號：000000000000）、帳號000000000000帳戶非正常營業交易規模之存入數明細表、帳號000000000000帳戶借款明細表、從華南銀行000000000000帳戶至000000000000 帳
戶轉入款明細表、華祥兒童教育研究出版社目錄、黃士菁（帳號：劃撥00000000號）之款項明細、黃士菁（帳號：00000000000 號）款項明細、甲○○（帳號：00000000000 號）款項明細、甲○○（帳號：劃撥00000000號）之款項明細、語文科教學參考資料彙編、網頁資料、何翠華離職證明書、帳號000000000000號TW轉帳支出、CW現金支出表、華祥兒童教育研究出版社與甲○○本人甲存支票借貸明細表、華祥兒童教育研究出版社CD現金存入明細表、帳號00000000000 號TW轉帳支出、CW現金支出明細表、華祥兒童教育研究出版社與甲○○本人支票借貸明細表、華祥兒童教育研究出版社CD現金存入明細表、帳號000000000000TW轉帳支出、CW現金支出明細表、華祥管理顧問有限公司CD現金存入明細表、華祥管理顧問有限公司營利事業登記證、華祥兒童教育研究出版社（帳號：000000000000）及甲○○（帳號：000000000000）華南商業銀行存款憑條（貸）20張、何翠華88年度及89年度綜合所得稅核定資料清單（以上附本院卷）等件分別附原處分卷、訴願卷及本院卷可稽，為可確認之事實。
五、歸納兩造之上述主張，本件爭執之重點厥為：本件認定各該原告之營業收入是否包含向何翠華等人之借款？各該原告所有帳戶內所載「CD現金存入」是否為營業收入？各該原告之「即待交票「、「托收票」是否應比照剔除？未剔除是否有違平等原則？各該原告所有帳戶內之轉入款是否應比照剔除？未剔除是否有違平等原則？各該原告帳戶中之存入金額，是否有屬正常營業交易規模存入數？未比照剔除是否有違平等原則？茲分述如下：
（一）原告甲○○：
⒈原告甲○○之營業項目包括圖書出版業、幼教事業管理顧問業等，經人檢舉於88年1 月1 日至89年5 月29日間出售兒童書籍及提供教師訓練勞務等，依法應給與他人憑證而未給與，卻短漏開統一發票並漏報銷售額等情，分別有檢舉函及檢舉人提供之教師名冊、華祥管理顧問有限公司國語文師資合作企劃書、公司簡介、廣告傳單、課程表、教師招募廣告、上課時間表、薪資申報表、「公司請款單」三聯式的處理流程圖、出版書籍目錄等資料在卷足憑。依據上開檢舉人提供之宣傳單中顯示，有關原告甲○○向教師收取之研習費用、銷售出版之圖書均指定劃撥到「戶名華祥兒童教育研究出版社、帳號00000000」之郵局帳戶內；另依上開「公司請款單」三聯式的處理流程圖顯示，原告甲○○即華祥兒童教育出版社派遣教師至合作之補習班、安親班等，其合作對象（即前揭補習班、安親班）付款方式包含有銀行轉帳或匯款、郵政劃撥及支票付款等3 種。此外，原告甲○○分別以「華祥兒童教育研究出版社」名義在郵局開立郵政劃撥帳戶（帳號：00000000）、華南商業銀行中華路分行活期存款帳戶（帳號：000000000000）及支票存款帳戶（帳號：000000000000），亦有華南商業銀行中華路分行91年5 月8 日（91）中華路事字第68號覆函（參見原處分卷1 附件9 ）、劃撥金額支存明細表、郵政劃撥儲金帳戶對帳單（參見原處分卷2 附件4 ）可資參照，顯見上開帳戶皆係供原告甲○○即華祥兒童教育出版社營業使用。因此，上開帳戶內之存入金額，原則上應屬原告甲○○向教師收取之研習費用、銷售出版之圖書費用及其合作對象（即前揭補習班、安親班）所支付之費用，較符常情。從而，本件原告甲○○是否在88年1 月1 日至89年5 月29日期間有短漏開統一發票並漏報銷售額之情事，尚應比對其於系爭年度之營業稅申報數（即自行申報銷售額）與上開帳戶在系爭期間內收入之差異而定。
⒉茲就上開查獲之帳戶查核，華南商業銀行支票存款帳戶（帳號：000000000000）存入金額大部分係由同銀行之活期存款帳戶（帳號：000000000000）轉入，此有上開帳戶交易明細表可資比對（參見原處分卷3 附件36、37），顯已重複；另上開華南商業銀行活期存款帳戶（帳號：000000000000）之存入金額扣除該帳戶之利息收入計5,272 元【88年1 月1 日至88年12月31日：819 元＋2,808 元＝3,627 元；89年1 月1 日至89年5 月29日：（871 元＋3,144
元）×150 ÷366 ＝1,645 元；3,627 元＋1,645 元＝5,
