臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)96年度訴字第03546號

• 裁判案由: 營利事業所得稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 97 年 06 月 05 日
• 法官: 王立杰、劉錫賢、林惠瑜
• 法定代理人: 謝武弘、陳文宗
• 原告: 功學社教育用品股份有限公司法人
• 被告: 財政部臺灣省北區國稅局

臺北高等行政法院判決
96年度訴字第03546號
原　　　告　功學社教育用品股份有限公司
代　表　人　謝武弘(股東格瑞特投資有限公司指定代表人)
訴訟代理人　高進發律師
被　　　告　財政部臺灣省北區國稅局
代　表　人　陳文宗（局長）
訴訟代理人　甲○○
上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國96年8 月16日台財訴字第09600324630 號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：
原告辦理民國（下同）91年度營利事業所得結算申報，列報其他費用新臺幣（下同）56,501,428元，案經被告初查依其申報數核定。嗣財政部臺北市國稅局查得原告支付凱盛實業有限公司（以下稱凱盛公司）之技術服務費用4,744,090 元，其提供技術服務對象係大陸之廠商，通報被告查核結果，核認系爭技術服務費用，非屬原告經營本業所發生之費用，否准認列，重行核定原告91年度其他費用為51,757,338元，全年課稅所得額為124,721,658 元，補徵應納稅額1,186,027 元。原告不服，主張系爭支出係原告聘請凱盛公司擔任顧問，提供原告中壢過嶺工廠之生產相關專業技術指導及大陸地區零件供應商之開發、品管控制等專業指導業務，與公司業務直接相關，請追認是項支出云云，向被告申請復查，經被告審查後，以就原告原提示之總分類帳、明細帳、傳票、統一發票、合約書及凱盛公司顧問服務人力運用分析表等相關資料影本查核，系爭支出係原告委託凱盛公司提供專業技術指導予大陸零組件供應商及臺灣中壢過嶺工廠，凱盛公司並依每月所投入之時間及成本開立統一發票收取服務費，惟未能提示大陸供應商資料及與原告業務往來之證明文件供核；又凱盛公司之顧問服務人力運用分析表未詳載服務提供地、受指導人員姓名、指導時間及計價基礎，致無法勾稽查核；另依內政部警政署入出境管理局入出境資料所載，凱盛公司擔任原告顧問業務之專案經理洪同立等4 人，91年間均常年出差至國外，與所稱凱盛公司提供服務時間之90﹪均投入於中壢過嶺廠區不符，難認系爭費用支付與原告本業及附屬業務直接相關，依首揭規定，原核定其他費用51,757,338元，並無不合等由，作成96年5 月18日北區國稅法一字第09600006076 號復查決定( 下稱原處分) ，駁回其復查之申請，未獲變更，原告仍表不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明求為判決：
⒈訴願決定及原處分（即復查決定）均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：
⒈原告之訴駁回。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：
㈠原告主張之理由：
⒈按所得稅法第38條規定：「經營本業及附屬業務以外之損失或家庭之費用……不得列為費用或損失」查原告與凱盛公司係兩家完全分別獨立之營利事業，雙方簽訂有顧問合約書及「凱盛實業有限公司91年度服務內容及預估收費」，其間交易完全依法開立發票，均屬業務範圍內之支出，雙方誠實記帳並按時完稅，並無違法之處。依顧問合約書及「凱盛實業有限公司91年度服務內容及預估收費」之內容，凱盛公司負責人及其公司專業主管對於原告台灣地區中壢過嶺工廠提供專業技術指導，服務內容包括協助品保評鑑制度建立、流程自動化改善專案、管樂金屬零件實驗、壓鑄技術之介紹，並對大陸廠商所生產零組件之品質控管等專業指導，以便原告向其採購零件進口。依「凱盛實業有限公司91年度服務內容及預估收費」第參之3 段明確約定服務投入時間預估百分比在台灣地區為90% ，其服務工作內容，分別為檢測標準新立與技術、吹頭與管身行塑、銀焊作業、烤漆、電鍍及塗裝作業、拋光噴漆處理與去脂工程。