臺北高等行政法院判決

原告

唯訊通信股份有限公司

代表人

林義雄董事長）住

訴訟代理人

劉祥墩律師

複代理人

朱家蓉律師

被告

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

陳文宗（局長）

訴訟代理人

甲○○

上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國96年1 月5 日台財訴字第09500472250 號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：本件原告辦理民國（下同）90年度營利事業所得稅結算申報，原列報「利息收入」新臺幣（下同）1,726,418 元、「研究與發展支出」21,462,989元及90年度「可抵減稅額」5,365,747 元。被告初查以：⑴「利息收入」部分：原告當年度帳載同業往來79,021,316元係代關係企業唯信電子商務股份有限公司（下稱唯信電子商務公司）墊付款項，遂以期初及期末平均餘額按90年1 月1 日臺灣銀行基本放款利率7.2 ﹪設算利息收入3,199,252 元，核定全年「利息收入」為4,925,670 元；⑵「研究與發展支出」部分：原告公司黃喜等15人係管理人員或產品測試人員非屬專業研究人員，薪資合計6,848,920 元否准抵減，核定「研究與發展支出」14,614,069元及「可抵減稅額」3,653,517 元，應補稅額2,512,042 元。原告不服，於93年1 月13日申請復查，經被告以94年1 月26日北區國稅法一字第0940020189號復查決定維持原核定。⑶另原告於於93年12月15日申請更正90年度營利事業所得稅結算申報書，將90年度外銷出口並於93年度銷貨退回之商品，申請列報90年度銷貨退回，重新核定90年度營利事業所得稅。經被告以94年1 月6 日北區國稅審一字第0931068388號函否准所請。原告不服，分別於94年2 月5 日及94年3 月14日就上開函復及復查決定提起訴願，經財政部94年6 月16日台財訴字第09400112990 號訴願決定以：「原告於復查階段另就銷貨退回提出更正，原處分機關逕予函復，是為避免案件歧異，爰將原處分（94年1 月6 日北區國稅審一字第0931068388號函及94年1 月26日北區國稅法一字第0940020189號復查決定）撤銷，由原處分機關另為處分。」嗣被告依撤銷意旨重核復查，以95年7 月18日北區國稅法一字第0950012993號重核復查決定書（下稱原處分）仍維持原核定，原告猶有未服，提起訴願亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、兩造聲明：

（一）原告聲明：

１、訴願決定及原處分均撤銷。

２、訴訟費用由被告負擔。

（二）被告聲明：

１、駁回原告之訴。

２、訴訟費用由原告負擔。

三、兩造陳述：

（一）原告主張之理由：

１、有關核定利息收入部分，因本件實際上並無與同業間貸與款項等情事，被告之認定顯有違誤：

（1）按司法院釋字第420 號解釋謂：「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。」亦即行政機關課處稅捐，本應秉持實質課稅及公平課稅之相關原則。而所謂之實質課稅原則，向為租稅課徵所秉持之重要原則之一，其意係指所得之法律上歸屬名義人與經濟上實質享有人不一致時，於租稅法律之解釋上，毋寧以經濟上實質取得利益者為課稅對象，故如非經濟上實質取得利益者，便無課徵稅捐之經濟上之意義。

（2）再按高雄高等行政法院89年度訴字第280 號判決謂：「營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第36條之1第1 項規定既係就公司法第53條所規定償還時應加算之利息，本於權責發生制之精神，於利息應歸屬年度先行設算，然於實質課稅原則下，若無前述查核準則第36條之1 第1 項規定所欲防堵之弊端，且該利息實質上並無實現之可能，自無再本於權責發生制，就尚未獲償之利息，於該利息應歸屬年度先行設算之理。況公司法第53條規定，依前開所述，於股份有限公司並未準用，則本於公司法第53條而來之查核準則第36條之1 第1 項規定，基於同一意旨，是否適用於股份有限公司，亦非無疑。本件系爭利息收入事實上既無實現之可能，且非原告刻意造成其公司利息收入之減少，自無須再考慮權責發生制，於尚未實現年度予以設算，否則其課稅即違反實質課稅原則，而與課稅之客觀、公平原則有違。」可知，是否須依行為時查核準則第36條之1 規定計算利息，不應僅從形式上觀之，仍應視該利息是否有實現之可能，否則即有違上述司法院解釋所揭示之實質課稅原則。

