臺北高等行政法院判決

　　　　　　　　　　　　　　　　　　96年度訴字第01017 號

原告

山聚企業股份有限公司

代表人

甲○○董事長）住

訴訟代理人

楊芝芬（會計師）住臺北市○○○路○段53號7樓

被告

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

陳文宗（局長）

訴訟代理人

乙○○

上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國96年2 月9 日台財訴字第09600033440 號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：原告辦理民國（下同）93年度營利事業所得稅結算申報，原列報旅費9,111,472 元，被告初查以其中員工胡玉相及江建鉅2 人之差旅費3,313,820 元（下稱系爭旅費），依出差報告單所載出差地點為泰國泰山企業股份有限公司（TTS Plastic Co., Ltd，下稱TTS 公司），江建鉅出差工作內容為協助TTS 公司帳務處理、加強內部控管、稽核及輔導會計人員；胡玉相則為審核傳票、報表、成本及分析，核與營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第74條規定不符，故否准系爭旅費之認列，核定旅費為5,797,652 元，應補稅額828,454 元。原告不服，申請復查，並主張胡玉相等2 人係其公司財務會計經理及副經理，因近年部分臺灣客戶外移至泰國，原告為提高國際競爭力及降低生產成本，乃於泰國成立子公司TTS 公司（持股91% ），並將模具射出之部分製程移轉至該公司，其為正確將子公司之財務資訊反映至母公司以利控管，乃定期派人赴TTS 公司稽核，並輔導相關會計人員，且原告93年度向該公司提供服務，已認列其他收入，另由TTS 公司挹注之收益亦已達其營業收入及非營業收入合計數之26% 云云。被告復查認：經就原告提示其他收入、請款函、出差旅費報告表、護照及出差費支付簽單影本等帳冊資料查核結果，其總分類帳所載其他收入項下之技術服務收入係TTS 公司支付之技術報酬，原告對TTS 公司之請款函亦載明係因提供產品製造技術協助所請領之款項，與原告所稱胡玉相等2 人至TTS 公司從事稽核，並輔導會計人員工作不符，故系爭旅費難認與營業有關；且原告對TTS 公司之技術服務，其於93年度已派李偉昌等66人次前往，並經被告核認旅費3,313,820 元，而其復未能提示系爭旅費支付流程供核，是原核定旅費5,797,652 元，並無不合，乃以95年12月6 日北區國稅法一字第0950014785號復查決定書（下稱原處分）駁回，原告猶有未服，提起訴願亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、兩造聲明：

（一）原告聲明：

１、訴願決定及原處分均撤銷。

２、訴訟費用由被告負擔。

（二）被告聲明：

１、駁回原告之訴。

２、訴訟費用由原告負擔。

三、兩造陳述：

（一）原告主張之理由：

１、原告主係從事電視機殼及模具之製造，因近年來部分臺灣客戶外移至泰國，為提高國際競爭力及降低生產成本，因此乃於泰國成立子公司（即TTS 公司），並將模具射出之部分製程移轉至該公司。而因TTS 公司係原告之重要子公司，其製造成本及財會帳務之正確與否，均會影響原告之營運績效，為消除TTS 公司之人員誤解我國法令規定及誤用財會處理程序，始能正確依我國相關法令規定結算損益，原告乃與TTS 公司簽訂包括提供產品製造技術、財會審核、成本報表建立與分析等之服務合約，依合約約定原告必須輔導相關生產人員及財會人員，93年度原告因此項合約所產生之技術服務收入7,982,580 元（因非屬原告之主要營業項目，故帳列其他收入項下），相關差旅費為6,743,339 元（技術部分－李偉昌等計3,429,519 元；財會部分－胡玉相與江建鉅等2 人，計3,313,820 元）。原告之總分類帳及請款函所載文字僅係摘要性質，實質上技術服務收入包括提供產品製造技術及財會審核等相關服務在內，並能與合約服務項目及金額暨各次匯入款單據核對相符，並非被告所稱僅係提供產品製造技術，與稽核及輔導TTS 公司相關會計人員無關，被告未詳究合約內容，逕依總分類帳及請款函摘要欄簡述，即率爾認定該項差旅費與營業無關，否准原告公司認列相關差旅費支出，並核定補徵營所稅，顯無理由，退一步言，縱如被告所稱該項差旅費支出經認定與營業無關，則依行為時商業會計法第60條第1 項規定：「營業成本及費用，應與所由獲得之營業收入相配合，同期認列。」，故有關所剔除之差旅費3,313,820 元，其相對應之技術服務收入亦應調整減列，亦即行政機關課處稅捐，應秉持實質課稅及公平課稅之原則，方屬合理。