272 元】；另有重複計算之營業收入合計243,990 元，包括：88年11月18日存入146,000 元，89年1 月6 日存入19,350元，89年1 月10日存入45,500元，89年4 月25日存入10,100元，89年5 月2 日存入23,040元，有上開帳戶交易明細表可資參照（參見原處分卷1 附件6 ），故以上部分存入金額均應排除。
⒊惟關於原告所主張「關於華祥兒童教育出版社郵局劃撥金額支存明細表金額合計3,271,000 元部分，被告對原告黃士菁相同主張部分，已准予就郵局劃撥帳戶轉入款3,139,000 元剔除，但卻未就此比照認定，足見被告於處理同類型之案件，卻採取不同之處理方式，自有違平等原則與公平原則。」一節。經查，原告甲○○此部分主張（即附表1 所示之金額），固然其中流水號A002所列存入金額35,000元（88年2 月11日）部分並不存在（此觀原處分卷1 附件6 之上開華南商業銀行活期存款帳戶交易明細表即可知）；流水號A015所列存入金額146,000 元（88年11月18日）屬重複計算之營業收入，業經被告已採認，已如前述；89年5 月29日以後之存入金額（即流水號A031至A035）非原告甲○○營業期間（88年1 月1 日至89年5 月29日）所為，且經被告於黃士菁案件中所剔除（詳後說明），均顯無理由外，然其餘部分則屬重複計算之營業收入，應予剔除，其理由如下：⑴附表1 所示支出及存入之帳戶皆係以「華祥兒童教育出版社」名義開設，且為原告甲○○營業時所用之帳戶，已如前述，自有資金往來之關聯性。⑵附表1 所示之支出及存入日期，除流水號A025部分相隔1 日外，其餘皆為同1 日；另支出及存入金額亦甚為接近，可認定具有一定連結性。⑶其中流水號A015之交易因屬重複計算之營業收入，業經被告已採認，已如前述，其發生基礎相同，應相同處理。⑷關於原告黃士菁部分，被告於復查階段亦採認其所主張：華南商業銀行中華路分行活期存款帳戶（帳號：000000000000）之存入金額中，有多筆係由郵局劃撥帳戶（帳號：00000000）轉入，金額計3,139,000 元（參見本院卷第196 頁），並於原先認定之漏報銷售額10,917,911元減除，變更為7,778,911 元，此觀卷附之被告95年4 月26日財北國稅法字第0950203319號復查決定、財政部95年8 月第0000000000 0號（案號：第00000000號）訴願決定自明，其發生基礎相同，亦應相同處理。因此，被告對於上開附表1 所示除流水號A002、A015、A031至A035以外之部分，是否為營業收入之事實認定即與證據顯示之結果不合，自有違行政程序法第43條採證之法則。
（二）原告黃士菁：
⒈原告黃士菁之營業項目包括圖書出版業、幼教事業管理顧問業等，經人檢舉於89年5 月30日至90年12月31日間出售兒童書籍及提供教師訓練勞務等，依法應給與他人憑證而未給與，卻短漏開統一發票並漏報銷售額等情，分別有檢舉函及檢舉人提供之教師名冊、華祥管理顧問有限公司國語文師資合作企劃書、公司簡介、廣告傳單、課程表、教師招募廣告、上課時間表、薪資申報表、「公司請款單」三聯式的處理流程圖、出版書籍目錄等資料在卷足憑。依據上開檢舉人提供之宣傳單中顯示，有關原告黃士菁即華祥兒童教育出版社向教師收取之研習費用、銷售出版之圖書均指定劃撥到「戶名華祥兒童教育研究出版社、帳號00000000」之郵局帳戶內；另依上開「公司請款單」三聯式的處理流程圖顯示，原告黃士菁派遣教師至合作之補習班、安親班等，其合作對象（即前揭補習班、安親班）付款方式包含有銀行轉帳或匯款、郵政劃撥及支票付款等3 種。此外，原告黃士菁分別以「華祥兒童教育研究出版社」名義在郵局開立郵政劃撥帳戶（帳號：00000000）、華南商業銀行中華路分行活期存款帳戶（帳號：000000000000）及支票存款帳戶（帳號：000000000000），亦有華南商業銀行中華路分行91年5 月8 日（91）中華路事字第68號覆函（參見原處分卷2 附件8 ）、劃撥金額支存明細表、郵政劃撥儲金帳戶對帳單（參見原處分卷2 附件4 ）可資參照，顯見上開帳戶皆係供原告黃士菁營業使用。因此，上開帳戶內之存入金額，原則上應屬原告黃士菁向教師收取之研習費用、銷售出版之圖書費用及其合作對象（即前揭補習班、安親班）所支付之費用，較符常情。從而，本件原告黃士菁是否在89年5 月30日至90年12月31日期間有短漏開統一發票並漏報銷售額之情事，尚應比對其於系爭年度之營業稅申報數（即自行申報銷售額）與上開帳戶在系爭期間內收入之差異而定。
