臺北高等行政法院判決

原告

翔陽電機有限公司

代表人

甲○○

被告

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

許虞哲（局長）住同上

訴訟代理人

乙○○

上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國94年11月29日台財訴字第09400403340 號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：緣原告於民國（下同）91年11月至12月間進貨計新台幣（下同）23,155,500元，未依法取得憑證，卻以非實際交易且涉嫌虛設行號德法國際有限公司（下稱德法公司）開立之統一發票27張，充作進項憑證並申報扣抵銷項稅額，涉嫌虛報進項稅額並逃漏營業稅計1,157,775元，經財政部臺灣省中區國稅局查獲，檢附刑事案件移送書影本等，通報被告審理違章成立，除核定補徵原告所漏營業稅1,157,775元外，因原告已於裁罰處分核定前補報補繳稅款及以書面承認違章事實，乃依有進貨事實，按所漏稅額1,157,775元處以2倍之罰鍰計2,315,500元（計至百元止），原告對罰鍰處分不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經遭駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明：

⒈訴願決定及原處分均撤銷。

⒉訴訟費用由被告負擔。

㈡被告聲明：

⒈駁回原告之訴。

⒉訴訟費用由原告負擔。

三、兩造之主張：

㈠原告主張之理由：

⒈「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。‧‧‧進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」、「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：⒈購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」及「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：‧‧‧⒌虛報進項稅額者。」又「為符合司法院大法官會議釋字第337號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理：㈠取得虛設行號發票申報扣抵之案件：⒈．．．。⒉有進貨事實者：⑴進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第44條規定處以行為罰。

⑵因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第51條第5款規定補稅並處罰。」固為加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第15條第1項、第3項、第19條第1項第1款、第51條第5款所明定及財政部83年7月9日台財稅字第831601371號函釋（下稱財政部83年7月9日函釋）在案。但司法院釋字第337號及財政部83年7月9日函釋說明二㈡⒉⑴亦分別釋示「營業稅法第51 條第5款規定，納稅義務人虛報進項稅額者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍至20倍（修正為1倍至10倍）罰鍰，並得停止其營業。依此規定意旨，自應以納稅義務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款者，始得遽以追繳稅款及處罰」、「⒉有進貨事實者：⑴進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第44條規定處以行為罰。⑵至進貨人取得銷貨人以外之營業人所開立之發票申報扣抵，如查明開立發票之營業人已依法申報繳納該應納之營業稅額者，則尚無逃漏‧‧‧應就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅額。如查明開立發票之營業人並未依法申報繳納該應納之營業稅額者，即有逃漏‧‧‧並應依營業稅第51 條第5款規定補稅並處罰」。

⒉本件原告有進貨事實為被告所承認，故而縱如被告所認定原告未依法取得交易對象（假設為A公司）之憑證，而以非交易對象，即涉嫌虛設行號之德法公司所開立之統一發票27張，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，涉嫌虛報進項稅額並逃漏營業稅。惟：①按被告僅稱德法公司「涉嫌」虛設行號，該公司是否為虛設行號，並未確定，是以被告以德法公司為虛設行號，並因此推論該公司未報繳系爭進項稅額，即有未依證據認定事實之違法。②依營業稅法第51條第5款、司法院釋字第337號解釋及財政部83年7月9日函釋等意旨規定，所謂虛報進項稅額逃漏營業稅者，必須查明開立發票之營業人是否有報繳系爭進項稅額，倘若肯定，即無逃漏稅捐之事實，只須依法補稅，而無須處以漏稅罰，換言之，是否應課以漏稅罰自應以開立發票之營業人（如本件之德法公司）是否報繳系爭進項稅額為斷。原告是否應處以漏稅罰，自應查明德法公司就系爭27張統一發票所載營業稅1,157,775元是否已報繳在案，而該申報、繳納資料均由被告卷存，被告自應依法查明，並提示原告以為證實。③被告未依職權查明德法公司是否已報繳系爭進項稅額，徒以該公司涉嫌虛設行號，進而指摘原告自無向該虛設行號支付進項稅額之事實，即有違證據調查之義務。又稱「除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者‧‧‧不再處漏稅罰」，即本件責由原告證明有支付進項稅額予A公司，且A公司報繳在案。按原告既係取得德法公司之發票，自然是將進項稅額交德法公司報繳，而其是否已報繳才是有無漏報繳營業稅而應否科處原告漏稅罰之依據，亦即首揭立法及解釋之意旨所在。至A公司既未開立發票交付原告，原告縱與其為實際交易，亦不可能交付A公司進項稅額，而A公司既未開立發票，更無從為報繳，是以被告依財政部上開解釋作為本件漏稅罰之處分依據，亦有違經驗及論理法則。

㈡被告主張之理由：

⒈按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業‧‧‧五、虛報進項稅額者。」為營業稅法第19條第1項第1款及第51條第5款所明定。次按「取得虛設行號發票申報扣抵之案件‧‧‧2.有進貨事實者‧‧‧（2）因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第51條第5款規定補稅並處罰。」為財政部83年7月9日函釋所明釋。

