臺北高等行政法院判決

原告

傑聯企業股份有限公司

代表人

甲○○（董事長）

訴訟代理人

廖大鵬律師

複代理人

劉君豪律師

被告

行政院環境保護署

代表人

乙○○（署長）

訴訟代理人

李元德律師

複代理人

涂予尹律師

上列當事人間因廢棄物清理法事件，原告不服行政院中華民國96年3 月14日院臺訴字第0960082888號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：原告係容器製造業者及容器商品製造業者，經被告委託致遠會計師事務所於民國（下同）93年12月6 日、12月8 日及94年3 月20日查核原告92年9 月至93年10月之營業（進口）量相關帳籍憑證，發現原告未依規定申報繳納PET 、PP容器之回收清除處理費，乃以95年8 月3 日環署基字第0950061905號函請原告於文到30日內補繳回收清除處理費計新臺幣（下同）3,504,730 元，否則移送強制執行並另處應繳納費用1倍至3 倍之罰鍰( 下稱原處分) 。原告不服，主張其於致遠會計師事務所查核後，提供紙箱A （非生產用）出售資料及颱風水災暨遭取消食品GMP 等紙箱報廢資料供核，惟致遠會計師事務所仍以其紙箱之進貨量換算應繳納之回收清除處理費，並不合理，況查核差異彙總表有4 筆溢繳之情形，更顯示以紙箱進貨量計算，與實際情形相差太大；本案查核期間為92年9 月1 日至93年10月31日，11月係淡季，不可能再進貨，其93年12月8 日紙箱庫存量206,630 只，即係93年10月31日之庫存量，實際生產量之計算應扣除庫存量206,630 只、紙箱A （非生產用）出售部分366,182 只、因颱風水災遭淋濕之紙箱及遭取消食品GMP 認證紙箱報廢品114,200 只云云，提起訴願，遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明求為判決：

⒈行政院院臺訴字第0960082888號訴願決定及原處分命原告補繳回收請除處理費3,504,730 元均撤銷。

⒉訴訟費用由被告負擔。

㈡被告聲明求為判決：

⒈原告之訴駁回。

⒉訴訟費用由原告負擔。

三、兩造之爭點：

㈠原告主張之理由：

⒈原告為容器製造業者及容器商品製造業者，會計憑證所記載紙箱有因颱風水災、取消食品GMP 認證之紙箱報廢品而有所耗損，紙箱進貨量數量與實際使用數量有所落差，自無百分之百予以使用。惟被告未扣除因颱風水災、取消食品GMP 認證之紙箱廢品數量，逕以會計憑證所記載紙箱進貨數量換算出應繳納之回收清除處理費，與實際情形不符。依據一般經驗法則，公司經營所需之原物料，其庫存及耗損之情形，在所難免，惟被告委託致遠會計師事務所查核之方式，係建立在公司經營所需之原物料為無庫存、無耗損之前題上，與一般經驗法則即有違背之情形。例如，原告於92年10月14日遭取消食品GMP 認證，原先印有GMP認證之紙箱依法不能使用，只能作廢。

⒉次查，原告均有申報繳納PET 、PP容器之回收清除處理費，並有92年9 月至93年10月間之營業（進口）量相關帳籍憑證，此有致遠會計師事務所「受查業者提料一覽表及聲明書」可資為憑；是以，依生產PET 、PP容器所需原物料之數量，當可計算出原告PET 、PP容器之生產量，職是依原告會計憑證上之原物料進貨量記載，可換算出原告之回收清除處理費，且比較紙箱易遭耗損情形，其計算方式自較接近實際情形。

⒊另查原告工廠內確實有庫存紙箱及其廢品之情事，致遠會計師事務所查核當時，係由原告廠長丁世聰先生陪同在場，理應看見廠內庫存紙箱之情形，卻未見致遠會計師事務所列於查核資料內詳予記載。原告若無廢品及庫存紙箱，何來出售之情事。再者，查核期間為92年9 月至93年10月間，原告於93年11月出售上開紙箱，出售紙箱之時間雖非在查核期間內，惟出售紙箱時間距查核期間僅僅1 個月內，斷無在查核後購入大量紙箱，再予以出售之道理。

