臺北高等行政法院判決

原告

富洋實業股份有限公司

代表人

甲○○

被告

財政部臺北市國稅局

代表人

凌忠嫄（局長）

訴訟代理人

丙○○

　　　　　　乙○○

上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國96年3 月14日台財訴字第09500611560 號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：原告涉嫌於91年5 月至10月間銷售貨物，未依規定開立統一發票，卻虛報出口貨物及冒退營業稅，而漏報銷售額合計新臺幣（下同）139,586,967 元，經財政部高雄關稅局（下稱高雄關稅局）查獲，通報被告審理違章成立，核定補徵原告營業稅6,979,348 元，經扣除91年9 月最低留抵稅額196,467 元、91年9 月及91年10月申報尚未核退之稅額808,277 元及293,776 元，核定實際所漏稅額為5,680,828元，乃按所漏稅額5,680, 828元處以10倍之罰鍰計56,808,200元（計至百元止），原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願亦經決定駁回後，遂提起本件行政訴訟。原告未於言詞辯論期日到場，僅提出書狀為聲明、陳述。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。

㈡被告聲明：駁回原告之訴。

三、兩造之爭點：被告認定原告進貨係於國內銷售，並無外銷之事實，及依查得出口報單進項來源資料核定其漏報之銷售額，於法是否有據？

㈠原告主張之理由：

⒈根據原告調閱被告有關處分案件之相關檔案，顯示只有一次因原告出口裝箱錯誤而被高雄關稅局查獲後，被告便依此推論所有出口貨物皆有瑕疵，進而否定原告確有出口之事實，依法論法，本應實事求是，用推論及想像的方式來作為核定的依據，是對納稅義務人權益及憲法中有關人權之規定最大的損傷。

⒉復查及訴願決定書均提及原告向精業股份有限公司（下稱精業公司）購進補充卡17,789,180元（含稅），銷售與金獎國際有限公司（下稱金獎公司）14,121,500元及妮禎百貨商行（下稱妮禎商行）3,667,680 元，授權其直接出貨及簽收，且無開立發票，又以虛偽不實之貨品充當補充卡報運出口等，皆為不實指控，因上述金獎公司及妮禎商行為精業公司之經銷商，而原告不願被經銷商合約束縛，故未加入其經銷商行列，但若有購貨需求，只好委託金獎公司（北部出貨）及妮禎商行（南部出貨）代為訂購，彼此間並無營業行為，何來未依規定開立發票之指控？另提及該補充卡無法提供國際漫遊，應限國內使用，則更不了解產品特性之說法，因該補充卡雖無法國際漫遊，但對於香港及大陸沿海區域則可使用，此項爭議被告當可向出售人精業公司查詢其產品功能可證實。

⒊電信產品其價格之變化非常快速，尤其批發價更為明顯，故通信產品之批發以現金交易是一種常態，原告銷售之產品既以香港及大陸沿海城市為銷售對象，故本質上亦以華人居多，購買人委託其在台灣的關係人付現予本公司後要求出貨，原告在權益已獲確保後便放心出貨，孰料被告卻以此種交易違反一般常情，而僅以外匯貨款來判斷是否外銷之依據，誠屬可笑。通訊無國際，今日之商場已經進化到這種地步了，在債權及貨款收取無虞後，那有一定之交易規則可循，原告只要求依法行政，人多臆測、推論，皆是對民主法治的傷害，期盼能以國際之視野及公平正義之精神審視，撤銷所有處分。

㈡被告主張之理由：

⒈卷查，原告於91年5 月至10月間銷售通信產品及配件收取價款未依規定開立統一發票，以刮除處無碳粉亦無號碼之儲值卡、僅於塑膠殼內黏附重鐵片之手機，無IC等電子零組件報運出口，虛報出口貨物，涉嫌以假出口方式冒退營業稅6,879,272 元，漏報應稅銷售額合計139,586,967 元等情，有財政部高雄關稅局稽核報告、談話記錄、出口報單、應收帳款明細帳、銀行帳戶明細、訂購單及被告刑事案件移送書等資料影本可稽，事證明確，故被告核定補徵營業稅額6,979,348 元，徵諸加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第32條第1 項前段、第35條第1 項及第43條第1 項第4 款規定，並無違誤。

