臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)97年度訴字第1454號

• 裁判案由: 營業稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 98 年 01 月 05 日

臺北高等行政法院判決
97年度訴字第1454號
原　　　告　華新電通股份有限公司
代　表　人　甲○○○董事長）
訴訟代理人　王展星律師
被　　　告　財政部臺北市國稅局
代　表　人　凌忠嫄（局長）
訴訟代理人　乙○○
上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國97年4 月3 日台財訴字第09700116480 號（案號：00000000）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
壹、事實概要：
原告於民國（下同）92年5 月至8 月間進貨，未依規定取得進項憑證，卻取具非實際交易對象且虛設行號之杉林砂石有限公司（以下簡稱杉林公司）所開立之統一發票4 紙，銷售額合計新臺幣（下同）2,274,010 元，營業稅額113,700 元，充作進項憑證並申報扣抵銷項稅額，經財政部臺灣省南區國稅局（以下簡稱南區國稅局）所屬安南稽徵所查獲，通報被告所屬中北稽徵所審理違章成立，乃核定補徵營業稅額113,700 元，並按所漏稅額113,700 元處以3 倍之罰鍰341,100 元。原告不服，申請復查，經被告以97年1 月4 日財北國稅法一字第0960254865號復查決定書駁回（下稱原處分），提起訴願，復遭財政部決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。貳、兩造聲明：
一、原告聲明：求為判決
㈠、訴願決定及原處分均撤銷。
㈡、訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明：求為判決如主文所示。
參、兩造之爭點：
一、原告主張之理由：
㈠、按原告曾於92年3 月28日至93年3 月27日向臺灣電力股份有限公司（以下簡稱台電公司）承攬「高雄區營業處92年甲工區○○○路工程帶料發包」之工程，依原告與業主台電公司之工程契約規範，原則上該工程需由原告施作，不得轉包，但所需之工程材料或產品應先報請業主台電公司檢驗認可，並在請領工程款時，檢附工程款支付明細表等請款證明文件，而該證明文件也包含向業主提報之材料製造商之工程款支付明細表資料在內；前開工程業於93年5 月18日竣工，並經業主台電公司於93年7 月16日驗收完畢。又原告於92年5 月至8 月間，則因承包台電工程之需要，針對公司內部並未自備或製造之部分工程材料及產品，向往來廠商恆康科技有限公司（以下簡稱恆康公司）購買，並依前開工程契約向業主台電公司提報檢驗認可；然而，因前開工程所需之部分工程材料係為砂石、柏油等物品，不論是原告或恆康公司均無此類產品或工程材料，且營造工程亦非為原告之營業項目，亦非恆康公司之營業項目之一。是以，原告經由恆康公司之轉介及保證，向恆康公司往來之廠商杉林公司購買砂石等工程材料，以及取得杉林公司所開立之統一發票共4 紙。又原告亦依前開台電工程契約規範，先向業主台電公司提報杉林公司為材料製造商之一，並經業主台電公司人員檢驗杉林公司所提供之砂石工程材料合格之後，方陸續向杉林公司進貨。㈡、原告於92年5 月至8 月間向杉林公司購買並進貨砂石等工程材料之前，雖經訴外人恆康公司轉介杉林公司，但為求謹慎起見，曾上網至經濟部全國商工登記資料公示查詢系統查詢杉林公司之公司基本資料，且依原告最近至該網站下載之杉林公司基本資料，足證該公司自92年3 月11日核准設立之日起至94年2 月1 日申請停業之日為止之期間內，確實為正常經營之砂石公司。