（3）本件被告之所以增列原告90年之利息收入，在於其認定原告曾有沖轉其同業即唯信電子商務公司之應收、應付款項及代付款，並認此係屬行為時查核準則第36條之1規定之情形，然原告係一研發及代理銷售通信軟體及設備之科技公司，針對公司產品之銷售，必以先行經過測試方能確定符合客戶認可及需求，此係科技產業業界之常態。而科技產品競爭激烈，有時為搶得有利之商機，必須先行取得測試結果予客戶，方能順利取得訂單，故產品測試乙事必須極快速之進行。而雖產品測試費用原則上須由授權方給付，然因上述原因，銷售方往往為搶得商機，會先行予以測試以爭取客戶，並先就測試費墊付後方向授權方請求款項，此係常見之商業手法，並非「借貸」之狀況。

（4）承上，故此種墊付方式，僅係為搶得時效性所為之變通方式，而屬業界正常之交易方式及商業手段，絕不可能被視為「借貸」之一種，亦無得有收取利息之可能性。被告將其視為有類似「借貸」關係並予以計算利息收入，顯屬不當，亦係就不可能實現之利息增收稅款，實有違實質課稅原則，應予撤銷之。

２、有關研究與發展支出及可抵減稅額之部分，被告核定稅額亦有違誤：

（1）原告本年度列報研究與發展支出21,462,989元（含研究發展單位專門從事研究發展工作全職人員之薪資17,728,078元、供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用463,228 元、專供研究發展單位研究用全新儀器設備之購置成本3,166,389 元、專供研究發展單位用建築物之折舊費用或租金105,294 元）。按研發部門是集合工程師智慧的團隊，原告依據開發計畫合約，配置人員執行工作計畫及工作項目，90年度研發部門之全職人員共計40人，研究人員均具工程師資格其姓名、學經歷、職稱、到離職日及年薪等資料如「研發部全職研究人員名冊」所示。

（2）按原告於90年度列報研究與發展之支出時，被告以員工黃喜等15僅係管理人員或產品測試人員為由，而否准原告就上開15人之薪資予以抵減，然被告似係就該等15人之職稱及業務執掌範圍有所誤認：

①原告研發各專案產品，須先由各研發單位主管做專案之統籌規劃，由各該主管指派參與研究之同仁並主持開發過程中問題的討論分析，專案開發之負責人為黃喜、方志明、郭豐榮、蔡林留等4 人；蕭登鰲、劉家宏、黃耀宗、李義清、莊偉呈、胡吉強、高昱琦等7 人為工程師，除做硬體設計外並負責測試，為研發之一貫作業流程；鐘怡雁、林燕青、鍾美鳳、王艷翎等4 人專責研發測試，上述人員均屬專門從事研發工作之全職人員。

②原告所屬之研發人員黃喜、方志明、郭豐榮及蔡林留等4 人，雖其等正式之職稱為協理及經理，但仍有參與研發，諸如研發專案之統籌規劃、軟體系統之規劃以及系統研發中問題之討論分析等，其等雖係因公司規劃之故而兼職有部分行政事項，然該等兼職是項均係屬「領導、指導研發單位」之相關事務，而該等人員掛上經理、協理職稱亦係因其等係屬研發單位中之較高階或經驗較多之人員，賦予其此種職稱可方便其指導研發單位，然係屬專職之研究人員，也確有參與相關研發，況原告於請求抵減時，僅係就該等人員參與研發部分之薪資予以請求抵減，就其等兼任管理職部分之薪資則未予列報之。被告似係因其等之職稱，而誤認其等並非研發人員，此顯屬誤會。

