臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)96年度訴字第00057號

• 裁判案由: 營利事業所得稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 96 年 08 月 30 日

臺北高等行政法院判決
96年度訴字第00057號
原　　　告　興贊企業有限公司
代　表　人　甲○○（董事）
訴訟代理人　許秀川（會計師）
被　　　告　財政部臺灣省北區國稅局
代　表　人　凌忠嫄（局長）
訴訟代理人　乙○○
上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國95年11月10日台財訴字第09500355060 號（案號：00000000）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
壹、事實概要：
原告係經營金屬品表面電鍍、板金、烤漆製造業，民國（下同）89年度營利事業所得結稅算申報，原列報營業收入淨額為新臺幣（下同）49,287,542元、非營業收入27,999元、全年所得額為272,560 元，經被告以原告同意依財政部頒訂之同業所得額標準9%調整所得額而核定課稅所得額為4,463,877 元，補繳稅款1,047,829 元、利息133,490 元在案。嗣法務部調查局臺北縣調查站（以下簡稱臺北縣調查站）查獲原告虛開銷貨發票，虛增營業收入27,716,540元及進貨淨額43,618,630元，乃通報被告重行查核，經被告以其未能提示帳證供核，按該業（行業標準代號：2852-11 ）同業利潤標準淨利率11% 重行核算營業淨利5,421,629 元（計算式：營業收入淨額49,287,542元×11% ＝5,421,629 元），另按虛開
銷貨發票金額27,716,540元之8%核算收益2,217,323 元，加計利息收入27,999元，核算非營業收入總額為2,245,322 元，核定全年所得額7,666,951 元，應補稅額800,768 元。原告不服，申請復查，經被告以95年5 月26日北區國稅法一字第0950012166號復查決定（下稱原處分）追減全年所得額2,217,323 元，變更核定全年所得額為5,449,628 元。原告仍不服，提起訴願，復遭財政部決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
貳、兩造聲明：
一、原告聲明：求為判決
㈠、訴願決定、原處分關於不利於原告部分均撤銷。
㈡、訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明：求為判決如主文所示。
參、兩造之爭點：
一、原告主張之理由：
㈠、本件原告89年度營利事業所得稅結算申報，既經原告與被告協談後，雙方同意依財政部頒訂之同業所得額9%調整核定，符合所得稅法第80條之規定。未料被告竟又改按同業利潤標準淨利率11% 重行核定，有違行政程序法第8 條信賴保護原則之規定。且據稅捐稽徵法第21條第2 項、第34條第3 項規定及改制前行政法院81年度判字第1765號判決意旨，本件既經兩造同意依財政部頒訂之同業所得額標準9%調整核定，原告未申請復查，其案件即已確定，當然發生形式上及實質上之確定力，自不得於多日之後，又將原查定處分任意予以變更。
㈡、至於上開核定確定後臺北縣調查站查獲龍瀚工商會計事務所盜開統一發票案，指原告虛開發票涉嫌虛增營業收入及虛增進貨並通報被告重行查核，因原告無法提示有關虛增營業收入及虛增進貨之帳證供核，遂改按同業利潤標準淨利率11%
重行核算營業淨利，及加計虛開統一發票之收益2,217,323
元，重行核定補徵稅款，惟上開虛增收入及進貨部分業經被告原處分准予撤銷在案，本件並未發現其他應補徵之新資料，即無所謂另發現應補徵之稅捐。
㈢、綜上，本件被告第1 次查核時，原告即已依規定提示有關帳證憑證供核，查核後循被告要求雙方同意依同業所得額9%調整核定，被告要求再調帳查核，係因原告委託龍瀚工商會計事務所記帳，記帳業者莫凱婷涉嫌虛開多家公司之統一發票販售圖利，原告不幸受牽連，惟帳載並無被告所指「虛開統一發票」部分之收益，更無「虛列進項之統一發票」，故無法提示所謂「虛開統一發票」及「虛列進項之統一發票」之帳簿憑證供核。本件「虛增收入」部分既經被告撤銷，所稱「虛列進項之統一發票」亦未列入帳簿中，則被告改按同業利潤標準淨利率11% 重行核定原告之所得額，即非適法。
二、被告主張之理由：
㈠、原告90年5 月14日申報89年度營利事業所得，列報營業收入淨額為49,287,542元（已自行調減虛增營業收入淨額27,716,540元）、非營業收入總額27,999元及全年所得額為272,560 元，經原查依同業所得額標準核定全年所得額4,463,877
元在案。嗣經臺北縣調查站查獲原告遭龍瀚會計師事務所虛增銷貨收入淨額27,716,540元及虛增進項憑證43,618,630元，通報被告所屬三重稽徵所就有無漏稅部分審查，經該所發函請原告提示89年度相關帳證資料供核，因原告未能提示帳證資料，乃依原告申報之營業收入淨額按同業利潤標準淨利率核定營業淨利，核定補徵稅額，並無不合。
