臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)95年度訴更一字第00151號

• 裁判案由: 營業稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 96 年 08 月 15 日
• 法官: 王立杰、林惠瑜、周玫芳
• 法定代理人: 甲○○、凌忠嫄
• 原告: 峻皓機電有限公司法人
• 被告: 財政部臺北市國稅局

臺北高等行政法院判決
95年度訴更一字第00151號
原　　　告　峻皓機電有限公司
代　表　人　甲○○（董事）
訴訟代理人　丁○○
被　　　告　財政部臺北市國稅局
代　表　人　凌忠嫄（局長）
訴訟代理人　丙○○
上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國93年3 月17日台財訴字第0920062843 號 訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決後，經最高行政法院發回更審，本院判決如下︰
主 文
原告之訴駁回。
第一審及發回前第二審訴訟費用（除確定部分外）由原告負擔。事 實
一、事實概要：本件原告於民國（下同）87年7、8月間無進貨事實，卻以松葦有限公司（下稱松葦公司）虛偽開立之統一發票（發票編號：QH00000000、QH00000000、QH00000000）3
紙，金額計新臺幣（下同）1,447,618 元，充當進項憑證（進項稅額為72,382元），申報扣抵銷項稅額，經臺北市稅捐稽徵處（下稱臺北市稅捐處）信義分處查獲，認原告虛報進項稅額，逃漏營業稅違章屬實，除補徵營業稅72,382元外，並依行為時營業稅法（90年7 月9 日修正更名為加值型及非加值型營業稅法，下稱營業稅法）第51條第5 款規定，按所漏稅額處8 倍罰鍰計579,000 元（計至百元止）。原告不服，申請復查，經臺北市稅捐處以91年5 月23日北市稽法丙字第09161191800 號復查決定駁回復查。原告提起訴願，經財政部以92年4 月24日台財訴字第0910040387號訴願決定書撤銷上開91年5 月23日北市稽法丙字第09161191800 號復查決定，命臺北市稅捐處另為處分。嗣營業稅稽徵業務自92年1
月1 日起由財政部各地區國稅局自行稽徵，上開業務由被告承受，經被告重核復查認原告有進貨事實，惟仍有取得非實際交易人統一發票之違章情事，乃改按逃漏營業稅額處7 倍罰鍰，並以92年8 月12日財北國稅法字第0920215327號重核復查決定書（下稱原處分）決定變更原罰鍰處分為506,600
元，並駁回原告其餘復查之申請，原告猶有未服，循序提起訴願、行政訴訟，經本院以94年4 月29日93年度訴字第01577 號判決（下稱前判決）原處分關於罰鍰部分之規制性決定，其罰鍰金額於超過361,900 元之部分撤銷，並駁回原告其餘之訴，惟原告猶有未服，提起上訴，經最高行政法院以95年9 月28日95年度判字第01597 號判決駁回關於本稅部分之上訴（此部分已確定），並廢棄前判決關於罰鍰部分，將之發回本院更為審理。
二、兩造聲明：
（一）原告聲明：
１、訴願決定及原處分除確定部分外關於不利於原告部分均撤銷。
２、訴訟費用由被告負擔。
（二）被告聲明：
１、原告之訴駁回。
２、訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：
（一）原告主張之理由：
１、本件於重核復查時改行認定原告有進貨事實，惟有取得非實際交易人統一發票之違章，經本院及最高行政法院判決確認，是依稅捐稽徵法第44條規定應處以5%罰鍰，財政部72年5 月19日台財稅第33508 號函亦有釋示上開5%罰鍰屬行為罰，並無營業稅法第51條漏稅罰之適用（司法院釋字第337 號解釋參照）。
２、本件事發之初，稅務機關曾告知如承認錯誤，除補本稅外，僅罰1 倍之罰鍰，原告自認無錯，故尋求行政救濟，不料稅務機關卻處以8 倍罰鍰，逐次改為7 倍，復又改為5
