臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)97年度簡字第00053號

• 裁判案由: 營業稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 97 年 08 月 07 日
• 法官: 林玫君
• 法定代理人: 甲○○、陳文宗
• 原告: 華趯國際股份有限公司法人
• 被告: 財政部臺灣省北區國稅局法人

臺北高等行政法院判決
97年度簡字第00053號原　　　告　華趯國際股份有限公司
代　表　人　甲○○（董事長）
訴訟代理人　張泰昌律師
被　　　告　財政部臺灣省北區國稅局
代　表　人　陳文宗（局長）
訴訟代理人　乙○○
上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國96年11月30日台財訴字第09600453170 號（案號：00000000）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
壹、事實概要：
原告於民國（下同）93年5 月間進貨，未依規定取得進項憑證，卻取具虛設行號虹銧企業有限公司（以下簡稱虹銧公司）開立之統一發票1 紙，銷售額合計新臺幣（下同）1,122,076 元，營業稅額56,104元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額。案經被告查獲，審理違章成立，初查除核定補徵營業稅額56,104元外，並按所漏稅額處1.2 倍罰鍰67,300元（計至百元止）。原告不服，就罰鍰處分申請復查，經被告以96年8 月28日北區國稅法一字第0960008232號復查決定書駁回（下稱原處分），提起訴願，復遭財政部決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
貳、兩造聲明：
一、原告聲明：求為判決
㈠、訴願決定及原處分均撤銷。
㈡、訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明：求為判決如主文所示。
參、兩造之爭點：
一、原告主張之理由：
㈠、被告認定原告有違法事實，無非依刑事案件移送書、承諾書及專案申請調檔統一發票查核清單等資料，惟其所憑證據顯非可逕論原告確有違章事實，且主觀上有故意或過失：
１、被告依財政部臺北市國稅局刑事案件移送書所載，虹銧公司負責人明知該公司無銷貨事實，卻開立鉅額不實統一發票供他人充當進項憑證申報扣抵銷項稅額，幫助他人逃漏稅捐云云，然揆諸改制前行政法院39年判字第2 號、75年判字第309 號判例意旨，行政罰與刑罰之構成要件不同，刑事判決與行政處分原可各自認定事實，而認定事實須憑證據，縱虹銧公司有上開情事，並經刑事判決確定，亦為虹銧公司違法，實無法遽以推論原告取具系爭發票時確知或可得而知虹銧公司為虛設行號。且原告雖立有承諾書，然原告係於被告所屬新店稽徵所95年底調查時始知虹銧公司為虛設行號，是時，新店稽徵所告知簽署承諾書並完繳營業稅後，原告仍可依一般行政救濟程序，循序進行復查、訴願、行政訴訟等，以保權益，原告始簽署上開承諾書。實則，依原告提起本件行政訴訟所呈匯款單、虹銧公司出貨單、系爭發票等可稽，當初洽談此筆生意之業務員，保證其商品均為進口商品，提供虹銧公司之帳戶資料予原告，付款對象與開立發票之營業人相符，至為明確，該人亦應原告要求而提供營利事業登記證等相關影本資料，以證明為合法經營，其營業項目亦包含國際貿易業、鞋類批發業，原告實已善盡一般商業往來應注意而能注意之義務，要難謂有故意過失。
２、被告卻逕以虹銧公司於93年間並無進貨資料而認原告無向該公司進貨事實此種臆測、推論之詞認定原告違章，然依原告所提虹銧公司之營業人銷售額與稅額401 申報書可知其至93年1 、2 月間仍有進銷項申報，系爭發票之交易係93年5 月底，則被告認虹銧公司無進貨而無法銷貨究有何據？原告究何能得知虹銧公司有無向他人進貨？被告自不得以後來查獲虹銧公司之進貨對象皆為無進銷貨事實之虛設行號而逕認原告知情，縱連主管稽徵機關亦為事隔1 年半後始發現，何能苛責原告？況系爭發票既非偽造，原本即應為營業人向主管稽徵機關申請核發統一發票購買證，加蓋統一發票專用章之印鑑後以憑購用，系爭發票既經主管機關所售出，買受人收受時認為虹銧公司係合法之營業人而有營業行為，至為合理，被告之論述實已苛令原告應查證虹銧公司進貨資料，而顯有違一般商業習慣及經驗法則。