③至於林燕青、鍾美鳳、蕭登鰲、劉家宏、黃耀宗、李義清、莊偉呈、胡吉強及高昱琦等9 人，其皆屬公司研發單位之專職工程師或助理工程師，係全程參與產品研發及硬體設計之人，而因係屬開發人員，在人力精簡下兼負有測試任務，此有相關研發記錄可證，被告僅以其等曾參與測試即認其等非全職專業研究人員，亦屬有誤。

④至鍾怡雁、王豔翎2 人職稱雖係所謂之測試專員，然其2 人亦係實地參與研發之人，亦應認屬專門從事研究發展工作之全職人員方屬妥適。

（3）承上，今被告認定是否屬於公司研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減辦法（下稱投資抵減辦法）中所稱之專業研究人員，實應以該等人員之實際全部業務執掌為主，而非僅以其職稱或部分兼職業務為斷。而原告並非大型之企業，縱係屬專業之全職研究人員，在經濟考量下，會賦予該等人員少部分兼職業務亦屬正常之理，然此應無損及該等人員係屬全職專業研究人員之地位為是，如此方能符合促進產業條例相關規定之立法目的。因此，被告粗糙認定上開15人非屬全職專業研究人員，而否准以上開人員支薪資扣抵稅額，顯屬不當。茲再檢附上述研發人員實際參與研發工作之工作紀錄、工作報告或工作日誌等研發資料，原告之研發部門確為開發新產品、非改良原設備或應客戶要求引進技術，有原告之主營項目、技術合作廠商與合作項目及研發專案明細等說明書可資佐證，應予核實認列。

３、有關銷貨退回部分：

（1）按同年度之銷貨及退回本應一併處理，方屬正常，但在稅務實務上為方便稅額之核算，故改採以會計年度為基準之便利計算方式，因此財政部67年7 月3 日台財稅字第34268 號函釋意旨僅為一種規制性之便利措施，並非法律上強制性之規定。

（2）原告原列報銷貨退回111,192 元，原查依申報數核定，嗣因90年度透過美國SKA SYSTEMS CORPORATION 銷售6批K －TYPE ISDN PHONE 給ADELPHIA公司，原告發現ADELPHIA公司已被美國法院指控設有串同舞弊罪事件在審理中。因此透過法律交涉，取消本項交易並將運抵美國之所有產品，於93年度全數分批復運進口，退貨金額高達107,777,901 元，原告請求列為實際銷貨年度之銷貨退回，以免虛增盈利，惟未獲變更，原處分仍予維持。而此批產品係90年度銷貨，93年度退回雖列為存貨，實際上因通信產品日新月異，可能已一文不值，按財政部67年7 月3 日台財稅字第34268 號函釋「應列為實際退貨年度處理」之規定，不應適用所有之狀況，本件原告之情況就其司法過程及產品具時效性等因素分析，應屬特例，應予特別考量。

（3）由於本件退貨之金額高達1 億7 百多萬元，將影響原告90年之營利事業所得稅盈利結算之金額甚鉅，將上開退貨金額列入90年計算或列入93年計算，稅額將產生極大之差距；如列入90年計算，則原告可獲得溢繳稅款之退稅，然如列入93年計算，則當年度原告本即無須繳稅，將無法因此獲得原繳交稅款之退還。亦即，原告之財產權將因列入計算之年度不同而產生極大之損害，而國家就本因銷貨退回而無營收利益可言之部分將可因此取得鉅額稅款，對原告殊有不公，不僅使稅捐機關因此有不當得利之嫌，亦有違實質課稅之原則。

（4）事實上，原告就係因此件銷貨退貨事件導致公司幾成倒閉狀態，該批貨物原本應於90年銷出後即得收取貨款，原告也依法先行報稅，然因對方公司之經營者涉及不法淘空之事件，導致實際之貨款原告遲遲無法收取。但就相關貨款之金額原告卻已報稅而導致需繳交高額稅金，原告在無力負擔下，公司亦無法實際營運，故方至93年時幾乎無營利可言。然就該等未曾實際收取之貨款，原告卻仍須負擔高額稅金，公司資產更因而遭行政執行處查封、拍賣，對被告而言實屬不公。原告以為上開函釋係於67年間做成，至現今已逾近30年，30年來，整體商業經濟交易狀況已有顯著之不同，依此已不合時宜之函釋，即令原告因此付出本無須繳交之高額稅款，自不合理，實應就原告將可能蒙受鉅額財產權損害之可能性以及租稅法之實質課稅原則併以考量，就系爭銷貨退回部分予以併入90年度計算稅額，以保障原告之財產權，並符相關法制。