衡諸一般社會認知，經濟部全國商工登記資料公示查詢系統既有杉林公司之基本登記資料，任何人均會認知杉林公司為正常營業之公司，而非虛設行號。況原告之財務會計部門人員於92年8 月底某日，在準備給付工程材料款費用予杉林公司之際，亦曾要求杉林公司提供營業稅等報稅資料，以供原告備查；而杉林公司因係92年3 月11日方受核准設立，迄至92年9 月15日向南區國稅局申報營業稅後，方檢具所有報稅資料影本，提供給原告備查，更使原告在收受杉林公司提供之公司報稅資料影本後，再度確認該公司絕非虛設行號。附帶言之，杉林公司亦於得知原告為被告以該公司為虛設行號，並針對杉林公司之統一發票4 紙所示銷售額，核定補繳營業稅額113,700 元，並按所漏稅額113,700 元處以3 倍之罰鍰341,100 元乙事之後，亦就自己被認定為虛設行號之事忿忿不平，並提供高雄縣政府分別於93年7
月22日通知杉林公司因違反水污染防治法而受罰鍰，應為繳納之公文函影本乙紙，以及於94年2 月22日通知杉林公司准予停業備查之公文函影本乙紙，表示若該公司為虛設行號，豈有高雄縣政府課以罰鍰和准予停業備查之情事？縱依本件卷證資料而認杉林公司確為虛設行號，惟認定該公司為虛設行號之相關事證均為事後才被發現、認定，經由司法機關所偵查、審判，並非在92年間即有可被查證或得知之跡象。是以，原告在92年5 月至8 月之間因承包台電工程之需要，透過往來廠商恆康公司之轉介，向杉林公司購買砂石等工程材料，並有實際進貨及交付貨款之交易事實，更在92年間與杉林公司交易前後均有善盡注意義務，而在一般商業行號能力範圍所及之處，查證杉林公司是否為虛設行號，已如前述；因此，原告在主觀上並無故意或過失違反稅捐稽徵法第44條規定之情事，甚為明確。
㈢、原告於92年8 月31日準備給付所有向杉林公司進貨之工程材料款給該公司之際，杉林公司負責收款之業務人員向原告表示，由於該公司與往來廠商恆康公司有工程款上之債權債務關係，所以請原告將應支付給杉林公司之款項共2,274,010
元，先行交付給恆康公司代收，後續則由杉林公司與恆康公司私下對帳以為處理即可；而原告亦向恆康公司確認杉林公司表示由恆康公司代收是否可行，業經恆康公司表示沒有問題。是以，原告則依杉林公司指示，將原本應支付給杉林公司之款項2,274,010 元，先行交付給恆康公司代收，但為防他日發生糾紛，原告當時亦邀請杉林公司簽具切結書，亦有該切結書影本足參。況依卷附96年9 月20日上午10時45分財政部高雄市國稅局前鎮稽徵所談話記錄，恆康公司之實質負責人黎中華（名義負責人為其配偶）亦稱：「（問：恆康科技有限公司於92年8 月4 日及92年9 月10日分別收受華新電通股份有限公司，金額為1,404,938 元、216,371 元及760,702 元之匯款性質為何？）因華新電通（股）承攬台電南部地區之工程，由恆康科技（有）採包工不包料之方式承作施工，而上述3 筆匯款金額係代收代付性質。由華新電通（股）匯款予恆康科技（有），再由恆康科技（有）支付予華新電通（股）在南部地區之進貨供應廠商。」、「（問：台端主張上述3 筆匯款金額係代收代付性質，有無相關資料可供證明？又恆康科技（有）代收上述3 筆匯款金額后，另行支付予誰？）有相關資料可於10日內提供。恆康科技（有）收受上述3 筆匯款后，係代華新電通（股）支付予其進料廠商。華新電通（股）支付上述3 筆金額，係因承攬台電南部工程施作需用之砂石貨款。」等語，亦徵原告主張透過第三人恆康公司代收砂石貨料之款項，並由恆康公司轉交杉林公司乙事絕非虛構，確有實事。因此，原告係依杉林公司與恆康公司之要求，將原本應支付給杉林公司之款項共2,274,010
元，交付給恆康公司代收，並向杉林公司取得系爭發票共4
紙，此為商業界常有之慣例作法，絕非被告認定之虛報進貨款項與進項稅額云云，被告就此部分並未調查清楚，亦不接受原告之說明，實失率斷。
