臺北高等行政法院判決

原告

鴻華化學工業股份有限公司

代表人

甲○○（董事長）

訴訟代理人

江俊毅（會計師）

被告

財政部臺北市國稅局

代表人

凌忠嫄（局長）住同上

訴訟代理人

乙○○

上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國96年1 月24日臺財訴字第09500518320 號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：原告民國（下同）87年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業成本新臺幣（下同）125,877,099 元，全年所得額1,485,505 元，經被告暫按書面審核如申報數核定，嗣財政賦稅署查獲原告於87年間無進貨事實，卻取得長銘實業股份有限公司（下稱長銘公司）開立之統一發票22張，金額計7,496,227 元（不含稅），充作進項憑證，申報扣抵銷項稅額，通報被告審理違章事實成立，初查以原告取得無進貨事實之發票7, 496,227元，虛列同額營業成本，乃予剔除（原告於91年11月7 日出具說明書承認違章事實在案），以89年4 月13日87年度營利事業所得稅結算申報核定通知書檢附稅額繳款書，核定營業成本為118,380,872 元，全年所得額為8,981,732 元，補徵稅額1,874,057 元，並以92年7 月8 日A 一Ｚ00000000000號處分書檢附罰鍰繳款書，依所得稅法第71條第1 項規定，按短漏稅額1,874,057 元（計算式：全部應納稅額2,235,433 元－申報核定應納稅額361,376 元－短漏報所得額之已扣繳稅額0 元＝1,874,057 元）處0.8 倍之罰鍰1,499,200 元（計至百元止）。原告不服，主張長銘公司係股票公開發行且上櫃之公司，被告認定其取得長銘公司統一發票22紙，金額7,496,227 元，涉嫌虛列營業成本一節，無法信服云云，申請復查。案經被告審理認為：原告於87年間無進貨事實，卻取得長銘公司開立之統一發票金額計7,496,227 元，充作進項憑證，案經財政部賦稅署查獲，違章事證明確，又與本案同一違章事實之營業稅行政救濟事件，業經財政部以95年3 月31日臺財訴字第09500002300 號訴願決定駁回確定在案，本件營利事業所得稅依據營業稅課稅資料為基礎，據以核定87年度虛列營業成本7,496,227 元，漏報所得額7,496,227 元，乃補徵短漏報所得稅額，尚無不合；又按短漏稅額1,874,057 元處0.8 倍之罰鍰1,499,200 元，經核並無違誤，遂以95年9 月4 日財北國稅法字第0950240616號復查決定予以駁回，未獲變更（下稱原處分）。原告仍表不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、兩造聲明：

（一）原告聲明：

⒈訴願決定及原處分均撤銷。

⒉訴訟費用由被告負擔。

（二）被告聲明：

⒈駁回原告之訴。

⒉訴訟費用由原告負擔。

三、兩造之爭點：

（一）原告主張之理由：

⒈原告87年度取具長銘公司發票7,496,227 元列帳於「原料」（係損益科目），87年底營利事業所得稅結算申報成本結轉時則予以轉列「期末存貨」（係資產科目），因實際並無列帳於營業成本項下，故與損益無涉，且未造成短報原告87年度所得額之情事發生，上述期末存貨數7,496,227 元列原告業已於91年度予以沖銷，此由「87年度至91年度之存貨變動分析表」、「87年底期末存貨明細表」及「91年度營業成本明細表」可知。

⒉依據營利事業所得稅查核準則第6 條規定：「…其核定之所得額，以不超過當年度全部營業收入淨額依同業利潤標準核定之所得額為限。但營利事業有漏報營業收入情事，…不在此限。」原告87年度至91年度未有漏報營業收入之狀況，且各年度申報之營業淨利均已達同業利潤淨利率標準（原告經營行業87年度至91年度之同業利潤淨利率標準均為8%），因此可確認尚無造成國稅有實質短徵之情事發生。

