臺北高等行政法院判決

原告

默太德科技股份有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

王啟銘 會計師

被告

財政部臺北關稅局

代表人

饒平（局長）

訴訟代理人

丙○○

　　　　　　丁○○

　　　　　　乙○○

上列當事人間因進口貨物核定稅則號別事件，原告不服財政部中華民國96年7月5日台財訴字第09600245930號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：

主文

事實及理由

一、原告主張：

㈠本件為海關變更進口貨品歸類之變更，依照財政部75年4月19日台財關第7505338號函及77年3月23日台財關第770027306號函之意旨：海關對於進口貨品之稅則歸類，應求前後一致。如發現原所歸類之類目號別不適當，擬變更其稅則號別課稅時，除已明文修訂者外，應先報部核定。

㈡查海關進口稅則第81章乃指其他卑金屬；瓷金；及其製品，而第82章係指卑金屬製工具、器具、利器、匙、叉、及其零件，二者所規範之物品內容截然不同。然查原告所進口之瓷金原材（EXTRA FINE CEMENTED CARBIDE RODS ）無論就其外觀或功能而言，均與第82章所屬之工具及零件（屬成品類）完全不同，其材質係屬瓷金，自應屬於8113瓷金及其製品類（包括原料及成品類）。被告逕自將系爭貨物歸類為8209項下，並更改已核定之申報，要求原告補稅，實有違誤。

㈢本件來貨為「未經塑性加工之素材原料」，並非可直接或經裁切即可直接供「工具用」，應歸列稅則第8113節而非第8209節：

⒈按「81.13瓷金及其製品，包括廢料及碎屑…本節包括瓷金，不論是未經塑性加工，或是貨品之形狀為本分類其他章節未列名者…本節不包括下列二項…(b)以燒結凝集之金屬碳化物為基之瓷金所製成之工具用之板、桿、刀尖及類似品(第82.09節)。」為國際商品統一分類制度（下稱H.S.）註解中文版81.13節所明示，明確註解「製作之工具用之板、桿、刀尖及類似品」屬稅則8209.00.00號。又稅則8209節「未裝配工具用之板、棒、刀尖及類似品瓷金製者」，即稅則8113節之「本節不包括」之「製作之工具用之板、桿、刀尖及類似品」；至H.S.註解中文版8209節所稱「無論削磨與否或經加工者，均應列入本節」云云，係指「已可裝配而未裝配於工具用之板、棒、刀尖及類似品，瓷金製者」，無論削磨與否或經加工者，與8113節根本不可能裝配之本件「板、棒、桿」素材原料不同。準此，稅則號別8113.00.30及8209.00.00之差異在於前者係「未經塑性加工」之素材原料，後者則係「不需加工或經裁切即可直接供工具用」，二者不可互為引用。是財政部關稅總局95年9月11日台總局稅字第0951018516號函擴大解釋，並追溯早已進口之本件貨品，顯將稅則8113節與8209節混而為一，實有違誤。

⒉原告進口之系爭貨品為粗胚素材原料，尺寸不一，非屬可直接供工具用，尚需經國內蓬勃發展之模具工業加工，方能成為模具、刀具、工具使用之成品，此為被告所肯認，此觀訴願決定載有「來貨主要成分確為碳化鎢及鈷，依比例混合後經高溫真空燒結製成之材種特性，確為瓷金製者，經『加工』後可製成『鑽頭』、『銑刀』等裝配工具用」等語即明，足見來貨未經加工即不可能製成鑽頭、銑刀等供裝備工具用者，應歸列稅則號別8113節。次查，系爭進口貨物依H.S註解中文版所示，屬稅則號別第8113.00.30號未經加工之素材原料，並非無需加工或經裁切即可裝配工具使用之稅則號別第8209.00.00號「未裝配工具用之板、棒、刀尖及類似品，瓷金製者」，更非稅則8207節之「手工具或工具機之可互換工具即已裝於工具上者」。第以，原告進口者為未經加工之素材原料，根本不能作為「裝配工具用之板、棒、刀尖及類似品」，又因屬超高溫真空燒結之瓷金製品，其形狀除以「板、蚌、桿」供加工業製成工具外，殊不可能製成板、棒、桿以外不規則形狀，或再熔解塑性加工如鋁錠、錫錠、鐵錠等，蓋以原告進口之鎢需超高溫特性，如製成錠或不規則形狀，即成為無法加工之廢物，或須再還原為原物料之鎢粉，故本件進口之「未經塑性加工」之素材原料確係H.S第8113節中文註解「本節包括瓷金，不論未經塑性加工，或是貨品之形狀為本分類其他章節未列名者」，貨品之形狀雖為「板、棒、桿」，但並非H.S第8113節中文註解所謂不包括之「瓷金所製成之『工具用』之板、棒、刀尖及類似品」。