㈣、再據97年8 月13日修正之稅捐稽徵法第44條規定及被告所屬北投稽徵所於97年10月13日發布之公開訊息等說明內容，本件縱依相關卷證資料認定杉林公司為虛設行號，然依被告於鈞院歷次準備程序所提出之證據資料，亦足以認定無論是杉林公司之登記負責人高景琦、實際負責人侯俊吉，或是實際上借用杉林公司名義出貨之若干砂石材料廠商，或是轉介杉林公司給原告之恆康公司，均已依法受到刑事追訴、審判或租稅法上之行政罰。則依稅法從新從輕原則，以及前開條文及被告之相關說明，本件亦有適用修正後之稅捐稽徵法第44條規定之餘地，原告自得主張免按未依規定取得憑證處罰，亦屬有理。綜前所述，被告就本件之認事用法，實有謬誤。二、被告主張之理由：
㈠、按稅務訴訟之舉證責任分配理論與一般民事訴訟相同，於事實不明時其不利益應歸由該事實導出有利之法律效果的訴訟當事人負擔。換言之，主張權利之人，於事實真偽有疑義時，除法律另有規定外，應就權利發生事實負舉證責任。而就課稅處分之要件事實而言，有關權利發生之事實（例如營業稅有關銷售額計算基礎之銷項收入），依上開舉證責任分配之原則固應由稅捐稽徵機關負舉證責任；至於進項稅額在計算營業人實際應納稅額時係列為計算之減項，屬於權利發生後之消滅事由，故關於進項稅額存在之事實，不論從上述證據掌控或利益歸屬之觀點，均應由主張扣抵之納稅義務人負擔證明責任。故本件有關系爭進項稅額發生之事實（即原告與杉林公司間實際交易事實）之真偽倘有不明，即應由納稅義務人即原告負舉證之責，先予陳明。
㈡、依前揭刑事案件移送書、刑事案件告發書及案情分析表所載，杉林公司於92年3 月至93年12月間無銷貨事實，開立不實統一發票幫助他人逃漏稅，其92年間進項憑證均取自其他虛設行號，原告自無可能與其交易。又依原告提示之匯款資料查核，其資金係匯入恆康公司，該公司稱代收代付，而提示之付款簽收單收款人簽章欄有杉林公司大小章及「何財寶」簽名，惟依杉林公司92年度綜合所得稅BAN 給付清單，何君並非杉林公司員工，無法證明杉林公司確係其實際交易對象，至原告主張將應付款項交付恆康公司代收，惟其主張之代收代付事項尚無可勾稽之客觀佐證資料，原告既未能提供新事證以實其說，按當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實，原告僅空言主張，核不足採。
㈢、被告認定杉林公司為虛設行號之事證，係依據臺灣高雄地方法院檢察署97年度偵緝字第1186號檢察官起訴書，認定杉林公司為無進銷貨事實之虛設行號益資明確。而杉林公司於92年3 月至93年12月間虛開鉅額不實發票，幫助他人逃漏稅，其92年度之進項來源憑證全部取自廣揚企業有限公司及翰東工程有限公司等2 家虛設行號，該2 公司於92年間均無進項來源資料，竟虛偽填報鉅額進項金額，該2 公司負責人均為劉朝宏，經臺灣臺南地方法院檢察署檢察官起訴在案（94年度偵字第9687號、第9688號、95年度偵字第12233 號），並經臺灣臺南地方法院96年度訴字第1774號刑事判決在案，杉林公司進項來源皆係虛設行號，原告自不可能與其交易。再杉林公司於本件違章期間之92年5 月、6 月期及7 月、8 月期雖已申報進、銷項資料，並分別繳納稅額47,843元及46,675元，但其進項皆為不實之憑證，其進項來源公司更為規避繳納營業稅而虛偽填報鉅額進項金額，基於營業稅法制之設計，每一稅捐週期之稅額，係以全期進、銷項統合加減後計算而得，無法逐筆比對，因此有無繳納稅額，須採通觀全局之方式認定之，不能以單一週期之稅額來比較，而該公司在「以虛抵虛」操作下，並無所謂「虛設行號有依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納」之事實存在。