⒊原告取具長銘公司發票7,496,227 元，於營業稅部分業已補繳稅款及繳納罰鍰結案，至於營利事業所得稅部分，因未造成國稅有實質短徵之情事，故不應核定增加原告課稅所得額。

（二）被告主張之理由：

⒈營業成本部分：

⑴按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」行為時所得稅法第24條第1 項定有明文。

⑵原告於87年間無進貨事實，卻取得長銘公司開立之統一發票，金額計7,496,227 元，充作進項憑證，案經財政部賦稅署查獲，違章事證明確，與本案同一違章事實之營業稅行政救濟事件，亦經財政部95年3 月31日以臺財訴字第09500002300 號訴願決定駁回確定在案，本件營利事業所得稅依據營業稅課稅資料為基礎，據以核定87年度虛列營業成本7,496,227 元，匿漏所得額7,496,227 元，補徵短漏報所得稅額，尚無不合。

⒉罰鍰部分：

⑴按「納稅義務人應於每年二月二十日起至三月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」行為時所得稅法第71條第1 項及同法第110 條第1 項分別定有明文。

⑵原告辦理87年度營利事業所得稅結算申報時，無進貨事實，卻取得長銘公司開立之統一發票金額計7,496,227元，充作進項憑證，虛增成本7,496,227 元，致短漏報所得稅額1,874,057 元，案經財政部賦稅署查獲，已如前述。被告依前揭所得稅法規定，按漏報所得稅額1,874,057 元處以0.8 倍之罰鍰1,499,200 元，並無不合。

⒊原告主張87年度取得長銘公司開立之統一發票22紙，計7,496,227 元，並未列帳營業成本，故無虛列營列成本云云，經查原告無進貨事實，於87年度取得長銘公司開立之統一發票22紙，計7,496,227 元，並同額入帳虛報營業成本，案經財政部賦稅署查獲，違章事證明確。原告空言主張未列帳營業成本，惟未見舉證以實所訴。

⒋綜上所述，本件原處分及訴願決定均無違誤。

理由

一、本件原告起訴時，被告之代表人為許虞哲，嗣於訴訟中變為凌忠嫄，茲據新任代表人具狀聲明承受訴訟，經核無不合，應予准許。

二、原告主張：原告87年度取具長銘公司發票7,496,227 元列帳於「原料」（係損益科目），87年底營利事業所得稅結算申報成本結轉時則予以轉列「期末存貨」（係資產科目），因實際並無列帳於營業成本項下，故與損益無涉，且未造成短報原告87年度所得額之情事發生。原告87年度至91年度未有漏報營業收入之狀況，且各年度申報之營業淨利均已達同業利潤淨利率標準（原告經營行業87年度至91年度之同業利潤淨利率標準均為8%），因此可確認尚無造成國稅有實質短徵之情事發生。原告取具長銘公司發票7,496,227 元，於營業稅部分業已補繳稅款及繳納罰鍰結案，至於營利事業所得稅部分，因未造成國稅有實質短徵之情事，故不應核定增加原告課稅所得額。為此，原告依據行政訴訟法第4 條第1 項規定提起本件撤銷訴訟，求為判決如聲明所示。被告則以：原告於87年間無進貨事實，卻取得長銘公司開立之統一發票，金額計7,496,227 元，充作進項憑證，案經財政部賦稅署查獲，違章事證明確，與本案同一違章事實之營業稅行政救濟事件，亦經財政部95年3 月31日以臺財訴字第09500002300號訴願決定駁回確定在案，本件營利事業所得稅依據營業稅課稅資料為基礎，據以核定87年度虛列營業成本7,496,227元，匿漏所得額7,496,227 元，補徵短漏報所得稅額及罰鍰，尚無不合。原告主張87年度取得長銘公司開立之統一發票22紙，計7,496,227 元，並未列帳營業成本，故無虛列營列成本云云，經查原告無進貨事實，於87年度取得長銘公司開立之統一發票22紙，計7,496,227 元，並同額入帳虛報營業成本，案經財政部賦稅署查獲，違章事證明確。原告空言主張未列帳營業成本，惟未見舉證以實所訴等語，資為抗辯。