⒊被告認事用法之違誤，業經鈞院96年度訴字第1543號及第1793號判決指摘，併予敘明。

㈣本件被告已違反信賴保護原則，並超過合法之核課期間：

⒈原告於95年9月11日前所進口之瓷金原材（EXTRA FINECEMENTED CARBIDE RODS）均以海關稅則第8113.00.30號（瓷金及其製品）申請進口並通過。原告乃推斷被告已認定原告所進口貨品係屬8113.00.30稅號（稅率為FREE）無誤，於是原告乃依此計算進口貨物成本，並依此決定銷售與客戶之價格。被告嗣以財政部關稅總局95年9月11日台總局稅字第0951018516號函更改適用

8209.00.00稅號（稅率為5﹪），致使原告信賴原稅則而造成營業成本嚴重損失，實已違反行政程序法第8條信賴保護原則。

⒉縱被告係依財政部關稅總局95年9月11日台總局稅字第0951018516號函，而將原可適用8113.00.30稅號(稅率為FREE)之進口貨物更改適用8209.00.00稅號(稅率為5%)，惟其亦應適用於此函令發佈後之進口貨物。本件來貨乃於95年5月4日至17日間，原告以報單號CW/95/113/11116、11155、11238三筆依8113.00.30稅號(稅率為FREE)申報通關，而被告嗣後於95年10月及11月中分別以95年北普棧補徵三字第9503358號函及第9503412號函予以調整至8209.00.00稅號(稅率為5%)，實無正當理由云云。聲明：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。訴訟費用由被告負擔。

二、被告辯稱：

㈠原告主張本件為海關變更進口貨品歸類之變更，依照財政部75年4月19日台財關第7505338號函及77年3月23日台財關第770027306號函之意旨：海關對於進口貨品之稅則歸類，應求前後一致。如發現原所歸類之類目號別不適當，擬變更其稅則號別課稅時，除已明文修訂者外，應先報部核定云云。按財政部91年3月8日台財關字第0910550152號令略以，為保障納稅義務人權益，有關進口貨物行之多年歸列之稅則號別不適當案件，依下列原則辦理：一、海關對於進口貨品之稅則歸列…擬變更其稅則號別且將影響進口人之權益者…由關稅總局報部核定，以求程序周延。二、此類案件應報部核定之原則為：…㈡整體性：海關對同一進口貨物，不論自同一關區進口，或自數個不同關區進口，均核定為同一稅則號別者等語；又按財政部關稅總局95年9月11日台總局稅字第0951018516號函說明二、三略以，又各通關單位對本案貨物之分類並不一致，初步認定尚無財政部91年3月8日台財關字第0910550152號函示有關進口貨物行之多年歸列之稅則號別不適當案件處理原則之適用；與本函分類原則不符之以往分類案例【例如，(93)北關字013號…(92)北預字068號預先審核答覆函等】均不再適用等語。準此，本件既經財政部關稅總局認定並無行之多年歸列之稅則號別不適當案件處理原則之適用，故並無報請財政部核定之必要。

㈡經查，系爭貨物為碳化鎢棒，係以碳化鎢及鈷，依比例混合後，再壓製成型，經高溫真空燒結而成之瓷金製品，經加工後可製成「鑽頭」、「銑刀」等供裝配工具用。依海關進口稅則總則一及海關進口稅則解釋準則一規定，並參據H.S.註解中文版第1049頁對稅則第8113節：「瓷金及其製品，包裝廢料及碎屑。…本節不包括下列二項：…(b)以燒結凝集之金屬碳化物為基之瓷金所製成之工具用之板、桿、刀尖及類似品（第82.09節）。」及第1059頁對稅則第8209節：「未裝配工具用之板、棒、刀尖及類似品，瓷金製者。本節產品通常工具板、棒、…，其特性為極堅硬，即使熱者亦然。…無論削磨與否或經加工者，均應列入本節…。」之詮釋，再依據財政部關稅總局95年9 月11日台總局稅字第0951018516號函說明二略以，有關進口供製造鑽頭、銑刀用碳化鎢桿（TUNGSTEN CARBIDE ROD ）（瓷金材質），具有需經燒結及極堅硬之特性，於製造後即已具有完成品之主要特性，不因其長度需否裁切而影響稅則歸類。…進口後不論是否需再經過裁切之素材，宜均歸列稅則號別第8209.00.00號等語。被告將系案貨物據以改列稅則號別第8209.00.00號，按稅率5%課徵關稅，核屬適法有據。