⒉茲就上開查獲之帳戶查核，華南商業銀行支票存款帳戶（帳號：000000000000）存入金額大部分係由同銀行之活期存款帳戶（帳號：000000000000）轉入，此有上開帳戶交易明細表可資比對（參見原處分卷3 附件36、37），顯已重複；另上開華南商業銀行活期存款帳戶（帳號：000000000000）之存入金額扣除該帳戶之利息收入計6,138 元【89年5 月30日至89年12月31日：（871 元＋3,144 元）×
150 ÷366 ＝1,645 元，4,015 元－1,645 元＝2,370 元
；90年1 月1 日至90年12月31日：2,026 元＋1,742 元＝3,768 元；2,370 元＋3,768 元＝6,138 元】，並非營業收入；復有重複計算之營業收入合計1,276,898 元（即89年5 月30日至89年12月31日為284,224 元；90年1 月1 日至90年12月31日為992,674 元），為兩造所不爭執，有甲○○所有華南商業銀行中華路分行活期存款帳戶（帳號：000000000000）往來明細表可資參照（參見原處分卷3 附件56）；再者，原告黃士菁主張華南商業銀行中華路分行活期存款帳戶（帳號：000000000000）之存入金額中，有多筆係由郵局劃撥帳戶（帳號：00000000）轉入，金額計3,139, 000元（參見本院卷第196 頁），因屬同一營業人所使用之帳戶，業經被告於原先認定之漏報銷售額10,917,911元內減除，變更為7,778,911 元，此觀卷附之被告95年4 月26日財北國稅法字第0950203319號復查決定、財政部95年8 月第00000000000 號（案號：第00000000號）訴願決定自明，故以上部分存入金額均應排除。
⒊次按，民事訴訟法第277 條前段規定：「當事人主張有利於自己之事實者，就其事實有舉證之責任。」行政訴訟法第136 條規定：「除本法有規定者外，民事訴訟法第二百七十七條之規定於本節準用之。」其立法理由謂：「行政訴訟之種類增多，其舉證責任自應視其訴訟種類是否與公益有關而異。按舉證責任，可分主觀舉證責任與客觀舉證責任。前者指當事人一方，為免於敗訴，就有爭執之事實，有向法院提出證據之行為責任；後者指法院於審理最後階段，要件事實存否仍屬不明時，法院假定其事實存在或不存在，所生對當事人不利益之結果責任。本法於撤銷訴訟或其他維護公益之訴訟，明定法院應依職權調查證據，故當事人並無主觀舉證責任。然職權調查證據有其限度，仍不免有要件事實不明之情形，故仍有客觀之舉證責任。至其餘訴訟，當事人仍有提出證據之主觀舉證責任，爰規定除本法有規定者外，民事訴訟法第二百七十七條之規定於本節準用之。」從立法理由觀察，其判定行政訴訟是否有舉證責任的問題，端以該訴訟類型是否涉及公益為斷，像撤銷訴訟或其他維護公益的訴訟，因有公益色彩，法律乃明文規定法院負有調查證據的職責，故當事人並無主觀的舉證責任（按其定義係指證據提出責任），應由法院依職權調查可以證明訟爭事實的證據。反之，若不具有公益性質，例如與民事訴訟法相同的確認及給付訴訟，則仍有證據提出責任。惟不管是否為有關公益性質的訴訟，亦無論是否採行職權調查主義，其證據的調查不免時有所盡，要件事實真偽不明的情形仍有可能發生，故需有客觀的舉證責任，為此乃規定本法仍準用民事訴訟法第277 條。又民事訴訟法第277 條規定既未明定何者對原告有利，何者對被告有利，故仍有賴舉證責任分配學說的輔助說明才能加以釐清。實務就此歸納舉證責任分配之原則略如：⑴主張法律關存在者，就該法律關係之存在事實負舉證責任；否認法律關係存在者，就此消極事實不負舉證責任；⑵主張法律關係變更或消滅者，就該主張法律關係變更或消滅之事實負舉證責任；⑶主張變態事實者，就其事實負舉證責任；反之主張常態事實者，就其事實不負舉證責任等。另參酌司法院釋字第537 號解釋：「…因租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。」因此，就課稅處分之要件事實，其有關課稅公法關係發生者，例如營業所得，依上開說明，固應由稅捐稽徵機關負舉證責任，法院並應依職權調查之；惟稅捐稽徵機關已證明課稅處分之基礎事實存在，納稅義務人主張應免除其納稅義務，若不提示帳簿、憑證，從證據掌控或利益歸屬之觀點言之，法院即無從依職權調查，故應由主張免除之納稅義務人負擔證明責任。