倍，由此可知稅務機關非但可以不依法行政，且可以恣意而為。關於本稅補徵部分，原告已依規定繳納，是罰鍰應全部予以撤銷。
３、又依依財政部95年5 月23日台財稅字第09504535500 號函規定稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號開立之統一發票申報扣抵案件之原則：⑴關於未依法取得憑證部分，稅務機關應就交易雙方之進、銷貨情形竅實查核，確認其無進貨事實經舉證才得認定。⑵虛列進項稅額部分，稅務機關應就虛設行號是否已依規定按期申報進銷項資料，並查明確無繳納銷項稅款，才得依營業稅法第51條裁罰，原告已提供虛設行號交繳稅款之證明（401 表），被告如不採信，必須向稅務資料中心調檔同期401 表確認有無繳納，如以推論方式核罰稅款，顯然於法不合。又財政部上開函釋第2 點規定：「本令發布日前之未確定案件，稽徵機關應儘速再予查核，依上開規定辦理。」是本件不能僅以虛設行號便認定違章，必須查明及無繳稅之實據方可認定。４、況松葦公司是否為一虛設之行號尚未判定，縱屬虛設行號，並不代表全無銷貨事實，原告向該公司購用鐵材，業已提出該公司現金帳及401 表記有銷貨退回鐵材可資佐證，被告對此全無回應，被告更未依行政程序法第36條規定善盡職權調查義務，所作之決定有違證據法則，難謂合適。原告向松葦公司進貨取得發票，進項稅額有給付松葦公司，而該公司於申報當期7 、8 月銷售額與稅額時已列入申報書（401 表）內，稅款並已繳納，取有稅捐處蓋印之收執聯為憑，稅務資料中心亦有案可稽，則依司法院釋字第337 號解釋意旨：營業人取得銷貨公司發票為進項憑證，不屬逃稅行為，所持該項已繳納稅款憑證扣抵銷項稅額亦不生逃稅結果，至於被告所稱現金帳有部分月份出現負數結餘，乃因被告未注意該結計數係月結收支數，並非累計結餘數，且7 、8 月付鐵材貨款時，並無負數餘額等情所致。被告未遵上開司法院解釋意旨加以審酌，仍處罰鍰，亦有未洽。
５、綜上，原告向松葦公司購用鐵材一批，原告以現金支付貨款及5%進項稅額，並由領款之松葦公司負責人在發票上蓋章認證。原告取得該公司發票並非取得非銷貨公司之發票，而開出發票之公司已依規定申報銷項稅額，並已現金繳納稅款，依司法院釋字第337 號解釋及最高行政法院（89年7 月1 日改制前為行政法院）85年度判字第1251號判決意旨，原告即無虛報進項稅額之事實，自無營業稅法第51條第5 款罰鍰規定之適用。
（二）被告主張之理由：
１、本件最高行政法院就罰鍰部分判決：當事人為訴訟標的之捨棄或認諾者，以該當事人具有處分權及不涉及公益者為限，且應於言詞辯論時為之，行政訴訟法第202 條所明文規定，並當事人非得任意為訟標的之捨棄或認諾。上開判決將原處分關於罰鍰金額超過361,900 元部分撤銷，其法律上理由仍有待釐清：
（1）按「當事人於言詞辯論時為訴訟標的之捨棄或認諾者，以該當事人具有處分權及不涉及公益者為限，行政法院得本於其捨棄或認諾為該當事人敗訴之判決。」為行政訴訟法第202 條所明定。
（2）財政部於93年3 月29日以台財稅字第0930451133號令頒「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」，修正營業人進貨未依規定取得進項憑證，而取得虛設行號統一發票申報扣抵銷項稅額者，按所漏稅額處5 倍罰鍰，本件屬行政訴訟審理中之未確定案件，被告乃本於職權，依稅捐稽徵法第48條之3 從新從輕原則，按前述93年3 月29日修正後裁罰倍數表規定，就本件改按其所漏稅額72,
382 元處5 倍罰鍰361,900 元（計至百元止），於93年7 月1 日財北法字第0930064525號函陳報聲明原罰鍰處分超過361,900 元部分請予廢棄、原告其餘之訴駁回，因此本院前程序判決依被告答辯聲明於94年4 月29日判決罰鍰金額超過361,900 元部分撤銷自無不合。
２、原告主張本件認定有進貨事實及取得非實際交易人之統一發票，即應處5%之罰鍰，屬對法令見解錯誤：