⒋本案有許多可以計算原告實際生產PET 、PP容器數量之方法，例如，依生產所需之水量、原料，或每日生產線之產能等等，然被告所委託致遠會計師事務所，卻單以原告會計憑證上紙箱進貨量予以計算，未能考慮庫存、耗損之問題，亦未就其他生產因素為考量，蓋紙箱數量雖多，但無其他原料供應生產PET 、PP容器，亦無法將全部紙箱使用完畢，致遠會計師事務所上開計算方式，實失之偏頗。

⒌原告92年9 月至12月進貨（紙箱A ）未標示之紙箱約180,000 只，93年1 月至10月進貨（紙箱A ）未標示之紙箱約186,100 只，以上紙箱非使用在包裝原告PET 、PP容器，計有366,100 只；又93年間因颱風將倉庫屋頂掀開，將紙箱淋濕無法使用，以及取消食品GMP 登記不可使用，以上共清除回收40,000公斤，以每只350 公克換算約114,200只，連同未標示紙箱366,100 只，共計480,300 只，不得列入計算。以600CC 換算回收費，每箱24瓶×18公克（空瓶重）÷1000公克＝0.432 公斤，回收費每公斤15.6元×0.432 ＝6.739 元/ 箱，480,300 只×6.739 元＝3,236,741 元，本案回收費應扣除上開數額。

⒍綜上所陳，被告委託致遠會計師事務所查核本案之方式，僅單就原告會計憑證紙箱之進貨量，予以換算原告之回收清除處理費，其前提係建立在無耗損、無庫存情形，顯與一般經驗法則有違，亦未能與實際情形相符；又其不採納原告所提供之相關資料憑證，亦未就原告生產PET 、PP容器所需原物料予以比對分析，憑以計算出實際生產數量，單憑會計憑證上紙箱進貨量予以計算，實難接受，為此聲明求為撤銷訴願決定及原處分，以維權益。

㈡被告主張之理由：

⒈應回收廢棄物責任業者依法有按當期營業量繳納回收清除處理費之義務：

⑴按「物品或其包裝、容器經食用或使用後，足以產生下列性質之一之一般廢棄物，致有嚴重污染環境之虞者，由該物品或其包裝、容器之製造、輸入或原料之製造、輸入業者負責回收清除、處理，並由販賣業者負責回收、清除工作。一、不易清除、處理。二、含長期不易腐化之成分。三、含有害物質之成分。四、具回收再利用之價值。前項物品或其包裝、容器、容器及其應負回收、清除、處理責任之業者範圍，由中央主管機關公告之。」、「依前條第二項公告之應負回收、清除、處理責任之業者（以下簡稱責任業者），應向主管機關辦理登記；製造業應按當期營業量‧‧‧於每期營業稅申報繳納後15日內，依中央主管機關核定之費率，繳納回收清除處理費，作為資源回收管理基金」，本法第15條、第16條第1 項規定分別定有明文。

⑵次按，應回收廢棄物責任業者管理辦法第2 條第2 款：「營業量：‧‧‧。但容器商品製造業者之營業量為其容器購入量及容器生產量；‧‧‧」。依此，容器商品製造業者所生產之物品或其包裝、容器，經食用或使用後，足以產生有嚴重污染環境之虞之一般廢棄物者，即應按其當期營業量（指容器購入量及容器生產量）繳納回收清除處理費。

⑶抑且，依據本法第20條之規定：「主管機關得派員或委託專業人員攜帶證明文件進入依第16條第1 項、前條指定公告責任業者、販賣業者之場所及依第18條第3 項指定公告回收、處理業之回收、貯存、清除、處理場所，查核其營業量或進口量、物品或其包裝、容器之銷售對象、原料供應來源、回收相關標誌、應回收廢棄物回收處理量，並索取進貨、生產、銷貨、存貨憑證、帳冊、相關報表及其他產銷營運或輸出入之相關資料；必要時，並得請稅捐稽徵主管機關協助查核。」被告得委託專業人員實地查核責任業者之當期營業量，以核算其應繳納回收清除處理費之金額。