㈢按稅則（Tariff）係政府對進口或出口貨物課徵關稅之稅率表。因稅則是由不同之貨物及其稅率編列成表或成冊，故亦稱稅則表或稅則簿。稅則表主要內容包括：稅則號別（Tariff Number）、貨名（Description of goods）及國定稅率（Tariff Rate）3部分，而廠商申請輸出入許可證及報關時，均須在申請書及報單上申報11位碼之貨品分類號列，並透過解釋準則之闡釋，俾令每一貨品得以必然地歸入1個獨一的節或目內。參據中華民國海關進口稅則、輸出入貨品分類表合訂本，其進口貨品稅則分類係依據海關進口稅則總則及解釋準則予以分類歸納，因海關進口稅則號別，無法將所有貨品逐項核列，因此輔以H.S.註解予以詮釋，使進口稅則分類更臻完善。且我國海關自79年起對進口貨品之稅則分類，即採行H.S.註解，舉凡進口貨物之稅則分類悉依據稅則類、章及其註，各號別之貨名及解釋準則外，並得參據關稅合作理事會編纂之H.S.註解及其他有文件辦理。查H.S.註解中文版對海關進口稅則號別第8113節之詮釋為：「瓷金係由燒結、散布或其他方法製成。最重要之瓷金係由下列物品製成：…（3）鋯、鉻、鎢等之碳化物與鈷、鎳或鈮…本節不包括下列二項：…(b)以燒結凝集之金屬碳化物為基之瓷金所製成之工具用之板、桿、刀尖及類似品（第82.09節）。」對海關進口稅則第8209節之詮釋為：「未裝配工具用之板、棒、刀尖及類似品、瓷金製品。本節產品通常工具板、棒、刀尖、桿、丸、環等形狀，其特性為極堅硬，即使熱者亦然。鑑於其特性，此類工具板、工具刀尖等以軟焊、硬焊或箝夾方式固定於車削工具、銑用工具、鑽、壓模或其他供金屬或其他硬材料加工用之高速切削工具上。無論削磨與否或經加工者，均應列入本節，惟如已裝於工具上者，即不屬於本節，而應屬於工具之節，尤其第82.07節。」此有H.S.註解中文版第1049頁及第1059頁可憑（原處分卷1附件10、附件11）。足見稅則第8113節與第8209節之差異，在於瓷金及其製品是否可供「工具用」，而稅則第8209節與第8207節之差異，在於瓷金是否已裝配於工具上，應屬明確。

㈣又按稅則第81章「其他卑金屬;瓷金；及其製品」及第82章「卑金屬製工具、器具、利器、匙、叉及其零件」中瓷金及其製品之稅則分類，參據H.S.註解中文版對稅則第8113節之詮釋：「瓷金及其製品，包括廢料及碎屑。…本節包括瓷金，不論是未經塑性加工，或是貨品之形狀為本分類其他章節未列名者。」意指瓷金之形狀若為海關進口稅則第15類其他章節已列名者，不得列入稅則第8113節項下。準此，瓷金製之板、椿、刀尖及類似品，既為海關進口稅則第15類第8209節「未裝配工具用之板、棒、刀尖及類似品，瓷金製者」所列名，即無稅則第8113節之適用。次按H.S.註解第8113節排除條款(b)「以燒結凝集之金屬碳化物為基之瓷金所製成之工具用之板、桿、刀尖及類似品（第82.09節）。」意指以金屬碳化物(瓷金)所製成之板、桿、刀尖及類似品，因可直接或經加工後供工具使用，故應按工具類歸入稅則第8209節。