⒋雖原告黃士菁另主張上開被告認定之營業收入中含有原告代表人之母何翠華、姐甲○○及阿姨何佩紋等個人借貸金額計2,570,403 元（嗣後改稱1,600,195 元）云云。但按，「營利事業設置之帳簿，應按會計事項發生之次序逐日登帳，至遲不得超過二個月。」為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第17條第1 項所明定。上開原告主張之借款，原告黃士菁僅製表或在各該銀行往來明細表中註記說明，或僅提示存摺轉入資料，並未提示相關帳證、文據供核，亦未提出還款證明以實其說，自難為有利原告黃士菁之認定。參照前開說明，本件因無法證明之不利益自應由原告黃士菁承擔。況且，原告黃士菁所稱之貸與人，其中何翠華為黃士菁之母，甲○○為黃士菁之姐，何佩紋為黃士菁之阿姨，皆有親屬關係；其中何翠華、甲○○於臺北市稅捐稽徵處訪談時已坦承何翠華擔任華祥兒童教育出版社之義務總編輯，且於89年間領有原告黃士菁之薪資所得及租賃所得，分別有91年2 月4 日之訪談筆錄（參見原處分卷2 附件14）、89年度綜合所得稅核定資料清單（參見本院卷2 第10頁至第12頁）；甲○○則為華祥兒童教育研究出版社之前負責人及華祥管理顧問有限公司現任代表人，渠等之關係可謂是非比尋常。因此，上開原告黃士菁即華祥兒童教育出版社所稱2,570,403 元，究係借款或是營業收入，不無疑問。又上開所謂之借款，皆非整數（參見本院卷1 第189 頁），亦與一般借貸金額均為整數之常情不合；且原告黃士菁先稱借款為2,570,403 元，嗣後改稱1,600,195 元（參見原告起訴狀及96年4 月18日準備書狀1 ），前後供述不一，顯有矛盾。而本件系爭之郵局劃撥帳戶（帳號：00000000）、華南商業銀行中華路分行活期存款帳戶（帳號：000000000000），既係供原告黃士菁營業使用，帳戶內之存入金額，原則上應屬原告黃士菁向教師收取之研習費用、銷售出版之圖書費用及其合作對象（即前揭補習班、安親班）所支付之費用，較符常情，已如前述，則在原告黃士菁無法提出確切之證據證明之情況下，原告黃士菁之上節主張，自非可採。另原告黃士菁提出其與甲○○本人甲存支票借貸明細表，主張與營業收入無關一節，經查原告華南商業銀行中華路分行活期存款帳戶（帳號：000000000000），戶名為「華祥兒童教育研究出版社」，係供營業之用；而甲○○於89年5 月29日間將華祥兒童教育研究出版社無條件讓渡給其妹妹黃士菁，有申請變更營業登記資料及讓渡書在卷足憑（參見原處分卷2 附件7 ），是甲○○為黃士菁之關係人，甲○○以其個人甲存支票存入原告黃士菁營業人帳戶（帳號：000000000000），其原因為何，是否為營業收入之流轉？原告黃士菁皆未依據上開規定舉出相關帳簿憑證以實其說，揆諸前開說明，自難為有利之認定。
⒌至於原告黃士菁訴稱本件僅有銀行轉帳或匯款、郵政劃撥及支票付款等3 種付款方式為營業收入，被告將銀行帳戶內屬「CD現金存入」一併記入營業收入，顯有違誤不當云云部分，依據上開「公司請款單」三聯式的處理流程圖顯示（參見原處分卷1 附件18），原告黃士菁派遣教師至合作之補習班、安親班等，其合作對象（即前揭補習班、安親班）付款方式包含有銀行轉帳或匯款、郵政劃撥及支票付款等3 種，核與何翠華及甲○○之上開訪談筆錄記載：「…銷售對象為小學、安親班、幼稚園；若為個人購買，對象為老師、學生家長。」等語（參見原處分卷1 附件16）相符，可見本件付款方式屬轉帳或匯款者，係指銷售對象為小學、安親班及幼稚園而言，並不包括個人購買之銷售對象。換言之，以CD現金方式付款方式（即至本件華南商業銀行總行或所屬各分行以存款憑條交易之情形）購買者，亦可能存在，故華南銀行收入款屬現金存入部分亦應列入營業收入。是以，原告黃士菁主張其無「零售門市」，現金存入並非營業收入云云，應無可採。
⒍再者，原告黃士菁復主張，被告並未比照原告華祥管理顧問有限公司有關「依原告正常營業交易規模之存入數，經查與營業收入明顯無關者」之作法，將附表2所示之金額460,000元予以剔除，明顯違誤，並違平等原則云云。經查，原告華祥管理顧問有限公司有關「依原告正常營業交易規模之存入數，經查與營業收入明顯無關者」之作法，係被告查核甲○○君華南商業銀行活期存款帳號000000000000帳戶發現，其中89年6月8日、89年10月30日之存入金額各300,000元，及90年11月27日存入金額700,000元（參見原處分卷3附件34交易明細表第126頁、第135頁、第151頁），明顯與該帳戶其他小額交易金額不符，因此認定上開金額係屬「依原告正常營業交易規模之存入數，經查與營業收入明顯無關者」；然上開原告黃士菁所主張之附表2