㈣、按財政部83年7 月9 日台財稅第831601371 號函釋意旨，是僅處以行為罰之適用條件為：⒈該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人。⒉經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者。據本件相關案件彙整表，其中樺棋營造股份有限公司（原告）案，依高雄高等行政法院97年度訴字第180 號判決略以：於訴願階段，高雄市國稅局重新審查系爭貨款（含進項稅額）雖由原告以電匯方式匯入杉林公司帳戶，惟該帳戶均為訴外人丙○○在使用，是認定丙○○為系爭交易之實際銷貨人，乃通報南區國稅局潮州稽徵所辦理，該局並已就丙○○涉嫌違章部分處罰在案；高雄市國稅局以該案符合前揭財政部函釋規定，應免予處漏稅罰，惟原告購進貨物未依法取得憑證，而以非實際交易對象之杉林公司所開立之統一發票作為進項憑證扣抵銷項稅額，乃依稅捐稽徵法第44條規定處以行為罰（5%）。惟該案係高雄市國稅局單一個案認定，而作重審復查決定，彙整表之其餘案件裁處情形皆與本件被告原處分相同，被告原處分及復查決定均無違誤。
㈤、綜上，本件足認杉林公司係以開立統一發票幫助他人逃漏稅捐之虛設行號，原告自無可能向其進貨，故其取得不得扣抵進項憑證申報扣抵銷項稅額，已構成虛報進項稅額，無財政部95年5 月23日台財稅字第09504535500 號令釋之適用。被告核定補徵營業稅額113,700 元，揆諸營業稅法第19條第1
項第1 款及同法施行細則第52條第1 項之規定，並無不合。本件違章事證明確已如前述，被告所屬中北稽徵所於裁罰處分前及被告於復查決定前分別發函輔導，原告均未繳納稅款、未承認違章事實及承諾繳清罰鍰，依修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，被告按所漏稅額113,700 元處3
倍罰鍰341,100 元並無違誤。至原告所提之證據僅堪認其因業務需要而有進貨事實，尚無足證明杉林公司為其實際交易營業人，又依原告提示之匯款資料查核，其資金係匯入恒康公司，有違一般經驗法則，原告尚有「應注意，並能注意，而不注意」之過失，仍應處以罰鍰，原告理由顯無可採。
理 由
一、本件應適用之法規：
㈠、按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」、「進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」、「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」、「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：…五、虛報進項稅額者。」營業稅法第15條第1 、3 項、第19條第1 項第1 款、第33條第1 款及第51條第5 款分別定有明文。又「本法第51條第5 款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額，無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」同法施行細則第52條第1 項著有規定。核該施行細則規定內容，符合立法意旨，且未逾越母法規定之範圍，本院自得適用。
㈡、次按「…對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理：㈠取得虛設行號發票申報扣抵之案件：…2.有進貨事實者：…⑵因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第19條第1 項第1 款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第51條規定補稅並處罰。