臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)97年度訴字第1102號

• 裁判案由: 營業稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 98 年 08 月 31 日
• 法官: 闕銘富、林育如、陳鴻斌
• 法定代理人: 甲○○、乙○○
• 當事人: 台碩聯合科技股份有限公司、財政部臺灣省北區國稅局

臺北高等行政法院判決
97年度訴字第1102號
原　　　告　台碩聯合科技股份有限公司
代　表　人　甲○○
輔　佐　人　施能策
被　　　告　財政部臺灣省北區國稅局
代　表　人　乙○○（局長）
訴訟代理人　丙○○
上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國97年3月4日台財訴字第09700007390號訴願決定，提起行政訴訟。本院判
決如下：
主 文
訴願決定及原處分（即復查決定）不利原告部分均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事實及理由
一、事實概要：
緣原告於民國（下同）91年6月間無進貨事實，取具虛設行
號達美樂科技股份有限公司及愛爾金科技股份有限公司（以下稱達美樂公司及愛爾金公司）開立之統一發票銷售額合計新台幣（下同）8,280,600 元（下稱系爭銷售），營業稅額414,030 元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，經財政部臺北市國稅局查獲，通報被告審理違章成立，初查乃核定補徵營業稅額414,030 元，並按所漏稅額414,030 元處7 倍罰鍰2,898,200 元（計至百元止）。原告不服，申經復查結果，追減罰鍰828,100 元（改按5 倍處罰）。原告仍不服，提起訴願遭決定駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：
㈠無進貨事實部分，經原告以陳情方式向有關單位陳情，經實際查核後，已經獲得平反，依97年4月14日財北國稅法一字
第0970232151函（詳證物2號），原核定有關雨利國際有限
公司、祐詰國際有限公司、達美樂公司及愛爾金公司，應改按有進貨事實核認，但仍罰鍰2倍。
㈡次按，原告之進貨營利事業達美樂公司及愛爾金公司之實際負責人許東湖已歿（詳證物3號），稽徵機關如無法查明真
相，人死無法問話，達美樂公司及愛爾金公司之進貨營利事業如觀念維新國際有限公司、金隄國際有限公司、晶盛網路股份有限公司、環益實業有限公司、森林電子有限公司等等數十家均未查明，再往上游查應該有數百家甚至於數千家；且該營利事業已依規定按期完成401申報繳稅，依財政部95
年5月23日台財稅字第09504535500號令（詳證物4號），應
免予補稅處罰，避免浪費稽徵資源及司法資源。
㈢末按，財政部最新命令97年1月17日台財稅字第09704507110號令（詳證物5 號），實際銷貨之營利事業因違章已依法處罰，或應依法處罰，免予再罰，避免相同一件事情，重複一罰再罰，違反憲法保障人民生命財產權的宗旨。
㈣原告公司營業地址變更，如營利事業登記證影本。
㈤原告請求延期審判，因對本案有關鍵性的稅務見解，刻正由財政部解釋中，檢附（1）申請解釋函（98年8月6日），（2）財政部函（98年7月20台財稅字第09804549150號）影本。如不能延期審判，請參98年7月20台財稅字第09804549150號，原告符合該函文有關免罰規定，檢附原告漏報營業稅之行為發生日至查獲日期間已申報尚未核退之稅款，及累積留抵稅額統計表影本，及已申報並核退稅額之存摺影本，作為證明核退日期及證明已申報尚未核退事實，已申報尚未核退之稅款及累積留抵稅額2者相加均大於虛報之進項稅額，亦證
明實際並未造成逃漏稅款，請依（1）83年12月6日台財稅第831624401號函;（2）85年2月7台財稅第851894251號函;（3）司法院第337號令函免罰。
㈥本稅部分414,030元，已於97年12月19日財北國稅中北營業
一字第0970019652號函繳納完畢，如該函影本及申請書影本。
並聲明：⒈訴願決定及原處分（即復查決定）不利原告部分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
三、被告則以：
㈠本稅
⒈按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」為加值型及非加值型營業稅法第19條第1項第1款所明定。次按「取得虛設行號發票申報扣抵之案件：１.無進貨
事實者：以虛設行號發票申報扣抵，係屬虛報進項稅額，並逃漏稅款，該虛報進項之營業人．．．應依營業稅法第51 條第5款規定補稅並處罰。」、「稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部83年7月9日台財稅第831601371號函辦理，如
無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。」為財政部83年7月9日台財稅第831601371