（二）被告主張之理由：

１、銷貨退回部分：

（1）按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」為行為時所得稅法第24條第1 項所明定。次按「（第1 項）銷貨退回已在帳簿記錄沖轉並依統一發票使用辦法第20條規定取得憑證，或有其他確實證據證明銷貨退回事實者，應予認定。…（第2 項）外銷貨物之退回，其能提示海關之退貨資料等有關證明文件者，查明後應予核實認定。」為查核準則第19條所規定。又「營利事業之銷貨於次年度發生退回，其銷貨退回因所屬會計年度不同，應列為次年度銷貨退回處理。」為財政部67年7 月3日台財稅字第34268 號函所明釋。

（2）原告90年度列報銷貨退回111,192 元，原查依申報數核定，嗣申請更正將90年度外銷於93年度銷貨退回合計96,791,192元，列入90年度銷貨退回，原查以該銷貨退回於93年度發生，應列為93年度銷貨退回，否准更正。原告逕提訴願，經財政部訴願決定撤銷，原處分以經就原告提示之外銷退回明細及出口報單等資料查核，其90年度外銷美國SKA SYSTEMS CORPORATION 商品合計96,791,192元，於93年度始退貨復運進口，依首揭規定，應列為93年度銷貨退回，原核定並無不合，遂以維持。原告仍表不服，提起訴願亦遭駁回。

（3）本件系爭銷貨退回係93年度發生，應列為93年度銷貨退回處理，為雙方所不爭執，被告依首揭規定否准系爭銷貨退回自90年度之營業收入內減除並無違誤，原核定銷貨退回111,192元並無不合。

２、利息收入部分：

（1）按「（第1 項）公司組織之股東、董事、監察人代收公司款項，不於相當期間照繳或挪用公司款項，應按當年1 月1 日所適用臺灣銀行之基本放款利率計算利息收入課稅。（第2 項）公司之資金貸與股東或任何他人未收取利息…比照前項規定辦理。」為行為時查核準則第36條之1 所明定。

（2）原告90年度列報利息收入1,726,418 元，被告以其同業往來79,021,316元係代關係企業墊付SKA 測試費，以期初及期末平均餘額按90年1 月1 日臺灣銀行基本放款利率7.2 ﹪計算利息收入3,199,252 元，核定4,925,670元。原告申經復查遭駁回，提起訴願，經財政部訴願決定撤銷，原處分以經就原告提示之總分類帳及傳票查核，其同業往來79,021,316元係沖轉唯信電子商務公司之應收、應付款項及代付款，於90年12月30日轉列同業往來科目債權抵銷後之餘額，該應收、應付款項及代付款係平均發生於本年度之交易事項，原核定以期初及期末平均餘額設算利息收入4,925,670 元並無不合，予以維持。原告仍表不服，提起訴願亦遭駁回。

（3）本件原告90年度資產負債表流動資產－代付款中79,021,316元，係墊付關係企業測試費，屬同業往來。原告雖主張系爭墊付款係90年12月30日始發生，不應設算利息收入云云，惟依原告提示之總分類帳及傳票等資料所載，系爭同業往來79,021,316元，係沖轉唯信電子商務公司之應收、應付款項及代付款，於90年12月30日轉列同業往來科目債權抵銷後之餘額，而非原告所稱於90年12月30日始發生，原告仍無法提示相關證明文件供核，原核定利息收入4,925,670 元並無不合。