㈡、按司法院釋字第247 號解釋意旨（被告誤載為274 號解釋），原告於申報89年度營利事業所得稅資料時，營業收入淨額已扣除虛增金額27,716,540元，申報49,287,542元，惟依臺北縣調查站通報被告之查獲資料，原告進項憑證虛增43,618,630元，僅申報減除34,618,654元，與通報虛增金額不符，被告於核課期間內函請原告提示相關帳證資料並非無據，原告無法就有無漏稅部分提示資料供核，被告以臺北縣調查站通報資料查核，另行核定補徵應納之稅捐並無不合，原告所訴核不足採，應予維持。
㈢、另檢陳臺北縣調查站通報函、龍瀚會計事務所專案名冊、原告負責人李明芳談話筆錄、專案調檔統一發票查核清冊、營業稅年度資料查詢表銷項資料及被告統計龍瀚事務所專案名冊等資料。又原告虛增銷貨淨額27,716,540元（明細如下：取具岳績實業有限公司發票27,716,540元及金太旺企業有限公司發票8,231,880 元另扣除銷貨折讓（退回）金額8,231,880 元），虛增進項憑證淨額43,618,630元（明細如下：取具銘仁企業社36,173,720元、雙添實業有限公司8,268,960
元、依秀工程行7,496,850 元、群翔電機有限公司27,716,540元，另扣除進貨折讓金額36,037,440元），併予陳明。
理 由
一、本件適用之法規：
㈠、按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」、「納稅義務人已依規定辦理結算申報，但於稽徵機關進行調查時，通知提示有關各種證明所得額之帳簿、文據而未依限期提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額．．．。」為所得稅法第83條第1 項、第3 項前段所規定；核該規定立法意旨乃在於租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人上述協力義務。又該條文所稱之「未提示」，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而有不完全、不健全或不相符者均有其適用，此參改制前行政法院61年判字第198 號判例意旨甚明。
㈡、次按「（第1 項）稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為五年。．．．（第2 項）在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰，在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」、「前條第一項核課期間之起算，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報者，自申報日起算。」稅捐稽徵法第21條第1 項第1 款、第2 項、第22條第1 項第1 款分別著有規定。上開稅捐稽徵法第21條第2 項規定，稽徵機關於課稅處分確定後，如發現納稅義務人申報繳納之稅捐有短漏情事，得於5 年內撤銷變更原處分，補徵其所漏稅款，係因稅捐行政具有大量行政之特質，致使稅捐機關對各式各樣之稅捐核課案件，未必均能進行實質審查，常多為形式上之審查，此在採取自動報繳制之稅目下（例如所得稅或營業稅），尤為明顯。人民有依限自行計算、申報及繳納稅捐之義務；而稅捐機關對人民之申報案件，在稅捐行政上實際上無法為逐筆實質審核，只能保有事後查核之權，是於上開法律明文規定納稅義務人對初查核定之信賴保護為法所排除，此由司法院釋字第247 號解釋：「稽徵機關已依所得稅法第80條第2 項核定各該業所得額標準者，納稅義務人申報之所得額如在上項標準以上，依同條第3 項規定，即以其原申報額為準，旨在簡化稽徵手續，期使繳納兩便，並非謂納稅義務人申報額在標準以上者，即不負誠實申報之義務。故倘有匿報、短報或漏報等情事，仍得依所得稅法第103 條、第110 條、稅捐稽徵法第21條及第30條等規定，調查課稅資科，予以補徵或裁罰。」益明。故縱屬所得稅法第80條第3 項規定之所得額申報已達同業所得額標準以上之案件，於有事實足認有逃漏稅之情形時，稽徵機關仍得依法調查，並為稅捐之補徵。
二、兩造不爭之事實：
原告係經營金屬品表面電鍍、板金、烤漆製造業，於90年5
月14日為89年度營利事業所得結稅算申報，原列報營業收入淨額為49,287,542元、非營業收入27,999元、全年所得額為272,560 元，並同意被告依財政部頒訂之同業所得額標準9%調整，核定其課稅所得額為4,463,877 元，補繳稅款1,047,829 元、利息133,490 元。嗣臺北縣調查站查獲原告虛開銷貨發票，虛增營業收入27,716,540元及進貨淨額43,618,630元，乃通報被告重行查核，經被告認原告未能依通知提示帳證供核，而按該業（行業標準代號：2852-11 ）同業利潤標準淨利率11% 重行核算營業淨利5,421,629 元（計算式：營業收入淨額49,287,542元×11% ＝5,421,629 元），另按虛
開銷貨發票金額27,716,540元之8%核算收益2,217,323 元，加計利息收入27,999元，核算非營業收入總額為2,245,322