３、另參諸原告之虹銧公司出貨單之出貨日期為93年5 月10日，及由原告匯款單、存摺內頁之匯款日期為93年5 月13日、金額為1,178,180 元可稽，原告既已收到貨物始支付款項，其所交付之統一發票營業人與原告匯款對象之受款人相符無訛，就原告立場觀之，實乃銀貨兩訖，至為當然，原告殊無過失可言；且前揭資料均可查證，迄至原告95年底遭被告新店稽徵所調查時，時約1 年半，原告斷無預先造假之可能，亦堪採信。況且，依前開付款金額顯見原告支付之價款顯已包含營業稅（交易金額1,122,076 元，營業稅額56,104元，合計1,178,180 元），原告花錢購貨並已包含稅金，實際上逃漏稅捐者為他人，原告不僅須補納營業稅，尚遭罰鍰處分，實有違公平正義，至為灼然。
㈡、綜前所述，被告顯然悖離稽徵機關核定稅捐應憑足堪信實之證據方法，而不得單憑主觀臆測課稅之禁止臆測課稅基本原則，本件被告所憑證據既屬有疑，自應為原告有利之認定，始符法治。訴願決定及原處分不利於原告之處既有前開種種認事用法之違誤，自應予以撤銷，要屬無疑。
二、被告主張之理由：
依財政部臺北市國稅局刑事案件移送書所載，虹銧公司負責人明知該公司無實際銷貨事實，卻開立鉅額不實統一發票供他人充當進項憑證申報扣抵銷項稅額，幫助他人逃漏稅捐；又其於首揭期間之進貨對象皆為無進銷貨事實之虛設行號，有該公司93年進項來源明細可稽，原告自無向該公司進貨之事實；至原告主張實際交易對象為虹銧公司乙節，原告於93年1 月至8 月間進貨，分別取具虹銧公司等5 家虛設行號開立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，而原告於承諾書中指明與上開5 家虛設行號之進貨，實際交易對象均為王先生，王君已行方不明，無法提供詳細資料等；按原告與王君有多筆大額進貨交易，卻無法提供其身分及係何家公司員工等之相關資料，甚而任由其交付不同虛設行號開立之統一發票而不覺有異，顯不合理，至所提示進存量單等資料，亦僅能佐證有進貨事實，其未依規定取得實際交易對象開立進項憑證而以虹銧公司開立不實進項憑證申報扣抵銷項稅額，核有過失，原處罰鍰67,300元並無違誤，應續予維持。理 由
甲、程序方面：
本件係因不服行政機關所為20萬元以下罰鍰處分而涉訟之事件，依行政訴訟法第229 條第1 項第1 款規定，應適用簡易程序（行政訴訟法第229 條第1 項所定適用簡易程序之數額3 萬元，業經司法院以92年9 月17日院台廳行一字第23681
號令增至20萬元，並定於93年1 月1 日實施），本院並依同法第233 條第1 項規定，不經言詞辯論，逕行裁判。
乙、實體方面：
一、本件應適用之法規：
㈠、按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」、「進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」、「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」、「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：．．．五、虛報進項稅額者。」加值型及非加值型營業稅法（以下簡稱營業稅法）第15條第1 、3 項、第19條第1 項第1 款、第33條第1 款及第51條第5 款分別定有明文。又「本法第五十一條第五款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額，無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」同法施行細則第52條第1 項著有規定。核該施行細則規定內容，符合立法意旨，且未逾越母法規定之範圍，本院自得適用。
㈡、次按「．．．對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理：㈠取得虛設行號發票申報扣抵之案件：．．．2.有進貨事實者：．．．⑵因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第19條第1 項第1 款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第51條規定補稅並處罰。．．．」復經財政部83年7 月9 日台財稅第831601371 號函釋示在案，該函釋乃財政部基於中央主管機關職權，釋示營業人取得虛設行號之發票作為進項憑證申報扣抵之處罰原則，並未牴觸營業稅法之規定，且符司法院釋字第337 號解釋所揭示「以納稅義務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款者，始得據以追繳稅款及處罰」之意旨，所屬稅捐稽徵機關辦理相關案件自得援用。