３、研究與發展支出及可抵減稅額部分：

（1）按「本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究新產品或新技術、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之下列費用：一、研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人員之薪資。」為公司研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減辦法（下稱投資抵減辦法）第2 條第1 項第1 款所明定。次按「專門從事研究發展工作之全職人員，係指配置於研究發展單位且專門從事研究發展工作之全職人員，包括研究發展單位之主管及該單位內直接參與研發專案進行之各階主管在內。但研究發展單位之其他行政、助理、市場調查、統計及管制人員及其主管，則非屬專門從事研究發展工作全職人員之範圍。」為公司研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減辦法審查要點附表項目壹、一、認定原則二所規定。

（2）原告90年度列報研究與發展支出21,462,989元及可抵減稅額5,365,747 元，被告以其員工黃喜等15人係管理人員或產品測試人員，非屬專門從事研究發展工作之全職人員，渠等薪資6,848,920 元否准認列，核定研究與發展支出14,614,069元及可抵減稅額3,653,517 元。原告申經復查遭駁回，提起訴願，經財政部訴願決定撤銷，原處分以原告雖提示研發計畫及研究人員名冊供核，惟未能提示足資證明研發部門各階主管及各該人員實際參與研發工作之工時紀錄、工作報告或工作日誌等相關資料，依首揭規定，原核定並無不合，予以維持。原告仍表不服，提起訴願亦遭駁回。

（3）經就原告提示之相關資料查核，研發人員名冊內黃喜等15人，所擔任之工作為個專案計畫進度跟催、開發中問題討論及分析、研發及產品測試等工作，非實際從事研究工作人員；復於訴願階段提供會議紀錄及承認書等資料供核，惟仍未能提示足資證明研發部門各階主管及各該人員實際參與研發工作之工時紀錄、工作報告或工作日誌等相關資料，依首揭規定，原核定核定研究與發展支出14,614,069元及可抵減稅額3,653,517 元並無不合，請續予維持。

理由

一、本件訴訟進行中被告代表人由凌忠嫄變更為陳文宗，茲據被告現任代表人依法具狀向本院聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。

二、原告起訴主張：㈠有關利息收入部分：原告與唯信電子商務公司是上下游產業之關係，先行墊付測試費應屬商業手段之一，並非借貸關係，亦無得有收取利息之可能性，被告將其視為有類似「借貸」關係並予以計算利息收入，顯屬不當，亦係就不可能實現之利息增收稅款，實有違實質課稅原則。

㈡有關研究與發展支出及可抵減稅額部分：原告研發各專案產品，需先由研發單位主管作專案之統籌規劃，由各該主管指派參與研究之同仁並主持開發過程中問題之討論分析，專案開發之負責人為黃喜等4 人及蕭登鰲等11人係專門從事研發工作之全職人員，渠等薪資應予核實認列。㈢有關銷貨退回部分：依據財政部67年7 月3 日台財稅字第34268 號函之函釋內容，於銷貨退回部分應列為實際退貨年度處理之規定，不應適用所有之狀況，本件原告之情況就其司法過程及產品具時效性等因素分析，應屬特例，應予特別考量，為此，依行政訴訟法第4 條第1 項規定，提起本件行政訴訟，求為判決如訴之聲明所示云云。

三、被告則以：㈠利息收入部分：依原告提示之總分類帳及傳票等資料所載，系爭同業往來79,021,316元係沖轉唯信電子商務公司之應收、應付款項及代付款，於90年12月30日轉列同業往來科目債權抵銷後之餘額，而非原告所稱於90年12月30日始發生，原核定利息收入4,925,670 元並無不合。㈡研究與發展支出及可抵減稅額部分：經就原告提示之相關資料查核，研發人員名冊內黃喜等15人，所擔任之工作為個專案計畫進度跟催、開發中問題討論及分析、研發及產品測試等工作，非實際從事研究工作人員；復於訴願階段提供會議紀錄及承認書等資料供核，惟仍未能提示足資證明研發部門各階主管及各該人員實際參與研發工作之工時紀錄、工作報告或工作日誌等相關資料，原核定核定研究與發展支出14,614,069 元及可抵減稅額3,653,517 元並無不合。㈢銷貨退回部分：系爭銷貨退回係93年度發生，應列為93年度銷貨退回處理，被告否准系爭銷貨退回自90年度之營業收入內減除並無違誤等語，資為抗辯。