元，核定全年所得額7,666,951 元，應補稅額800,768 元，並於94年12月9 日送達。原告不服，申請復查，經被告以95年5 月26日北區國稅法一字第0950012166號復查決定追減全年所得額2,217,323 元（即虛開統一發票所虛增之營業收入部分），變更核定全年所得額為5,449,628 元。原告仍不服，提起訴願，復遭駁回等事實，有原告89年度營利事業所得稅結算申報書、龍瀚會計事務所專案名冊、被告所屬審查三科查獲違章案件簽報單、被告通知原告提出帳證函、專案申請調檔統一發票查核清單、被告89年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、復查案件移案清單、被告核定稅額繳款書、如事實概要所述之復查決定書等件影本附卷可稽（見原處分卷第25、26、43、52、56、64-67 、73-74 、77、78、79、102-104 頁），自堪信為真實。
三、原告循序提起本件行政訴訟，主張：其89年度營利事業所得稅結算申報，既與被告協談同意依財政部頒訂之同業所得額9%調整核定，符合所得稅法第80條之規定。詎被告竟又改按同業利潤標準淨利率11% 重行核定，有違行政程序法第8 條信賴保護原則之規定。且原告未申請復查，其案件即已確定，當然發生形式上及實質上之確定力，自不得將原查處分任意變更。本件上開虛增收入及進貨部分亦經被告撤銷在案，並未發現其他應補徵之新資料，即無所謂另發現應補徵之稅捐，是被告就本件已核課確定案件，改按同業利潤標準淨利率重行核定並補徵稅款，顯非適法云云。
四、本院之判斷：
㈠、查原告系爭89年度營利事業所得稅，前經原告同意被告按財政部頒訂之同業利潤所得額標準9%核定其該年度之課稅所得額，而告確定，有審查報告書在卷可憑（見原處分卷第45頁）。又原告該年度營利事業所得稅係於90年5 月14日為結算申報，業如前述，計算其核課期間係至95年5 月14日止，被告於94年12月9 日為系爭稅額之補徵，程序上並無違稅捐稽徵法第21條第2 項之規定，而屬課稅處分形式確定力之例外。原告未視稅捐稽徵法第21條第2 項規定本係就確定之課稅處分所為之例外規定，於此納稅義務人並無主張信賴保護之餘地，猶主張系爭89年度營利事業所得稅結算申報，既經兩造同意依財政部頒訂之同業所得額9%調整核定，已符所得稅法第80條規定，被告對此已確定案件，嗣改按同業利潤標準淨利率11% 重行核定，違反稅捐稽徵法第34條第3 項案件確定及行政程序法第8 條信賴保護原則之規定云云，即無可取。
㈡、次查，原告於89年間委託龍瀚工商會計事務所代理記帳並申報繳納營業稅，經該事務所人員虛增其89年度銷貨金額2,776,540 元及虛報進貨金額43,618,630元等事實，業為原告所不爭，並經李明芳即原告前負責人於臺北縣調查站調查時供述綦詳，復有臺北縣調查站檢送被告函、營利事業統一發證設立登記申請書、李明芳調查筆錄、統一發票查核清單、營業稅年度資料查詢作業─銷項去路明細等件影本附卷可憑（見本院卷第62-79 頁），自堪信為真實。而有關上開虛增之銷貨金額2,776,540 元，固經原告於系爭年度之營業收入中扣除；惟就虛報之進貨金額43,618,630元，原告則僅申報減除34,618,654元，與上開虛增之金額不符，有原告課稅資料歸戶清單在卷可考（見原處分卷第28頁），是被告據此資料，認渠原依財政部頒訂之同業所得額9%核定原告系爭年度之所得額與事實係有出入，而請原告提出系爭年度帳證以供查核，揆諸首揭法令解釋，自屬有據。原告主張被告並未發現其他應補徵之新資料，即就本件已核課確定案件另為調查，係屬違法云云，亦無可採。
㈢、又原告迄至本院審理時亦僅提出現金帳、日記帳、進貨帳、總帳等帳冊，而未提出任何憑證以供被告勾稽調查；原告訴訟代理人於本院96年7 月31日準備程序期日並當庭陳明：原告現在不願意提出帳證供被告查核等語明確（見本院卷第43頁），則被告依所得稅法第83條規定，依原告申報之營業收入淨額按同業利潤標準淨利率核定營業淨利，並補徵稅額如上述，於法自無不合。
五、綜上所述，原告之主張均無可採。被告以其未能提示帳證供核，按該業（行業標準代號：2852-11 ）同業利潤標準淨利率11% 重行核算營業淨利5,421,629 元，另加計利息收入27,999元，核定全年課稅所得額5,449,628 元，而為上述稅額之補徵，於法並無不合，訴願決定予以維持，亦無違誤。原告猶執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
六、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法經本院審酌後，核與本件判決結果均不生影響，故不再逐項論述，附敘明之。
據上論結，原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　96　　年　 　8　　月　 30 　 日第七庭審判長法 官　李得灶
法 官　黃秋鴻
法 官　林玫君
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中　　華　　民　　國　　96　　年　 　8　　月　 30 　 日書記官 黃明和