臺北高等行政法院判決

原告

銀色夥伴廣告股份有限公司

代表人

甲○○董事長）住

被告

財政部臺北市國稅局

代表人

凌忠嫄（局長）

訴訟代理人

乙○○

上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國96年8 月16日台財訴字第09600253160 號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟。本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：原告於民國（下同）93年11月至12月間無進貨事實，取具虛設行號造次股份有限公司（下稱造次公司）開立之統一發票7 紙，銷售額合計新臺幣（下同）4,000,000 元（未稅），營業稅額200,000 元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，經被告查獲，核定補徵營業稅額200,000 元，並按所漏稅額處3 倍罰鍰600,000 元。原告不服，申請復查，經被告以96年4 月20日財北國稅法一字第0960223186號復查決定書（下稱原處分）駁回。原告仍表不服，提起訴願遭駁回後，遂提起本件行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明：（原告未於言詞辯論期日到場，茲據其書狀所載，記載其聲明及陳述）

⒈訴願決定及原處分均撤銷。

⒉訴訟費用由被告負擔。

㈡被告聲明：

⒈駁回原告之訴。

⒉訴訟費用由原告負擔。

三、兩造之爭點：

㈠原告主張：本件於復查、訴願時，被告均以支付造次公司貨款之票據截至95年1 月10日尚未提示兌換，故無法證明原告有進貨及付款等情事，顯與事實不符。

㈡被告主張：

⒈本稅部分：

⑴依加值型及非加值型營業稅法第15條規定：「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。…進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」次依加值型及非加值型營業稅法施行細則第52條第1 項規定：「本法第51條第5款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」及財政部83年7 月9 日台財稅字第831601371號函釋：「…取得虛設行號發票申報扣抵之案件：⒈無進貨事實者：以虛設行號發票申報扣抵，係屬虛報進項稅額，並逃漏稅款，該虛報進項之營業人…應依營業稅法第51條第5 款規定補稅並處罰。…」及財政部95年5月23日台財稅字第09504535500 號函釋：「…一、稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部83年7 月9 日台財稅第831601371 號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。二、本令發布日前之未確定案件，稽徵機關應儘速再予查核，依上開規定辦理。」

⑵原告於首揭期間無進貨事實，取具虛設行號造次公司開立之統一發票7 紙，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額200,000 元，有被告刑事案件移送書、調查函、稽查報告書、造次公司涉嫌虛設行號分析表及專案申請調檔統一發票查核清單等影本可稽，違反前揭稅法規定，經被告核定補徵營業稅額200,000 元。原告主張依財政部95年5 月23日台財稅字第09504535500 號函釋重新核認，經被告原處分駁回，原告仍未甘服，遂向財政部提起訴願，經財政部訴願決定駁回。

⑶依上開刑事案件移送書所載，造次公司於93年9 月至93年12月間無進銷貨事實，亦未申報進、銷項資料，開立不實統一發票幫助他人逃漏稅，原告自無可能與其交易。又原告提示到期日94年4 月30日及94年5 月31日付款支票（即PC0000000 及PC0000000 ），迄95年1 月10日未提示兌領，原告主張支付造次公司貨款之票據截至95年1 月10日尚未提示兌換，無法證明原告有進貨及付款等情事，顯與事實不符。按當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實，原告空言主張支付貨款票據，截至95年1 月10日尚未提示兌換，又未提示系爭進項憑證當年度帳簿憑證及交易資料供核，主張核無可採。經依財政部95年5 月23日台財稅字第09504535500 號函釋審酌，原告確無向造次公司進貨，其取得不得扣抵進項憑證申報扣抵銷項稅額，已構成虛報進項稅額，原核定補徵營業稅額200,000 元，並無不合。

⒉罰鍰部分：

⑴依加值型及非加值型營業稅法第51條第5 款規定：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：…五、虛報進項稅額者。」

⑵本件違章事證明確已如前述，原告於首揭期間無進貨事實，取具虛設行號造次公司開立之統一發票7 紙，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額200,000 元，原核定按所漏稅額200,000 元處3 倍罰鍰600,000 元，並無違誤。

