臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)96年度訴字第01294號

• 裁判案由: 營業稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 96 年 10 月 25 日

臺北高等行政法院判決
96年度訴字第01294號
原　　　告　中租迪和股份有限公司
代　表　人　甲○○（董事長）
訴訟代理人　趙培宏　律師
薛雅之　律師
邱任晟　律師
被　　　告　財政部臺北市國稅局
代　表　人　凌忠嫄（局長）住同上
訴訟代理人　乙○○
上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國96年2 月13日台財訴字第09500596990 號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告於民國（下同）88年7 月至8 月間無進貨事實，涉嫌取得虛設行號佳垣企業股份有限公司（原名大億食品股份有限公司，89年5 月26日變更公司名稱，下稱佳垣公司）所開立之統一發票1 紙，銷售額新台幣（下同）30,000,000元（不含稅），作為進項憑證，並據以申報扣抵銷項稅額1,500,000 元，案經法務部調查局雲林縣調查站（下稱雲林縣調查站）查獲，通報被告審理違章成立，除核定補徵營業稅1,500,000 元外，並按所漏稅額處以3 倍之罰鍰計4,500,000 元（計至百元止）。原告不服，申請復查，經被告95年5 月17日財北國稅法字第0950205493號復查決定書駁回；原告仍不服，向財政部提起訴願，遭決定駁回後，遂向本院提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：
1.原告有無自佳垣公司進貨銷售額30,000,000元之事實？
2.本件原告有無故意或過失？
㈠原告主張之理由：
1.原告與佳垣公司、葳豐實業股份有限公司（下稱葳豐公司）間確有交易事實：
⑴按融資性租賃契約之性質，學說上即有部分學者採消費借貸說，且承租人於購買物品取得所有權後，因須融通資金，確將該物出售予租賃公司，並與租賃公司訂立融資性租賃契約，取得使用該物之權益，於此情形，亦可謂同屬融資性租賃，有最高法院90年度台上字第1841號民事確定判決可資參照。於此觀之，分期付款買賣契約具有融資性質之經濟功能實與融資性租賃情形無異。蓋，買受人如無力一次支付標的物之全部價金或因另有資金需求，除得以融資性租賃方式辦理外，亦得以分期付款買賣方式，請求他人先出資購入標的物，再售予買受人，由買受人以分期付款方式給付價金，以獲取分期給付及使用之利益。
⑵查分期付款業務係原告之主要營業項目之一，由買受人覓妥設備或貨物供應廠商，選定符合需求規格或性能等之買賣標的物，再由原告與供應廠商與買受人簽訂三方買賣契約書，並進行買賣交易。由於買受人係自行覓妥供應廠商，故設備或貨物之運送皆由供應廠商逕送買受人處所，以順遂物流作業，並由買受人驗收後，將驗收證明書交付原告，原告收取驗收證明書後，即給付購置該買賣標的物之價款予供應廠商。
⑶次查，依原告與佳垣公司、葳豐公司三方所簽訂之買賣契約書，原告向佳垣公司購買「一級油」，價額計31,500,000元（含營業稅1,500,000 元）後，再以分期付款方式出售予葳豐公司，依上所述，本件原告向佳垣公司購買「一級油」後，再以分期付款方式銷售「一級油」予葳豐公司，實屬經濟活動之常態，並無不合。且原告收受葳豐公司交付之買賣標的物交貨與驗收證明書，符合買賣契約書第5 條之規定，足證葳豐公司確有收受買賣標的物「一級油」。又原告依佳垣公司之指示，將應給付佳垣公司之價款逕付予葳豐公司，且由佳垣公司依規定開立統一發票予原告，原告亦有開立統一發票予葳豐公司，依上述資料，足證原告與佳垣公司、葳豐公司確有交易之事實。
2.復查決定及訴願決定皆以台灣雲林地方法院檢察署（下稱雲林地檢署）檢察官之起訴書，認定原告與佳垣公司、葳豐公司間並無交易之事實，顯有率斷：
