臺北高等行政法院判決

原告

香菇王股份有限公司

代表人

甲○○（董事長）

訴訟代理人

林穆弘律師

複代理人

楊美玲律師

被告

財政部基隆關稅局

代表人

呂財益（局長）

訴訟代理人

乙○○

上列當事人間因進口貨物核定稅則號別事件，原告不服財政部中華民國97年5 月12日台財訴字第09700199490 號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：

主文

事實及理由

一、原告起訴後，被告代表人變更為呂財益，是新任代表人具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。又司法院於民國（下同）92年9 月17日以（92）院台廳行一字第23681 號令，依行政訴訟法第229 條第2 項之規定，將同條第1 項之簡易案件金額（價額）提高為新台幣（下同）20萬元，並於93年1月1 日實施。本件係因原告不服被告96年11月6 日基普進補字第0960051411號函通知原告補繳稅款64,933元而涉訟，依行政訴訟法第229 條第1 項第1 款規定，應依簡易訴訟程序進行之，並不經言詞辯論為判決，合先敘明。

二、事實概要：原告委由佶仁報關有限公司於96年7 月3 日向被告報運自日本進口SATONOYUKI OISHII-TOFU SU-300 （好吃有機豆腐）乙批（進口報單號碼：第AA/96/3002/0079 號第2 項貨物），原報列稅則號別第1302.39.90號，稅率FREE（免稅），經依關稅法第18條第2 項規定，准按原告之申請，繳納相當金額之保證金後先予放行，事後再加審查。嗣被告審查結果，以來貨並非直接將黃豆經其他方式調製或保藏所製得，非屬大豆之調製食品，乃改歸列進口稅則號別第2106.90.99號「其他未列名食物調製品」，按關稅稅率30% 核課，通知原告補繳進口稅款64,933元。原告不服，申請復查未獲變更，提起訴願亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟。

三、原告起訴主張：

㈠原告於97年1 月25日即將12塊有機豆腐之樣品送交被告參考，依行政程序法第42條第1 項前段及第39條第1 項規定，被告自應對該樣品加以分析，或以書面通知原告到場陳述意見。被告未循上開程序，即以系爭貨物之製造過程及原告提供之相關資料，認定系爭貨品非屬大豆之調製食品，惟原處分就被告係如何審核系爭貨物之製造過程、依何資料判斷、被告認定之科學依據等，均付之闕如，其審核之可信度及正確性即有可疑，難令心服。

㈡被告96年7 月16日（96）基關字第37號進口稅則分類疑問及解答中財政部關稅總局稅則處（下稱稅則處）之解答，乃稅則處對被告所為之意見表達與交換，係行政機關內部行為，對外不生法律效果，無拘束原告權義之效力，訴願決定及原處分均據稅則處解答為駁回依據，顯於法不合。且稅則處解答所稱「本案貨物仍宜歸列‧‧‧」等語，亦有欠明確而有違行政程序法第5 條規定。又該稅則分類疑問及解答中提及之類似案例（93）高預字第0002號稅則預先審核案例之貨物係乾燥豆腐，該貨物與系爭貨物是否相同，尚待查證，被告未經調查，竟比附援引，自不足採。

㈢按貨物稅則號別之核定是否正確，係以貨物之正確認識為前提，而進口貨物之特徵若涉及專業知識者，常須求助專業機關鑑定，藉以判斷是否符合稅則名稱之定義，海關如忽略此一重要性，其核定處分自難維持。被告未依貨物實態，僅憑系爭貨物之名稱及原料即認定系爭貨物非萃取物，確有疏失。又系爭貨物外包裝所載之凝固劑「鹽化マグネシウム」（即天然鹽滷），為天然物，非一般化學凝固劑，並未改變豆腐特性，被告所稱添加凝固劑改進系爭貨物之特性云云，顯有違誤等情。並聲明求為判決：⒈訴願決定及原處分均撤銷。⒉訴訟費用由被告負擔。

四、被告則以：

㈠按本案於進口通關時，被告業已查驗取樣備核，原告事後所提供之樣品已無再調查之必要，且本案為貨品稅則分類爭議，可自貨上標示之「名稱」、「原材料名」等資料核定適當之稅則號別，應無再予分析或請原告到場陳述意見之必要，被告調查證據之過程，並無違法。

㈡查豆腐之製造過程，係將黃豆經磨豆、煮漿、過濾、凝固、疊模、壓台、卸模、切割、冷卻、包裝等程序所製成。惟依系爭貨物包裝及成分之說明，系爭貨物係將黃豆經磨豆、煮漿後加入凝固劑使其凝固以改進其特性，並非萃取物，自無稅則第1302.39.90號之適用；又來貨既非直接將黃豆經其他方式調製或保藏所製得，非屬大豆之調製食品，參據國際商品統一分類制度註解中文版（下稱H.S 註解）中文版稅則第2008節詮釋：「本節包括之果實、堅果及植物其他食用部分（不論整個、片塊或壓碎者）及其混合物，係別章或本章中本節以前之各節所規定方法以外之方法所調製或保存者。‧‧‧其他物質（如澱粉）亦可添加於本節產品中，但不能改變果實、堅果及植物之其他食用部分的特性。」可知系爭貨物亦無稅則第2008.99.60號之適用。