…」復經財政部83年7 月9 日台財稅第831601371 號函釋示在案，該函釋乃財政部基於中央主管機關職權，釋示營業人取得虛設行號之發票作為進項憑證申報扣抵之處罰原則，並未牴觸營業稅法之規定，且符司法院釋字第337 號解釋所揭示「以納稅義務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款者，始得據以追繳稅款及處罰」之意旨，所屬稅捐稽徵機關辦理相關案件自得援用。二、本件原告於92年5 月至8 月間進貨，取得杉林公司所開立之統一發票4 紙，銷售額合計2,274,010 元，營業稅額113,700 元，充作進項憑證並申報扣抵銷項稅額。被告所屬中北稽徵所經南區國稅局所屬安南稽徵所通報，認杉林公司為虛設行號，以原告未依規定取得進項憑證，卻取具非實際交易對象且虛設行號之杉林公司憑證申報扣抵銷項稅額，乃核定補徵營業稅額113,700 元，並按所漏稅額113,700 元處以3 倍之罰鍰341,100 元。原告不服，迭經復查、訴願均遭駁回等事實，有被告所屬中北稽徵所處分書（編號：Ｚ00000000000
00）、系爭發票、南區國稅局安南稽徵所刑事案件移送書、南區國稅局刑事案件告發書、案情分析表、逐筆發票明細、如事實概要所述之復查決定書、財政部97年4 月3 日台財訴字第09700116480 號訴願決定書等件影本附卷可稽（見原處分卷第180 、190-191 、258-271 、363-366 、368-372 、382-386 頁），且為兩造所不爭，洵堪認定。
三、原告循序提起本件行政訴訟，主張：其於92年5 月至8 月之間，確因承包台電工程之需要，透過往來廠商恆康公司之轉介，向杉林公司購買砂石等工程材料，以及取得杉林公司所開立之統一發票共4 紙，被告認定原告向虛設行號杉林公司取得不實發票以為申報扣抵銷項稅額云云，實有錯誤。縱依本件卷證資料而認杉林公司確為虛設行號，惟認定該公司為虛設行號之相關事證均為事後才被發現、認定，經由司法機關所偵查、審判，並非在92年間即有可被查證或得知之跡象。原告於92年5 月至8 月間向杉林公司購買並進貨砂石等工程材料之前，曾就杉林公司是否有實質經營乙事進行初步調查，並經核對資料後，確認杉林公司並非虛設行號，且原告係因杉林公司與恆康公司之要求，將原本應支付給杉林公司之款項共2,274,010 元，交付給恆康公司代收，並向杉林公司取得系爭發票共4 紙，此為商業界常有之慣例作法。況只要係以杉林公司名義出貨並通過業主驗收，原告自無必要亦無權利過問該公司與其他土方業者之調貨情形與內部拆帳關係云云。
四、本院之判斷：
㈠、按「行政法院於撤銷訴訟應依職權調查證據。」行政訴訟法第133 條前段定有明文，此係因撤銷訴訟之當事人，分別為公權力主體之政府機關及人民，兩造間存在不對等之權力關係，且政府機關之行政行為恆具專門性、複雜性或科技性，難為人民所瞭解，且每涉公務機密，人民取得相關資料常屬不易，為免人民因無從舉證而負擔不利之效果，而有上述規定；是於撤銷訴訟，證據之提出非當事人之責任，法院依職權調查得代當事人提出，當事人固無所謂主觀之舉證責任。然職權調查證據有其限度，仍不免有要件不明之情形，故當事人仍有客觀之舉證責任，民事訴訟法第277 條規定：「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。」於上述範圍依行政訴訟法第136 條之規定，仍為撤銷訴訟所準用。而就課稅處分之要件事實而言，基於依法行政原則，為權利發生事實者，如營業稅有關銷售額計算基礎之銷項收入，依上開規定，雖應由稅捐稽徵機關負舉證責任；惟進項稅額則因在計算營業人實際應納稅額時，列為計算之減項，屬於權利發生後之消滅事由，故有關進項稅額存在之事實，不論從上述證據掌控或利益歸屬之觀點，均應由主張扣抵之納稅義務人即原告負擔證明責任，故原告向杉林公司進貨之事實倘有不明，自應由原告負客觀舉證責任。