理由

一、本件原告經合法通知，無正當理由未於言詞辯論期日到場，核無民事訴訟法第386 條各款所列情形，爰依行政訴訟法第218 條準用民事訴訟法第385 條第1 項前段，由被告聲請而為一造辯論判決。本件訴訟程序進行中，原告之代表人由陳鴻元變更為甲○○，茲由新任代表人具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許，合先敘明。

二、按加值型及非加值型營業稅法第15條規定：「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。…進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」第51條第5 款規定：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：…五、虛報進項稅額者。」加值型及非加值型營業稅法施行細則第52條第1 項規定：「本法第51條第5 款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」

三、原告以造次公司所開立之統一發票7 紙、銷售額合計4,000,000 元（未稅），作為93年11月至12月進項憑證並申報扣抵銷項稅額200,000 元，為兩造所不爭，並有專案申請調檔統一發票查核清單附原處分卷第66頁可稽，為可確定之事實。

四、本件之爭執，在於：原告是否無進貨事實，而取具造次公司之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額？

五、經查：

㈠按稅法上客觀舉證責任之分配，由於進項稅額乃在計算營業人實際應納稅額時，列為計算之減項，屬稅捐債務之消滅事實，故有關進項稅額之存在應由主張扣抵之人（即原告）負舉證責任。即原告應證明確有向造次公司進貨之事實存在，進貨事實之交易對象確為造次公司，且原告確已交付營業稅款予造次公司。

㈡原告於94年12月15日證明書陳稱：93年9 月至12月所取得之造次公司系爭統一發票，連絡人係潘信義云云（原處分卷第84頁），惟查造次公司93年度綜合所得稅BAN 給付清單（本院卷第54頁）中並無潘信義之薪資扣繳資料，顯見潘信義並非造次公司之員工。原告未經查證潘信義來歷即與此人接洽交易，不合交易常情。又原告固提出其與造次公司間之合約書（原處分卷第85頁），合約上造次公司之負責人為謝文吉，依合約書約定之服務內容為「甲方（原告）授權乙方（造次公司）銷售華納影廳廣告事宜」，然原告並未提出系爭進項當年度帳簿憑證及交易資料足證造次公司於何時提供何種服務。再者，原告提出所謂支付造次公司貨款之發票日94年4 月30日及94年5 月31日支票2 紙（即票號PC0000000 及PC0000000 ），金額分別為2,478,000 元及1,722,000 元（原處分卷第79頁），合計4,200,000 元，惟經被告向華南商業銀行中崙分行函查，該2 紙支票迄至95年1 月10日止並未提示兌領，有華南商業銀行中崙分行函附原處分卷第82頁足稽，顯無支付貨款之事實。是以，上開證據資料尚無法證明原告確有向造次公司進貨（購買上開合約之服務）及付款。

㈢被告雖未能提出造次公司93年11月至12月臺北市營業人銷售額與稅額申報書，僅有造次公司93年11月、12月申報所開立予買方（包括原告）之統一發票之專案申請調檔統一發票查核清單（原處分卷第65頁），惟以造次公司93年9 月至10月臺北市營業人銷售額與稅額申報書，記載銷售額為16,951,350元（原處分卷第90頁），對照專案申請調檔統一發票查核清單（原處分卷第64頁），造次公司申報所開立予買方耀北實業有限公司（93年9-10月）之統一發票，銷售額卻高達79,012,662元，相互不一致，可知造次公司有開立不實統一發票情事。復以造次公司進項來源明細表，93年9 月至12月進項來源僅有松陽股份有限公司（本院卷第50頁），松陽股份有限公司為不動產租賃公司（行業代號：681112），造次公司93年9 月至12月向松陽股份有限公司進項金額僅有11,905元，姑不論被告認此進項不實比例為100%，造次公司93年9月至12月卻開立統一發票高達682,423,393 元（其中包括開立銷售額4,000,000 元之統一發票予原告）（銷項去路明細表，原處分第51、52頁），顯不合理，足見造次公司有開立不實統一發票情事。以上亦不足認原告確有向造次公司進貨因而取得系爭統一發票之事實。