⑴按行政程序法第9 條規定：「行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情形，一律注意。」第36條規定：「行政機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對當事人有利及不利事項一律注意。」第按，「事實之認定，應憑證據，為訴訟事件所適用之共通原則。行政罰之處罰，雖不以故意為要件，然其違法事實之認定，要不能僅憑片面之臆測，為裁判之基礎。」為最高行政法院（89年7 月1 日改制前為行政法院，下同）62年度判字第402號判例要旨所明定。
⑵查原告業已提出證據證明與佳垣公司、葳豐公司間有交易之事實，已如上述，被告及訴願機關未對前開顯然有利於原告之證據，加以注意，逕為不利於原告之論斷，顯違反行政程序法第9 條及第36條規定。況，檢察官之起訴書只是就違法事實移請偵辦或訴請法院審理，其本身即是待證事項，並無證據能力，尚不能做為認定違法事實之證據（請參照鈞院90年度訴字第369 號判決意旨）。是以，佳垣公司與葳豐公司是否為虛設行號，不能單以刑事案件之資料作為依據，則原復查決定及訴願決定率以檢察官起訴書片面臆測之詞，作為認定佳垣公司、葳豐公司係虛設行號，與原告間並無交易事實之依據，顯無理由。
⑶依財政部95年5 月23日台財稅字第09504535500 號函：「稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部83年7 月9 日台財稅第831601271 號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。……。」。查復查決定及訴願決定不僅未覈實查核原告與佳垣公司間進、銷貨之情形，且佳垣公司縱係虛設行號，並不代表佳垣公司即未依法繳納稅額且與原告間之交易事實不存在，況依佳垣公司88年7 月至8 月之營業人銷售額與稅額申報書，足證佳垣公司業已按期申報進、銷項資料，並繳納其應納稅額（當期應納稅額為0 元），依上開財政部函釋，原告自應免予處罰。復查決定及訴願決定未見於此，逕自認定原告逃漏稅捐，核定原告補繳營業稅及處以罰鍰，顯有違誤。
3.訴願決定雖主張，縱使佳垣公司與原告案關交易屬實，原告亦未直接付款給佳垣公司，而係另與葳豐公司約定應給付佳垣公司進項稅額由葳豐公司逕付予佳垣公司，然原告忽視佳垣公司非正常經營，即葳豐公司無實際進貨，亦無支付貨款予佳垣公司，致無法證明實體物流之真實存在及已交付進項稅款頂情事，顯有誤會：
⑴按最高行政法院85年度判字第1670號判決意旨，廠商不慎取得虛設行號發票扣抵者，若廠商確有進貨的事實，且當初交易時，又不知所取得的發票為虛設行號發票，則廠商不致構成稅法上所指的虛報違章行為，稅捐機關自不能據此認定企業有漏稅事實，而處以罰鍰。
⑵第按，交易稅捐之課徵係針對交易之私經濟活動為之，故為確保稅基之長遠利益，應盡量便利私經濟活動之進行。因此，如人民在從事私經濟活動時，尚須調查締約對象在公法上有無開立進項憑證之實質資格，對於營業人而言，實屬額外且不合理之交易成本及負擔，終將有礙於經濟發展，而扼殺稅收來源。故祇有在營業人已知或明顯可得而知交易之相對人與作為進項憑證之統一發票開立人不同，始能謂其在客觀上取得非實際交易對象之進項憑證。
⑶查原告應給付予佳垣公司之價款，原告已依佳垣公司之指示，給付予葳豐公司。訴願決定所稱，原告與葳豐公司另外約定由葳豐公司逕付予佳垣公司，與事實不符。又本件原告與佳垣公司、葳豐公司間確有進貨及交貨之情形（詳如前述），且原告收受佳垣公司（當時公司名稱係大億食品股份有限公司）之統一發票（請參原證7
），顯見原告客觀上確係取得實際交易對象之進項憑證。此外，本案交易有買賣標的物交貨與驗收證明書足證實體物流之真實存在，故訴願決定主張原告無法證明實體物流之真實存在，顯不足採。
4.被告核定原告補徵營業稅1,500,000 元及處以罰鍰4,500,000元，顯有違法不當：