⒉原告雖主張係委託金獎公司及妮禎百貨商行代為向精業公司訂購貨物，並無銷貨給該二家公司云云。惟按「有左列情形之一者，視為銷售貨物：…營業人以自己名義代為購買貨物交付與委託人者。」「營業人經營代購業務，將代購貨物送交委託人時，除按佣金收入開立統一發票外，應依代購貨物之實際價格開立統一發票，並註明代購字樣，交付委託人。」為營業稅法第3 條第3項第3 款及統一發票使用辦法第17條所明定。經查原告向精業公司訂購電信產品，並授權精業公司將其購買產品運交金獎公司及妮禎百貨商行，此有訂購單、授權書、精業公司出庫單（並代替收貨人收據）、精業公司開立買受人為原告之統一發票及原告付款存入精業公司之銀行存摺影本附卷可證。如原告確係委託金獎公司及妮禎百貨商行代為訂購貨物，依上開法令規定，應由該二家公司開立註明『代購』字樣之統一發票交付原告，而非由精業公司開立統一發票交付原告，且訂購單訂貨人應為金獎公司及妮禎百貨商行而非原告，是原告主張未銷貨與金獎公司及妮禎百貨商行乙節，核不足採。原告91年度銷貨與金獎公司及妮禎百貨商行，未依規定開立銷貨統一發票交付買受人，此亦有營業人進銷項交易對象彙加明細表（銷項去路）可稽。

⒊復查，依高雄關稅局稽核組稽查報告記載，妮禎百貨商行銷售補充卡主要對象為外籍勞工，曾因促銷活動回收已使用補充卡，且補充卡在香港及大陸延海區域仍可使用，惟原告出口儲值卡刮除處無碳粉亦無號碼，購買人無法使用，足證原告假出口之事實；又外銷以出口報單、開狀文件、提貨單押匯，獲取銀行融通資金為正常交易程序，原告虛報出口貨物，目的在冒退營業稅，自無外匯資金可取得，所稱由購買人委託其在臺灣的關係人付現予原告云云，核無足採。

⒋又按，「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業…

七、其他有漏稅事實者。」為營業稅法第51條第7 款所明定。查原告於前揭期間銷售貨物，未依規定開立應稅統一發票，卻虛報出口貨物及冒退營業稅，而漏報銷售額之違章事證明確，已如前述，原核定乃按其實質漏稅額5,680,828 元（逃漏稅額6,979,348 －91年9 月最低留抵稅額196,467 －91年9 月申報尚未核退之稅額808,277 －91年10月申報尚未核退之稅額293,776 ）處10倍罰鍰56,808,200元（計至百元止），於法亦無違誤。

理由

一、本件原告起訴時，被告之代表人為許虞哲，嗣於訴訟中變更為凌忠嫄，茲據新任代表人具狀聲明承受訴訟，經核無不合，應予准許。又原告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第218 條準用民事訴訟法第386 條各款所列之情事，爰依被告之聲請，由其一造辯論而為判決，均合先敘明。

二、按「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2 月為1 期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之…四、短報、漏報銷售額者。五、漏開統一發票或於統一發票上短開銷售額。」及「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：…七、其他有漏稅事實者。」營業稅法第32條第1項前段、第35條第1 項、第43條第1 項第4 款、第5 款及第51條第7 款分別定有明文。

三、本件被告依高雄關稅局查獲資料，以原告於91年5 月至10月間於國內銷售通信產品及配件收件收取價款，未依規定開立統一發票，卻以刮除處無碳粉亦無號碼之儲值卡、及僅於塑膠殼內黏附重鐵片且無IC等電子零組件之手機報運出口，虛報出口貨物，涉嫌以「假出口、真退稅」方式冒退營業稅，乃依查得該公司91年5 月至10月申報出口之進項來源等資料，核定原告漏報銷售額合計139,586,967 元，除核定補徵原告營業稅6,979,348 元外，並以原告係以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐，依營業稅法第51條第7 款規定，經扣除91年9 月最低留抵稅額196,467 元、91年9 月及91年10月申報尚未核退之稅額808,277 元及293,776 元，核定其實際所漏稅額為5,680,828 元，按所漏稅額5,680,828 元處以10倍之罰鍰計56,808,200元（計至百元止）之事實，有原告前開出口報單申報資料、高雄關稅局稽核報告、談話記錄、原告應收帳款明細帳、銀行帳戶明細、訂購單、被告核定稅額繳款書及罰鍰處分書附原處分卷可稽，堪信為真實。