，其金額並未與其他交易金額有明顯之差異性，而達到所謂之「依原告正常營業交易規模之存入數，經查與營業收入明顯無關者」程度，自難相提並論。從而，原告黃士菁此部分主張，亦非可採。
⒎矧且，原告黃士菁業於92年8月14日出具說明書載曰：「
本行號於八十九年五月三十日起至九十年十二月三十一日止銷售貨物（書籍）共計新臺幣一千零九十一萬七千九百一十一元（未含營業稅），未依法開立統一發票漏開交付買受人及漏報銷售額違反加值型及非加值型營業稅法第三十二條、第三十五條及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條規定屬實。再者調查人員無其他騷擾情事，本行號業已知悉有關裁罰金額或倍數之減輕規定，特具此說明書為憑。」（參見原處分卷2附件9）更見本件原告黃士菁確有上開短漏開統一發票並漏報銷售額情事，甚為明確。
⒏依據上開說明，本件即應先計算原告黃士菁於系爭期間內，在郵局劃撥帳戶（帳號：00000000）、華南商業銀行中華路分行活期存款帳戶（帳號：000000000000）之收入總額，減除上開利息收入、重複計算之營業收入後，並換算成未稅金額，再與原告黃士菁在系爭期間內之營業稅申報數（即自行申報銷售額）作比較，以計算出本件漏報銷售額及應補稅額。經計算後，本件漏報銷售額為7,778,911
元，其應補徵稅額為388,946 元（計算式詳如附表3 ，其中漏報銷售額尚應減除由郵局劃撥帳戶轉入之金額3,139,000 元，同時應補稅額亦應變更為388,946 元）。又原告黃士菁自違章行為發生日（89年5 月30日）至查獲日（90年11月2 日）止，最低累積留抵稅額為0 元，有營業人銷售額與稅額申報書（401 ）存卷可查（參見原處分卷2 附件15），依據財政部89年10月19日臺財稅字第890457254
號函釋意旨，已造成實質逃漏稅。準此，被告認定原告黃士菁之違章事實成立，核定其漏報銷售額7,778,911 元，應補徵稅額388,946 元，即非無據，應予維持。又本件原告黃士菁已於裁罰處分核定前之92年8 月15日繳清本稅，且以書面承認違章事實，分別有核定稅額繳款書（已蓋有銀行代收稅款章）、原告說明書（即承諾書）存卷可查（參見原處分卷2 附件9 ），依行為時營業稅法第51條第3
款及原處分變更裁罰時之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表之規定，本應按應納稅額處2 倍之罰鍰，惟被告作成原處分2 時，仍按應納稅額388,946 元，處3 倍之罰鍰1,166,800 元（計至百元止；另未給予他人憑證部分，原查依稅捐稽徵法第44條規定，以經查明認定之總額10,917,911元處5%罰鍰545,895 元，但復查後此部分略而未提，惟依財政部85年4 月26日臺財稅第851903313 號函釋意旨，本件經擇一重處罰後，其結果並無不同，故不再贅述），即與稅務違章案件裁罰金額或倍數參表之規範意旨不合，核已違反平等原則，其適用法律難謂無違誤。
（三）原告華祥管理顧問有限公司部分：
⒈原告華祥管理顧問有限公司之營業項目包括書籍出版、書籍雜誌零售業等，經人檢舉於89年3 月9 日至90年12月31日間銷售兒童書籍、雜誌及提供師資仲介勞務等，依法應給與他人憑證而未給與，卻短漏開統一發票並漏報銷售額等情，分別有檢舉函及檢舉人提供之教師名冊、華祥管理顧問有限公司國語文師資合作企劃書、公司簡介、廣告傳單、課程表、教師招募廣告、上課時間表、薪資申報表、「公司請款單」三聯式的處理流程圖、出版書籍目錄等資料在卷足憑。另原告華祥管理顧問有限公司代表人甲○○之郵局郵政劃撥帳戶（帳號：00000000）及華南商業銀行中華路分行活期存款帳戶（帳號：000000000000）係供營業使用，為兩造所不爭執；且經抽樣調查上開華南商業銀行活期存款帳戶（帳號：000000000000）存入金額之存款人，皆表示匯款金額屬書款或教師薪資，有存款人廖正輝之回復說明函及陳欣妤於91年7 月15日之訪談筆錄附卷可稽（參見原處分卷3 附件45、46）；復參酌該帳戶每月15日均有提領紀錄，及何翠華及甲○○於91年2 月4 日之訪談筆錄記載：「為保障教師及客戶權益，書款及授課費用均由公司統一催收，每月10日前請客戶匯款，15日左右轉發教師鐘點費。」等語（參見原處分卷3 附件22），含有支付教師之薪資，顯見上開帳戶係供原告華祥管理顧問有限公司營業使用無訛。因此，上開帳戶內之存入金額，原則上應屬原告華祥管理顧問有限公司向教師收取之研習費用、銷售出版之圖書費用及其合作對象（即前揭補習班、安親班）所支付之費用，較符常情。從而，本件原告華祥管理顧問有限公司是否在89年3 月9 日至90年12月31日期間有短漏開統一發票並漏報銷售額之情事，尚應比對其於系爭年度之營業稅申報數（即自行申報銷售額）與上開帳戶在系爭期間內收入之差異而定。