⑴按司法院釋字第337 號解釋文意旨，營業稅法第51條第5 款規定之適用，應以納稅義務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款，始得據以處罰。第按最高行政法院32年度判字第2 號判例：「行政官署對於人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實。倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法。」
⑵依營業稅法第51條第5 款規定：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：……五、虛報進項稅額者。……。」再參照上開司法院解釋及最高行政法院判例意旨，可知稅捐稽徵機關應證明納稅義務人有虛報進項稅額，且因而逃漏稅捐，始得依營業稅法第51條第5 款規定，予以課罰。
⑶被告主張原告有虛報進項稅額之違章行為，並未盡舉證之責：
①被告僅以檢察官之起訴書及「一級油」並非葳豐公司之營業項目，作為認定原告有虛報進項稅額之違章行為之依據。惟，公司營業之項目，並不以登記為限，被告又無提出其他積極證據以證明原告有虛報進項稅額之違章行為，逕向原告核定補繳營業稅及處以罰鍰，顯有違上開司法院解釋文及最高行政法院判例之意旨。
②本件原告銷項稅額大於進項稅額，若原告真有虛報進項稅額以逃漏營業稅之故意，其進項稅額應大於或等同銷項稅額，始得避免繳納營業稅，由此可證，原告與佳垣公司間確有交易事實，而取得佳垣公司之統一發票，原告並無虛報進項稅額及逃漏營業稅。
③訴願決定以原告直接匯款予葳豐公司，而非佳垣公司，卻取得佳垣公司開立之發票，及以葳豐公司之負責人名義設定抵押權予原告，並設定債務人為葳豐公司，主張皆係成就案關交易所為之非正常經營。惟，本案價款之交付係原告依佳垣公司之指示，將貨款給付予葳豐公司，依私法自治原則，並無不可，且觀諸民法第309 條及第310 條規定，清償並不以向債務人提出給付為限，故原告依佳垣公司指示逕付貨款予葳豐公司，仍係向有受領權人為清償，並無不合。此外，葳豐公司負責人以其個人名義之台南縣土地設定抵押權予原告，以擔保葳豐公司對原告債務之清償，乃交易之常態，原訴願決定率謂此係為成就案關交易所為之非正常經營，顯不足採。
⑷訴願決定主張原告取得佳垣公司所開之統一發票，縱非故意，仍有過失，自難以不知該公司為虛設行號而冀邀免罰，顯無理由：
①查本件貨物收受業經葳豐公司提出買賣標的物交貨與驗收證明書，足證葳豐公司確有收受貨物，且符合三方買賣契約第5 條之規定，況營業稅法並未要求營業人須查明交易對象是否為虛設行號，且原告亦無從查明佳垣公司是否為虛設行號，故原告收受佳垣公司之統一發票，自無過失可言。
②次查，訴願決定並未說明原告有何過失，且原告業已依法繳納應納稅額，並未有逃漏稅之情事，自無營業稅法第51條第5 款規定之適用。故訴願決定空言指摘原告涉有過失，卻未舉證證明，顯有違上開司法院釋字第337 號解釋文及最高行政法院32年度判字第2 號判例意旨，實不足採。
5.綜上所述，原處分、復查決定暨訴願決定顯有違法。為此，懇請鈞院鑒核，賜判決如訴之聲明，以維權益。
㈡被告主張之理由：
1.本稅部分：
⑴按營業稅法第15條規定：「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額……進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」同法施行細則第52條第1 項規定：「本法第51條第5 款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」次按財政部83年7 月9 日台財稅第831601371 號函規定：「取得虛設行號發票申報扣抵之案件：1.無進貨事實者：以虛設行號發票申報扣抵，係屬虛報進項稅額，並逃漏稅款，該虛報進項之營業人……應依營業稅法第51條第5 款規定補稅並處罰。」財政部95年5 月23日台財稅字第09504535500 號令規定：「一、稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部83年7 月9 日台財稅第831601371 號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。二、本令發布日前之未確定案件，稽徵機關應儘速再予查核，依上開規定辦理。」。