㈤參據H.S.註解中文版對稅則第8209節之詮釋，依其分類意旨，係因瓷金製之板、棒、桿等製品，一般而言，已可直接作為工具使用，亦可經削磨等加工使成為鑽頭、銑刀等工具，為免此類貨品之稅則分類因加工與否造成困擾，故特別指明「不論是否經過削磨或其他方式加工，均應列入本節」。次依財政部關稅總局95年9月11日台總局稅字第0951018516號函略以，有關進口供製造鑽頭、銑刀用碳化鎢桿(TUNGSTEN CARBIDE ROD)(瓷金材質)，具有需經燒結及極堅硬之特性，於製造後即已具有『完成品』之主要特性，不因其長度需否裁切而影響稅則歸列。依稅則第8113節…及稅則第8209節…之詮釋與日本海關分類意見及美國海關分類案例，進口後不論是否需再經過裁切之素材，宜均歸列稅則號別第8209.00.00號等語，併予敘明。

㈥原告主張被告已違反信賴保護原則，並超過合法之核課期間云云。惟按關稅法第18條第1項及第2項之規定，依據財政部關稅總局95年9月11日台總局稅字第0951018516號函略以，二、有關進口供製造鑽頭、銑刀用碳化鎢桿（TUNGSTEN CARBIDE ROD)（瓷金材質），具有需經燒結及極堅硬之特性，於製造後即已具有完成品之主要特性，不因其長度需否裁切而影響稅則歸列。依稅則第8113節『本節不包括（b）以燒結凝集之金屬碳化物為基之瓷金所製成之工具用之板、桿、刀尖、及類似品（第82.09節）』及稅則第8209節『本節產品通常工具板、棒、…，其特性為極堅硬，即使熱者亦然。…無論削磨與否或經加工者，均應列入本節，』之詮釋與日本海關分類意見及美國海關分類案例，進口後不論是否需再經過裁切之素材，宜均歸列稅則第8209.00.00號。又各通關單位對本案貨物之分類並不一致，初步認定尚無財政部91年3月8日台財關字第0910550152號函示有關進口貨物行之多年歸列之稅則號別不適當案件處理原則之適用。三、與本函分類原則不符之以往分類案例【例如，（93）北關字013號、（95）基關字07號稅則分類及疑問解答函與（92）北預字068號預先審核答覆函等】均不再適用等語之釋示意旨，被告據此函示，將本件事實雖發生95年5月4日及同年月17日進口之案件依前揭規定，予以發函補稅仍屬適當。該函釋之適用參據稅則第8113節之排除說明、稅則第8209節之詮釋與日本海關分類意見及美國海關分類案例，以及網際網路查得出口商及進口商對系爭貨物之用途，主要係用於車削工具、銑用工具、鑽、壓模或其他供金屬或其他硬材料加工用之高速切削工具上，與前揭H.S.中文版對稅則第8209節之詮釋相符，是以被告將原申報稅則號別第8113.00.30號，稅率為FREE，改列稅則號別第8209.00.00號，稅率為5％，應屬適當。

㈦揆諸前揭財政部關稅總局函釋意旨，係對所屬各關稅局就進口供製造鑽頭、銑刀用之碳化鎢桿歸列貨物稅則號別不一致之疑義，對稅則第8209節所為解釋，該函釋乃認定有關進口供製造鑽頭、銑刀用碳化鎢桿（TUNGSTEN CARBIDEROD）（瓷金材質），具有需經燒結及極堅硬之特性，於製造後即已具有完成品之主要特性，並參考與日本海關分類意見及美國海關分類案例，不因其長度需否裁切而影響其稅則歸列，宜均歸列稅則號別第8209.00.00號而為釋示，並統一稅則號別認定，為就歸列進口貨物稅則號別之案件在適用範圍及核定之原則提供下級機關統一之見解，應屬解釋性行政規則，依司法院釋字第287號解釋意旨，上開函釋應自法規生效之日有其適用，則本件事實雖發生95年5月4日及同年月17日，惟尚未逾前揭關稅法第18條第1項規定之放行之翌日起6個月內補稅期限，仍有該函釋之適用。又該函釋規定旨在貫徹實質課稅原則，為防止關稅逃漏及維持課稅公平所必要，並未增加法律所定人民納稅義務尚與授益處分因廢止或撤銷得主張有信賴利益保護有別。且財政部關稅局作此函釋既僅在闡述進口貨物稅則第8209節原意、如何與稅則第8113節區別，核與行政程序法第8條尚不相涉，亦無違背信賴保護原則。是原告主張該函釋係屬行政規則，僅具規範機關內部秩序及運作而非直接對外發生法律規範效力，亦無具體明確之法律授權依據，被告僅依行政函釋即將貨品適用之稅則號別予以變更，亦違反信賴保護及法律保留原則，應屬無效云云，顯有誤解。另參據貴院96年度訴字第03342號判決五㈣按「信賴保護原則」之適用，需具有信賴基礎、客觀上具體信賴之表現，以及無不值得保護之情形等3要件(司法院釋字第525號解釋意旨參照)。又海關進口稅則之歸列，應以實到貨物之製程、材質、功用及特性為基準。查「各關稅局稅則分類疑問及解答」係各關稅局就具體之進口貨物，檢附相關事證，函請財政部關稅總局稅則處，就該進口貨物之稅則歸列為認定，並不及於第三人。93年稅則解答係就他人進口貨物所為之稅則歸列，原告自無主張信賴保護之餘地等語。聲明：駁回原告之訴。訴訟費用由原告負擔。