２、原告依查核準則第74條第1 款規定，提出詳載逐日前往地點，洽訪對象及內容之出差報告單、技術支援合約、技術支援收入明細表、統一發票及匯入款單據等文件，足資證明該項收入與支出之真實性且與營業相關。另原告於93年度所申報之純益率為10.93%，亦高於同業利潤標準8%。準此，原告已詳實申報，並提供相關帳簿憑證及會計記錄供核，被告仍執一詞，逕予核定剔除補稅，顯有違悖事實。

３、又本件被告以95年8 月23日北區國稅法一字第0950013234號函要求原告檢送胡玉相與江建鉅2 人詳載逐日前往地點，訪洽對象及內容等之出差報告單、出入境資料、薪資、旅費給付證明及支付流程等相關文件憑證供核，原告已於95年9 月1 日依限報送。另被告以95年10月11日北區國稅法一字第0950013884號函，要求原告檢送其他收入及旅費相關帳簿憑證資料供核，原告已於95年10月18日報送，惟該函並未明確提示原告應提出技術服務收入合約書供核，與被告於95年3 月14日傳真函明確要求原告提供「委託加工合約書」供核之程序，顯不一致，亦未通知原告到場備詢，即核定剔除差旅費3,313,820 元，補徵營所稅額828,454 元，對原告權益影響重大，依行政程序法第9 條規定，被告未多方考慮對原告有利之程序，逕為不利於原告之處分，即難謂無過失。

４、再者，原告與持股91% 之TTS 公司，自80年3 月起即簽訂系爭技術服務合約，並依合約所訂期間予以更新，依該技術服務合約約定，TTS 公司自91年1 月1 日起，每月支付美金20,000元予原告，作為原告提供塑膠模具射出技術指導暨財務分析及會計作業輔導之服務費收入。原告均據實入帳並如期辦理營利事業所得稅申報，其中91年及92年度之營所稅申報案業經被告核定在案，並無任何重大調整事項。被告核認該項收入予以課稅在先，又無端指稱原告為臨訟補據在後，明顯自相矛盾。再依行為時商業會計法第60條第1 項及查核準則第62條規定，原告雖將差旅費帳列於營業費用項下，將技術服務收入（包括製造及財會部分）帳列於營業外之其他收入項下，惟兩者仍屬同期認列，僅係分類表達不一致，並非將私人支出或非屬原告之費用列報於帳上，並不影響當期課稅所得。

（二）被告主張之理由：

１、按「營業成本及費用，應與所由獲得之營業收入相配合，同期認列。」為行為時商業會計法第60條第1 項所明定。次按「經營本業及附屬業務以外之費用及損失，不得列為費用或損失。」、「旅費：一、旅費支出，應提示詳載逐日前往地點、訪洽對象及內容等之出差報告單及相關文件，足資證明與營業有關者，憑以認定；其未能提出者，應不予認定。」為查核準則第62條及第74條第1 款所規定。

２、本件原告稱伊係從事電視機殼及模具之製造，為提高國際競爭力及降低生產成本，於泰國成立子公司即TTS 公司，並將模具射出之部分製程移轉至TTS 公司，為消除兩地對帳差異叢生，TTS 公司之人員誤解兩地法令及誤用財會處理程序，使能正確依本國相關法令規定結算損益，將合於本國規定之財務資訊反映至原告帳上，因此定期派人赴TTS 公司稽核並輔導相關會計人員，且原告向TTS 公司所提供各種輔導均收取服務收入云云，惟原告93年度營利事業所得稅結算申報，列報旅費9,111,472 元，其中3,313,820 元係其員工胡玉相及江建鉅2 人赴泰國TTS 公司之差旅費，經被告依原告所提示總分類帳所載其他收入及其向TTS 公司之請款函、出差旅費報告表、護照及出差費支付簽單影本等帳冊資料查核結果，其總分類帳及請款函均載明原告對TTS 公司之請款，係因其提產品製造技術協助所請領之技術服務收入，與原告所稱稽核及輔導TTS 公司相關會計人員無關。另原告與TTS 公司係屬不同之主體，基於企業個體原則，渠等之財務各自獨立，盈虧自負，從而被告以系爭旅費3,313,820 元非屬原告經營本業及附屬業務所必要之費用予以剔除，尚無違誤。