三、按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」行為時所得稅法第24條第1 項及第110 條第1 項分別定有明文。又稅捐主管機關財政部為使辦理裁罰機關對違章案件之裁罰金額或倍數有一客觀之標準可資參考，乃於81年8月23日頒訂稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，上開裁罰金額或倍數參考表，分別就稅捐稽徵法、綜合所得稅、營利事業所得稅、貨物稅、菸酒稅、營業稅等稅務違章案件之不同情節，訂定不同之處罰額度，復就行為人是否已補繳稅款、以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實及何時承認；短漏報所得是否屬已填報扣免繳憑單、股利憑單及緩課股票轉讓所得申報憑單之所得等分別作為可否減輕處罰之事由，其除作原則性或一般性裁量基準外，另有例外情形之裁量基準，與法律授權目的尚無牴觸。從而，行為時稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表有關「營利事業所得稅稅目第110 條第1 項」部分：「…二、漏稅額超過新臺幣五萬元者。處所漏稅額一倍之罰鍰：但於裁罰處分核定前，以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實，並願意繳清稅款及罰鍰者，處所漏稅額０˙八倍之罰鍰。」自得作為稅捐稽徵機關裁處之依據，並無疑義。

四、上開事實概要欄所述之事實，除後列之爭點事項外，其餘為兩造所不爭執，並有原處分書、審查結果增減金額變更比較表、87年度營利事業所得稅核定稅額繳款書、違章案件罰鍰繳款書、被告92年7 月8 日A 一Ｚ00000000000號處分書、原告等三公司87及88年度涉嫌違章漏稅明細表、以代工名義取得長銘公司虛開發票之廠商一覽表、91年11月7 日說明書、甲○○91年10月30日談話紀錄、轉帳傳票、統一發票、陳俊民91年10月3 日談話筆錄、87年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、87年度股東可扣抵稅額帳戶變動明細申報表核定通知書、課稅資料歸戶清單、87年度營利事業所得稅結算申報書、資產負債表、營業成本明細表、其他費用及製造費用明細表、捐贈費用明細表、期末存貨明細表、總分支機構銷售額明細表、所得稅法規定有列支限額之項目標準計算表、各類給付扣繳稅款與申報金額調節表、各類收益扣繳稅款與申報金額調節表、各類所得資料申報書、各類所得扣繳暨免扣繳憑單及申報書、暫繳稅額繳款書、財產目錄及清單、查核簽證報告書、營利事業投資人明細及分配盈餘表、股東可扣抵稅額帳戶變動明細申報表、91年度營業成本明細表等件分別附原處分卷、訴願卷及本院卷可稽，為可確認之事實。

五、歸納兩造之上述主張，本件爭執之重點厥為：系爭發票是否列帳為營業成本？本件應否補稅及罰鍰？本件有無營利事業所得稅查核準則第6 條第1 項前段規定之適用？茲分述如下：

（一）本件原告於87年間無進貨事實，卻取得長銘公司開立之統一發票，金額計7,496,227 元，充作進項憑證等各節，業據原告於91年11月7 日書立說明書（即承諾書）坦承不諱，復有原告87年度營利事業所得稅結算申報書、系爭統一發票等件為證。且原告因同一事實，經稅捐稽徵機關認有虛報進項稅額，違反營業稅法第51條第5 款規定，除補徵稅額外，亦予以罰鍰之行政救濟事件，亦業經財政部95年3 月31日以臺財訴字第09500002300 號訴願決定駁回在案，原告並未不服而告確定，亦有該訴願決定書附卷可參。原告有上開事實，已足堪認定。