四、原告起訴主張：其僅有一次因裝箱錯誤遭高雄關稅局查獲，不能遽予推論所有出口貨物皆有瑕疵，而否定其確有出口之事實，且通信產品之批發一般均以現金交易，原告銷售之產品係以香港及大陸沿海城市為銷售對象，本質上以華人居多，則購買人委託其在台灣之關係人付現金予原告，原告於權益已獲確保後才出口，亦符合一般常情，被告卻僅以外匯收入判斷是否外銷之依據，誠屬可笑；又被告因未加入精業公司之經銷商，乃委託其經銷商金獎公司及妮禎百貨商行代為訂購，彼此間並無營業行為，何來應開立發票之指控，被告援引認定原告進貨係於國內銷售，並無外銷之事實，實有違誤等語。故本件之爭執，在於原處分認定原告進貨係於國內銷售，並無外銷之事實，及依上開查得出口報單進項來源資料核定其漏報之銷售額，於法是否有據？

五、經查：

㈠按租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，其證據資料亦多為納稅義務人所管領，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，納稅義務人有提出此等與課稅要件事實有關之證據資料之協力義務，業經大法官釋字第537 號解釋闡釋在案。又依行政訴訟法第136 條準用民事訴訟法第277 條規定：「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。」就營業稅課徵之要件事實，關於原告有銷貨事實及銷售額數額之多寡，為權利發生之事實，依上開規定，固應由稅捐稽徵機關負舉證責任；惟稅捐稽徵機關就其主張之事實倘已盡證明之責，原告對其主張，如抗辯其不實並提出反對之主張者，則原告對其反對之主張，亦應負證明之責，此為舉證責任分擔之原則，均合先敘明。

㈡查原告於91年5 月至同年10月間，先後向高雄關稅局報運出口貨物Mobil Phone （手機）、Mobil Phone Supplement Card （手機儲值卡）計10筆（出口報單號碼為：AA/91 /5321/ 2599 、BD/91/V715/2560 、BD/91/V911/2555、BD/91/W069 /2570、BD/91/W253/2552 、BD/91/W317/2570 、BD/91/W53 4/2569、BD/91/W736/2570 、BD/91/W784/2570 、BD/91/WB 87/2570），申報外銷貨物金額合計141,236,192 元、進項金額合計為139,586,967 元（含稅）。嗣高雄關稅局因抽驗原告之相關公司承鋒國際有限公司（兩家公司之營業地址相同，查獲時兩家公司之實際負責人均為孫輝明，並於上揭時間均申報外銷手機、手機儲值卡等貨物出口，見本院卷第67、68頁之檢察官不起訴處分書）所報運出口之Mobil Phone Supplement Card 一批（出口報單號碼：BD/91/WE13 /2570），查得其申報出口之儲值卡刮除處無碳粉亦無號碼、手機僅於塑膠殼內黏附重鐵片，且無IC卡等電子零組件而矇混出口，乃就原告所申報上開10筆同類型貨物出口報單之進貨來源廠商、付款明細及外匯收入等資料查核結果，原告申報前揭進貨之之離岸價格高達1 億4 千餘萬元，惟原告未能提示任何相關外匯收入結匯單為憑，原告雖說明係收現金及分別匯入華南、華泰、彰化及匯豐等銀行帳戶中，亦未能提示任何資金來源及資金用途以為證明等情，有原告所申報前開出口報單、進出口費用清單及出口應收帳款明細表可稽（見原處分卷第441-519 頁）；復參諸原告所提示上開出口應收帳款明細表所載，其中列載匯入上開銀行之款項，原告並未提示其資金匯入來源以為證明，無法勾稽查證係屬其外銷貨物之收入；而原告所稱由國外進口商委由台灣關係人支付之現金款項總金額，佔其外銷貨物總收入62% 以上，且每筆現金均高達30萬元以上至110 萬元不等，顯與一般交易常情不合，原告復未能提出任何相關人證或資金流向等具體證據以為證明，實難認原告有外銷貨物而取得外銷收入之事實。