⑵本件原告於88年7 月至8 月間無進貨事實，取得涉嫌虛設行號佳垣公司開立之統一發票1 紙，金額計30,000,000元（不含稅），作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之違章事實，有雲林縣調查站91年7 月4 日雲法字第09163015930 號刑事案件移送書、雲林縣調查站91年7 月31日雲法字第09163018110 號通報函、雲林地檢署91年度偵字第3095、4496、4497、4498、4499、4500、4501、4502、4503、4504號及92年度偵字第2525號起訴書及專案申請調檔統一發票查核名冊等影本可稽。
⑶經查林清敏係「許添宏虛設行號集團」在高雄市三民區○○○ 路67號8 樓之2 虛設之佳垣公司登記負責人，涉
嫌自87年間起利用執行業務之機會，夥同李文耀等利用佳垣公司之名義取得統一發票使用，並於無實際銷貨事實情形下，竟基於幫助他人逃漏稅捐及違反商業會計法之概括犯意，虛偽開立統一發票予廠商，以迴避稅捐稽徵機關查緝，以賺取不法利益。上開事實業經雲林縣調查站91年7 月4 日雲法字第09163015930 號刑事案件移送書移送雲林地檢署偵辦並起訴在案，原告與佳垣公司間自無交易之事實。
⑷至原告主張案關貨物係以分期付款方式銷售予葳豐公司乙節，雲林地檢署91年度偵字第3095、4496、4497、4498、4499、4500、4501、4502、4503、4504號及92年度偵字第2525號等起訴書中之犯罪事實已載明許添宏為「許添宏會計師事務所」負責人，基於概括犯意，自87年起利用執行業務之機會，以林慶聰名義在台南縣山上鄉明和村北勢洲58之1 號虛設葳豐公司，向各該虛設行號公司所在地稅捐稽徵單位請領統一發票後，以票載銷售額5%至10% 不等之代價，提供無實際交易事實之不實統一發票，供鑫吉利企業等不特定廠商購買，以作為向稅捐稽徵單位虛偽申報扣抵營業稅進銷項憑證，足生損害稅捐稽徵單位作業之正確性及國家正常經濟秩序。據此，葳豐公司同為前揭起訴書之涉案人，原告自無與該公司有交易之事實，至為灼然；另查，「一級油」並非葳豐公司之營業項目，此有該公司之營業稅籍資料附卷可按，從而，被告依實質審查之結果亦與前揭起訴書起訴之犯罪事實相符。
⑸除依前揭刑事起訴書外，本件佳垣公司與葳豐公司均為虛設行號，並無實際營業事實，又原告亦主張未直接付款給佳垣公司，而係另與葳豐公司約定應支付佳垣公司1,500,000 元（進項稅額）由葳豐公司逕付予佳垣公司，然原告為成就案關交易，忽視佳垣公司非正常經營公司，葳豐公司無實際進貨，亦無支付貨款予佳垣公司，致無法證明實體物流之真實存在及已交付進項稅款等情事。又經查調佳垣公司申報進項及開立統一發票情形，88年度申報進項有：①葳豐公司139,554,415 元；②昇祐企業有限公司（為涉嫌虛設行號，下稱昇祐公司）21,090,558元；③翌成企業股份有限公司（已通報主管機關撤銷登記，下稱翌成公司）8,977,477 元；④原告6,300,000 元，合計175,922,450 元，該等進項資料無法證實佳垣公司確有購進「一級油」事實，且同年度佳垣公司開立統一發票予：①翌成公司（統一發票循環互開）107,096,621 元；②全純貿易股份有限公司（涉嫌虛設行號，下稱全純公司）25,143,729元；③原告30,OO0,000元；④昇祐公司（涉嫌虛設行號統一發票循環互間）8,762,018 元；⑤竣崎企業股份有限公司（涉嫌虛設行號，下稱竣崎公司）4,759,089 元，合計175,761,457 元，前揭進、銷項資料明顯有循環開立情形。本件佳垣公司為虛設行號，業如前述，且該公司88年度雖按期申報進、銷項資料，惟核對各期進、銷項金額申報情形，前期進項大於銷項時形成累積留抵稅額，後期申報銷項即大於進項，減少累積留抵稅額，全年度進、銷項總金額相當，其以虛報之進項稅額扣抵虛開之銷項稅額，實質並無繳納營業稅，其進、銷項資料內容不實即無依規定申報可言，其虛偽申報進、銷項資料，實已造成國庫損失，自無財政部95年5 月23日台財稅字第9504535500號令釋之適用。