⒉經查核人員至其工廠現場觀察及依原告提供之帳載憑證資料查核，發現原告除自有品牌外，亦受愛之味股份有限公司（以下簡稱愛之味公司）及統一精工股份有限公司（以下簡稱統一精工公司）委託生產包裝飲用水，生產之包裝飲用水容積有240 CC、600 CC、1,500 CC及5,000 CC（其中5,000 CC之包裝飲用水無須使用紙箱包箱），容器材質有PP及PET ，該2 家公司之回收清除處理費皆由原告代為申報繳納（統一精工公司之回收清除處理費自第92年第6期起由原告申報繳納），而原告提供之帳冊資料並不完整，帳冊資料中多記載紙箱進貨，除受託生產統一精工公司之包裝飲用水外，其餘並無相對之銷售情形，與其實際經營結果存有重大差異，乃採原告用紙箱之進貨量估算應繳納之回收清除處理費，其中統一精工公司部分以原告銷售予該公司之銷貨發票銷售量計算應繳納之回收清除處理費，其他關於原告自有品牌及代愛之味公司申報繳納回收清除處理費部分則採用紙箱之進貨量，減除統一精工公司使用之紙箱耗用量，估算應繳納之回收清除處理費，經核算原告查核期間應補繳回收清除處理費計3,504,730 元，揆諸首揭規定，並無不合。

⒊會計師之「工作執行報告」業已載明：「受查業者向上游廠商（佑承塑膠企業股份有限公司、南豐工業股份有限公司、崇新企業股份有限公司及貫惠有限公司）購入容器，其中92年9 月至93年10月與上游申報資料無法勾稽」、「本所於現場查核時，因發現受查業者帳冊資料並不完整，帳冊資料中多記載紙箱進貨，…其餘卻無相對之銷售情形，與受查業者實際經營結果存有重大差異」等語，顯見原告帳冊上記載，與實際生產數量已有重大差異，其所申報資料之真實性已有疑義，不足採信。

⒋又原告辯稱93年初因紙價將上漲而預定紙箱庫存、因取消食品GMP 登記，庫存紙箱一律報廢云云，惟查93年10月以前原告公司進貨明細並無庫存量之紀錄，經實地查核亦未發現有大量紙箱庫存。自查核期間起至取消GMP 登記為止，原告並未購入大量紙箱。再者，原告復辯稱93年12月8日之庫存量即為同年10月31日之庫存量，卻未舉證以實其說，帳冊中亦無庫存量之紀錄，自無法據以扣除。

⒌綜上所述，原告之訴，實無理由。敬請 鈞院鑒核，駁回原告之訴，以符法制。

理由

一、本件原告起訴後，被告之代表人已由張國龍變更為乙○○，茲由新任代表人具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。

二、原告起訴主張: 被告委託致遠會計師事務所查核本案之方式，僅單就原告會計憑證紙箱之進貨量，予以換算原告之回收清除處理費，其前提係建立在無耗損、無庫存情形，顯與一般經驗法則有違，亦未能與實際情形相符。又其不採納原告所提供之相關資料憑證，亦未就原告生產PET 、PP容器所需原物料予以比對分析，憑以計算出實際生產數量，單憑會計憑證上紙箱進貨量予以計算，實難接受。原告92年9 月至12月進貨（紙箱A ）未標示之紙箱約180, 000只，93年1 月至10月進貨（紙箱A ）未標示之紙箱約186,100 只，以上紙箱非使用在包裝原告PET 、PP容器，計有366,100 只。又93年間因颱風將倉庫屋頂掀開，將紙箱淋濕無法使用，以及取消食品GMP 登記不可使用，共清除回收40,000公斤，以每只350 公克換算約114,200 只，連同未標示紙箱366,100 只，共計480,300 只，不得列入計算。以600CC 換算回收費，每箱24瓶×18公克（空瓶重）÷1000公克＝0.432 公斤，回收費每公斤15.6元×0.432 ＝6.739 元/ 箱，480,300 只×6.739 元＝3,236, 741元，本案回收費應扣除上開數額。是原處分顯有違誤，爰提起本件行政訴訟，求為判決如聲明所示云云。