⒉茲就上開查獲原告華祥管理顧問有限公司之帳戶查核，上開華南商業銀行活期存款帳戶（帳號：000000000000）之存入金額，尚應扣除該帳戶之利息收入計5,289 元【從寬認定，89年1 月1 日至89年12月31日：（1,370 元＋1,651 元）＝3,021 元；90年1 月1 日至90年12月31日：737
元＋1,531 元＝2,268 元；3,021 元＋2,268 元＝5,289
元】，並非營業收入，有上開帳戶存款往來明細表（參見原處分卷3 附件34第127 頁、第137 頁、第144 頁、第152 頁）；復有銀行借款存入1,811,000 元（有原處分卷3
附件9 、10甲○○向臺灣土地銀行存摺存款融資契約及存摺可參，依據原處分卷3 附件9 之甲○○臺灣土地銀行帳號000000000000帳戶存摺顯示，貸得之款項轉入上開華南商業銀行活期存款帳戶）、互助會貸款存入205,600 元【有原處分卷3 附件55之1 之互助會名單、支票金額統計表可參，依上開互助會名單，每會10,000元，採內標制，已得標者每月固定繳10,000元，最低限額1,500 元，共24會，依一般交易習慣，得標者可得204,000 元（計算式：1,500 ×24＝204,000 ），與原告華祥管理顧問有限公司所
指稱205,600 元（即89年1 月5 日及同年月7 日各8,600
元及119,600 元）相當】、綜合所得稅退稅款存入38,279元【有原處分卷3 附件68納稅人曹文斌（甲○○之夫）綜合所得稅核對資料清單可參，即89年1 月26日及90年8 月8 日各10,979元及27,300元】、退票存入7,550 元（即89年2 月23日存入款，無法證明與營業有關）、甲○○本人存入112,000 元（個人存入與營業無關，即89年7 月7 日、89年11月15日、90年10月16日及90年11月26日各51,000元、9,000 元、32,000元、20,000元）、其他非營業規模存入1,300,000 元【查核甲○○君華南商業銀行活期存款帳號000 000000000 帳戶發現，其中89年6 月8 日、89年10月30日之存入金額各300,000 元，及90年11月27日存入金額700,000 元（參見原處分卷3 附件34交易明細表第126 頁、第135 頁、第151 頁），明顯與該帳戶其他小額交易金額不符，因此認定上開金額係屬「依原告正常營業交易規模之存入數，經查與營業收入明顯無關者」】，均顯非營業收入，亦為兩造所不爭執；另89年1 月4 日至同年3 月8 日未辦營業登記前漏報銷售額1, 139,983元【其代表人甲○○因未依規定申請營業登記，擅自於89年1 月4
日至同年3 月8 日間營業，並銷售貨物（勞務）金額計1,139,983 元，為被告核定逃漏營業稅，業經本院於94年12月14日以93年度訴字2871號判決在案】，89年及90年原告華祥管理顧問有限公司自行申報銷售額2,750,114 元，均非本案漏報範圍，故以上部分存入金額均應排除。原告華祥管理顧問有限公司主張本件未扣除上開89年1 月1 日至89年3 月8 日存入金額1,199,329 元【實際上應為1,139,983 （不含稅），亦即甲○○君華南商業銀行活期存款帳號000000000000帳戶89年1 月4 日至89年3 月8 日存入金額計1,199,329 元，應加計甲○○君郵政劃撥儲金帳號00000000帳戶89年1 月4 日至89年3 月7 日存入金額計221,782 元，再減除89年1 月5 日得標會款存入金額86,000元、89年1 月7 日得標會款存入金額119,600 元合計205,600 元、89年1 月26日綜合所得稅退稅款存入金額10,979元、減除89年2 月23日退票存入金額7,550 元，還原為不含稅之狀態，其計算式為：（1,199,329 ＋221,782 －205,600 －10,979－7,550 ）÷1.05＝1,196,982 ÷1.05＝1,
139,983 】，即有誤會，並非可採。