四、經查，本件如事實概要欄所述之事實，為兩造所不爭執，且有原告90年度營利事業所得稅結算/ 89年度未分配盈餘申報書、營利事業所得稅查核簽證申報查核報告書、被告撤銷重核案件審查報告書、審查報告書、復查案件審查報告書等件附原處分卷可稽，洵堪認定。至於兩造爭執原處分關於利息收入、研究與發展支出及可抵減稅額、銷貨退回各項之核定是否適法等項，本院判斷如下：

（一）利息收入部分：

１、按「公司組織之股東、董事、監察人代收公司款項，不於相當期間照繳或挪用公司款項，應按當年1 月1 日所適用台灣銀行之基本放款利率計算利息收入課稅…公司之資金貸與股東或任何他人未收取利息…比照前項規定辦理。」為營利事業所得稅查核準則第36條之1 所明定。

２、本件原告90年度帳載同業往來79,021,316元，係代關係企業唯信電子商務公司墊付SKA 測試費一節，為兩造所不爭執，且有總分類帳、轉帳得票、代付款明細等件附原處分卷第174 頁至190 頁可考，從而，被告依總分類帳及傳票查核，以其同業往來79,021,316元係沖轉唯信電子商務股份有限公司之應收、應付款項及代付款，並於90年12月30日轉列同業往來科目債權抵銷後之餘額，該應收、應付款項及代付款係平均發生於本年度之交易事項，乃以期初及期末平均餘額設算利息收入4,925,670 元，揆諸前揭說明，並無不合，原告執伊與唯信電子商務公司是上下游產業之關係，先行墊付測試費應屬商業手段之一，系爭墊付款係90年12月30日始發生，不應設算利息收入云云，核無足取。

（二）銷貨退回部分：

１、按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」為行為時所得稅法第24條第1 項所明定。次按「銷貨退回已在帳簿記錄沖轉並依統一發票使用辦法第20條規定取得憑證，或有其他確實證據證明銷貨退回事實者，應予認定…外銷貨物之退回，其能提示海關之退貨資料等有關證明文件者，查明後應予核實認定。」為營利事業所得稅查核準則第19條所規定。又「營利事業之銷貨於次年度發生退回，其銷貨退回因所屬會計年度不同，應列為次年度銷貨退回處理。」復經財政部67年7 月3 日台財稅第34268 號函釋在案，而上開函釋係財政部基於職權，就所得稅法第24條第1項關於計算營利事業所得時，成本損費之認定所為之釋示，未逾越法律規定，自得援用。

２、本件原告90年度營利事業所得稅結算申報，列報銷貨退回111,192 元，經被告依其申報數核定在案，嗣原告本年度外銷出口商品於93年度產生銷貨退回共計96,791,192元各情，為兩造所不爭執，且有原告93年12月15日更正申請函、外銷退回明細、出口報單、進口報單、營業人銷售額與稅額申報書等件附原處分卷第240 至255 、271 、272 頁、訴願卷第106 、107 頁可參，從而，原告於90年度外銷商品既於93年間始經退貨復運進口，則原處分以此部分應列為93年度銷貨退回，否准原告於本年度認列銷貨退回之更正申請，揆諸前揭說明，並無不合。原告稱財政部67年7 月3 日台財稅字第34268 號函之函釋「應列為實際退貨年度處理」之規定，並非法律上強制性之規定，本件原告之情況就其司法過程及產品具時效性等因素分析，應屬特例，應予特別考量云云，核無足取。