三、被告則以: 本案經查核人員至原告工廠現場觀察及依原告提供之帳載憑證資料查核，發現原告除自有品牌外，亦受愛之味公司及統一精工公司委託生產包裝飲用水，生產之包裝飲用水容積有240 CC、600 CC、1,500 CC及5,000 CC（其中5,000 CC之包裝飲用水無須使用紙箱包箱），容器材質有PP及PET ，該2 家公司之回收清除處理費皆由原告代為申報繳納，而原告提供之帳冊資料並不完整，帳冊資料中多記載紙箱進貨，除受託生產統一精工公司之包裝飲用水外，其餘並無相對之銷售情形，與實際經營結果間有重大差異，乃採原告用紙箱之進貨量估算應繳納之回收清除處理費，其中統一精工公司部分以原告銷售予該公司之銷貨發票銷售量計算應繳納之回收清除處理費，其他關於原告自有品牌及代愛之味公司申報繳納回收清除處理費部分則採用紙箱之進貨量，減除統一精工公司使用之紙箱耗用量，估算應繳納之回收清除處理費，經核算原告查核期間應補繳回收清除處理費計3,504,730 元，揆諸首揭規定，並無不合。是原處分並無違誤，本件原告之訴為無理由，求為判決駁回原告之訴等語，資為抗辯。

四、按廢棄物清理法第15條規定「物品或其包裝、容器經食用或使用後，足以產生下列性質之一之一般廢棄物，致有嚴重污染環境之虞者，由該物品或其包裝、容器之製造、輸入或原料之製造、輸入業者負責回收、清除、處理，並由販賣業者負責回收、清除工作。一、不易清除、處理。二、含長期不易腐化之成分。三、含有害物質之成分。四、具回收再利用之價值。前項物品或其包裝、容器及其應負回收、清除、處理責任之業者範圍，由中央主管機關公告之。」第16條第1項前段規定「依前條第2 項公告之應負回收、清除、處理責任之業者，應向主管機關辦理登記；製造業應按當期營業量，輸入業應按向海關申報進口量，於每期營業稅申報繳納後15日內，依中央主管機關核定之費率，繳納回收清除處理費，作為資源回收管理基金，並應委託金融機構收支保管」第20條規定「主管機關得派員或委託專業人員攜帶證明文件進入依第16條第1 項、前條指定公告責任業者、販賣業者之場所及依第18條第3 項指定公告回收、處理業之回收、貯存、清除、處理場所，查核其營業量或進口量、物品或其包裝、容器之銷售對象、原料供應來源、回收相關標誌、應回收廢棄物回收處理量，並索取進貨、生產、銷貨、存貨憑證、帳冊、相關報表及其他產銷營運或輸出入之相關資料；必要時，並得請稅捐稽徵主管機關協助查核。」次按行為時應回收廢棄物責任業者管理辦法（以下簡稱管理辦法）第2 條第2款規定「營業量：係指製造業者之責任物之銷售量。但容器商品製造業者之營業量為其容器購入量及容器生產量；‧‧‧」第13條規定「主管機關或其委託之專業人員依本法第20條進行查核時，責任業者提供之資料不實，或未提供完整帳冊、資料，主管機關或其委託之專業人員得依下列方法擇定其營業量或進口量最高者為該責任業者之營業量或進口量：

一、依原（物）料、人員、水電或設備使用情形、生產速率或其他足供佐證之資料計算其營業量或進口量。二、由責任業者之上游、下游業者相關資料計算其營業量或進口量。三、依銷售額相近之同業申報之營業量或進口量。四、依銷售額相近之同業申報之回收清除處理費金額佔銷售額比例計算其營業量或進口量。五、依機器、設備、製造程序、原料相近之同業之製造量計算方式計算其營業量或進口量。前項之完整帳冊依商業會計法及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法之規定。」另鐵容器、紙容器、聚乙烯對苯二甲酸酯（PET ）、聚苯乙烯（PS）－發泡及聚丙烯（PP），由容器商品製造業者負責繳交回收清除處理費用，為被告92年9 月1日環署廢字第0920063428號及93年6 月15日環署廢字第0930042383號公告應回收清除、處理之一般廢棄物之種類、物品或其包裝、容器之業者範圍所明定。