⒊雖原告華祥管理顧問有限公司另主張上開被告認定之營業收入中含有原告代表人之母何翠華、姐甲○○及阿姨何佩紋等個人借貸金額計279,800 元云云。但按，「營利事業設置之帳簿，應按會計事項發生之次序逐日登帳，至遲不得超過二個月。」為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第17條第1 項所明定。上開原告華祥管理顧問有限公司主張之借款，僅據其製表或在各該銀行往來明細表中註記說明，或僅提示存摺轉入資料，並未提示相關帳證、文據供核，亦未提出還款證明以實其說，自難為有利原告華祥管理顧問有限公司之認定。參照前開說明，本件因無法證明之不利益自應由原告華祥管理顧問有限公司承擔。況且，原告華祥管理顧問有限公司所稱之貸與人，其中何翠華為其代表人甲○○之母，黃士菁為甲○○之妹，何佩紋為甲○○之阿姨，皆有親屬關係，渠等之關係可謂是非比尋常。因此，上開原告華祥管理顧問有限公司所稱279,800 元，究係借款或是營業收入，不無疑問。又原告華祥管理顧問有限公司在96年4 月18日向本院提出準備書狀1 前，始終未主張有借款，其嗣後始主張上開借款，亦有違常情。而本件系爭之郵局郵政劃撥帳戶（帳號：00000000）及華南商業銀行中華路分行活期存款帳戶（帳號：000000000000），既係供原告華祥管理顧問有限公司營業使用，帳戶內之存入金額，原則上應屬原告華祥管理顧問有限公司向教師收取之研習費用、銷售出版之圖書費用及其合作對象（即前揭補習班、安親班）所支付之費用，較符常情，已如前述，則在原告華祥管理顧問有限公司無法提出確切之證據證明之情況下，原告華祥管理顧問有限公司之上節主張，自非可採。
⒋至於原告華祥管理顧問有限公司主張其向臺灣土地銀行借款金額為3,000,000 元，並非僅有1,811,000 元云云。但查，依原告華祥管理顧問有限公司之代表人甲○○設於臺灣土地銀行帳號000000000000之帳戶存摺顯示，其貸得之款項轉入上開華南商業銀行活期存款帳戶者，僅有1,811,000 元可供勾稽（參見原處分卷3 附件9 之），其餘部分，則僅有其所提示各銀行帳戶存支列表而已，並未提供其他明確證據以實其說，自難為有利原告華祥管理顧問有限公司之認定。參照前開說明，此部分因無法證明之不利益自應由原告華祥管理顧問有限公司承擔。
⒌另原告華祥管理顧問有限公司訴稱本件尚有華南商業銀行中華路分行活期存款帳戶（帳號：000000000000）轉入款項1,519,472 元（嗣後改稱1,353,412 元），應比照上述原告黃士菁即華祥兒童教育出版社華南商業銀行中華路分行活期存款帳戶（帳號：000000000000）之存入金額中，有多筆係由郵局劃撥帳戶（帳號：00000000）轉入，合計3,139,000 元，係重複計算之營業收入，應予減除云云。經查，上開華南商業銀行中華路分行活期存款帳戶（帳號：000000000000）及郵局劃撥帳戶（帳號：00000000），皆係以華祥兒童教育出版社名義所開立，顯係同一營業人所使用，已如前述，故有經營上之關聯性，原告黃士菁即華祥兒童教育出版社主張係資金之流動，應屬可信。然本案華南商業銀行中華路分行活期存款帳戶（帳號：000000000000）係華祥兒童教育出版社名義所開立，而同銀行另一活期存款帳戶（帳號：000000000000）則係原告華祥管理顧問有限公司代表人甲○○所開立，顯非屬同一營業人，自不可相提並論。從而，原告華祥管理顧問有限公司此部分主張，即非可採。
⒍再者，關於原告華祥管理顧問有限公司主張本件僅有銀行轉帳或匯款、郵政劃撥及支票付款等3 種付款方式為營業收入，被告將銀行帳戶內屬「CD現金存入」7,761,453 元（嗣後改稱7,297,411 元）一併記入營業收入，顯有違誤不當云云部分，依據上開「公司請款單」三聯式的處理流程圖顯示（參見原處分卷1 附件18），原告華祥管理顧問有限公司派遣教師至合作之補習班、安親班等，其合作對象（即前揭補習班、安親班）付款方式包含有銀行轉帳或匯款、郵政劃撥及支票付款等3 種，核與何翠華及甲○○之上開訪談筆錄記載：「…銷售對象為小學、安親班、幼稚園；若為個人購買，對象為老師、學生家長。」等語（參見原處分卷1 附件16）相符，可見本件付款方式屬轉帳或匯款者，係指銷售對象為小學、安親班及幼稚園而言，並不包括個人購買之銷售對象。換言之，以CD現金方式付款方式（即至本件華南商業銀行總行或所屬各分行以存款憑條交易之情形）購買者，亦可能存在，故本案華南商業銀行中華路分行活期存款帳戶（帳號：000000000000）收入款屬現金存入部分亦應列入營業收入。是以，原告華祥管理顧問有限公司上節主張，應無可採。