㈡、次按「稱買賣者，謂當事人約定一方移轉財產權於他方，他方支付價金之契約。」民法第345 條第1 項定有明文，故原告主張其與杉林公司有上述買賣交易，自應有貨物之收受及價金之支付行為。而原告就其係與杉林公司交易乙節，固據提出其與台電公司之工程採購承攬契約、台電公司出具之工程結算驗收證明書、系爭4 紙統一發票、杉林公司401 表、營業稅繳款書、送貨單、土方運送單（即進出料專用單等）、說明書、恆康公司負責人黎中華談話筆錄等件影本為證（見本院卷第93-120頁及原處分卷第126-155 、184 、204-205 頁）。然查：
１、按「（第1 項）對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。給與他人之憑證，應依次編號並自留存根或副本。（第2 項）前項所稱營業事項包括營利事業之貨物、資產、勞務等交易事項。」、「實施商業會計法之營利事業，應根據前二條原始憑證編製傳票，根據傳票登入帳簿。但原始憑證已符合記帳需要者，得不另製傳票，而以原始憑證代替記帳憑證。」為財政部據所得稅法第21條第2 項規定所授權訂定之稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條第1 、2 項及第23條第1 項所明定；而加值型及非加值型營業稅法第34條規定營業人有關會計帳簿憑證之管理亦準用上開辦法。故系爭由杉林公司所開立品名記載為「砂石」統一發票，無非係營業人杉林公司依上述稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法所製作之憑證，以符合該辦法所定營業人應保存帳證之最低要求。至該發票內容是否屬實？猶待調查其他佐證證明，尚難徒憑統一發票之記載，即遽認發票所表彰之交易屬實。
２、次查，杉林公司於92年間主要進項來源為登記「金屬結構批發」之廣揚企業有限公司（進項金額118,026,645 元）及登記「石作工程」之翰東工程有限公司（進項金額50,851,965元）；銷項金額總計175,705,134 元。而廣揚企業與翰東工程有限公司登記負責人均為劉朝宏，於系爭年度均無任何進項來源，而於彼等營業稅申報書虛填進貨金額，劉朝宏且自白廣揚企業及翰東工程有限公司無交易事實，卻開立不實統一發票交付杉林等公司，且廣揚公司未經交易竟取得同美模具社虛開之進項憑證申報扣抵銷項稅額等情，而經臺灣臺南地方法院判處徒刑在案等事實，有營業稅年度資料查詢、申報書跨中心查詢、進項來源明細查詢（廣揚企業與翰東工程有限公司經查詢結果均為空白）、營業人進銷交易對象彙加明細查詢、臺灣臺南地方法院檢察署94年度偵字第9687號起訴書、臺灣臺南地方法院97年度簡字第1109號判決等件影本附卷可稽（見本院卷第174 、175 、181-184 、186-189 、191-193 、196-202 頁）。再杉林公司負責人高景琦亦因該公司無交易事實，而分別取得或開立不實發票供該公司或第3 人申報扣抵銷項稅額，經臺灣高雄地方法院檢察署檢察官提起公訴在案，復有該署97年度偵緝字第1186號起訴書影本在卷可憑（見本院卷第152-173 頁）。核杉林公司於系爭年度進項來源之廣揚企業及翰東工程有限公司既無任何進貨，自不可能銷貨予杉林公司，杉林公司亦無何貨品得轉售他人，詎杉林公司竟於系爭年度開立近2 億元之銷項發票交付他人申報扣抵銷項稅額，是其顯係以販售發票牟利之虛設行號，應堪認定。至杉林公司於系爭92年7 月15日及9 月15日固分別申報並繳納營業稅47,843元、46,675元，然相較其當期申報之銷售額高達30,597,599元、28,895,482元，此部分稅金之繳納，無非係杉林公司為免引起稽徵機關查核之手段，尚無從推翻本院前開有關該公司係虛設行號之認定。
３、而杉林公司既為虛設行號，自無系爭統一發票所載之「砂石」可供銷售予原告，此由杉林公司上述進項來源明細查無該公司於系爭年度有何砂石進項；及原告提出實際進出貨經簽收之進出料專用單（或稱「土運」、「提貨聯」；見原處分卷第128-133 、136-137 、139-142 、148-151 、153-154