三、原告起訴時，被告之代表人為李茂，嗣變更為饒平，並由饒平聲明承受訴訟，有其提出之聲明承受訴訟狀附卷可稽，核無不合，應予准許，合先敘明。

四、按「為加速進口貨物通關，海關得按納稅義務人應申報之事項，先行徵稅驗放，事後再加審查；該進口貨物除其納稅義務人或關係人業經海關通知依第13條規定實施事後稽核者外，如有應退應補稅款者，應於貨物放行之翌日起6個月內，通知納稅義務人，逾期視為業經核定。」，關稅法第18條第1項定有明文。次按海關進口稅則號別第8113.00.30號為「瓷金製品」，第一欄稅率免稅；稅則號別第8209.00.00號為「未裝配工具用之板、桿、刀尖及類似品，瓷金製者」，第一欄稅率5%。又按「本稅則各號別品目之劃分，除依據本稅則類、章及其註，各號別之貨名及解釋準則之規定外，並得參據關稅合作理事會編纂之『國際商品統一分類制度（H.S.）註解』及其他有關文件辦理。」；「類、章及分章之標題，僅為便於查考而設；其分類之核定，應依照稅則號別所列之名稱及有關類或章註為之，此等稅則號別或註內未另行規定者，依照後列各準則規定辦理。」，海關進口稅則總則一及海關進口稅則解釋準則一各定有明文。

五、本件原告委由台茂報關有限公司於95年5月4日至5月17日間向被告報運進口貨物EXTRA FINE CEMENTED CARBIDE RODS（碳化鎢棒）計3批（進口報單號碼：第CW/95/113/11116、11155、11238號等，原處分卷2附件1），原申報稅則號別均為第8113.00.30號「瓷金製品」，稅率FREE（免稅），經電腦篩選按C1免審免驗及C3應審應驗方式通關放行。嗣經被告事後審核結果，以來貨為供製鑽頭、銑刀等用之碳化鎢棒（瓷金材質），乃改歸列稅則號別第8209.00.00號「未裝配工具用之板、桿、刀尖及類似品，瓷金製者」項下，按關稅稅率5﹪核課，並依關稅法第18條規定通知原告補繳進口稅款，共計新台幣（下同）43,399元（含進口稅41,332元、營業稅2,067元，原處分卷1附件1）。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，遂向本院提起本件行政訴訟等情，為兩造所不爭，且有上開各該文件、原處分、復查決定書及訴願決定書等件影本附原處分卷及訴願機關卷可稽。茲依前述兩造主張之意旨，就本件爭點敘明判決之理由。

六、被告改列系爭貨物稅則號別為8209節項下，核無不合：

㈠按海關進口稅則之歸列，應以實到貨物之製程、材質、功用及特性為基準。經查，原告於右時報運進口系爭貨物即EXTRA FINE CEMENTED CARBIDE RODS （ 碳化鎢棒）計3批，原申報稅則號別均為第8113.00.30號，稅率為0%，被告為加速進口貨物通關，經以C1及C3方式放行，惟依關稅法第18條第1 項規定，被告仍得於法定期間進行事後審查，按實到貨物情形，予以改列稅則號別，課徵應納之關稅，合先敘明。