⒎矧且，原告華祥管理顧問有限公司業於91年11月19日出具說明書載曰：「本公司於八十九年七月起至九十年十二月止銷售共計新臺幣五十八萬四千七百七十二元（未含營業稅），未依法開立統一發票漏開交付買受人及漏報銷售額違反加值型及非加值型營業稅法第三十二條、第三十五條及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條規定屬實。再者調查人員無其他騷擾情事，本行號業已知悉有關裁罰金額或倍數之減輕規定，特具此說明書為憑。」（參見原處分卷3 附件26），雖非全部坦承，然已可佐證原告華祥管理顧問有限公司確有上開短漏開統一發票並漏報銷售額情事，甚為明確。
⒏依據上開說明，本件即應先計算原告華祥管理顧問有限公司於系爭期間內，在系爭郵局郵政劃撥帳戶（帳號：00000000）及華南商業銀行中華路分行活期存款帳戶（帳號：000000000000）之收入總額，減除上開利息收入、重複計算之營業收入後，並換算成未稅金額，再與原告華祥管理顧問有限公司在系爭期間內之營業稅申報數（即自行申報銷售額）作比較，以計算出本件漏報銷售額及應補稅額。經計算後，本件漏報銷售額為14,119,663元，其應補徵稅額為705,983 元（計算式詳如附表4 ）。又原告華祥管理顧問有限公司自違章行為發生日（89年3 月9 日）至查獲日（90年11月2 日）止，最低累積留抵稅額為0 元，有營業稅累積留抵年檔查詢作業單存卷可查（參見原處分卷3
附件73），依據財政部89年10月19日臺財稅字第890457254 號函釋意旨，已造成實質逃漏稅。準此，被告認定原告華祥管理顧問有限公司之違章事實成立，除核定其漏報銷售額14,119,663元，應補徵稅額705,983 元外，並參酌本件原告華祥管理顧問有限公司雖以書面坦承部分違章事實，但未於裁罰處分核定前繳清本稅，乃依行為時營業稅法第51條第3 款及原處分變更裁罰時之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表之規定，按應納稅額705,983 元，處3 倍之罰鍰2,117,900 元（計至百元止；另未給予他人憑證部分，原查依稅捐稽徵法第44條規定，以經查明認定之總額14,119,663元處5%罰鍰705,983 元，但復查後此部分略而未提，惟依財政部85年4 月26日臺財稅第851903313 號函釋意旨，本件經擇一重處罰後，其結果並無不同，故不再贅述），經核既未逾越法定裁量範圍，且無與法律授權目的相違或出於不相關動機之裁量濫用，亦無消極不行使裁量權之裁量怠惰等情事，自難謂為不法。
六、綜上所述，關於原告甲○○部分，被告對於附表1 所示除流水號A002、A015、A031至A035以外之部分，是否為營業收入之事實認定與證據所顯示之結果不合，自有違行政程序法第43條採證之法則；另關於原告黃士菁部分，被告按應納稅額38 8,946元，處3 倍之罰鍰1,166,800 元，亦與原處分2變
更裁罰時之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表之規定不符，有違反平等原則，俱如前述，是本件原處分1 不利於原告甲○○部分，原處分2 關於罰鍰部分，其認事用法均有違誤，應予撤銷，而其有關之訴願決定就各該部分未予糾正，亦有未合，應併予撤銷。又基於被告行使之裁罰權係單一而不可分之職權，為免裁罰權割裂，是本件即應在起訴審理之範圍內，將原處分1 、2 及其訴願決定關於上開部分撤銷，由被告更為適法之處分，附此敘明。至於原處分3 不利原告華祥管理顧問有限公司部分，其認事用法尚無違誤，亦如前述，則此部分訴願決定遞予維持，即無不合，原告華祥管理顧問有限公司徒執前詞，訴請撤銷原處分3 及其訴願決定不利原告華祥管理顧問有限公司部分，為無理由，應予駁回。
七、兩造其餘主張陳述，於判決結果不生影響，無庸一一論列，併予敘明。
據上論結，本件原告甲○○之訴為有理由，原告華祥管理顧問有限公司之訴為無理由，原告黃士菁之訴為一部有理由，一部無理由，爰依行政訴訟法第104 條，民事訴訟法79條、第85條第1 項後段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　96　　年　 　8　　月　 14 　 日第 一 庭 審 判 長 法 官　王立杰
法 官　周玫芳
法 官　劉錫賢
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書(須按他造人數附繕本)。
中　　華　　民　　國　　96　　年　 　8　　月　 14 　 日書記官 林佳蘋