、156 、158-160 、162-169 、171-172 、174-176 、178-183 頁），出貨者為「財寶」或「建達砂石企業有限公司」、「鑫來」、「立發砂石行」等廠商，均非杉林公司益明。是原告提出其上蓋用有杉林公司印文之送貨單（見本院卷第112-117 頁），其上登載之砂石送貨，顯非來自杉林公司，而不足證杉林公司有交貨予原告之事實。原告主張依其認知上述進出料專用單非杉林公司名義所出具係該公司向同業調取土方貨料支援云云（見本院卷第212 頁原告準備書狀），則未就此舉證以實其說，自無可採。
４、又原告業自承系爭貨款係交付恆康公司等語在卷（見本院卷第13頁）。而其聲稱此係應杉林公司及恆康公司之要求云云，固提出杉林公司負責人高景琦於92年8 月31日出具記載：「惠請將本公司杉林公司向貴公司華新公司請領有關台電…等款項，直接給付給恆康公司，由恆康公司代收…」等文之切結書等件影本為證（見本院卷第77頁）；恆康公司負責人黎中華於財政部高雄市國稅局前鎮稽徵所為調查時於96年9
月20日亦陳稱：「…而上述3 筆匯款金額（即原告之匯款）係代收代付性質，由華新公司匯款予恆康公司，再由恆康公司支付予華新公司於南部地區之進貨廠商。」等語，復於96年10月2 日出具說明書詳陳：「…此工程施工中部分主材料係約定由華新公司負責提供…本公司僅負責對材料供應商所送交之材料為點收之義務，點收無誤後再將材料供應商之交貨單及發票等憑證交與華新公司確認後付款，惟因材料供應商係將材料交付本公司，並由本公司簽收使用…為恐日後惹生爭議，因此貸款乃委由本公司代為支付，是以華新公司乃將貨款先匯至本公司帳號，再由本公司通知材料供應商至本公司領款。」等情在卷（見原處分卷第204 、184 頁）。然觀諸恆康公司提出之代原告給付材料商之付款簽收單實際簽收者「何財寶」；另入戶電匯申請書及存摺類存款憑條給付對象亦分別為凱晟工業、強鈴企業股份有限公司，均非杉林公司（見原處分卷第200-203 頁），而「何財寶」且係從事其他砂石及黏土採取之宥盛工程有限公司負責人，並非杉林公司員工，復有營業稅稅籍資料查詢作業、綜合所得稅BAN
清單及何財寶於財政部高雄市國稅局三民稽徵所談話記錄等件影本附卷可稽（見本院卷第297 、300 、304 頁）。是亦無從認原告業將系爭統一發票表彰之貨款經由恆康公司給付杉林公司。
５、按「營業人雖有進貨事實，惟不依規定取得交易對象開立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額時，該項已申報扣抵之銷項營業稅額顯未依法繳納，仍應依營業稅法第19條第1 項規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補該項不得扣抵之銷項稅款。又我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人。故該非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務。」改制前行政法院87年7 月份第1 次庭長評事聯席會議決議可資參照。本件既查無原告確向杉林公司進貨及給付貨款予杉林公司之事實，前已述及，則原告主張其係與杉林公司交易而取得系爭統一發票乙節，自無可採；原告交易對象並非杉林公司，堪以認定。從而，被告以原告未依規定取得進項憑證，卻取具非實際交易對象且虛設行號之杉林公司憑證申報扣抵銷項稅額，核定補徵原告營業稅額113,700 元，揆之前揭規定及說明，自無不合。