（1）按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」、「本法第51條第5 款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」為營業稅法第19條第1 項第1 款及同法施行細則第52條第1 項所明定。次按「取得虛設行號發票申報扣抵之案件…2.有進貨事實者…⑵因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第19條第1 項第1 款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第51條第5 款規定補稅並處罰。」、「一、稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部83年7 月9 日台財稅第000000000 號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。二、本令發布日前之未確定案件，稽徵機關應儘速再予查核，依上開規定辦理。」為財政部83年7 月9 日台財稅字第000000000 號函及95年5 月23日台財稅字第09504535500 號令所明釋。
（2）本件本稅部分業經最高行政法院95年度判字第01597 號判決駁回，業已確定。至於罰鍰部分：
①本件原告於87年7 月至同年8 月間無進貨事實，卻取得松葦公司所虛開立統一發票計3 紙，金額計1,447,618
元（不含稅），充當進項憑證並持之申報扣抵銷項稅額，逃漏營業稅72,382元，惟經被告重新審核，變更認定為有進貨事實，已如前述。另原告主張以現金付款，但未能證明有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，且其現金帳載紀錄，有部分月份餘額出現負數，異於常情，足堪認定原告並無支付進項稅額。從而，被告本諸職權，改按原告逃漏營業稅額72,382元處7 倍罰鍰計506,600
元（計至百元為止），核屬有據。惟財政部93年3 月29日台財字第0930451133號令頒修正之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」，有關營業人取得虛設行號所開立之憑證扣抵銷項稅額，其虛報進項稅額，為有進貨事實者，改按所漏稅額處5 倍之罰鍰，是本件原處7 倍之罰鍰處分，應更正為5 倍之罰鍰計361,900 元（計至百元）。
②至於原告主張其與松葦公司間確有交易事實云云，按本件案關臺北市稅捐處之刑事案件移送書，其所檢附之涉案證據，包括本件涉嫌虛設行號相關資料分析表等資料，其中「涉嫌虛設行號違章事實彙總表」已載明該涉嫌虛設行號集團計19家（下稱該集團），該集團之異常情形為部分公司營業地址相同，或不同營業地址但稅務代理人之電話相同，顯見該集團極有受操控支配之可能。另「涉嫌虛設行號大額進項對象彙總表」，已載明該集團之大額進項發票係以集團間循環開立發票方式取得，並於設立後不久即擅自歇業或註銷，顯見該集團並非正常經營公司，且該集團間應有虛開發票犯意之聯絡。另就「涉嫌虛設行號繳稅情形彙總表」分析，該集團大部分有欠繳營業稅之情形，本件案關虛設行號松葦公司亦有欠繳營業稅。且該集團中未有欠稅紀錄者，並非表示其即為正常公司。因基前所述，該集團果若實際受操控支配，則該集團當可視情況操控，選擇由較易得手之集團公司積欠大額營業稅，其結果自應以該集團整體之欠稅情形觀察，而本件該集團總計欠繳營業稅總計1 億8