⑹又經查調佳垣公司向葳豐公司取得之進項憑證申報資料：88年度共計139,554,415 元、89年度共53,325,547元，葳豐公司理應為佳垣公司上游銷售人，為取得資金之賣方，而本件原告分期付款融資資金30,000,000元予葳豐公司向佳垣公司購買「一級油」，葳豐公司近似買回下游買方的產品，尚需向原告辦理分期付款融資，顯違反交易常態。又原告與佳垣公司約定，由原告直接匯貨款予葳豐公司，而非佳垣公司，惟原告卻取得佳垣公司開立之統一發票，並由葳豐公司分期償還，原告賺取融資性租賃價差，惟商品驗貨、收貨僅憑葳豐公司提示之書面資料，原告除怠於驗證其真偽外，且取得融資性租賃業務保障，再以葳豐公司負責人林慶聰個人名義之台南縣、土地設定抵押權7,800,OO0 元予原告，並設定債務人為葳豐公司，此皆係為成就案關交易所為之非正常經營。再者，觀諸原告提示客戶往來明細查詢表，原告自82年始，以「分期」與「資本」兩種不同資金融資方式持續與葳豐公司有資金借貸情形，最高往來金額即88年8 月30日之32,817,093元，89年3 月4 日借貸解約，亦即系爭事項發生之事由，而前揭明細表記載聯絡人為「許添宏」，此又觀之雲林地檢署偵辦及起訴書所載內容自明，故原告案關交易對象佳垣公司、葳豐公司登記負責人均與許添宏基於概括犯意相互關聯。基此，足證系爭交易融資性租賃標的「一級油」未實際存在。又原告主張係向佳垣公司進貨，惟查原告並未開立抬頭為佳垣公司之票據或匯款予佳垣公司，以證明其商業支出，益徵原告與佳垣公司或葳豐公司無實際進銷貨事實。
⑺稅法上客觀舉證責任，銷項稅額涉及稅捐債權之成立，計算營業人實際應納稅額時，列為計算之減項，屬稅捐債務之消滅事實，所以有關進項稅額之存在應由主張扣抵之納稅義務人負舉證責任，其必須證明「進貨事實」之真實性。又有關真實之交易及交易之書面資料，係由原告作成，交易之對象也只有原告最清楚，且交易之書面資料又完全由其所掌握。基於「證據資料掌握」與「舉證便利」等因素對舉證責任分配法則之影響，原告應就證據資料的蒐集及詮釋負擔部分協力義務，此亦司法院釋字第537 號解釋意旨。從而，原核定補徵營業稅1,500,OO0 元應無不合，請續予維持。
2.罰鍰部分：
⑴按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業……五、虛報進項稅額者。」為營業稅法第51條第5 款所明定。
⑵本件原告於88年7 月至8 月期間無進貨事實，取得涉嫌虛設行號佳垣公司開立之統一發票1 紙，金額計30,000,000元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額1,500,000 之違章事實，業如前述。原核定按所漏稅額處3 倍罰鍰4,500,000 元核與首揭法條規定並無違誤，請判決駁回原告之訴。
理 由
一、本件訴訟程序進行中，被告之代表人已由許虞哲變更為凌忠嫄，茲由新任代表人具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、原告起訴主張：原告係辦理分期付款買賣業，88年8 月29日原告向葳豐公司所接洽之佳垣公司購買「一級油」，含稅價金計31,500,000元（不含稅銷售額30,000,000元）後，再於翌日以分期付款方式出售予葳豐公司，貨物並經葳豐公司驗收，原告依法取得銷項憑證及進項憑證，自得依法以進項稅額扣抵銷項稅額，詎原處分命補徵稅額並處罰鍰，顯有違誤，為此訴請如聲明所示云云。
三、被告則以：佳垣公司與葳豐公司均係虛設行號，並無實際營業事實，且查原告亦未直接付款給佳垣公司，原告與佳垣公司間無進貨交易之事實，原告以取自佳垣公司之進項稅額扣抵其銷項稅額，於法自有未合，原處分命補徵稅額並處罰鍰，並無違誤等語置辯，求為判決駁回原告之訴。