㈢又經被告依原告申報出口所附進項發票所載上游供貨廠商日盛、精業、來鑫、華邦及權錄等公司查證均非虛設行號，且原告確有向該等公司進貨之事實，其中原告申報出口手機儲值卡部分之進貨係來自精業公司，依精業公司於高雄關稅局調查時，陳稱其銷售予原告及承鋒公司之手機卡儲值卡係遠傳易付款之補充卡（發票名稱記載通信產品及配件），僅適用於台灣地區，無法國際漫遊，該公司係依原告傳真訂購單再依公司內部之作業程序出貨，並依原告之授權書指示，直接將補充卡分別送至金獎公司及妮禎百貨商行簽收，再向原告請款，皆以現金匯付等情；即金獎公司之會計業務胡淑萍及妮禎百貨商行負責人葉俊廷均自承確有收受上開貨物（補充卡）而陸續在國內銷售，惟原告並未開立銷貨發票予金獎公司及妮禎百貨商，亦未申報在國內銷售上開補充卡之銷售額等情，亦有上開談話筆錄、精業公司提示之訂購單、授權書、出庫單、統一發票、存摺匯款紀錄、原告進項發票之專案申請調檔統一發票清單及高雄關稅局稽核報告附原處分卷第118-122 、128 、129 、300-357 、520-565 頁及原告91年度銷項去路明細表附本院卷第55頁可證，故依上開證據，被告認原告向上開供貨商購入之手機儲值卡及手機等貨物係在國內銷售，原告並無將上開貨物銷往國外之事實，洵非無據。原告如主張其上開進貨尚未銷售或已全數銷往國外，自應另行舉證以實其說。

㈣原告雖辯稱其因不願受經銷商合約束縛，故未加入精業公司之經銷商行列，乃委託其經銷商金獎公司及妮禎百貨商行代為訂購，並非銷貨給該二家公司云云，惟與精業公司金獎公司、妮禎百貨商行之負責人葉俊廷所述不符，亦與被告查得精業公司提示之上開證據資料不符，已難採信；復按，「有左列情形之一者，視為銷售貨物：…營業人以自己名義代為購買貨物交付與委託人者。」「營業人經營代購業務，將代購貨物送交委託人時，除按佣金收入開立統一發票外，應依代購貨物之實際價格開立統一發票，並註明代購字樣，交付委託人。」為營業稅法第3 條第3項第3 款及統一發票使用辦法第17條所明定。如原告確係委託金獎公司及妮禎百貨商行代為訂購貨物，依上開法令規定，亦應由該二家公司開立註明「代購」字樣之統一發票交付原告，而非由精業公司開立統一發票交付原告，且訂購單訂貨人應為金獎公司及妮禎百貨商行而非原告，原告上述辯解，無足採信；此外，原告亦未提出其他確切具體證據以為證明，空言主張其確有將上開進貨銷往國外云云，亦無足採。

㈤從而，被告以原告於91年5 月至10間申報上開10筆出口報單，並無實際真品出口，而以「假出口、真退稅」方式冒退營業稅合計6,879,272 元（見本院卷第51-54 頁退稅查詢表），該出口報單所附進項發票所載原告向上游供貨廠商精業、日盛、來鑫、華邦及權錄等公司進貨之相關手機儲值卡及手機已在國內銷售，原告亦未依規定申報銷售額及開立統一發票，而逃漏營業稅，乃依查得原告申報上開10筆出口報單及其對應進項發票所載應之進項金額139,586,967 元（不含稅）為計算基準（見原處分卷第104 頁），核定原告未依規定開立應稅銷貨發票之漏報銷售額為139,586,967 元，據以補徵營業稅額6,979,348 元，揆諸前揭營業稅法第43條第1 項第4 款、第5 款規定，並無不合。

㈥末按，營業稅法第51條第7 款規定：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：…七、其他有漏稅事實者。」又營業稅法第51條第7 款規定之其他有漏稅事實者，按所漏稅額處3 倍之罰鍰；但以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐，處10倍之罰鍰，亦為稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表所明定。查原告於前揭期間銷售貨物，未依規定開立應稅統一發票，卻虛報出口貨物及冒退營業稅，而逃漏營業稅之違章事證明確，已如前述，故被告以原告係以詐術及不正當之方法逃漏，乃按其實質漏稅額5,680,828 元（計算式：逃漏稅額6,979,348 元－91年9 月最低留抵稅額196,467 元－91年9 月申報尚未核退之稅額808,277 元－91年10月申報尚未核退之稅額293,776元，見原處分卷第105頁），處以10倍罰鍰56,808,200元（計至百元止），於法亦無違誤。

六、綜上所述，原告之主張，均無可採，被告所為補稅及罰鍰處分於法並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1 項前段、第218 條、民事訴訟法第385 條第1 項前段，判決如主文。

第二庭審判長法 官　徐瑞晃