㈡又按海關進口稅則解釋準則一規定：「…其分類之核定，應依照各節所列之名稱及有關類或章註為之，…」；而依海關進口稅則HS註解第8209節之註釋（原處分卷1 附件11）：「本節產品通常工具板、棒、刀尖、桿、丸、環等形狀，其特性為極堅硬，即使熱者亦然…無論削磨與否或經加工者，均應列入本節，惟如已裝於工具上者，即不屬於本節，而應屬於工具之節，尤其第8207節。」，意指本節產品通常以板、棒、刀尖、桿、丸、環等形狀存在，其特性極為堅硬、耐熱，適合作為工具之用，如已製造成之板、棒、刀尖、桿、丸、環等形狀，則已具有完成品（工具）之特性，可直接作為工具使用，亦可再予削磨加工，以作為鑽頭、銑刀等。再者，參據海關進口稅則H.S 註解稅則第8113節之註釋（原處分卷1 附件10）：「瓷金及其製品，包括廢料及碎屑。…本節包括瓷金，不論是未經塑性加工，或是貨品之形狀為本分類其他章節未列名者。」，意指瓷金之形狀若為海關進口稅則其他章節已列名者，不得列入第8113節項下，故瓷金製之板、桿、刀尖及類似品，既為海關進口稅則第8209節「未裝配工具用之板、桿、刀尖及類似品，瓷金製者」所列名，即無稅則第8113節之適用；又據稅則第8113節排除條款(b) 「以燒結凝集之金屬碳化物為基之瓷金所製成之工具用之板、桿、刀尖及類似品( 第8209節) 。」，意指以金屬碳化物( 瓷金) 所製成之板、桿、刀尖及類似品，因可直接或經加工後供工具使用，故應按工具類歸入稅則第8209節。經查，本件系爭貨物為「碳化鎢棒（瓷金製者），係以碳化鎢及鈷，依比例混合後，再壓製成型，經高溫真空燒結而成之瓷金製品，稍經加工即可製成「鑽頭」、「銑刀」等供裝配工具使用，已具有「工具」完成品之特性，進口後不論是否再經削磨等加工程序，均有稅則第8209節之適用，且為稅則第8113節排除條款所指之貨品。準此，被告依關稅法第18條第1 項規定，按查核結果，將系爭貨物由原申報稅則號別第8113.00.30號，改列為稅則號別第8209.00.00號，核無不合。

㈢而本件系爭貨物共計3 批，均係於95年5 月4 日至5 月17日間放行在案，有該等進口報單（原處分卷2 附件1 ）可稽，被告依關稅法第18條第1 項規定據以改列系爭貨物之稅則號別，補徵其進口關稅，並於95年10月26日、11月7日核發補稅稅單（原處分卷1 附件1 ），原告分別於系爭貨物放行翌日起6 個月內（95年10月30日、95年11月8 日）受送達後，均於95年11月15日提出復查申請，有復查申請書（原處分卷1 附件2 ）可稽，被告並未逾越關稅法第18 條 第1 項有關應補稅款者，應於貨物放行之翌日起6個月內通知納稅義務人之規定，附此敘明。

七、被告依海關進口稅則改列系爭貨物之稅則號別，並無不合：

㈠本件被告經事後查核，發現原告申報系爭貨物之稅則號別有誤，乃於關稅法第18條第1 項所定法定期間內，依據具有法律位階之海關進口稅則之規定，將系爭貨物由原申報稅則號別第8113.00.30號，改列為稅則號別第8209.00.00號，並核發補稅稅單，通知原告補稅，並無不合。