四、按營業稅法第15條規定：「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額……進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」同法施行細則第52條第1 項規定：「本法第51條第5 款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」次按營業稅法第51條第5 款規定：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業……五、虛報進項稅額者。」
五、是本件之爭執，在於：
㈠原告有無自佳垣公司進貨銷售額30,000,000元之事實？
㈡本件原告有無故意或過失？
六、經查：
㈠查分期付款業務係原告之主要營業項目之一，得由買受人覓妥設備或貨物供應廠商，選定符合需求規格或性能等之買賣標的物，再由原告與供應廠商與買受人簽訂三方買賣契約書，由原告先行出資買進設備或貨物，其運送皆由供應廠商逕送買受人處所，以順遂物流作業，並由買受人驗收後，將驗收證明書交付原告，原告收取驗收證明書後，即給付購置該買賣標的物之價款予供應廠商，並由買受人按與原告所約定之分期付款買賣條件，分期償還價款，此有原告與佳垣公司、葳豐公司之買賣契約書等在本院卷頁24以下可參，此為兩造所不爭。而在營業稅之申報方面，原告既係向供應廠商取得進貨發票，並開立銷貨發票與買受人，並擬將進貨發票之進項稅額扣抵銷貨發票之銷項稅額，是原告所買進復賣出之標的物，其規格或性能固係符合買受人之需求，且依指示交付予買受人足矣，惟原告用以扣抵之進項稅額必須非出於虛報，亦即原告仍須有向實際交易對象進貨之事實，始與營業稅法之規定相符。
㈡查系爭進貨發票之銷售額為30,000,000元，而依原處分卷頁181 以下之營業稅年度資料查詢進項來源明細所示，佳垣公司88年度之進貨對象、金額及其營業狀況為：
1.葳豐公司：139,554,415 元，
2.昇祐公司：21,090,558 元，虛設行號，
3.翌成公司：8,977,477 元，已通報主管機關撤銷登記，
4.原告6,300,000 元，
合計175,922,450 元，由上開進項資料，實在無法看出佳垣公司該高達30,000,000元之「一級油」，係向何人進貨，而得以出賣予原告。
㈢又查依原處分卷頁182 以下之營業稅年度資料查詢銷項去路明細所示，佳垣公司88年度之銷售對象、金額及其營業狀況為：
1.翌成公司：107,096,621 元，已通報主管機關撤銷登記，2.全純公司：25,143,729元，虛設行號，
3.原告：30,OO0,000元，
4.昇祐公司：8,762,018 元，虛設行號，
5.竣崎公司：4,759,089元，虛設行號，
合計175,761,457 元，經與前揭進項資料核對，翌成公司與昇祐公司既是佳垣公司之進貨對象，復為其銷售對象，明顯有循環開立發票之虛偽情形，被告認定佳垣公司係虛設行號，洵屬有據。
㈣再查，依上開佳垣公司進項來源明細所示，佳垣公司於88年度向葳豐公司取得進項憑證之銷售額高達139,554,415 元，依交易常情，葳豐公司應為佳垣公司上游銷售人，為取得價金之賣方，而本件原告主張系爭交易所進之貨物「一級油」，係為以分期付款買賣方式銷貨予葳豐公司，該2 公司間亦有循環開立發票之情事，顯違反交易常態，是被告認定葳豐公司亦係虛設行號，原告不可能銷貨與葳豐公司一節，亦屬有據。況查，訴外人「許添宏會計師事務所」負責人許添宏，以林慶聰名義在台南縣山上鄉明和村北勢洲58之1 號虛設葳豐公司，向各該虛設行號公司所在地稅捐稽徵單位請領統一發票後，以票載銷售額5%至10% 不等之代價，提供無實際交易事實之不實統一發票，供鑫吉利企業等不特定廠商購買，以作為向稅捐稽徵單位虛偽申報扣抵營業稅進銷項憑證，足生損害稅捐稽徵單位作業之正確性及國家正常經濟秩序等情，亦經雲林地檢署檢察官於91年度偵字第3095、0000-0000 號及92年度偵字第2525號等起訴書（見原處分卷頁134 以下）偵查起訴在案，可資參照。