二、本件原告於93年5 月間進貨，取具虹銧公司開立之統一發票1 紙，銷售額合計1,122,076 元，營業稅額56,104元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額。因被告認虹銧公司為虛設行號，原告有未依規定取得進項憑證，申報扣抵銷項稅額情事，除核定補徵營業稅額56,104元外，並按所漏稅額處1.2 倍罰鍰67,300元（計至百元止）。原告就罰鍰處分不服，迭經復查、訴願均遭駁回等事實，有財政部96年11月30日台財訴字第09600453170 號訴願決定書、如事實概要所述之復查決定書、原告承諾書、北市國稅局刑事案件移送書、被告所屬新店稽徵所95年度財營業字第Ｚ0000000000000號處分書、虹銧
公司之營業人銷售額與稅額401 申報書、專案申請調檔統一發票查核清單等件影本附卷可稽（見原處分卷第128-131 、121-124 、113 、108 、90、88、66-68 頁），且為兩造所不爭，洵堪認定。
三、原告循序提起本件行政訴訟，主張：其與虹銧公司間之買賣已盡一般商業往來注意事項，亦已注意到付款對象與開立發票的營業人相符，支付貨款皆確實是匯到虹銧公司名稱之帳戶，以確保貨款明確性，過程中更要求該公司出具公司登記執照與相關資料加以查證，已盡查證義務。被告認定原告有違法事實，無非依刑事案件移送書、承諾書及專案申請調檔統一發票查核清單等資料。惟其所憑證據顯非可逕論原告確有違章事實，並具主觀之故意或過失，要不得以後來查獲虹銧公司之進貨對象皆為無進銷貨事實之虛設行號而逕認原告知情，即主管稽徵機關亦為事隔1 年半後始發現，何能苛責原告？縱虹銧公司有上開情事，並經刑事判決確定，亦為虹銧公司違法，實無法遽以推論原告取具系爭發票時確知或可得而知虹銧公司為虛設行號。本件實際上逃漏稅捐者為他人，原告不僅須補納營業稅，尚遭罰鍰處分，實有違公平正義云云。
四、本院之判斷：
㈠、按「行政法院於撤銷訴訟應依職權調查證據。」行政訴訟法第133 條前段定有明文，此係因撤銷訴訟之當事人，分別為公權力主體之政府機關及人民，兩造間存在不對等之權力關係，且政府機關之行政行為恆具專門性、複雜性或科技性，難為人民所瞭解，且每涉公務機密，人民取得相關資料常屬不易，為免人民因無從舉證而負擔不利之效果，而有上述規定；是於撤銷訴訟，證據之提出非當事人之責任，法院依職權調查得代當事人提出，當事人固無所謂主觀之舉證責任。然職權調查證據有其限度，仍不免有要件不明之情形，故當事人仍有客觀之舉證責任，民事訴訟法第277 條規定：「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。」於上述範圍依行政訴訟法第136 條之規定，仍為撤銷訴訟所準用。而就課稅處分之要件事實而言，基於依法行政原則，為權利發生事實者，如營業稅有關銷售額計算基礎之銷項收入，依上開規定，雖應由稅捐稽徵機關負舉證責任；惟進項稅額則因在計算營業人實際應納稅額時，列為計算之減項，屬於權利發生後之消滅事由，故有關進項稅額存在之事實，不論從上述證據掌控或利益歸屬之觀點，均應由主張扣抵之納稅義務人即原告負擔證明責任，故原告進貨之事實倘有不明，自應由原告負舉證之責，先此敘明。
㈡、原告主張其與虹銧公司為交易，固據提出臺灣中小企業銀行跨行匯款入戶電匯申請書、存摺節錄、貨物進存量資料、出貨單、訂購單及統一發票等件影本為證（見本院卷第14-19
頁）；而依上述統一發票、訂購單、出貨單其上記載，原告係於93年5 月10日向虹銧公司購買總價1,178,180 元，總計2,265 雙之鞋品。惟查：虹銧公司行業代號登記為綜合商品批發，非屬製造業；而其93年度進項取自瑞獅國際行銷股份有限公司（電腦及其週邊設備零售）、筑霖實業有限公司（其他辦公用機械器具批發）、里程國際貿易有限公司（一般汽車零件、百貨批發）及高原聖果事業有限公司（健康食品批發），均非鞋業乙節，並有營業稅稅籍資料查詢作業、年度來源明細等件影本附卷可稽（見本院卷第43、44頁），是已難認虹銧公司於系爭年度，得有何鞋類商品出售原告情事。且上述瑞獅、筑霖、里程及高原聖果事業有限公司等，其中瑞獅公司於系爭93年度僅有取自高林實業股份有限公司之進項551,733 元，竟開立近6 億元之統一發票予第3 人；其餘3 家公司於系爭年度均無任何進貨，亦開立逾3 或5 億元不等之統一發票予他人，顯見上述公司俱屬虛設行號，並經移送偵查機關偵辦，復有財政部臺灣省南區國稅局安南稽徵所刑事案件移送書、高雄市國稅局刑事案件移送書、營業稅籍資料查詢作業、申報書查詢、進項來源明細、臺北市國稅局刑事案件移送書、臺灣省中區國稅局東山稽徵所刑事案件移送書等件影本（見本院卷第48-98 頁）等件影本在卷可憑，足認虹銧公司進項來源均屬虛偽。而虹銧公司在乏實際進貨之情形下，竟於系爭年度開立逾6 千萬元銷售額之統一發票予原告等人，則虹銧公司係無銷貨事實之虛設行號，洵堪認定。而虹銧公司係無進、銷貨事實之虛設行號既經確認在案，則以其名義所出具之出貨單及統一發票所表彰之買賣內容，暨資金流程之規劃，自無足為有利原告之認定，而無可採；另訂購單及進存量資料則均係原告所自行製作，其可信度本值商榷，況觀之訂購單2 紙所載鞋品數量（1387、878