至於大陸零組件供應商之服務內容，分別建立產業聯盟及金屬零件製造壓鑄技術、加工、品質控管，足證凱盛公司確有履行契約。至於原告要求對大陸供應商之技術指導，祇占其服務範圍之10% 而已，由於大陸供應廠商之技術提升，原告對其採購零件，才能維持優良之品質，有利於原告，使原告之營業額由89年的12億元成長至目前之28億元，所以凱盛公司擔任原告之顧問，其服務內容為原告經營本業之發展所需，並非所得稅法第38條所載：「經營本業及附屬業務以外之損失或家庭之費用」，因此原告依法認列技術服務費共4,744,090 元（帳列營業費用－其他費用，並按營利事業所得稅申報書第32頁「其他費用」申報），並無不合，亦即原告並無違反上述所得稅法第38 條 之情事。
⒉大陸廠商所製造之零件便宜，因為工資低廉，然其缺點在於品質不佳，必須指導其改善零件之品質，因此凱盛公司接受原告之委託，派員前往大陸指導大陸廠商改善零件之品質，有利於原告之採購，而且大陸供應商將生產之零件外銷台灣時，凱盛公司所派之人員代替原告監督及抽查其產品品質，然後再運往台灣，而凱盛公司也派員在中壢過嶺廠再抽查大陸廠商所送來台灣之產品，其規格及品質是否符合標準，此對原告有利，則原告所支付給凱盛公司之顧問費與原告本業之業務有關，並非所得稅法第38條及營利事業所得稅查核準則第62條所載「經營本業及附屬業務以外之費用及損失」，然被告將原告所列顧問費予以剔除，原告難以甘服。
⒊依營利事業所得稅查核準則第103 條第3 項規定：「其他費用或損失之原始憑證，除應取得確實證明文件者外，為統一發票或普通收據」，原告已依法提出與凱盛公司所簽訂之「顧問合約書」、91年度顧問服務人力運用表及人力運用金額帳載核對明細表及統一發票為證，而上述第103
條第3 項並未規定納稅義務人應提出如何支付發票金額有關之服務對象及投入時間以及金額計價基礎之資料，被告何能在事後加以要求？難謂合法。
⒋原告所要求傳訊之證人洪同立，在　鈞院96年度訴字第2556號89年度營利事業所得稅事件於97年4 月15日出庭作證，其證言計有三部分與本案有關，特分陳如下：
⑴關於原告為何要委託凱盛公司派員前往大陸零件供應商指導原告所需之規格及品質，以便低價向其進口零件，茲分陳證人洪同立之證言如下：
①「（凱盛公司與功學社教育用品有限公司有何關係？）沒有投資等關係，兩家公司間剛開始係買賣關係，原告向我進貨，後來因為市場競爭的關係，原告希望由我幫忙解決一些零件上的問題，因原告本來有在大陸購買樂器的零配件，後來因為原告在臺灣的零配件部分成本提高，因我對五金的了解，原告就要我去大陸幫原告公司掌控零配件品質的問題。」
②「（此合約書是凱盛公司與原告簽立的嗎？此約定立之背景及訂約情形如何？）……二、合約上所指開發研究部分，係就大陸生產的零配件有不良部分為改良，這部分係在大陸完成的，即讓大陸供應商生產的產品符合原告公司的要求。」等語。
③由上所陳，足證原告支付顧問費予凱盛公司，係為改進大陸供應商生產的零件符合原告之要求，以便低價買入符合品質之零件，此對原告製成產品之外銷具有競爭力，所以原告支付顧問費予凱盛公司，與原告本業之業務有關，被告不應加以剔除。
⑵關於凱盛公司有無派員在原告中壢過嶺廠工作乙節，證人洪同立之證言如下：
①「（提示原證4 合約書，該合約詳情如何？有無在台灣提供服務？何年度請領的？）該合約上有我的印章，是我簽約的，我有在台灣提供服務，但是在那個年度我不記得。」
②「（對於原處分卷第570頁說明書內容並未記載在台
灣工作部分乙節，有無意見？）我一直都有去臺灣過嶺工廠提供服務，一直都有去，89-93年都有去，去
臺灣過嶺工廠提供服務，是去檢查從大陸購進之貨物品質、確認大陸研發產品之品質、大陸供應商製程的更改及其他雜項工作（例如：與研發單位探討相關問題）」。
③由上所陳，凱盛公司確有派員在原告中壢過嶺廠工作。其實由凱盛公司派員在大陸零件供應商指導其規格及改進其品質，而且監督其生產，證人洪同立並返台在原告中壢過嶺廠檢驗其產品是否符合規格及品質，則原告支付顧問費予凱盛公司，確與原告本業之業務有關，被告不應予以剔除。
⑶有關請款之過程，證人洪同立於97年4 月15日結證：「…該份合約書我有看過，這份合約係89年1 月31日簽立，當時約定請款時，基本上有核對工時、工作品質，於報酬部分，就工時如何計算，係口頭約定，就出差費的機票等費用，是檢具單據核實申報的」等語，可見原告提出顧問服務人力運用表應屬實在，而原有核對工時、工作品質等文件，在凱盛公司提出「顧問服務人力運用表」經核對後，已無存在之必要，而作為次要文件另存，則被告要求原告應提出如何支付發票金額有關之服務對象及投入時間以及金額計價基礎之資料，因時日已久，原告已無法提供。尤其營利事業所得稅查核準則第103 條第3 項祇規定要提供發票，並無規定應提供如何計算支付發票金額之有關文件，被告何能在事後加以要求？難謂合理。