㈢被告為期慎重，復以（96）基關字第37號進口稅則分類疑問及解答函，並檢附樣品，報請稅則處憑之釋復：系爭貨物宜歸列CCC CODE 2106.90.99.90-3。按關稅總局係我國關務之執行機關，下設徵課、稅則、驗估等8 處，稅則處乃掌理進出口貨品稅則分類之解釋單位；關稅總局下直轄基隆、台北、台中及高雄等4 關稅局，有關進口稅則分類徵納雙方發生爭議時，為考量進口人權益，進口地海關均檢送相關貨樣及資料函請稅則處釋示，稅則處參酌徵納雙方及其他關稅局意見，並參考HS註解及以往分類案例後，作成解釋，以求海關內部執行一致，並昭公信，進口地海關嗣參據該處之釋示，核定貨物適當之稅則號別。故作成本件稅則核定處分，而對外發生法律效果之機關仍為被告，並未違背法規授權範圍，原告主張稅則處之見解係內部行為不發生法律效力云云，容有誤解。被告據稅則處解答改列系爭貨物之稅則，並無不妥等語，資為抗辯。並聲明求為判決：⒈原告之訴駁回。⒉訴訟費用由原告負擔。

五、本院之判斷：

㈠按海關進口稅則號別第1302.39.90號為：「其他植物黏膠及增稠劑，不論是否改質」，第1 欄稅率FREE；第2008.99.60號為：「大豆調製品」，第1 欄稅率10% ；第2106.90.99號為：「其他未列名食物調製品」，第1 欄稅率30% 。

㈡如事實概要欄所載之事實，有進口報單、進口食品基本資料申報表、系爭貨物包裝盒、被告96年11月6 日基普進補字第0960051411號函等件可稽（見原處分卷第1 、3 、11、13頁，本院卷第117 頁），堪認為真實。兩造爭執在於：原告主張系爭貨物（好吃有機豆腐）係以天然海水提煉之鹽鹵加上100%有機黃豆所製造，應歸列進口稅則號別第2008.99.60號；被告則以其屬添加凝固劑使其凝固以改進其特性，並非萃取物，亦非直接將黃豆經其他方式調製或保藏所製得，非屬大豆之調製食品，應歸列為第2106.90.99號。經查：

⒈原告原申報系爭貨物進口稅則號別第1302.39.90號，嗣於訴願及提起行政訴訟時主張應歸列為第2008.99.60號。按參據H.S 註解稅則第1302節（第79頁）之詮釋為：「．．．由植物提煉之黏膠與增稠劑，於冷水中則膨脹並可溶解於熱水中，冷卻後則形成均勻無味之膠體．．．」（見本院卷第116 頁）。稅則第2008節（第131 頁）之詮釋為：「本節包括之果實、堅果及植物其他食用部分（不論整個、片塊或壓碎者）及其混合物，係別章或本章中本節以前之各節所規定方法以外之方法所調製或保存者。．．．本節之產品可以合成甜味劑（如山梨醇）代替糖。其他物質（如澱粉）亦可添加於本節產品中，但不能改變果實、堅果及植物之其他食用部分的特性。」（見本院卷第118 頁）。

⒉依原告所提系爭「好吃有機豆腐」之包裝盒及宣傳單所載，其原材料為有機大豆及凝固劑，係使用「會發芽的有機黃豆」及「天然的海水鹽鹵做為凝固劑」製作之豆腐（見本院卷第117 、44頁）；原告自稱其製造過程為：⒈原料大豆→⒉洗殼、浸漬→⒊磨碎→⒋煮沸→⒌殺菌、冷卻→⒍真空脫氧→⒎分離→⒏有機豆腐或木棉豆腐自動製造機- 放入充填、加熱凝固、崩塌、成型、容器5 個自動工程填充時放入凝固劑→．．⒑充填豆腐自動製造機- 在豆乳裡放入凝固劑後裝入容器貼上貼紙→⒒軟片- 注入無菌水貼上膠紙→⒓加熱、冷卻→⒔冷卻→⒕異物檢查→⒖冷藏庫→⒗出荷（見本院卷第43頁）。足見系爭「好吃有機豆腐」係將黃豆經磨豆、煮漿後加入凝固劑使其凝固以改進其特性，並非直接自植物提煉之萃取物，亦無於冷水中膨脹、熱水中溶解、冷卻後形成均勻無味之膠體等特性，自無原申報稅則第1302.39.90號之適用。又豆腐之形成，係利用加熱使黃豆蛋白質產生變性，再加入鹽類降低變性蛋白質間之靜電斥力而導致變性蛋白質發生聚合所致（參見本院卷第119 、120 頁）。可知系爭「好吃有機豆腐」雖係以大豆（黃豆）為原料製成，惟其經煮沸加熱之製程，已使其大豆蛋白質產生變性，再因添加凝固劑（鹽類）而使變性蛋白質聚合，該製品顯已改變大豆食用部分之特性，此與添加之凝固劑是否取自天然者無關。亦即以大豆為原料之製品，並非必然屬稅則第2008.99.60號之「大豆之調製食品」，系爭來貨既非直接將黃豆經其他方式調製或保藏所製得，性質上業已改變原食用部分之特性，自不得按「大豆之調製食品」歸列稅則第2008.99.60號。是被告按「其他未列名食物調製品」改列稅則第2109.90.99 號，於法並無違誤。

⒊兩造就系爭「好吃有機豆腐」之製造過程並無爭執，被告係依前開海關進口稅則及H.S 註解之詮釋，本於權責認定系爭貨物應歸列稅則，與93高預字第2 「乾燥豆腐」無涉，原告聲請訊問稅則處人員，即無必要。

㈢綜上所述，原告前開主張均無可採。從而原處分及訴願決定均無違誤，原告仍執前詞聲請撤銷，為無理由，應予駁回。

㈣兩造其餘陳述於判決結果不生影響，無庸一一論列，併予敘明。

六、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第233條第1 項、第98條第1 項前段，判決如主文。

臺北高等行政法院第三庭