號函及95年5月23日台財稅字第09504535500號令所明釋。⒉原告於首揭期間無進貨事實，取具虛設行號達美樂公司及愛爾金公司開立之統一發票8紙，作為進項憑證申報扣抵
銷項稅額，虛報進項稅額414,030元，經財政部臺北市國
稅局查獲，有該局刑事案件移送書、調查通知函及專案申請調檔統一發票查核清單等資料影本可稽，違反前揭稅法規定，被告所屬淡水稽徵所核定補徵營業稅額414,030 元。
⒊原告復查時提示之進銷項統一發票、出貨單、收付款收據、海關出口報單及進銷存明細表等資料影本查核：（一）原告主張系爭進貨為外銷貨物，惟出口貨款均以現金收付，無外匯收入證明文件，又出口貨物屬國際貿易，在未有擔保可受付款情況下即出貨，再於臺灣收受現金付款，顯有違一般外銷交易常態。（二）原告主張以現金支付進貨貨款，並提出收據為證，惟查各次付款金額在50萬元至80餘萬元之間，均以現金直接交付，已有違交易常情，且收據所載之領受人林進禮君並非達美樂公司與愛爾金公司員工，有渠等公司91年度綜合所得稅BAN給付清單可稽。（
三）另依財政部臺北市國稅局刑事案件移送資料所載，達美樂公司與愛爾金公司於涉案期間僅有出口資料無進口資料，卻取得國內其他虛設行號統一發票申報進項扣抵，占渠等公司總進項比率分別為99.97﹪及98.1﹪，又無銷貨
事實開立鉅額不實統一發票予他人及申報零稅率銷售額申請退還營業稅額，幫助他人逃漏稅捐及冒退稅款，不法情事已載明甚詳，原告自無可能向渠等公司進貨。
⒋按「當事人主張事實須負舉證責任。倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」為行政法院36年判字第16號著有判例，原告雖主張確與達美樂公司及愛爾金公司交易，惟未提出具體相關事證，足供認定其與渠等公司有實際進貨事實及支付系爭貨款之實際對象，原告既未能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，依首揭規定，應就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分追補稅額，核無首揭令釋免予補稅處罰之適用，其主張核不足採，原核定補徵營業稅額414,030元並無不合，請續予維持。
⒌至原告主張其向財政部臺北市國稅局陳情後，依該局97
年4月14日財北國稅法一字第0970232151號函，有關雨利
國際有限公司、祐詰國際有限公司達美樂公司及愛爾金公司之進項部分，應改按有進貨事實核認乙節，查臺北市國稅局係依據「財政部各地區國稅局辦理營業人取得不實進項憑證扣抵稅額及虛列成本費用查處原則」重行核認原告有進貨事實取得「雨利國際有限公司」不實進項憑證部分，惟適用該項查處原則之前提為「已提示帳簿憑證」，本件原告迄未提示帳簿憑證予被告機關查核，尚難比照臺北市國稅局辦理，併予陳明。
⒍出口部分並未查證，臺北市國稅局另案是改按有進貨事實，如果原告可以提出帳證資料，本件應可考慮按有進貨事實，改以3倍罰鍰。
㈡罰鍰
⒈按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業．．．五、
虛報進項稅額者。」為加值型及非加值型營業稅法第51條第5款所明定。
⒉本件違章事證明確已如前述，原按所漏稅額414,030元處7倍罰鍰2,898,200元（計至百元止），被告機關復查決定
依修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，按所漏稅額414,030元改處5倍罰鍰2,070,100元，原處罰鍰
2,898,200元予以追減828,100元，並無違誤，請續予維持。
並聲明：⒈請求判決駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
四、兩造之主要爭點厥為：本件被告以原告91年6月間無進貨事
實，取具虛設行號開立之統一發票，作為進項憑證申報抵扣銷項稅額為由，科處原告系爭罰鍰，是否適法？
五、按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。．．．」為加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第19條第1 項第1 款所明定。次按「取得虛設行號發票申報扣抵之案件：1.無進貨事實者：以虛設行號發票申報扣抵，係屬虛報進項稅額，並逃漏稅款，該虛報進項之營業人．．．應依營業稅法第51條第5款規定補稅並處罰。」及「稽徵機關查
核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部83年7月9日台財稅第831601371號函辦理，
如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。」為財政部83年7 月9 日台財稅第831601371 號函及95年5 月23日台財稅字第09504535500 號令釋在案。