⒌原告確有依約支付顧問費用予凱盛公司，此為被告所不爭執，完全符合商業上之正常交易，應認定原告確因業務需要而支付顧問費用予凱盛公司。而且證人洪同立已在另案出庭結證說明凱盛公司何以要指導及監督大陸零件供應商之理由，亦即原告支付顧問費予凱盛公司，確與原告本業之業務有密切關連在卷，但被告竟然不管查核準則第103
條之規定進一步要求原告應提出次要文件，如「技術服務受指導對象、投入時間及金額計價基礎」等證明資料，查原告在依顧問合約書及凱盛公司所提出其因顧問所投入之時間及金額計算表以及對原告在台灣之中壢過嶺廠及大陸供應商的服務資料，經核算發票所請求給付金額無誤後，即編製傳票核付顧問費，此為證人洪同立所供證屬實。在原告核付後，對於次要之文件如投入時間及金額之計算表，對大陸零件供應商之服務資料，在裝訂傳票時，因次要文件太多，未附在傳票後，另行儲存，依法並無不合。雖然該次要文件迄今尚未找到，但有主要證據如顧問合約書、發票、傳票、「顧問服務人力運用表」及人力運用金額與帳載核對明細表，可資證明凱盛公司確有提供技術服務及完成交易之內容，依營利事業所得稅查核準則第103 條其他費用第3 項規定，凱盛公司已交付發票，依法並無不合，被告不能因為原告之次要文件尚未找到，被告即不予採信，逕行將該4,744,090 元予以剔除，被告之所為難謂合法。
⒍據上所陳，被告將原告所支付給凱盛公司之顧問費全部剔除，難謂合法。敬請　鈞院詳酌，並賜判如原告訴之聲明，以維權益。
㈡被告主張之理由：
⒈按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」「經營本業及附屬業務之外之損失，或家庭之費用……不得列為費用或損失。」「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」分別為所得稅法第24條第1 項、第38條及第83條第1
項所明定。次按「經營本業及附屬業務以外之費用及損失，不得列為費用或損失。」為營利事業所得稅查核準則第62條所規定。
⒉原告91年度列報其他費用56,501,428元，被告依申報數核定，嗣依財政部臺北市國稅局士林稽徵所通報資料及申請人提示支付凱盛公司款項之明細帳、憑證、合約書等證明文件查核，其中4,744,090元，係支付凱盛公司提供技術
服務之人事薪資成本及相關交通費、差旅費按月結算之技術指導服務費，原告僅提供合約書，未能提示該項費用支付計算明細內容及大陸供應商相關資料供核，無法證明確為業務所必需，不予認列，核定其他費用51,757,338元。⒊本件原告並未提供新資料供查核，經就原提示之總分類帳、明細帳、傳票、統一發票、合約書及凱盛公司顧問服務人力運用分析表等相關資料查核，系爭支出係原告委託凱盛公司提供專業技術指導予大陸零組件供應商及臺灣中壢過嶺工廠，凱盛公司並依每月所投入之時間及成本開立統一發票收取服務費，其顧問服務人力運用表，則僅列示工作項目為壓鑄技術開發及指導、管樂器金屬零件實驗與鼓組LUG開發測試等項目，惟並未詳載服務提供地、受指導
人員姓名、指導時間及計價基礎，且未具體指出原告現有製程有何缺失，或敘明改善及指導方法；原告亦未能舉證其因凱盛公司之技術服務所獲致之實際改善成效為何？難認凱盛公司對原告有何技術指導之實；且依原告提供之凱盛公司顧問服務人力運用表與被告調閱渠等人員出入境資料觀之，凱盛公司之專案顧問師之服務期間與渠等在國內期間，顯不相符，其中最主要之工作人員如專案經理洪同立，在臺僅197 天；專案顧問師楊源喜、黃春金及林一誠則分別僅在臺140 天、124 天及44天，惟仍列名於各該月份顧問服務人力運用表中，此與原告所述渠等人士之主要服務時間之90﹪均投入於中壢過嶺廠區不符。另原告與大陸廠商係分別獨立之營利組織，凱盛公司對與原告不相干之大陸廠商所為之技術服務費用，為何由原告支付？此項支出是否確為業務上之必要支出？相關收入是否已列報等事項，自應由原告舉證說明渠等之業務關聯，惟原告並未提示任何證明文件，以資證明其與大陸廠商之往來資料及相關技術服務與原告之關聯，自難認系爭支出與原告經營本業及附屬業務直接相關。綜上，本件原告並未提出新資料供查核，以資佐證系爭支出確與營業有關，顯難謂已善盡納稅義務人之協力義務，參諸行政法院36年度判字第16號判例：「當事人主張事實須負舉證責任。倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」意旨，自不足採。依首揭規定，原處分、復查決定及財政部訴願決定並無不合，原告之訴顯為無理由，請准如答辯之聲明判決。