㈡原告主張系爭貨物係於95年5 月4 日至同年5 月17日間報運進口，被告適用財政部關稅總局95年9 月11日台總局稅字第0951018516號函釋，將系爭貨物改列稅則號別，有違反法律保留、溯及既往等原則云云。經查，本件被告係依據海關進口稅則改列系爭貨物之稅則號別，已如前述；且財政部關稅總局95年9 月11日台總局稅字第0951018516號函釋略以（原處分卷1 附件7 ）：「…二、有關進口供製造鑽頭、銑刀用碳化鎢桿(TUNGSTEN CARBIDE ROD)( 瓷金材質) ，具有需經燒結及極堅硬之特性，於製造後即已具有完成品之特性，不因其長度需否裁切而影響稅則歸列。依稅則第8113節『本節不包括（b ）以燒結凝集之金屬碳化物為基之瓷金所製成之工具用之板、桿、刀尖及類似品（第82.09 節）』及稅則第8209節：『本節產品通常工具板、棒、…，其特性為極堅硬，即使熱者亦然。…無論削磨與否或經加工者，均應列入本節，』之註釋與日本海關分類意見及美國海關分類案例，進口後不論是否需再經裁切加工之素材，宜均歸列稅則第8209.00.00號。又各通關單位對本案貨物之分類並不一致，初步認定尚無財政部91年3 月8 日台財關字第0910550152號函示有關進口貨物行之多年歸列之稅則號別不適當案件處理原則之適用。三、與本函分類原則不符之以往分類案例【例如，(93)北關字013 號、(95)基關字07號稅則分類及疑問解答函與(92)北預字068 號預先審核答覆函等】均不再適用。」等語，該函釋核屬財政部關稅總局對於海關進口稅則（稅則第8113節、第8209節）所為之釋示，其闡明相關法規之意旨，核無不合，亦無違反法律保留原則之情事。而司法院大

為之釋示，係闡明法規之原意，固應自法規生效之日起有其適用。…」，則該函釋所解釋之法規意旨，應自相關法規即海關進口稅則生效之日起有其適用，是於系爭貨物報運進口前即有其適用。原告所稱被告適用該函釋，將系爭貨物改列稅則號別，有違反法律保留、溯及既往等原則云云，核屬誤會，並不足採。

㈢原告主張海關對於系爭貨物之瓷金製品，之前有依稅則號別第8113.00.30號核定者，本件應有信賴保護原則之適用云云。按信賴保護原則之適用，須具有信賴基礎、客觀上具體信賴之表現，以及無不值得保護之情形等三要件（司法院釋字第525 號解釋意旨參照）。經查，「各關稅局稅則分類疑問及解答」及「各關稅局進口貨物稅則預先審核答覆函」等，對於系爭貨物之瓷金製品，之前固有曾依稅則號別第8113.00.30號核定之情形；惟「各關稅局稅則分類疑問及解答」係各關稅局就具體之進口貨物，檢附相關事證，函請財政部關稅總局，就該進口貨物之稅則歸列為個案之認定；而「各關稅局進口貨物稅則預先審核答覆函」，依關稅法第21條第3 項及進口貨物稅則預先審核實施辦法第8 條第3 項之規定，納稅義務人如有不服，得向財政部關稅總局提出覆審等行政救濟程序，是該答覆函可視為行政處分，且該答覆函之效力僅及於該案申請稅則預先審核之納稅義務人，並不及於第三人；又各通關單位對本案系爭貨物之分類並不一致，初步認定尚無財政部91年3月8 日台財關字第0910550152號函示有關進口貨物行之多年歸列之稅則號別不適當案件處理原則之適用等情，已據上開財政部關稅總局函釋說明甚詳，而各通關單位對本案貨物之分類並不一致之情形，亦有被告提出之財政部台北關稅局95年7 月26日北關進字第0951016573號函、財政部基隆關稅局95年8 月25日基關00000000000號函等件（本院卷第67頁以下）可證；且原告亦未舉證證明本件有「進口貨物行之多年歸列之稅則號別」之情事。是以原告主張其有信賴基礎，本件有信賴保護原則之適用云云，亦乏所據，不足為採。

八、被告依改列之稅則號別，通知原告補稅，並無違誤：本件原告原申報系爭貨物之稅則號別為第8113.00.30號，稅率為0%，經被告事後查核，發現原告申報系爭貨物之稅則號別有誤，乃依關稅法第18條第1 項及海關進口稅則之規定，將系爭貨物改列為稅則號別第8209.00.00號，稅率為5%，據以通知原告補稅，並無違誤。

九、原告復舉本院另案96年訴字第1543號、第1793號進口貨物核定稅則號別事件之判決，據以主張本件被告改列系爭貨物之稅則號別，通知原告補稅，於法有違云云。惟查，原告所舉本院另案相類事件，與本件爭點或有相同之處，惟該等另案屬於個案判決且非判例，其見解與本件或有不同，對於本件判斷，尚不生拘束之效力，附此敘明。

十、從而，本件被告改列系爭貨物稅則號別為8209節項下，依改列之稅則號別，通知原告補稅，於法並無違誤。復查及訴願決定遞予維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第236條、第233條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。

臺北高等行政法院第五庭