千餘萬元，對國庫之侵害極為嚴重，顯見該集團之惡性極大。再者，案關「涉嫌虛設行號相關資料分析表」，該分析表係就個別公司之資料加以分析，其中本件涉嫌虛設松葦公司，經臺北市稅捐處向其負責人及股東函查，該負責人已遷移新址不明，其股東楊建芝及唐廣域至該處說明並未投資該公司，另股東何麗珊經雙掛號取證後並未到市稅處說明，惟仍查得何麗珊亦擔任同案涉嫌虛設行號云陽實業股份有限公司之負責人及同案涉嫌虛設行號晶鈴有限公司之股東，故松葦公司顯為同一集團之虛設行號公司。另松葦公司86年至89年間取得同案涉嫌虛設行號旭鴻國際事業股份有限公司、品鎂有限公司、萬舟達實業有限公司、大吉工程行、建雄企業社（該公司為無進虛銷之虛設行號）、台板有限公司、珍屋有限公司、豪偉工程有限公司等9 家發票，金額計507,309,747 元，充當進項憑證。又同時無銷貨事實，開立不實統一發票1,212 張，金額計888,969,764 元，予同案涉嫌虛進虛銷營業人品鎂有限公司、晶鈴有限公司、宏廣企業社、萬舟達實業有限公司、北泰企業行、台板有限公司、云陽實業股份有限公司及臺灣恩益禧股份有限公司等167 家營業人，扣抵銷項稅額，涉嫌以詐術或不正當方式幫助他人逃漏營業稅計44,448,488元。而該公司下游營業人臺灣恩益禧股份有限公司取得不實進項發票金額計1,452,500 元，已自行補報繳在案，亦證實松葦有限公司有販賣發票，幫助他人逃漏稅之嫌。又松葦公司進貨來源，取得艾美有限公司、欣年代食品股份有限公司之進貨品名為應稅生鮮水果、楊桃汁、玻璃，惟其銷項發票大多開立予機械、消防公司，進、銷無法配合，顯有異常，足證松葦公司應為一實質虛設行號，原告自無與其交易之事實。
③至於原告提示松葦公司87年度之現金簿（帳）乙紙，主張該公司於87年7 月1 日有記載「銷貨退回」乙筆，金額970,020 元，松葦公司應有營業事實云云。按本件原告取得松葦公司所虛開之統一發票計3 紙，分別為87年7 月23日（發票字軌：QH00000000）銷售額495,238 元稅額24,762元、87年8 月29日（發票字軌：QH00000000）銷售額476,190 元稅額23,810元、87年8 月30日（發票字軌：QH00000000）銷售額476,190 元稅額23,810元，合計銷售額1,447,618 元稅額72,382元。因該現金簿（帳）係於87年7 月1 日記載「銷貨退回」，原告取得發票日期皆在該日之後，故該筆紀錄核與原告無涉。另據案關「涉嫌虛設行號相關資料分析表」之內容，已敘明松葦公司之進貨來源，係取得艾美有限公司、欣年代食品股份有限公司之進貨，品名為應稅生鮮水果、楊桃汁、玻璃，惟其「銷項發票」大多開立予機械、消防公司，進、銷顯然無法配合。且經查對，原告所提示松葦公司87年度之現金簿（帳）乙紙明細，其「進貨」之內容幾為「水果」、「飲料」、「玻璃瓶」，核與上述查核情形相符，益證松葦公司為實質「虛進虛銷」之虛設行號。再者，本件臺北市稅捐處係於90年8 月20日移送案關虛設行號負責人之刑責，本案係於90年12月10日始發函調查，松葦公司並早於89年7 月1 日已擅自歇業，故臺北市稅捐處於查核時已查無該虛設行號負責人之行蹤，而本件原告竟能於本案調查後（即該虛設行號擅自歇業後），提示松葦公司87年度之現金簿（帳）乙紙，實令人匪夷所思；若謂原告係於交易時已準備該資料供事後佐證之用，亦豈非徒落掩耳盜鈴之實。益證現行虛設行號之交易型態，已演進至「提供銀行帳戶」供買發票者使用，以供規劃無資金回流之假象，並且刻意製作「銷貨退回」之流程，以資隱藏其無營業事實之用。故該筆「銷貨退回」紀錄應無以證明松葦公司有營業事實，要係極可能為案外第三人，於取得該不實虛設行號發票後，因發覺交易異常而未敢申報進項扣抵，所為之「退回發票」之情事。從而，原告指摘各點，顯係臨訟遁詞，委無足採。
④綜上，本件原告進貨未依規定取得進項憑證，而取得虛設行號松葦公司開立之統一發票，申報扣抵其銷項稅額，以虛設行號係專出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，原告顯已構成逃漏稅事實，依前揭財政部83年7 月9 日台財稅第831601371 號函規定，應處以漏稅罰，並非如原告所主張僅為取得非交易對象之進項憑證，亦非處行為罰之範疇。（3）又松葦公司為一虛設行號，其並無實際進銷貨事實，卻取得同為虛設行號所開立之統一發票作為進項憑證，申報扣抵其銷項稅額，松葦公司並未實際繳納其應繳之營業稅，因此本件亦無前揭財政部95年5 月23日令釋之適用。