（二）雖原告訴稱「原告並未將系爭發票金額7,496,227 元，未列帳為營業成本，故無造成虛列87年度營業成本情事，原告並於91年度將該發票沖銷調整掉。」云云，並提示91年度營業成本明細表一紙為證。但查，系爭統一發票所表彰之進貨成本，業經原告製作轉帳傳票入帳，有該轉帳傳票附卷可參（參見原處分卷第109 頁至第116 頁），且原告復於上開說明書內載明：「本公司八十七年度取得長銘實業股份有限公司所開立加工費發票0000000元，並申報扣抵銷項稅額三七四八一二元…本公司同意依虛報原料加工費0000000元虛報進項稅額三七四八一二元處理，並依法繳清補稅罰鍰…」等語，亦坦承業已申報扣抵，焉有未入帳之理？況依據上開所確認之事實，本件原告亦無進貨事實，卻取得長銘公司開立之統一發票充作進項憑證，自當無存貨，又豈能於91年度將該發票沖銷調整之可能。顯見，原告上節主張，洵非事實；且其所提示之91年度營業成本明細表，應屬臨訟編撰之證物，均非可採。

（三）本件原告原已依規定辦理87年度營利事業所得稅結算申報，但無進貨事實，竟取具長銘公司所開立之統一發票銷售額計7,496,227 元（不含稅），充當進項憑證，並虛列營業成本，增加系爭年度收入總額所應減除之營業成本，相當於課稅之所得額有短報之情形，自有違反上開所得稅法第110 條第1 項之客觀行為，至為明顯。而原告既無進貨事實，竟虛報進項憑證金額，且虛報之金額並非少數，自難謂原告無短報課稅所得額之故意。又依司法院第275 號解釋：「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。」本件原告違反所得稅法第110 條第1 項之行為，自應加以處罰。從而，被告剔除前開原告所虛列之進項金額7,496,227 元，重行核算營業成本為118,380,872 元，全年所得額為8,981,732 元，並核定其漏報所得稅額為1,874,057 元，並依所得稅法第11 0條第1 項及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表等規定，參酌原告已於裁罰處分核定前，以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實，並表明願意繳清稅款及罰鍰，按短漏稅額1,874,057元（計算式：全部應納稅額2,235,433 元－申報核定應納稅額361,376 元－短漏報所得額之已扣繳稅額0 元＝1,874,057 元）處0.8 倍之罰鍰1,499,200 元（計至百元止），經核既未逾越法定裁量範圍，且無與法律授權目的相違或出於不相關動機之裁量濫用，亦無消極不行使裁量權之裁量怠惰等情事，自難謂為不法。

（四）末按，營利事業所得稅查核準則第6 條第1 項規定：「營利事業之帳簿文據，其關係所得額之一部未能提示，經稽徵機關依所得稅法施行細則第八十一條之規定，就該部分按同業利潤標準核定其所得額者，其核定之所得額，以不超過當年度全部營業收入淨額依同業利潤標準核定之所得額為限。但營利事業有漏報營業收入情事，經稽徵機關就該漏報部分按同業利潤標準核定其所得額者，不在此限。」固限制在營利事業就關係所得額之一部未能提示帳簿文據之情況下，其核定之所得額，以不超過當年度全部營業收入淨額依同業利潤標準核定之所得額為限。但此項限制須以營利事業無漏報營業收入之情事為前提，此觀前揭但書規定自明。本件原告既有違反所得稅法第110 條第1 項之行為，已如前述，自可認定其有漏報營業收入之情事。從而，原告主張本件應有營利事業所得稅查核準則第6 條第1項前段規定之適用云云，自有誤會，委非可採。

六、綜上所述，原處分以原告辦理87年度營利事業所得稅結算申報，漏報所得稅額為1,874,057 元，事證明確，除補徵此部分所漏稅額外，並處罰鍰，其認事用法均無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷原處分及訴願決定，即無理由，應予駁回。

七、兩造其餘主張陳述，於判決結果不生影響，無庸一一論列，併予敘明。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。

第 一 庭 審 判 長 法 官 王立杰