六、查本件原處分認原告於民91年6 月間無進貨事實，取具虛設行號達美樂達美樂公司及愛爾金公司開立之統一發票銷售額8,280,600 元，營業稅額414,030 元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，經財政部臺北市國稅局查獲，通報被告審理違章成立，初查乃核定補徵營業稅額414,030 元，並按所漏稅額414,030 元處7 倍之罰鍰，經復查決定改按5 倍處罰。兩造主張之事實、理由及陳述，有如上述整理。原告主張對本稅部分並不爭執，但因其有進貨事實，惟原處分卻認定其無進貨事實顯然有誤，且91年間之留抵稅額足以扣抵補徵之稅額，並無被告所稱之漏稅額，自無處罰問題等語；被告則以原告對本件本稅部分並不爭執，而經對帳結果，本件固應以有進貨事實論處，但罰鍰部分，因原告主張91年間之留抵稅額業已退稅完畢，已無法折抵本稅稅額部分，本件自仍有漏稅額情形，即應依上開規定按所漏稅額予以處罰等語置辯。經查：
㈠本件原告主張對本稅部分並不爭執，惟主張有進貨事實，並僅對罰鍰處罰倍數部分為爭執；被告則於97年11月11日在本院準備程序當庭表示：「出口部分並未查證，臺北市國稅局另案是改按有進貨事實，如果原告可以提出帳證資料，本件應可考慮按有進貨事實，改以3 倍罰鍰。．．．」等語（見本院卷第45頁）。可見被告業已指出原處分認定事實時，並未確實依行政程序法第36條：「行政機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對當事人有利及不利事項一律注意。」之規定，就違章事實「出口部分」依職權予以查明之瑕疵。
㈡而原告於97年11月11日在本院準備程序中當庭提出公司進銷存及會計憑證資料，經被告表示回去再查對。嗣經被告查對後，於本件言詞辯論時陳明：「（問：本件被告原核認無進貨事實，後來經兩造洽談和解，原告再補正一些資料，被告因而認定的確有進貨事實？）答：是，是有進貨事實。」（見本院98年8 月20日言詞辯論筆錄）是本件原處分原以原告未能提出相關帳證資料，而核認原告取得達美樂公司及愛爾金公司系爭銷售之統一發票並無進貨事實，惟因被告於本院審理中表明未就「出口部分」之違章事實為查證，經原告當庭提出相關帳證資料，被告表示再予以深入核對原告所提公司進銷存及會計憑證帳證資料，復經本院先後6 次電話查詢作成公務電話紀錄在卷（見本院卷第49-54 頁），前後歷經9 月餘之查對與復核，始表示本件系爭銷售發票有進貨事實，堪認被告業已就系爭銷售予以確實查證，始變更其原先認定「無」進貨事實之違章事實，改為「有」進貨事實之違章事實，洵堪認定。從而原處分之認定事實既屬有誤，其因據以「無」進貨事實作成裁處罰鍰之基礎，即屬有誤，而無法維持。
㈢惟本件改按有進貨事實之裁罰倍數到底應為2 倍或3 倍，抑或如原告所稱91年間留有可扣抵稅額，足以抵充而無漏稅處罰問題，因事涉裁罰基準之考量，及原告91年間是否確實仍留有可扣抵稅額，足以抵充本件漏稅額，核屬裁量處分之衡酌，仍有待被告依職權據法予以裁量。原告固引財政部98
年7 月20日台財稅字第09804549150 號函（下稱系爭函示）主張本件違章行為發生日至查獲日期間已申報，但尚未核退之稅款，依據該函示核屬溢付稅額性質，自可抵充本件漏稅額等語。惟按「行政主管機關就行政法規所為之釋示，係闡明法規之原意，固應自法規生效之日起有其適用。．．．」大法官會會議釋字第287號固著有解釋足供參照。然此系爭
函示所稱之溢付稅額，係指「營業人短漏報營業稅之違章行為發生日至查獲日期間已申報尚未核退之稅款　」者而言。況原告在本院言詞辯論中亦陳明，略以該項所謂91年「應退未退稅額」，是已經在當時91、92年經過申報兩個月後退了（見本院卷第94頁），且原告當時並未對之異議，則該退稅自已核退確定在案，難謂符合系爭函示所謂「營業人短漏報營業稅之違章行為發生日至查獲日期間已申報尚未核退之稅款」之要件，惟此係另一問題，附此敘明。
七、綜上，原告對系爭銷售之本稅並不爭執，所爭執者僅為系爭罰鍰之倍數及有無進貨之事實。而系爭銷售有無進貨事實部分，除經被告當庭表明對「出口部分」未予查證外，復經原告當庭提出相關帳證資料，由兩造前後歷經9 月餘之仔細查對，認定原告系爭銷售確有進貨事實，有如上述。則原處分（即復查決定）未經查明「出口部分」之事實即遽認系爭銷售無進貨事實，自嫌速斷，其因而據以「無」進貨事實作成裁處罰鍰之基礎，即屬有誤，而無法維持。訴願決定未予糾正，均有未合，均應由本院就此違失予以撤銷。至於罰鍰之倍數，原處分（即復查決定）縱予以追減為按所漏稅額5 倍計算，因其據以核算之基礎事實有誤，仍屬無法維持。惟本件改按有進貨事實之裁罰倍數到底應為2 倍或3 倍，抑或如原告所稱91、92年間留有可扣抵稅額，依系爭函示屬溢付稅額，足以抵充所漏稅額而無漏稅處罰問題？因事涉裁罰基準要素之考量及裁罰裁量處分之衡酌，仍有待被告依法予以裁量、澄清。爰發回原處分機關更為適法之處分，以符法制，並昭折服。
八、本件判決基礎已經明確，兩造其餘主張或陳述，與判決結果無影響，不再一一論述。
據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第98條第1
項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　98　　年　　8 　月　　31　　日臺北高等行政法院第六庭
審 判 長法 官 闕銘富
法 官　 林育如
法 官　 陳鴻斌
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中　　華　　民　　國　　98　　年　　8 　月　　31　　日書記官 陳清容