３、又本件裁罰倍數變更，係因原核定為無進貨取得虛設行號發票，按所漏稅額處8 倍罰鍰，於92年8 月12日財北國稅法字第0920215327號重核復查決定改為有進貨，按所漏稅額處7 倍罰鍰。另因財政部「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」於93年3 月29日及94年6 月2 日分別修訂，有進貨取得虛設行號統一發票申報扣抵銷項稅額，已修改為按所漏稅額處5 倍罰鍰，本件屬訴訟中未確定案件，被告基於職權，採對原告較有利之新規定調減其裁罰倍數，係依財政部之規定辦理，並無原告所主張之一再變更未依法行政及恣意而為等情形。
理 由
一、本件被告代表人張盛和於訴訟進行中依序變更為許虞哲、凌忠嫄，茲據被告現任代表人凌忠嫄依法具狀向本院聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、原告起訴主張：本件於重核復查時改行認定原告有進貨事實，惟有取得非實際交易人統一發票之違章，經本院及最高行政法院判決確認，是依稅捐稽徵法第44條規定及財政部72年5 月19日台財稅第33508 號函釋意旨，應處以5%罰鍰，並無營業稅法第51條漏稅罰之適用（司法院釋字第337 號解釋意旨參照）。又依財政部95年5 月23日台財稅字第09504535500 號函釋規定之稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號開立之統一發票申報扣抵案件之原則，本件必須查明及無繳稅之實據方可認定，不能僅以虛設行號便認定違章，而松葦公司是否為一虛設之行號尚未判定，縱屬虛設行號，並不代表全無銷貨事實，本件原告向松葦公司進貨取得發票，進項稅額有給付松葦公司，而該公司於申報當期7 、8 月銷售額與稅額時已列入申報書（401 表）內，稅款並已繳納，則依司法院釋字第337 號解釋意旨及最高行政法院85年度判字第1251號判決意旨，原告即無虛報進項稅額之事實，自無營業稅法第51條第5 款罰鍰規定之適用，原處分仍處以罰鍰，自有未洽，為此，依行政訴訟法第4 條第1 項規定，提起行政訴訟，求為判決如訴之聲明所示云云。
三、被告則以：財政部93年3 月29日台財稅字第0930451133號令修正頒布「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」，關於營業人進貨未依規定取得進項憑證，而取得虛設行號統一發票申報扣抵銷項稅額者，改按所漏稅額處5 倍罰鍰，而本件屬行政訴訟中之未確定案件，被告乃本於職權依稅捐稽徵法第48條之3 從新從輕原則，於93年7 月1 日財北法字第0930064525號函報答辯狀聲明為原罰鍰處分超過361,900 元部分請予廢棄；原告其餘之訴駁回，改依93年3 月29日修正後裁罰倍數表規定按所漏稅額72,382元處5 倍罰鍰361,900 元（計至百元止），自無不合，並無未依法行政之情形。另松葦公司係專出售統一發票牟取不法利益為業之虛設行號，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，原告顯已構成逃漏稅事實，依財政部83年7 月9 日台財稅第000000000 號函規定，應處以漏稅罰，並非如原告所主張僅為取得非交易對象之進項憑證，亦非處行為罰之範疇，且松葦公司並未實際繳納其應繳之營業稅，本件亦無財政部95年5 月23日令釋之適用等語，資為抗辯。
四、本件如事實概要欄所述之事實，為兩造所不爭執，且有臺北市稅捐處信義分處處分書、松葦公司涉嫌虛設行號相關資料分析表、陳建源、唐廣域、楊建芝談話筆錄、統一發票、台北市營業人銷售額與稅額申報書、臺北市稅捐處以91年5 月23日北市稽法丙字第09161191800 號復查決定書、財政部92年4 月24日台財訴字第0910040387號訴願決定書、財政部93年3 月17日台財訴字第0920062843號訴願決定、被告92年8
月12日財北國稅法字第0920215327號重核復查決定書、本院94年4 月29日93年度訴字第01577 號判決、最高行政法院以95年9 月28日95年度判字第01597 號判決等件分別附原處分卷、訴願卷及本院卷可稽，洵堪認定。