理 由
一、原告起訴主張: 大陸廠商所製造之零件雖因工資低廉而便宜，但缺點在品質不佳，必須指導改善，原告遂委託凱盛公司派員前往大陸指導，俾利原告採購，大陸供應商將生產之零件外銷台灣時，凱盛公司所派人員可代替原告監督及抽查其產品品質，再運往台灣，另凱盛公司也派員在中壢過嶺廠再次抽查大陸廠商送來台灣之產品，其規格及品質是否符合標準，此對原告有利，使原告之營業額由89年的12億元成長至目前之28億元，則原告所支付給凱盛公司之顧問費與原告本業之業務有關。原告已依法提出與凱盛公司所簽訂之「顧問合約書」、91年度顧問服務人力運用表及人力運用金額帳載核對明細表及統一發票等件為證，而營利事業所得稅查核準則第103 條第3 項並未規定納稅義務人應提出如何支付發票金額有關之服務對象及投入時間以及金額計價基礎之資料，被告何能在事後加以要求？難謂合法。原告在依顧問合約書及凱盛公司所提出其因顧問所投入之時間及金額計算表以及對原告在台灣之中壢過嶺廠及大陸供應商的服務資料，經核算發票所請求給付金額無誤後，即編製傳票核付顧問費，在原告核付後，該等如投入時間及金額之計算表，對大陸零件供應商之服務資料等次要文件，在裝訂傳票時，因次要文件太多，未附在傳票後，另行儲存，依法並無不合。被告不能因為原告之次要文件尚未找到，即不予採信，逕行將該4,744,090 元予以剔除。為此提起本件行政訴訟，求為判決如聲明所示云云。
二、被告則以: 經就原提示之總分類帳、明細帳、傳票、統一發票、合約書及凱盛公司顧問服務人力運用分析表等相關資料查核，系爭支出係原告委託凱盛公司提供專業技術指導予大陸零組件供應商及臺灣中壢過嶺工廠，凱盛公司並依每月所投入之時間及成本開立統一發票收取服務費，其顧問服務人力運用表，則僅列示工作項目為壓鑄技術開發及指導、管樂器金屬零件實驗與鼓組LUG 開發測試等項目，惟並未詳載服務提供地、受指導人員姓名、指導時間及計價基礎，且未具體指出原告現有製程有何缺失，或敘明改善及指導方法；原告亦未能舉證其因凱盛公司之技術服務所獲致之實際改善成效為何？難認凱盛公司對原告有何技術指導之實。且依原告提供之凱盛公司顧問服務人力運用表與被告調閱渠等人員出入境資料觀之，凱盛公司之專案顧問師之服務期間與渠等在國內期間，顯不相符，其中最主要之工作人員如專案經理洪同立，在臺僅197 天；專案顧問師楊源喜、黃春金及林一誠則分別僅在臺140 天、124 天及44天，惟仍列名於各該月份顧問服務人力運用表中，此與原告所述渠等人士之主要服務時間之90﹪均投入於中壢過嶺廠區不符。另原告與大陸廠商係分別獨立之營利組織，凱盛公司對與原告不相干之大陸廠商所為之技術服務費用，為何由原告支付？此項支出是否確為業務上之必要支出？相關收入是否已列報等事項，自應由原告舉證說明渠等之業務關聯，惟原告並未提示任何證明文件，以資證明其與大陸廠商之往來資料及相關技術服務與原告之關聯，自難認系爭支出與原告經營本業及附屬業務直接相關。綜上，原告無法證明系爭支出確為業務所必需，被告不予認列，核定其他費用51,757,338元，並無違誤。本件原告之訴為無理由，求為判決駁回原告之訴等語，資為抗辯。三、查上開事實概要欄所述之事實，除後列之爭點事項外，其餘為兩造所不爭執，並有原處分書、審查結果增減金額變更比較表、91年度營利事業所得稅復查決定應補稅額更正註銷單、公司基本資料查詢、91年各月顧問服務人力運用表12份、復查申請書、復查理由書、凱盛實業有限公司91年度服務內容及預估收費、91年度營利事業所得稅結算申報更正核定通知書、91年度營利事業所得稅核定稅額繳款書、91年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、90年度未分配盈餘申報核定通知書、91年度股東可扣抵稅額帳戶變動明細申報表核定通知書、91年度促進產業升級條例檢免稅額通報單、91年度營利事業所得稅結算申報更正項目調整數額報告表、原告與凱盛實業有限公司訂立顧問合約書、凱盛實業（有）公司93年度總分類帳、損