３、原告主張技術支援合約係於1991年3 月9 日簽訂合約，自2002年1 月1 日起TTS 公司每月須支付美金20,000元給原告，經查：①依TTS 公司於104 人力銀行（網址：www.104info.com.tw）網站104 黃頁（公司資訊中心）- 工商名錄網頁所刊載之公司簡介為『本集團是以山聚企業股份有限公司為基礎…創始於1972年9 月，1992年由於…將塑膠射出生產線遷移至泰國，並設立TTS 塑膠公司是以台灣山聚企業所獨資創立之子公司』，原告與TTS 公司係訂約於1991年，惟TTS 公司於1992年始設立，顯見原告所提示技術支援合約係臨訟補證。②依原告就系爭旅費所提示資料查核，除跨年度出差旅費因原告未提示資料以供核對外，其餘帳載金額與支付簽單金額均不符，且未能提示證明支付旅費之資金流程。③另稱總分類帳及請款函所載文字僅係摘要性質，依原告93年度關係人交易明細申報載明屬於服務之提供交易類型- 關係人名稱泰國泰山(TTS)-使用或提供內容為技術合作，又依其所提示之TTS 公司代扣稅款亦載明為技術費，且其總分類帳及明細帳其他收入科目均載明為技術報酬，原告向泰國TTS 公司之請款函亦載明係對TT S公司提供產品製造技術協助所請領之技術服務收入。④TTS 公司於1992年設立，如須就其正確之財務資訊反映至母公司以利控管，定期派人赴TTS 公司稽核，並輔導相關會計人員，也應於設立之初為之，惟截至93年度已12年，縱令須予以協助，以前年度期間業已足使TTS 公司之會計人員業務嫻熟，且原告於本系爭年度已列報會計人員李偉昌等3 人計6 人次至TTS 公司之旅費，並經被告核認在案。另原告91、92年度營利事業所得稅之結算申報均係書面審查，而非調帳審查，原告與TTS 公司係屬不同之主體，基於企業個體原則，財務各自獨立，盈虧自負，從而原處分以系爭旅費3,313,820 元非屬原告經營本業及附屬業務所必要之費用予以剔除，尚無違誤，原告所訴委不足採。

理由

一、本件被告代表人於訴訟進行中由凌忠嫄變更為陳文宗，茲據被告現任代表人依法具狀向本院聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。

二、原告起訴主張：本件原告為提高國際競爭力及降低生產成本，於泰國成立子公司TTS 公司（持股91% ），並將模具射出之部分製程移轉至該公司。而因TTS 公司製造成本及財會帳務之正確與否，會影響原告之營運績效，為消除TTS 公司之人員誤解我國法令規定及誤用財會處理程序，正確依我國相關法令規定結算損益，原告乃與TTS 公司簽訂包括提供產品製造技術、財會審核、成本報表建立與分析等之服務合約，依合約約定原告必須輔導相關生產人員及財會人員，而就系爭差旅費之支出，原告業依查核準則第74條第1 款規定，提出詳載逐日前往地點，洽訪對象及內容之出差報告單、技術支援合約、技術支援收入明細表、統一發票及匯入款單據等文件，足證該項收入與支出之真實性，且與營業相關，至於總分類帳及請款函所載文字僅係摘要性質，被告未詳究合約內容，逕依總分類帳及請款函摘要欄簡述，即率爾認定該項差旅費與營業無關，否准原告公司認列相關差旅費支出，並核定補徵營所稅，顯無理由，又縱如系爭旅費支出與營業無關，則依行為時商業會計法第60條第1 項規定：「營業成本及費用，應與所由獲得之營業收入相配合，同期認列。」故有關所剔除之差旅費3,313,820 元，其相對應之技術服務收入依實質課稅及公平課稅之原則，亦應調整減列，方屬合理，為此，依行政訴訟法第4 條第1 項規定，提起行政訴訟，求為判決如訴之聲明所示云云。

三、被告則以：原告93年度營利事業所得稅結算申報，列報旅費9,111,472 元中之3,313,820 元，係員工胡玉相及江建鉅2人赴泰國TTS 公司之差旅費，而依原告所提示總分類帳所載其他收入及其向TTS 公司之請款函、出差旅費報告表、護照及出差費支付簽單影本等帳冊資料查核結果，其總分類帳及請款函均載明原告對TTS 公司之請款，係因其提產品製造技術協助所請領之技術服務收入，與原告所稱稽核及輔導TTS公司相關會計人員無關。又原告與TTS 公司係屬不同之主體，基於企業個體原則，渠等之財務各自獨立，盈虧自負，從而被告以系爭旅費3,313,820 元非屬原告經營本業及附屬業務必要之費用予以剔除，尚無違誤。另本件系爭旅費經被告分別於95年8 月23日及同年10月11日通知原告檢附相關文件與帳簿憑證資料供核，而其提出之請款函明載其他收入係因技術服務收入所取得之收入，且查原告主張之系爭旅費用簽收資料與帳載資料與簽收資料顯有不符，至於原告於訴訟起訴時所提示之服務合約係於1991年簽立，唯TTS 公司係1992年始成立，是系爭技術合約似係臨訟補據，原告所述委不足採等語，資為抗辯。