五、至於兩造爭執松葦公司是否為虛設行號、原告有無逃漏營業稅情事，財政部令頒「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」有無稅捐稽徵法第48條之3 從新從輕原則之適用等項，本院判斷如下：
（一）按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。…進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」、「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得或保存第33條所列之憑證者。」及「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購進貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」分別為行為時營業稅法第15條第1
、3 項、第19條第1 項第1 款及第33條第1 款所明定。
（二）本件松葦公司為虛設行號一事，業據被告提出臺北市稅捐處之刑事案件移送書（含涉嫌虛設行號相關資料分析表）附原處分卷可憑，而審酌上開移送書所附「涉嫌虛設行號違章事實彙總表」之記載，該集團涉嫌虛設行號集團計19家其中部分公司營業地址相同，或不同營業地址但稅務代理人之電話相同，顯與常情不符；另涉嫌虛設行號大額進項對象彙總表，已載明該集團之大額進項發票係以集團間循環開立發票方式取得，並於設立後不久即擅自歇業或註銷，且分析該集團大部分有欠繳營業稅之情形，本件案關虛設行號松葦公司亦有欠繳營業稅，而該集團總計欠繳營業稅總計1 億8 千餘萬元；另松葦公司86年至89年間並無銷貨事實，取得同案涉嫌虛設行號旭鴻國際事業股份有限公司、品鎂有限公司、萬舟達實業有限公司、大吉工程行、建雄企業社（該公司為無進虛銷之虛設行號）、台板有限公司、珍屋有限公司、豪偉工程有限公司等9 家發票，金額計507,309,747 元，充當進項憑證，並開立不實統一發票1,212 張，金額計888,969,764 元，予同案涉嫌虛進虛銷營業人品鎂有限公司、晶鈴有限公司、宏廣企業社、萬舟達實業有限公司、北泰企業行、台板有限公司、云陽實業股份有限公司及臺灣恩益禧股份有限公司等167 家營業人，扣抵銷項稅額，以詐術或不正當方式幫助他人逃漏營業稅計44,448,488元。而該公司下游營業人臺灣恩益禧股份有限公司取得不實進項發票金額計1,452,500 元，已自行補報繳；又松葦公司進貨來源，取得艾美有限公司、欣年代食品股份有限公司之進貨品名為應稅生鮮水果、楊桃汁、玻璃，惟其銷項發票大多開立予機械、消防公司，進、銷無法配合，顯有異常等情，已據被告提出與所述相符之臺北市稅捐處之刑事案件移送書、涉嫌虛設行號相關資料分析表、赫旭國際股份有限公司等涉嫌虛設行號繳稅情形彙總表、涉嫌虛設行號違章事實彙總表、營業人取得涉嫌虛設行號開立統一發票派查表、談話筆錄、統一發票查核清單等件附原處分可考，是松葦有限公司為虛設行號販賣發票，幫助他人逃漏稅捐乙節，即足認定。而松葦公司既為虛設行號，原告自無與其交易之可能，被告認松葦公司非原告之實際交易對象，洵屬有據，原告稱松葦公司是否為一虛設之行號尚未判定，縱屬虛設行號，並不代表全無銷貨事實，被告未加調查有違行政程序法第36條規定云云，自無可採。
（三）至於原告雖執松葦公司87年度之現金簿（帳）乙紙，稱該公司於87年7 月1 日有銷貨退回乙筆（金額970,020 元），應有營業事實云云，惟查，臺北市稅捐處就赫旭國際股份有限公司負責人黃塗水等涉嫌譴反稅捐稽徵法等刑責移送臺灣臺北地方法院檢察署偵辦時，松葦公司早於89年7