五、查首開事實欄所述之事實，有被告93年度公告指定容器類責任業者營業( 進口) 量相關帳籍憑證查核計畫工作執行報告、原告92年度及93年度查核結果差異彙總表、查核結果補抵清查表( 容器) 等件在卷可稽，為可確認之事實。

六、歸納兩造上述之主張，本爭執之重點在於: 被告以原告用紙箱之進貨量估算應繳納之回收清除處理費是否適法? 原告主張應扣除非使用在包裝原告PET 、PP容器366,100 只、因颱風將倉庫屋頂掀開，將紙箱淋濕無法使用，以及取消食品GMP 登記不可使用，共清除回收40,000公斤部分是否可採?

㈠、原告係容器製造業者及容器商品製造業者，被告委託致遠會計師事務所至原告處辦理營業量查核，經查核人員至其工廠現場觀察及依原告提供之帳載憑證資料查核，發現原告除自有品牌外，亦受愛之味公司及統一精工公司委託生產包裝飲用水，生產之包裝飲用水容積有240 CC、600 CC、1,500 CC及5,000 CC（其中5,000 CC之包裝飲用水無須使用紙箱包箱），容器材質有PP及PET ，該2 家公司之回收清除處理費皆由原告代為申報繳納（統一精工公司之回收清除處理費自第92年第6 期起由原告申報繳納），而原告提供之帳冊資料並不完整，帳冊資料中多記載紙箱進貨，除受託生產統一精工公司之包裝飲用水外，其餘並無相對之銷售情形，與原告實際經營結果間有重大差異，乃採原告用紙箱之進貨量估算應繳納之回收清除處理費，其中統一精工公司部分以原告銷售予該公司之銷貨發票銷售量計算應繳納之回收清除處理費，其他關於原告自有品牌及代愛之味公司申報繳納回收清除處理費部分則採用紙箱之進貨量，減除統一精工公司使用之紙箱耗用量，估算應繳納之回收清除處理費，經核算原告查核期間應補繳回收清除處理費計3,504,730 元，揆諸首揭規定，並無不合。

㈡、原告雖主張原告均有申報繳納PET 、PP容器之回收清除處理費，並有92年9 月至93年10月間之營業（進口）量相關帳籍憑證，本案可依生產所需之水量、原料，或每日生產線之產能等資料據以查核計算云云。惟查，証人即本件負責查核之會計賴明陽到庭證稱: 「上下游勾稽無法比對的部分，根據工作底稿的內容來看，例如貫惠有限公司申報銷售空瓶給原告，在92年第四期到93年第四期申報的數量是0000000 只瓶子，但原告在同一時期只有申報購入數量是405024只，因此有重大差異，造成上下游數量上的勾稽無法比對，因此我們懷疑原告有以多報少的情形。工作執行報告內有提到工廠生產數量平均產能的問題，我們在現場查核當時，業者就停工，因此在查核當時無法觀察到現場生產的速率，因此這個表格的資料是交由業者自行填寫，他們認為有多少生產線，每天平均的產能多少，供我們查核時參考之用。如工作報告第3 頁（四）⒉⑵之記載，相關資料是由業者自行填寫給我們的。... 回收清除處理費是用空瓶的進貨量來做為繳費的基礎，能否用其他方式來計算，必須要看在現場查核時可以蒐集到什麼相關的事證，本案是用紙箱。... 我們在方法的選擇上也會看證據力的高低，如果紙箱是生產時必備的原材料之一，可以相當程度去證明生產了多少包裝飲用水，就用紙箱來做推算，如果連同紙箱空瓶這些帳載資料沒辦法取據時，才會去找用水用電等相關的資料去推算。我們也曾用過熱融膠等資料來計算，畢竟比較起來，我們認為紙箱的證據力比較明確。」等語( 見本院卷第65頁及第71頁) 。可知，原告提供之帳冊資料並不完整，無從比對勾稽上下游數量，另查核當時，因原告停工，有關觀察生產線產能情形無從記載，遂由原告自行填寫，有被告93年度公告指定容器類責任業者營業( 進口) 量相關帳籍憑證查核計畫工作執行報告可稽(見原處分卷第4 頁) ，故該每日平均產能僅能作為查核之參考，不能作為計算之依據。是原告此部分之主張，尚非可採。