㈤此外，自資金流程以觀，益證本件系爭交易出於虛偽，茲說明如下。按一個買賣動產之流程，先有一個買賣之債權契約，復有一個移轉所有權之物權契約，而動產之交付，依民法第761 條之規定，本不限於現實交付一種方式，可以簡易交付、占有改定或指示交付之方式，只要當事人均依債之本旨提出給付即不會產生私權之爭執，此非國家所能過問。然而，如前所述，本件要究明的是本件原告有無進貨之事實，就此原告主張系爭貨物經由三方約定，直接交由葳豐公司驗收，原應給付佳垣公司之價金則逕行付予葳豐公司，並據提出買賣契約書、買賣標的物交貨與驗收證明書、確認書及泛亞銀行匯出匯款回條聯等在本院卷頁24以下為證，惟查，佳垣公司既係系爭貨物之出賣人，依交易常情，理應由其取得買賣價金，何以反要求原告將該筆價金交付葳豐公司？出於清償他筆債務？出於借貸？或出於其他原因行為？而不論出於何種原因，如葳豐公司既真的有此一筆資金，既真的要向佳垣公司進貨，何不直接向佳垣公司進貨，卻向原告辦理分期付款買賣，白白的讓原告賺取445,325 元（30,445,325元-30,000,000 元，參照本院卷頁30之統一發票）之價差？是本件以被告認定三方間並無買賣交易事實，原告係從事類似融資之行為較為可採。
㈥按財政部95年5 月23日台財稅字第09504535500 號固函釋有：「一、稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部83年7 月9 日台財稅第831601371 號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。二、本令發布日前之未確定案件，稽徵機關應儘速再予查核，依上開規定辦理。」。惟查上開函釋所稱之免予補稅處罰，係以「如無法查明營業人確無向其進貨」，本件原告未向佳垣公司進貨之事證明確，被告主張無上開函釋之適用，自無不合。至原告提出佳垣公司88年7 月至8 月之營業人銷售額與稅額申報書（見本院卷頁32），主張佳垣公司業已按期申報進、銷項資料，並繳納其應納稅額一節，查佳垣公司固在該期申報銷項銷售額42,503,389元、銷項稅額2,125,170 元，其中可認包括系爭稅額1,500,000 元在內，惟查原告於同期申報進項銷售額高達42,088,122元，進項稅額高達2,104,406 元，扣抵後僅有20,764元，此與系爭稅額1,500,000 元顯不相當，且依前述，佳垣公司係虛設行號，其進項來源多出於虛設行號及循環開立發票，是國家未確實收到此筆稅額，原告之行為發生實際漏稅之結果，此與佳垣公司當期是否以累積留抵稅額扣抵後尚有餘額9,984元無涉。
㈦查原告無進貨事實，取得虛設行號佳垣公司之統一發票1紙
作為進項憑證申報扣抵銷項稅額1,500,000 之違章事實，業如前述，原告從事分期付款買賣業務，依法自應確實查證其買進之貨物之真實性，且原告並無不能查證之情事，竟怠於查證，以融資放款業者自居，坐收融資利息，被告按其所漏稅額，命其補稅，並處3 倍罰鍰4,500,000 元，於法均屬有據。
七、綜上所述，原告之主張，均非可採，原處分認事用法，俱無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
八、兩造其餘之陳述，於判決結果不生影響者，不予一一論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1
項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　96　　年　　10　　月　　25　　日第五庭審判長法 官　張 瓊 文
法 官　蕭 忠 仁
法 官　王 碧 芳
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中　　華　　民　　國　　96　　年　　10　 月　 26　 日書記官 徐 子 嵐