月1 日已擅自歇業，查無該虛設行號負責人之行蹤，而被告就本件遲至90年12月10日始發函原告調查，原告竟得於調查後（即該虛設行號擅自歇業查無該虛設行號負責人之行蹤後）提出松葦公司87年度之現金簿（帳）乙紙，顯與常情不符，是被告否認上開現金簿（帳）之真實性，洵屬有據，尚難執之逕認松葦公司於87年7 月間確有營業事實，此外，原告復未能另行提出其他資料證明其交易對象確實為松葦公司，是其主張松葦公司為實際交易對象云云，自無足採。又原告取得虛設行號松葦公司所虛開之統一發票充當進項憑證，並持之申報扣抵銷項稅額，逃漏營業稅之違章事實及應補徵營業稅部分，業經本院94年4 月29日93年度訴字第01577 號判決詳為論斷，並經最高行政法院以95年9 月28日95年度判字第01597 號判決以其認事用法均無違誤，予以維持，益徵松葦公司確為虛設行號，非原告實際顏易對象，原告取得虛設行號松葦公司所虛開之統一發票充當進項憑證情事，原告就此部分爭執各語，要無足取。
六、按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：五、虛報進項稅額者。」為營業稅法第51條第5 款所明定。又違反營業稅法第51條規定「…五、虛報進項稅額者。一、有進貨事實者。…㈢取得虛設行號開立之憑證申報扣抵，按所漏稅額七倍裁處，…」為行為時稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表所明定，而上開裁罰金額或倍數參考表係主管機關財政部，分別就稅捐稽徵法、綜合所得稅、營利事業所得稅、貨物稅、菸酒稅、營業稅等稅務違章案件之不同情節，訂定不同之處罰額度，復就行為人是否已補繳稅款、以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實及何時承認等分別作為減輕處罰之事由，其除作原則性或一般性裁量基準外，另有例外情形之裁量基準，與法律授權目的尚無牴觸。從而，稅捐稽徵機關援引上開裁罰基準作成行政處分，自屬適法。而查：
（一）再按「說明…二、…有關營業人虛報進項稅額之結果，有無發生逃漏稅款，應依左列原則認定：（一）違章行為發生日至查獲日（調查基準日）以前各期之期末累積留抵稅額，如均大於或等於虛報之進項稅額者，則實際並未造成逃漏稅款，可依本部八十三年十二月六日台財稅第八三一六二四四○一號函釋規定，免按營業稅法第五十一條第五款規定處罰。（二）違章行為發生日起至查獲日（調查基準日）以前各期之中，任何一期之期末累積留抵稅額如小於所虛報之進項稅額者，則已發生以虛報進項稅額扣抵銷項稅額之情事，應就查獲前各期實際扣抵數予以加總計算漏稅額，按營業稅法第五十一條第五款規定處罰。」為財政部85年2 月7 日台財稅字第851894251 號函釋所明揭，而上開函釋係財政部基於職權，就加值型及非加值型營業稅法第51條第5 款規定有關漏稅額之計算所為之釋示未逾越法律規定，自得援用。而查：本件原告就系爭進項憑證已87年7-8 月申報進項憑證扣抵營業稅（原告出據之聲明書附原處分卷參照），當期期末累積留抵稅額即為0 等情，則有原告營業人銷售額與稅額申報書（401 ）表附原處分卷可憑，據此，原告虛報之進項稅額於上開期間業已扣抵銷項稅額一事，即堪認定，從而，其虛報之進項稅額揆諸前揭說明即為漏稅額；又本件原告於87年7 月、8 月間購進貨物本應注意依規定取得實際交易對象開立之憑證，竟疏未注意，取得虛設行號松葦公司開立之統一發票作為進項憑證，即難謂無過失，自應追繳稅款及受罰。從而，被告認定原告之違章事實成立，核定其漏稅額（即應補徵之應納稅額）補徵營業稅72,382元，原處分認原告於首揭期間有進貨取具非實際交易對象之虛設行號松葦公司開立之統一發票作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額，違反營業稅法第19條第1 項第1 款規定情事，核定其漏稅額（即應補徵之稅額）72,382元，並衡量原告違章情節，依營業稅法第51條第5 款規定，並參考行為時稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表之規定，按原告所漏稅額裁處7 倍之罰鍰，既未逾越法定裁量範圍，且無與法律授權目的相違或出於不相關動機之裁量濫用，亦無消極不行使裁量權之裁量怠惰等情事，自難謂為不法，亦與司法院釋字第第337 號解釋「營業稅法第五十一條第五款規定，納稅義務人虛報進項稅額者，除追繳稅款外，按所漏稅額處五倍至二十倍罰鍰，並得停止其營業。依此規定意旨，自應以納稅義務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款者，始得據以追繳稅款及處罰。」意旨相符。原告主張伊所為依司法院釋字第337 號解釋意旨，係取得銷貨公司發票為進項憑證非屬逃稅行為，所持該項已繳納稅款憑證扣抵銷項稅額，亦不生逃稅結果云云，洵無足採。