㈣93年9 月至12月造次公司負責人謝文吉（原處分卷第88頁、本院卷第61頁），業經臺灣臺北地方法院檢察署以其收受不詳姓名之人5,000 元至10,000元，擔任造次公司負責人，基於幫助他人逃漏營業稅及填製不實會計憑證之犯意，明知造次公司並無實際營業，竟自93年9 月1 日起至同年12月31日止，在臺北市大安區○○○路○ 段148 號7 樓之2 公司登記址，以造次公司名義，連續填製買受人、品名、數量、金額均不實之統一發票共127 紙，發票銷售額共計682,423,393元，分別交付瑞智公司等20家公司行號，充當進項憑證，提起公訴在案，有起訴書附本院卷（第55頁以下）供參，可知造次公司為虛設行號，並無進貨事實，其銷貨所開立之統一發票，顯係虛開以幫助他人逃漏稅捐，原告自無可能與其進貨。

㈤再觀諸原告未剔除系爭進項申報之毛利率為16.35%（營利事業所得稅結算申報書「營業毛利06欄」25,186,922元「營業收入淨額04欄」153,955,990 元），對照同業利潤標準毛利率27% （標準代號：7609-99 其他廣告）（原處分卷第74、75頁 ），且由營利事業所得稅結算申報書「營業淨利率104欄」為-0.88%，可知，基於企業永續經營，不可能設立公司為虧損之用，故被告認原告不符依營業人取得不實統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額查處原則「有進貨事實而取得非實際交易相對人開立之統一發票」之規定，難謂不合。

㈥從而，被告以原告93年9 月至12月間無進貨事實，取具虛設行號造次公司開立之統一發票 7 紙，銷售額合計4,000,000元（未稅），作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額200,000 元，逃漏營業稅，核定補徵營業稅額200,000 元，洵屬有據。原告主張：被告均以原告無法證明有進貨及付款等情事，與事實不符云云，要非可採。

六、關於罰鍰部分：原告無進貨事實，取具虛設行號造次開立之統一發票7 紙，銷售額合計4,000,000 元（未稅），作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額200,000 元。而原告既未進貨，亦未實際付款，自不會有多繳稅款給國家之動機，原告更不會自己多繳5%款項而讓虛設行號享有此等利益，是以自「虛設行號處取得統一發票」之間接事實，足以推導出原告應未支付稅款予虛設行號造次公司。而造次公司縱有申報進銷項資料及繳納營業稅，惟基於營業稅法制之設計，每一稅捐週期之稅額，係以全期進、銷項統合加減後計算而得，無法逐筆比對，因此有無繳納稅額，須採通觀全局之方式認定之，不能以單一週期之稅額來比較。虛設行號即使在違章期間內有繳納少量之稅款，基本上都偏低，而且係在「以虛抵虛」操作後，為避免稅捐稽徵機關發覺而特別安排繳納者，亦不能與特定他人進項稅額進行一對一之聯結。除能有明確之事證能將上述一對一之進銷項關係建立外，並無所謂「虛設行號有依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納」之事實存在。如前所述，被告已提出證明造次公司虛開統一發票協助他人漏稅之事證，其虛設行號之身分應可確認，且本件中無任何事證足以顯示，造次公司特別偏愛原告，在計算其等每期應納稅額時，特別列出對應於開立予原告之統一發票而繳納稅款。是以，依循日常經驗法則即可確知，虛設行號造次公司並未繳納「原告取自該公司統一發票所對應之銷項稅額」，堪認原告取得造次公司之系爭統一發票7 紙而申報為進項稅額扣抵其本身之銷項，已造成漏稅之結果。原告既無進貨事實，虛報進項稅額，並造成漏稅結果之違章事實，違反加值型及非加值型營業稅法第51條第5 款義務，其又無不可歸責之事由，自難卸免故意過失之責。原告於罰鍰處分書（作成日期95年5 月2 日）作成前，於95年4 月6 日已繳清補徵之本稅200,000 元（原處分卷第41頁），並以95年4 月10日說明書（原處分卷第97頁）承認違章事實及承諾繳清罰鍰，被告依加值型及非加值型營業稅法第51條第5 款規定，按所漏稅額200,000 元處3 倍罰鍰計600,000 元，並未違反「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」規定，亦無裁量怠惰、裁量逾越或裁量濫用之違法情事，亦屬合法。

七、綜上所述，原處分於法並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第218 條、第98條第1 項前段，民事訴訟法第385 條第1 項前段，判決如主文。

臺北高等行政法院第五庭