四、本件原告辦理93年度營利事業所得稅結算申報，原列報旅費9,111,472 元，其中關於員工胡玉相及江建鉅2 人之差旅費3,313,820 元部分之系爭旅費，依原告所提之出差報告單記載渠等之出差地點為泰國TTS 公司，出差工作內容：江建鉅為協助TTS 公司帳務處理、加強內部控管、稽核及輔導會計人員；胡玉相為審核傳票、報表、成本及分析，被告查核後否准系爭旅費之認列，核定原告當年度旅費為5,797,652 元，應補稅額828,454 元等情，為為兩造所不爭執，且有原告93年度營利事業所得稅結算/ 92年度未分配盈餘申報書、營利事業所得稅結算申報查核報告書、被告審查報告書、復查案件審查報告書、營利事業所得稅結算申報核定通知書（暨調整法令及依據說明書）等件附原處分卷可稽，洵堪認定。至於兩造爭執系爭旅費是否與營業相關，原處分否准認列是否適法等項，本院判斷如下：

（一）按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」、「經營本業及附屬業務以外之損失，或家庭之費用，及各種稅法所規定之滯報金、怠報金、滯納金等及各項罰鍰，不得列為費用或損失。」及「營業成本及費用，應與所由獲得之營業收入相配合，同期認列。」分別為所得稅法第24條第1 項、第38條及商業會計法第60條第1 項所明定；次按「經營本業及附屬業務以外之費用及損失，不得列為費用或損失。」及「旅費：一、旅費支出，應提示詳載逐日前往地點、訪洽對象及內容等之出差報告單及相關文件，足資證明與營業有關者，憑以認定；其未能提出者，應不予認定。二、…」復分別為營利事業所得稅查核準則（以下簡稱查核準則）第62條及第74條第1 款所規定，而上開查核準則係所得稅法第80條第3 項授權財政部就稽徵機關對所得稅案件進行書面審核、查帳審核與其他調查方式之辦法，及對影響所得額、應納稅額及稅額扣抵計算項目之查核所制定之準則，該準則第62條之規定，係就旅費認定方式加以規定，並未逾越所得稅法等相關之規定，自可適用。

（二）本件原告就系爭胡玉相及江建鉅2 人之旅費支出，固舉胡玉相及江建鉅二人出差報告單、出差旅費報告表、護照登載之入出境資料、出差費支付簽單、其他收入及車旅費明細帳、技術服務契約（TECHNICAL ASSISTANCE AGREEMENT）、總分類帳、請款函、統一發票、匯款單等件為證，惟查：

１、本件依出差報告單、出差旅費報告表（卷附第582 頁至第633 頁參照）之記載以觀，胡玉相及江建鉅於系爭年度出差至泰國TTS 公司之次數頻繁，出差期間胡玉相每月逾20日、江建鉅則平均逾10日，而審諸胡玉相及江建鉅各次出差報告單之記載，江建鉅部分僅泛稱「協助TTS ：帳務處理、加強內部控管、稽核及輔導TTS 會計人員」；胡玉相則除92年12月27日至93年1 月19日出差記載「年度盤點、會計、審核、分析（TTS ）工廠」，餘均載為傳票審核、成本核對（報表）及分析等語，至於渠等各次逐日之訪洽對象及工作具體內容等則未詳載，是渠等所為是否經營本業及附屬業務之費用，無從覈實查核，是被告辯稱原告所提出差報告單及相關文件核與查核準則第74條第1 款規定憑證不符，即非無據，餘此，原告所提出差旅費報告表、護照登載之入出境資料、出差費支付簽單、其他收入及車旅費明細帳、技術服務契約、總分類帳、請款函、統一發票、匯款單等件，亦未詳載逐日前往地點、訪洽對象及內容供核，從而，本件原告未依前揭查核準則第74條第1 款所定憑證資料一節，即足認定。

２、又核諸原告所提之明細帳（附原處分卷第660-666 頁）與出差費支付簽單（附原處分卷第738-758 頁）記載，系爭旅費，除跨年度出差旅費因原告未提示資料無從核對外，餘明細帳之帳載金額與出差費支付簽單金額均不相符（詳如附表胡玉相及江建鉅部分所載），此外，原告亦未能提示支付旅費之資金流程資料供核，是原告是否確有支付系爭旅費之事，帳載記錄及出差費支付簽單記錄內容是否真實，即非無疑。