⒉原告於首揭期間進貨，取具虛設行號德法公司開立之統一發票27紙，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額1,157,775元，經財政部臺灣省中區國稅局及被告所屬臺北縣分局查獲，有通報函、承諾書、說明書、工程承攬合約書、進貨帳、銷貨帳、統一發票、補繳繳款書及專案申請調檔統一發票查核清單等影本可稽，原告違反前揭稅法規定，被告所屬臺北縣分局核定補徵營業稅額1,157,775 元，並按所漏稅額處2 倍罰鍰2,315,500 元（計至百元止）。

⒊依通報資料所載，德法公司登記營業項目為化妝品、五金及清潔用品等之批發，其代表人劉昌信基於圖利自己及幫助他人逃漏稅捐，自91年6至12月間開立不實統一發票給與他人作為進項憑證扣抵銷項稅額，原告自無可能向該公司進貨，且查原告取得之統一發票所載品名為「配電盤」與該公司登記營業項目不符，另依原告於93年9月出具說明書所載其接洽對象為林利通，查德法公司本年度並無僱用林利通之紀錄，有德法公司扣繳給付清單及林利通各類所得資料清單可稽，綜上，足證德法公司非其實際交易對象，又原告於裁罰處分核定前已補繳稅款及出具承諾書承認違章事實，原處罰鍰2,315,500元並無違誤。

⒋另原告主張其將進項稅額交由德法公司報繳，經查原告支付貨款之支票均未開立抬頭，無法證明其確有向該公司支付進項稅額之事實，且查德法公司91年12月營業稅申報書，該公司以虛進稅額扣抵虛銷稅額，並無繳納營業稅，原告取得無實際交易之虛設行號所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵營業稅，虛報進項稅額，已構成逃漏稅，被告乃依獲案之事證，核定所漏稅額並處以罰鍰，揆諸首揭規定，並無違誤，原告所述，核無足採。

理由

一、原告經合法通知，無正當理由，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第386條各款所列情形，爰依被告聲請由其一造辯論而為判決。

二、「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。‧‧‧進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」、「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：1、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」及「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：‧‧‧5、虛報進項稅額者。」為營業稅法第15條第1項、第3項、第19條第1項第1款及第51 條第5款所明定。又「為符合司法院大法官會議釋字第337 號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理：（一）取得虛設行號發票申報扣抵之案件：1.‧‧‧。2、有進貨事實者：（1）進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第44條規定處以行為罰。（2）因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第51條第5款規定補稅並處罰。」亦經財政部83年7月9日函釋有案。

三、本件原告於91年11月至12月間進貨，未依規定取得憑證，卻取得虛設行號之德法公司家所開立之統一發票27張，銷售額23,155,500元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額1,157,775 元之事實，有臺灣省中區國稅局93年3 月12日中區國稅四字第0930007033號刑事案件移送書、專案申請調檔統一發票查核清單、原告承諾書影本附原處分卷為證及臺灣臺中地方法院94年重訴字第169 號刑事判決書、臺灣臺中地方法院94年度重訴緝字第319 號刑事判決附本院卷可稽，被告乃核定補徵原告所漏營業稅1,157,775 元，因原告已於裁罰處分核定前補報補繳稅款及以書面承認違章事實，乃按所漏稅額1,157,775 元處以2 倍之罰鍰計2,315,500 元，核無不合。原告雖對罰鍰部分不服，為如事實欄所載主張。惟查：

(一)、德法公司係劉昌信 (於91年4 月10日變更登記為負責人)及施榮華 (實際負責人)， 自91年6 月間起至92年2 月間止，明知無進銷貨之事實，取得多家公司所虛開之不實統一發票，作為進項憑證扣抵銷項稅額，並自91年5 月間起至同年12月間止，明知無銷貨之事實，仍開立不實統一發票，交付予多家包括原告在內之公司扣抵稅款之事實，有上開刑事判決書為證，足見德法公司為虛設行號，原告與之並無實際交易行為。原告主張德法公司是否為虛設行號，並未確定云云，尚屬無據。

(二)、德法公司於91年11月及12月期之營業稅申報應繳稅額為０，並無繳納營業稅，此有該期之營業稅申報書在原處分卷可證。是德法公司顯無繳納系爭發票所載之營業稅額。原告質疑被告未查明德法公司有無報繳系爭發票所載之營業稅云云，自無足採。

四、從而，原處分因原告已於裁罰處分核定前補報補繳稅款及以書面承認違章事實，乃依有進貨事實，按所漏稅額1,157,775 元處以2 倍之罰鍰計2,315,500 元，並無違法，訴願決定予以維持，亦無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

五、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第218條、民事訴訟法第385條第1項前段、行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。

第三庭審判長法 官 陳國成

 法 官 吳東都