㈢、原告另主張應扣除非使用在包裝原告PET 、PP容器之紙箱、93年間因颱風將倉庫屋頂掀開，將紙箱淋濕無法使用之紙箱以及取消食品GMP 登記不可使用之紙箱云云。惟查，證人即本件負責查核之會計賴明陽到庭證稱: 「如果查核期間的帳載有登記紙箱的存貨量是多少，就可以據以扣除，稱之為尚未使用的紙箱，但在原告的帳載資料中都沒有記載，如果真的要這樣算，應該要將期初的紙箱加進來，也就是說期初有庫存的紙箱，期末有庫存的紙箱，應該用這一期進貨的紙箱加期初減期末，在原告的帳籍資料，期初和期末的存貨都沒有記載... 而且依原告的進貨的頻率來看，是有需要才進貨，一次進兩、三千只的紙箱，即便有庫存，一般在這種情形下庫存量應該不高。」等語( 見本院卷第68-69 頁) ，足見，查核時固應加計查核期間期初紙箱之庫存，並減除期末紙箱之庫存，惟因原告帳載記錄不完整，並無期初及期末存貨之記載，致遠會計師事務所於實地查核時亦未發現有大量紙箱庫存，尚難據以認定原告有非使用在包裝原告PET 、PP容器之庫存紙箱。參以原告自92年9 月起，平均每月皆有購入紙箱，由購入紙箱之明細得知( 見訴願卷第16頁) ，原告購入紙箱之情形相當頻繁，每次僅購入約1,000 至5,000 只紙箱，果若如原告所主張有庫存紙箱為真實，即無須再購入新紙箱，故可認定係因應生產所需而購入紙箱。再者，另原告主張出售廢紙箱40 ,000 公斤，換算約紙箱114,200 只部分，依原告開立之三聯式統一發票影本記載( 見本院卷第95頁) ，係於93年11月間出售，亦在查核期間之後，原告無法證實該等紙箱係於93年10月以前購入，且關於颱風、水災將紙箱淋濕之情形，並未提出向稅捐單位報備之清單等相關報廢資料以資佐證，尚難證明有遭受損失之情形。又原告自查核期間92年9 月起至92年10月14日遭取消食品GMP 登記時止，僅購入64,764只紙箱，有購入紙箱明細表可稽( 見訴願卷第16頁) ，並無大量購入紙箱情形，故原告應無高達114, 200只之紙箱可供報廢。從而，原告此部分之主張，亦無可採。

七、綜上所述，原告所訴各節，均非可採。原處分命原告於文到30日內補繳回收清除處理費3,504,730 元，核無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合。原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

八、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。原告請求傳喚證人張任貴到庭証明有庫存及耗損，應扣除廢紙箱40,000公斤部分，因原告已提出統一發票為憑( 見本院卷第95頁) ，而此部分不可採之原因，已如前所述，故無傳喚之必要。另原告請求傳喚查核人員鄒立本、黃燕萍證明查核當時，原告工廠確有庫存紙箱及廢品部分，因本件負責查核之會計賴明陽已提出工作底稿到庭證述: 「( 問: 原告主張鄒立本、黃燕萍去現場查核時有看到庫存紙箱和廢品。) 工作底稿上沒有這樣的記載。( 問: 原告申請傳喚這兩位到庭作證。) 黃燕萍已離職，鄒立本是環保署人員，也已離職。查核當時是12月6 日和12月8 日，當時有庫存紙箱或任何產品，不代表我查核期間的最後一天的庫存，這一點在原告的帳中已經證明，原告的帳中並沒有記載10月31日有任何庫存量，所以無法據以扣除。」等語在卷（見本院卷第68頁），已就庫存量之有無為說明，亦無傳喚之必要。另原告請求函詢會計師公會查明本案查核方式是否合法部分，因本案查核方式正確適法，業如前述，故無函詢之必要，附此敘明。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。

臺北高等行政法院第一庭