３、次查，本件原告於訴訟中雖另行提出技術服務契約，主張伊於80年3 月9 日即與泰國TTS 公司訂定技術服務契約云云，惟被告就此則提出104 人力銀行網站104 黃頁（公司資訊中心）－工商名錄網頁所刊載之公司簡介「本集團是以山聚企業股份有限公司為基礎…創始於1972年9 月，1992年由於…將塑膠射出生產線遷移至泰國，並設立TTS 塑膠公司是以台灣山聚企業所獨資創立之子公司」記載（卷附第251 頁參照），辯稱泰國TTS 公司於1991年尚未成立，無從與原告訂立技術服務契約，該契約似為臨訟補據等語，各執一詞，而查：

⑴、本件依原告提出請款函（附卷第31、34、37、40、43、46、49、52、58、61、64頁）記載觀之，原告係依1991年技術服務契約第8 條約定向泰國TTS 公司請款，然審諸原告所提之1991年技術服務契約，該約第8 條約定乃產品品質保證之約定（卷附第12頁條文參照），二者顯不相符，而原告所提請款函11紙之記載均屬相同，是提請款函所載依契約第8 條約定請款，顯非一時誤繕，據此，原告所稱1991年曾與泰國TT S公司簽訂技術服務契約一事縱屬實情，其契約內容條次顯亦與原告於本件訴訟程序中所提出之技術服務契約有間，原告於本件提出之1991年技術服務契約內容記載有無匿飾增刪，自非無疑，尚難遽信為真實。

⑵、又原告所提之技術服務契約內容縱屬真實，惟依該契約第1 條「B （指泰國TTS 公司）wishes to obtain A's（A指原告）technical assistance and suggestions forthe manufacure of plastic injection products in Thailand and A accepts. 」、第2 條「B wishes to obtain A's financial services regarding accounting analysis and production cost analysis in order to enhance B's cost controlling system and A accepts. 」約定以觀，原告提供之服務，依約顯分產品生產技術協助服務及財務會計服務二項，而本件原告向泰國TTS 公司之請款函載明其向TTS 公司請求支付者為原告該公司產品製造所提供之技術協助報酬（費用）「…TTS shall pay Technical Assistance Fee to TRIO for the products Manufactured in USD 20000-per month.…」），而非財務會計之服務（Financial Service ）報酬（卷附請款函參照），另參諸原告之總分類帳及明細帳其他收入科目及開立予TTS 公司之統一發票銷售品名均載明為「技術報酬」（附卷第15-29 、32-35 、38、41、44、47、50、53、56、59、62、65頁參照），是泰國TTS 公司系爭年度給付原告之報酬乃原告為其提供之技術協助報酬，不含財務會計服務部分之報酬），從而，胡玉相及江建鉅當年度出差至泰國TTS 公司提供財務會計服務縱屬實情，依商業會計法第60條第1 項「營業成本及費用，應與所由獲得之營業收入相配合，同期認列。」規定，系爭旅費亦不得於系爭年度認列。又本件泰國TTS 公司當年度並未就財務會計服務部分給付報酬，是原告主張如系爭旅費支出與營業無關，則與剔除之旅費3,313,820 元相對應之技術服務收入依實質課稅及公平課稅之原則，亦應調整減列云云，亦無可採。

（三）從而，本件原告93年度營利事業所得稅結算申報，列報旅費9,111,472 元，其中員工胡玉相及江建鉅2 人赴泰國TTS 公司之旅費3,313,820 元，因未能提出合於查核準則第74條第1 款所定資料憑證，且系爭旅費因胡玉相及江建鉅對泰國TTS 公司為內部控管、稽核、審核傳票、成本核對及分析等行為所產生之支出，而原告與TTS 公司係獨立之商業主體，財務各自獨立，系爭旅費顯非屬原告經營本業及附屬業務之必要費用，而胡玉相及江建鉅二人就此復未取得對應之收入，是原處分剔除系爭旅費3,313,820 元，核定旅費為5,797,652 元，應補稅額828,454 元，揆諸前揭規定，自無不合，原告就此之主張，均無可採。

五、綜上所述，原處分認事用法並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告起訴請求撤銷訴願決定及原處分，為無理由，應予駁回。

六、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊、防禦方法，經核與判決之結果不生影響，無庸逐一論述，併予敘明。

七、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1 項前段之規定，判決如主文。

第一庭審 判 長 法 官 王立杰