益及稅額計算表件檔及維護作業、帳列明細表、服務費統一發票、凱盛實業（有）公司管理付款報告單、原告公司付款憑單、凱盛實業（有）公司投發會傑麥部設備付款憑單、凱盛實業（有）公司付款傳票、凱盛實業（有）公司付款憑票、在台有戶籍國民出境超過一定期限為入境資料查核作業（年度區間之歷次入出境紀錄）、營業稅91年度資料查詢進項來源明細排行前15名、91年度營利事業所得稅未分配盈餘自動補報稅額繳款書、91年度營利事業所得稅未分配盈餘稅額繳款書、91年度營利事業所得稅結算申報更正項目調整數額報告表、92年度營利事業所得稅申報核定通知書調整法令及依據說明書、91年度未分配盈餘申報書及部分項次明細表、92年度依促進產業升級條例申報減免稅額通報單、92年度研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減申報明細表、91年度未分配盈餘申報查核說明、90年度未分配盈餘調整數額計算表、91年度股東可扣抵稅額帳戶變動明細申報表異常審核清單、91年度營利事業所得稅結算申報調查項目調整數額報告表、應納稅額、滯報金、加計利息計算表、91年度新產品開發與研究發展說明、管樂事業群組織圖、91年度研發人員名冊、否准抵減研發用消耗性器材、原料明細表、91年度功教體系間電子化導入專案專職人員名冊、各類所得扣繳暨免扣繳憑單、91年功教體系間電子化導入計畫工時統計表、功教（過嶺）91年度出售資產明細、土地高鐵徵收明細、報廢已達耐用年限之財產目錄、帳務查詢報表、90年度研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減申報明細表、90年度設備或技術申請／核准適用投資抵減稅額明細表、90年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、89年度未分配盈餘申報核定通知書、90年度股東可扣抵稅額帳戶變動明細申報表核定通知書、88年度未分配盈餘申報核定通知書、89年度設備或技術申請／核准適用投資抵減稅額明細表、88年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、87年度未分配盈餘調整數額計算表、88年度營利事業所得稅申報核定通知書調整法令及依據說明書、88年度研究與發展人才培訓建立國際品牌形象支出適用投資抵減申報明細表、88年度投資於設備或技術適用投資抵減稅額明細表、87年度促進產業升級條例減免稅額通報單、91年度課稅資料歸戶清單、92年度投資人資料審核正誤清單、91年度投資人盈餘分配表、91年增資明細表、功教公司91年12月31日股東名冊、91年度營利事業所得稅結算申報書、91年度資產負債表、91年度營業成本明細表、91年度其他用費及製造費用明細表、總分支機構申報營業稅銷售額明細表、已申報扣抵進項稅額之憑證及進口免稅貨物金額統計表、91年度所得稅法規定有列支限額之項目標準計算表、各類給付／收益可扣繳稅額、可扣抵稅額與申報金額調節表、營利事業帳簿處理人員申報表、91年度財產目錄建築物／生產設備／雜項設備／運輸設備、91年度公司股東股份／股票轉讓通報表、91年度投資人盈餘分配表、91年度股東可扣抵稅額帳戶變動明細申報表、稅額扣抵比率之計算及盈餘分配項目明細表、90年度盈餘分配表或盈虧撥補表、90年度未分配盈餘申報書及部分項次明細表、91年度促進產業升級條料申報減免稅額通報單、91年度研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減申報明細表、91年度營利事業所得稅查核報告書、91年度營利事業所得稅查核說明書、兩年度（91年／90年）比較資產負債表、三年度（91年／90年／89年）損益比較分析表、營利事業所得稅查核申報調整所得額彙總表、薪資支出扣繳申報資料與申報支出調節表、執行業務報酬扣繳申報資料申報支出調節表、凱盛實業有限公司91年度服務內容及預估收費、人力運用金額與帳載核對明細表、顧問服務人力運用分析表、原告在大陸地區零件供應商明細表、分別附原處分卷、訴願卷及本院卷可稽，為可確認之事實。
四、歸納兩造上述之主張，本件爭執之重點在於: 被告以原告支付凱盛公司之技術服務費用4,744,090 元，非屬原告經營本業所發生之費用，否准認列，是否適法? 本院判斷如下:
㈠、按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」「經營本業及附屬業務以外之損失，或家庭之費用，及各種稅法所規定之滯報金、怠報金、滯納金等及各項罰鍰，不得列為費用或損失。」所得稅法第24條第1 項前段、第38條分別定有明文。次按「經營本業及附屬業務以外之費用及損失，不得列為費用或損失。」「費用及損失，未經取得原始憑證，或經取得而記載事項不符者，不予認定。」「…三、其他費用或損失之原始憑證，除應取得確實證明之者外，為統一發票或普通收據。」查核準則第62條、第67條、第103 條第3 款分別定有明文。核此等規定乃財政部基於其主管權責，為執行所得稅法之細節性技術性事項加以規定，合乎立法意旨，且無悖法律保留原則，所屬機關辦理相關案件自得援用。而有關其他費用之認列，雖經查核準則規定以統一發票或普通收據為憑，然該費用是否與營利事業經營本業及附屬業務有關，仍應依其他事證以明之，非謂納稅義務人只要提出原始憑證，即與其營業有關而得逕行核定，此觀其他費用查核仍應適用查核準則同章通則之上述第62條、67條規定甚明。原告主張其已提出凱盛公司出具之統一發票，符合查核準則第103 條規定，被告要求其提出對大陸零件供應商之服務資料，係屬無據云云，尚無可採。
㈡、次按「行政法院於撤銷訴訟應依職權調查證據。」行政訴訟法第133 條前段定有明文，此係因撤銷訴訟之當事人，分別為公權力主體之政府機關及人民，兩造間存在不對等之權力關係，且政府機關之行政行為恆具專門性、複雜性或科技性，難為人民所瞭解，且每涉公務機密，人民取得相關資料常屬不易，為免人民因無從舉證而負擔不利之效果，而有上述規定；是於撤銷訴訟，證據之提出非當事人之責任，法院依職權調查得代當事人提出，當事人固無所謂主觀之舉證責任。然職權調查證據有其限度，仍不免有要件不明之情形，故當事人仍有客觀之舉證責任，民事訴訟法第277 條規定：「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。」，於上述範圍依行政訴訟法第136 條之規定，仍為撤銷訴訟所準用。而就課稅處分之要件事實而言，基於依法行政原則，為權利發生事實者，依上開規定，有關營利事業所得加項之收入，雖應由稅捐稽徵機關負舉證責任；惟有關所得計算基礎之減項，即「成本」與「費用」，則因屬於權利發生後之消滅事由，故有關成本及費用存在之事實，不論從上述證據掌控或利益歸屬之觀點，均應由主張扣抵之納稅義務人即原告負擔證明責任，故原告上開費用是否屬其營業必要之支出倘有不明，自應由原告負舉證之責。
㈢、本件原告主張其經營本業有支付凱盛公司系爭技術服務費用之必要，固據提出合約書、「凱盛公司10年度服務內容及預估收費」文件、人力運用金額與帳載核對之明細表、顧問服務人力運用及分析表、統一發票、原告在大陸地區供應商明細表及凱盛公司負責人洪同立於本院96年度訴字第2556號事件之證詞等件影本為證（原聲請傳訊，嗣經原告捨棄，聲明引用上開案件之證詞）。惟查:
⒈按「（第1 項）對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。給與他人之憑證，應依次編號並自留存根或副本。（第2 項）前項所稱營業事項包括營利事業之貨物、資產、勞務等交易事項。」、「實施商業會計法之營利事業，應根據前二條原始憑證編製傳票，根據傳票登入帳簿。但原始憑證已符合記帳需要者，得不另製傳票，而以原始憑證代替記帳憑證。」為財政部據所得稅法第21條第2 項規定所授權訂定之稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條第1 、2 項及第23條第1 項所明定；而加值型及非加值型營業稅法第34條規定營業人有關會計帳簿憑證之管理亦準用上開辦法。故統一發票無非係營業人凱盛公司依上述稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法規定所製作之憑證，以符合該辦法所定營業人應保存帳證之最低要求。至該發票內容是否屬實？是否符合費用認列之規定，猶待調查其他佐證證明，尚難徒憑統一發票、或原告依該統一發票所自行製作之傳票，即認該發票所載品名「服務費」內容屬實，且為原告營業相關之費用，先此敘明。
⒉原告與凱盛公司簽訂顧問合約書及「凱盛實業有限公司91年度服務內容及預估收費」，約定: 「壹、服務地點及內容:
功學社中壢過嶺工廠一、服務內容: ⒈檢測標準更新建立與技術。吹頭與管身行塑、銀焊作業、烤漆、電渡及塗裝作業、拋光噴漆處理與去脂工程。貳、服務地點及內容: 大陸零組件供應商一、服務內容: ⒈建立產業聯盟⒉金屬零件製造壓鑄技術、加工、品質控管。參、預估年度服務費為新台幣五百萬，計費基礎係以三人計算，含: ⒈人事薪資成本⒉國內、外地區之交通費及差旅費⒊投入時間預估百分比: 台灣地區為90% ，大陸地區為10% 」等事項( 見本院卷第21-22
頁) ，是依凱盛公司與原告間之上述合約，系爭年度凱盛公司提供之服務重點乃在原告中壢過嶺廠部分，且係提供該廠流程自動化改善、管樂器金屬零件實驗及壓鑄技術開發及建置指導等服務甚明。
⒊證人洪同立即凱盛公司負責人於本院96年度訴字第2556號營利事業所得稅案件審理時證稱：「…原告希望由我幫忙解決一些零件上的問題，因原告本來有在大陸購買樂器的零配件，後來因為原告在臺灣的零配件部分成本提高，因我對五金的了解，原告就要我去大陸幫原告公司掌零配件品質的問題。」「凱盛公司除了與原告公司有交易往來外，也有與其他公司往來…」、「（問：每年在過嶺工作的時間若干？大陸、過嶺工作時間之比例若干？）我回台時間中，約有1/4 時間在過嶺工廠工作…過嶺工廠都由我提供服務。」、「（問：去過嶺工廠做什麼？）就大陸的產品進口後，我去過嶺工廠查看產品的情形。…我一直都有去臺灣過嶺工廠提供服務，一直都有去，89年至93年都有去，去臺灣過嶺工廠提供服務，是去檢查從大陸購進之貨物品質、確認大陸研發產品之品質、大陸供應製程之更改及其他雜項工作（例如：與研發單位探討相關問題）。( 問: 請證人說明派人到過嶺工作時，有無申報旅費?)沒有申報旅費..我回台時間中，約有四分之一時間在過嶺工廠工作，而我公司其他員工就很少到過嶺工廠提供服務，因為過嶺工廠都由我提供服務」等語（見本院卷第72頁及第75-77 頁），可知洪同立主要係負責大陸部分工作，凱盛公司僅派伊1 人至原告過嶺工廠，就有關大陸供應商產品為檢查及就大陸製程改良提供意見，核與上述合約及預估收費所載凱盛公司於原告過嶺工廠應提供之流程自動化改善、管樂器金屬零件實驗及壓鑄技術開發及建置指導等服務內容截然不同，已見上述合約及預估收費文件內容非可全然憑信。
⒋再依凱盛公司顧問服務人力運用表觀之，僅列示工作項目:
「壓鑄技術開發及指導、管樂器金屬零件實驗與鼓組LUG 開發測試」等項目( 見本院卷第27-35 頁) ，並未載明服務提供之時間地點、受指導人員姓名及計價基礎等詳細內容，已難認定凱盛公司確有依上開顧問合約書及「凱盛實業有限公司91年度服務內容及預估收費」表提供服務之情形。鑑於前述合約書記載，凱盛公司提供服務之對象非僅原告，尚及於其大陸供應商，而上述表列工作內容又多不在洪同立前述伊至原告過嶺工廠實際從事之工作範圍，是在缺乏上揭相關明細之情形下，自無從徒憑該表即認該所載服務內容係與原告營業有關。況該表所列工作人員除洪同立外，尚有專案顧問師楊源喜、黃春金及林一誠等人，然依洪同立上開證詞彼等並非凱盛公司所派服務原告過嶺工廠之人員；而洪同立前揭有關其在台停留期間僅有1/4 時間至原告中壢過嶺工廠之陳述，縱係屬實，以伊於系爭年度在國內停留期間197 日計算（見原處分卷第322-323 頁入出境紀錄），伊亦只有約49日之時間係至原告過嶺工廠提供服務，核與上述預估費用文件所載凱盛公司提供之服務，就過嶺工廠分配之工時係占90%
之比例顯然不合，專案顧問師楊源喜、黃春金及林一誠則分別僅在臺140 天、124 天及44天，惟仍列名於各該月份顧問服務人力運用表中，益徵上述原告提出之預估費用文件內容不實，要無足為凱盛公司提供原告營業必要服務之依據。再者，本院請原告提出專案顧問師洪同立等人在台灣何時在中壢過嶺廠提供服務的資料，答稱: 「我們沒有這部分的資料，這是委託凱盛公司辦理的。洪同立另案作證時也有說派這些人去工作，有報帳，雙方計算沒有問題就開發票。」等語(見本院卷第54頁) ，亦未能舉證以實其說。則原告主張凱盛公司投入時間臺灣地區工廠占90% ，除洪同立外，凱盛公司其他顧問師亦對過嶺工廠提供技術指導服務云云，核既與凱盛公司負責人洪同立所述不符，自無可採。