（三）研究與發展支出及可抵減稅額部分：

１、次按「本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究新產品或新技術、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之下列費用：一、研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人員之薪資。」為公司研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減辦法（以下簡稱投資抵減辦法）第2 條第1 項第1 款所明定。又「專業研究人員係指配置於研究發展單位且專門從事研究發展工作之全職人員，包括研究發展單位之主管及該單位內直接參與研發專案進行之各階主管在內。但研究發展單位之其他行政、助理、市場調查、統計及管制等人員及其主管，則非屬專業研究人員之範圍。」亦為財政部89年4 月21日台財稅字第0890453102號函公布之「公司研究與發展人才培訓及建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法審查要點」附表項目壹一認定原則二所明揭，是審查公司研究與發展支出抵減時，關於研究發展單位係指專門從事研究新產品或新技術、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程之單位而言，其名稱、組織層級及數量不限，另專門從事研究發展工作之全職人員，係指配置於研究發展單位且專門從事研究發展工作之全職人員，包括研究發展單位之主管及該單位內直接參與研發專案進行之各階主管在內，但研究發展單位之其他行政、助理、市場調查、統計及管制人員及其主管，則非屬專門從事研究發展工作全職人員之範圍，合先指明。

２、經查，原告本年度營利事業所得稅結算申報，列報研究與發展支出共計21,462,989元，研究發展單位專門從事研究發展工作人員之薪資17,728,078元、供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用463,228 元、專供研究發展單位用全新儀器設備之購置成本3,166,389 元及專供研究發展單位用建物之折舊費用或租金105,294 元（原告90年度研究發展及人才培訓支出適用投資抵減申報明細表附原處分卷第48頁參照），原告列報黃喜君等15人係研發單位全職人員，惟依原告所提之研發人員簡歷表、PicoCell雙頻基地台系統簡介、研發部全職研究人員名冊、研發人員職掌一覽表、會議記錄、來源控制書、承認書、產品開發作業規定、工程變更作業辦法、原物料承認辦法、工程變更聯絡單、研發相關資料（原告於訴願書稱之為工作紀錄、工作報告及工作日誌）、附原處分卷第155 至173 頁、訴願卷第41頁至105 頁為證，惟審諸原告所提之簡歷表、PicoCell雙頻基地台系統簡介、研發部全職研究人員名冊、研發人員職掌一覽表等件無法證明黃喜君等15人是否參與研究發展工作固不待言，而工程變更聯絡單記載者，或為遺失補發（訴願卷第93頁）、或為軟體版本更新（訴願卷第95頁）、說明書版本更新（訴願卷號96頁）、或為文字面極性相反所為之更正（訴願卷第101 頁）、或為客訴要求而為軟體版本更新或產品修改（訴願卷第98、100 頁）、材質更新（訴願卷第99頁）、元件更換（訴願卷第94頁），其內容無從得知所為之工作內容及是否與研究發展工作有關。另來源控制書、承認書等乃原告與客戶間有關產品原物料承認流程之文件，此參諸原物料承認辦法及原告與台精公司、龍懋公司、圜達公司、飛兆公司、耀文公司間之來源控制書、承認書（附訴願卷第91頁、第60頁至第76頁）所載內容即明，上開資料所示為原告依客戶所要求之進行測試，或就其現有產品自行或應客戶要求之進行修正補強，係量產前之準備工作，屬例行性開發市場業務，並無具體性及通盤性之研究計畫及目標，另原告所提會議記錄乃硬體組之例行性工作會議，亦非原告所稱之研究發展工作紀錄、工作報告及工作日誌，未能證明黃喜君等15人確有從事研究發展工作，且為全職人員，從而，被告以原告未能提示足資證明研發部門各階主管及各該人員實際參與研發工作之工時紀錄、工作報告或工作日誌等相關資料，否准黃喜等15人薪資6,848,920 元適用投資抵減，核定「研究與發展支出」14,614,069元及「可抵減稅額」3,653,517 元，應補稅額2,512,042 元，揆諸首揭規定，自無不合。原告主張黃喜君等15人係屬專門從事研究發展工作之全職人員，其薪資應予認列云云，洵難憑採。

五、綜上所述，原處分認事用法並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告起訴請求撤銷訴願決定及原處分，為無理由，應予駁回。

六、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊、防禦方法，經核與判決之結果不生影響，無庸逐一論述，併予敘明。

七、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1 項前段之規定，判決如主文。

第一庭審 判 長 法 官 王立杰