雙），復與虹銧公司名義出貨單2 紙所載數量（1132、1133雙）無法逐一對應，是亦無從為有利原告之論據。此外，原告復未再舉出其實際接洽對象或其他證據以實其說，是其主張係與虹銧公司為系爭交易云云，自無可採；原告於93年5
月間所為之系爭進貨，有取具虛設行號（即虹銧公司）開立之不實統一發票，申報扣抵銷項稅額，而致逃漏營業稅56,104元，亦堪認定。而原告實際交易對象並非虹銧公司，而係另有其人，業如前述，原告又未陳明其實際交易對象，復於承諾書載明實際交易為王先生，已行方不明，無法提供詳細資料等文在卷（見原處分卷第113 頁），致無從查明其實際交易對象是否已依法申報營業稅，是原告另主張其支付之買賣價金已包含系爭稅金云云，亦無可取。
㈢、再查，原告於93年1 月至8 月間進貨，分別取具虹銧、瀧智實業、巨魚實業、統讚實業、泓通實業有限公司等5 家經被告查獲為虛設行號所開立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，有刑事案件移送書附於原處分卷可參。而原告就上述違章均曾出具承諾書，並於承諾書中載明其與該等5
家虛設行號之進貨，實際交易對象均為王先生，王先生已行方不明，無法提供詳細資料等語在卷（見原處分卷第109-113 頁）。核原告透過其所謂「王先生」交易金額，自近百萬元至逾2 百萬元不等，交易次數堪稱頻繁，竟無法提供其確實身分、職稱及公司名稱等相關資料以供調查，已有可疑。又原告對王某一人得取得多家公司資料及統一發票，竟未進一步查證王某與該等公司間之關係，即任由王某提出資料，逕為申報扣抵之憑證，實亦有可議。是原告縱於交易當時已向王某要求取得虹銧公司之營利事業登記證之相關影本資料，亦難謂其已盡查證義務甚明。
㈣、末按「五、虛報進項稅額者。一、有進貨事實者：．．．㈢取得虛設行號所開立之憑證申報扣抵。一、按所漏稅額處3
倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補繳稅款及以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實者，處2 倍罰鍰；其屬下列違章情事，減輕處罰如下：…㈡漏稅額逾新臺幣1 萬元至新臺幣10萬元及承諾繳清罰鍰者，處1.2 倍之罰鍰。．．．」裁罰時稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表著有規定。承前所述，原告雖有系爭進貨，然其交易相對人並非其持以申報扣抵系爭銷項稅額之虹銧公司，違章事證明確。核原告取具非實際交易對象虛設行號虹銧公司開立之統一發票，作為進項憑證，此事當為其所明知，其猶持以申報扣抵銷項稅額，自有違章之故意；縱無故意，亦有應注意能注意交易對象及憑證上銷貨營業人之同一性及真實性，竟未注意，而收取非實際交易對象之虛設行號虹銧公司統一發票，進而執之以進項稅額扣抵銷項稅額之過失，自應受罰。從而，被告因原告業於裁罰處分前補繳所漏稅款，且以書面承認違章事實（見原處分卷第113 頁），審酌原告違章情節輕重及上述參考表規定，除核定補徵原告營業稅56,104元外，並按該所漏稅裁處1.2 倍罰鍰67,300元（計至百元止），揆諸前揭規定，亦屬有據。原告無視其縱無明知之故意，亦難解其為交易當事人，在交易過程中得為查證，而疏失未查證交易相對人之過失，猶主張其已善盡一般商業往來應注意而能注意之義務，要難謂有故意過失，被告以後來查獲之事實逕認原告知情，係屬過苛云云，自無可採。
五、綜上所述，被告以原告取得涉嫌虛設行號虹銧公司之不實發票扣抵銷項稅額，按其所漏稅額56,104處1.2 倍之罰鍰計67,300元，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，爰不經言詞辯論，逕予駁回。
六、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法經本院審酌後，核與本件判決結果均不生影響，故不再逐項論述，附敘明之。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第236 條、第233 條第1 項、第98條第1 項前段判決如主文。
中　　華　　民　　國　　97　　年　 　8　　月　　7　　 日臺北高等行政法院第七庭
法 官　林玫君
上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中　　華　　民　　國　　97　　年　 　8　　月　　7　　 日書記官　黃明和