（二）又本件原告就系爭交易雖有進貨事實，惟未依法取得實際交易營業人開立之發票，而取得虛設行號開立之統一發票作為進項憑論，已如前述，而松葦公司非原告之實際交易對象，該公司銷售額與稅額之申報與本件違章事責之認定無干，另原告就實際交易對象為何人，迄未說明，復未能舉證證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，致被告無從查核該稅額是否已依法報繳，是被告對原告違章行為予以裁罰，於法即無不合，亦與財政部83年7 月9 日台財稅第000000000 號及95 年5月23日台財稅字第09504535500 號函釋意旨相符，原告主張伊有給付進項稅額予松葦公司，而該公司於申報當期7 、8 月銷售額與稅額時已列入申報書（401 表）內並已繳納稅款，依上開函釋意旨應予免罰云云，自無足取。
（三）另按稅捐稽徵法第1 條之1 係規定財政部依本法或稅法所發佈之解釋函令，對於據以申請之案件發生效力，但有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之。而稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表之性質僅為協助下級機關行使裁量權而訂頒之裁量基準，並非稅捐稽徵法第1 條之1 所稱之解釋函令，故本件無適用該條餘地，又上開參考表並非法律，亦難認有適用稅捐稽徵法第48條之3 所定從新從輕原則暨加值型及非加值型營業稅法第53條之1 前段從新原則可言，是被告辯稱本件適用稅捐稽徵法第48條之3 規定應改依5 倍裁罰，應屬誤會。
（四）又行政訴訟法第260 條規定：「除別有規定外，經廢棄原判決者，最高行政法院應將該事件發回原高等行政法院或發交其他高等行政法院。前項發回或發交判決，就高等行政法院應調查之事項，應詳予指示。受發回或發交之高等行政法院，應以最高行政法院所為廢棄理由之法律上判斷為其判決基礎。」最高行政法院95年度判字第01597 號判決將本院前程序判決廢棄發回更審，理由略以：「…當事人為訴訟標的之捨棄或認諾者，以該當事人具有處分權及不涉及公益者為限，且應於言詞辯論時為之，行政訴訟法第202 條所明文規定，並當事人非得任意為訟標的之捨棄或認諾。…」，而查，本件被告在原審法院之訴訟代理人乙○○並無認諾之特別代理權（委任狀附該案卷第62頁參照），是其於前程序言詞辯論期日所為關於「原罰鍰處分金額超過新台幣361,900 元部分請予廢棄」之聲明，不生認諾之效力，併此敘明。
七、綜上所述，原處分關於罰鍰部分認事用法，並無違誤；訴願決定遞予維持，亦無不合，原告起訴請求撤銷該部分訴願決定及原處分，為無理由，應予駁回。
八、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊、防禦方法，經核與判決之結果不生影響，無庸逐一論述，併予敘明。
九、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1 項，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　96　　年　 　8 月　 15 日第一庭審 判 長 法 官 王立杰
法 官 林惠瑜
法 官 周玫芳
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 96 年 8 月 15 日書記官 何閣梅