⒌至原告主張大陸廠商之技術提昇，原告對其採購零件，才能維持優良之品質，有利於原告，所以凱盛公司擔任原告之顧問，其服務內容為原告經營本業之發展所需，並非所得稅法第38 條 所載「經營本業及附屬業務以外之損失或家庭之費用」云云，惟原告與大陸廠商係分別獨立之營利組織，為原告所不爭( 見本院卷第54-55 頁) ，凱盛公司對與原告不相干之大陸廠商所為之技術服務費用，為何由原告支付？此項支出是否確為業務上之必要支出？相關收入是否已列報等事項，自應由原告舉證證明其間之業務關聯性。惟原告並未提示任何證明文件，以資證明其與大陸廠商之往來資料，及相關技術服務與原告之關聯。而原告與大陸廠商分屬獨立之營利事業組織，二家公司之收入、費用及所得自應分別計算，則原告支付費用予凱盛公司，凱盛公司所提供之服務對象係大陸廠商，並非原告，原告既未能提示其與大陸廠商間之相關文件，以資證明系爭費用之支出確與原告經營本業有關，則在原告提出上述相關事證前，仍無從明原告何以須為其大陸供應商支付相關服務顧問費，而無足為其有利之認定。故原告此部分主張，仍無可採。
⒍又查，原告支付凱盛公司系爭服務費4,744,090 元，係以上述凱盛公司按每月編製之顧問服務人力運用表為據，此由該表列計之每月應付金額合計與其另提出之人力運用金額與帳載核對文件（見本院卷第23-35 頁即原告每月依統一發票支付凱盛公司金額之核對）比對可知。而依該人力運用表所載每月有關壓鑄模具設計改良及成型技術、壓鑄製程條件與設定、壓鑄品質改善、金屬零件熱處理及焊接、金屬零件開發、模具改良及成型技術、LUG 試作組裝測試等工作內容，除與洪同立前述有關凱盛公司在原告中壢過嶺工廠提供之服務內容不合外；由該等工作內容均非洪同立1 人完成，而係均有其他上述專案顧問師配合完成（該等專案顧問師係不服務過嶺工廠，已於上述），亦可見該等工作當均屬對大陸供應商方面之服務。此外原告又未提出其他證據證明該等費用確包含提供過嶺工廠服務之對價，暨該部分之對價為若干，則被告以原告未能證明系爭支付凱盛公司之服務費4,744,090
元與其業務有關，而否准認列，揆之前開說明，自無不合。至原告另提其大陸地區供應商明細表（見本院卷第61頁），乃原告自行製作，在無其與該表所列供應商具體之往來資料之情形下，非但不能證明原告與彼等確有往來，更無庸論原告有委請凱盛公司提供彼等服務必要，是亦不足為有利原告之論據，爰併此敘明。
⒎末按「營利事業設置之帳簿，除有關未結會計事項者外，應於會計年度決算程序辦理終了後，至少保存十年。」、「營利事業之各項會計憑證，除應永久保存或有關未結會計事項者外，應於會計年度決算程序辦理終了後，至少保存五年。」稅捐稽徵機關管理營利事業所得會計帳簿憑證辦法第26條及第27條前段定有明文；又「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」為所得稅法第83條第1 項所明定。核一般商場交易習慣，交易完成之請款程序，須備妥相關簽收單據，俾憑請款；依證人洪同立於另案供述：「…我有填寫工時表向原告請款…。」等情（見本院卷第72頁），顯見原告與凱盛公司間之交易，亦存在上述交易習慣。則凱盛公司既有提供單據向原告請款，有關系爭91年度各月分之顧問服務人力運用表各欄所示之工作人員、人數、工作天、工作內容，其數據計算依據，原告自非不得提出凱盛公司交付之單據，俾供調查系爭費用是否與原告業務有關及該表所列顧問費及電話費之金額是否正確；依前揭稅捐稽徵機關管理營利事業所得會計帳簿憑證辦法規定，原告且有依規定期限保存，且於稽徵機關進行調查或復查時，依規定提示之協力義務。惟原告始終未予提供，致不明凱盛公司於系爭年度確有於其中壢過嶺工廠提供勞務，並就該部分為系爭顧問費之請領，則被告全數剔除，自亦無何違證據法則之處，附此敘明。
五、綜上所述，原告主張各節，均無可採。被告以系爭技術服務費用4,744,090 元與原告業務無關，否准認列，核無違誤，，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告猶執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
六、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法經本院審酌後，核與本件判決結果均不生影響，故不再逐項論述，附敘明之。
據上論結，原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　97　　年 6 月　 5 日臺北高等行政法院第一庭
審判長法 官 王立杰
法 官 劉錫賢
法 官　林惠瑜
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中　　華　　民　　國　　97　　年　 6 月　 5 日書記官 劉道文