㈢、末按「五、虛報進項稅額者。一、有進貨事實者：．．．取得虛設行號所開立之憑證申報扣抵。一、按所漏稅額處3 倍之罰鍰。」為裁罰時稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表所明定。承前所述，原告並無向杉林公司進貨，該公司所開立之統一發票顯係非法，原告猶以該公司不得扣抵之系爭進項憑證（統一發票）申報扣抵銷項稅額，自構成虛報進項稅額，違章事證明確。而原告對其實際交易相對人並非開立系爭發票之杉林公司當應知悉，其既知猶持該統一發票申報扣抵銷項稅額，自具違章之故意。縱其因恆康公司代為處理而非明知，然由上述每次砂石交付提出之進出料專用單（或稱「土運」、「提貨聯」），原告即可知所有砂石來源均非來自杉林公司，其既知實際給付者並非杉林公司，即應注意且能注意進一步查核確認恆康公司介紹之交易對象與發票開立者之同一性，詎其竟未注意，而率以杉林公司交付之發票持以申報扣抵，是原告即便無違章之故意，惟其就未注意確認持以申報扣抵銷項稅額之統一發票係實際交易者所開立乙節，仍有疏失，而難解其過失之責；尚不得以此交易係委由恆康公司處理，即得推諉卸責。原告主張其曾上經濟部網站查詢杉林公司基本資料，該公司係於94年2 月間申請停業，在停業前即屬正常經營之砂石公司；而國內土方業者常有向同業調取土方資料、相互支援之情形，只要送貨單上有杉林公司印文，原告自無必要亦無權利過問該公司與其他土方業者之調貨情形與內部拆帳關係，是無可歸責云云，乃無視系爭貨源全非來自杉林公司，已逾一般因部分貨源短缺向同業調貨之常情，其經營顯有異常；且將其公法上應盡之誠實申報義務與民法上之債務履行混為一談，是均無足採為有利原告之論據。從而，被告除補徵原告上開營業稅外，並審酌其違章情節，按所漏稅額113,700 元處以3 倍之罰鍰341,100 元（計至百元止），亦無不合。至「一、稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部83年7 月9 日台財稅第831601371 號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。二、本令發布日前之未確定案件，稽徵機關應儘速再予查核，依上開規定辦理。」雖經財政部95年5 月23日台財稅字第09504535500 號令釋在案，然本件既經查明原告未向杉林公司進貨，自無該等令函適用之餘地，而無從執原告業取得杉林公司營業人銷售額與稅額申報書（401 ）及營業稅繳款書乙節，為其有利之認定；又原告並未提供任何資料供調查系爭杉林公司統一發票是否由實際銷貨之營利事業所交付，且無該實際銷貨營利事業已受處罰之事證，是亦無適用97年8 月13日修正之稅捐稽徵法第44條但書免罰規定之餘地。另原告聲請傳訊證人黎中華在轉介杉林公司與原告交易時，有無告知杉林公司為虛設行號部分，核黎某所負責之恆康公司亦有因取得虛設行號杉林公司申報扣抵銷項稅額而經財政部高雄市國稅局裁罰在案（見本院卷第264 、265 頁），有關杉林公司是否係屬虛設行號之陳述，攸關其利益，自難期彼為誠實之證述，且無礙原告取得非實際交易對象開立之憑證申報扣抵銷項稅額之認定，是認無傳訊之必要，爰俱附此敘明。
五、綜上所述，被告以原告取得虛設行號杉林公司之不實發票扣抵銷項稅額，除補徵上述營業稅外，並按其所漏稅額113,700 元處3 倍之罰鍰計341,100 元（計至百元止），並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
六、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法經本院審酌後，核與本件判決結果均不生影響，故不再逐項論述，附敘明之。
據上論結，原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　98　　年　 　1　　月　　5　　 日臺北高等行政法院第七庭
審判長法 官　林樹埔
法 官　劉穎怡
法 官　林玫君
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中　　華　　民　　國　　98　　年　 　1　　月　　5　　 日書記官 黃玉鈴