臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)97年度訴字第1639號

• 裁判案由: 營業稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 98 年 04 月 07 日

臺北高等行政法院判決
97年度訴字第1639號
原　　　告　元大企業管理顧問有限公司
代　表　人　甲○○董事長，原
被　　　告　財政部臺北市國稅局
代　表　人　凌忠嫄（局長）住同上
訴訟代理人　丙○○
上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國97年4 月18日臺財訴字第09700152580 號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、本件原告經受合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第218 條準用民事訴訟法第386 條各款所列情形，爰併準用民事訴訟法第385 條第1 項前段規定，依被告之聲請，由其一造辯論而為判決。
二、事實概要：
原告於民國（下同）87年9 月至92年12月間向經濟部標得「傳統市場更新與改善計畫」、「改進攤販問題計畫」、「金門縣金湖鎮輔導計畫」、「金門縣金城鎮輔導計畫」、「塑造嘉義市中正公園商圈輔導計畫」等5 項計畫，於89年6 月至92年12月間，在無進貨事實之情形下，取具如附表所示包含創越國際設計有限公司（下稱創越公司）在內等31家廠商（河馬塢實業有限公司、五顏六色製作有限公司及博通國際有限公司除外，被告初查時認定為34家，復查時則認定為32家，將河馬塢實業有限公司、五顏六色製作有限公司部分剔除，詳後說明）溢額開立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，因而虛報進項稅額，違反加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第15條第1 項、第3 項規定，案經法務部調查局臺北市調查處（下稱調查局臺北市調處）查獲，並移送被告查處。被告初查經審酌創越等34家公司負責人或員工談話筆錄節略、原告員工廖曼梁、徐李晃、王建璋、鄧淑倫及林麗娜等人談話筆錄節略、搜索查扣之「支票收付登記簿」、依據「支票收付登記簿」編製之「違章金額彙整表」及「創越公司等34家營業人開立不實發票彙整表」等資料後，認定其違章成立，除核定其溢開統一發票之銷售額合計新臺幣（下同）33, 017,008 元（不含稅），虛報進項稅額1,650,850 元，應補徵原告營業稅1,650,850 元外，另依營業稅法第51條第5 款規定，以95年8 月18日A1Ｚ000000000
00號處分書，按所漏稅額1,650, 850元處以7 倍之罰鍰11,555,900元。原告不服，主張其承接經濟部商業司委辦案件，部分工作需協力廠商共同配合，其持協力廠商開立統一發票作為進項憑證並扣抵銷項稅額，均符合營業稅法規定；至進貨付款方式以現金支付，或部分以票據支付，係隨協力廠商對現金需求而定，有時協力廠商急於調現而要求以票據貼現，此為商場常見之情形，被告查核時未慮及商場實情云云，申請復查。案經被告審查認為：依原告實際負責業務員工林麗娜等3 人於調查局臺北市調處之調查筆錄節略謂：「因訴願人實際支出金額低於預算額度，所以公司之政策要求員工請廠商配合溢開發票，補足達到預算額度所需之憑證，因預算花不完要繳回，所以要求廠商溢開發票，才能留住預算。此為元大公司基層主管及部分員工都知道之事情……。」「元大企管公司補貼溢開發票金額8 ％至10％的稅金，夾雜在實際支付給溢開發票公司之貨款中。」「要求廠商虛開發票是元大企管公司的政策」等語；另創越公司曾鳳珠等19人之調查筆錄節略皆稱：「配合元大企管公司溢開發票，由元大企管公司補貼溢開發票金額8 ％至10％的稅金，夾雜在實際支付給溢開發票公司之貨款中。」等語，復依員工廖曼梁93年3 月16日筆錄節略謂：「溢開發票是元大企管公司的慣例，依專案部主管只是由元大企管公司補貼10％稅金，元大企管公司會計帳記載第一次付款（實支金額）、第二次付款（虛增金額）。」等語，及調查局臺北市調處搜索查扣之「廠商付款簽收簿」紀錄，創越等34家公司確有開立2 張支票支付貨款情事，1 張由廠商簽收，另1 張由原告員工己○○簽收，簽收之支票全數由原告之員工兌領，資金回流至原告，足證原告無進貨事實，取具創越等34家公司開立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，然排除回流金額大於申報進項扣抵部分，重行審認虛報進項銷售額為32,363,846元，變更核定補徵營業稅1,618,192 元，另依財政部96年3 月28日臺財稅第00000000 000號令新修正「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」規定，按所漏稅額1,618,192 元處以5
倍之罰鍰8,09 0,900元，追減營業稅額32,658元及罰鍰3,465, 000元，遂作成96年12月19日財北國稅法一字第0960254680號復查決定（下稱原處分）。原告仍表不服，主張以調查局之部分筆錄為依據並無證據力，而起訴書依法亦應為無罪推定，顯見並無證據證明其有不當行為；有關廠商發票金額開立與其實付金額係依經濟部指示辦理，以開立含稅100 元統一發票向經濟部請款為例，須檢附前手廠商開立之105 元含稅之統一發票，此為實付廠商金額與應付廠商金額產生差異，而被誤解為廠商統一發票「溢開」之原因；依經濟部90年12月18日經（90）計字第0900388017－0 號函述明「核列各計劃足額營業稅」即可證明並非下游廠商溢開統一發票，實係經濟部「請款100 元須檢附105 元統一發票」之規定所造成；其須依經濟部短付之規定，理應由廠商開立「銷貨折讓」單作為其「進貨折讓」憑證，然在經濟部規定下一再提示折讓單，會產生進、銷貨經不斷折讓最後必歸於零，此為經濟部指導相關會計憑證作業之結果云云，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
三、本件原告主張（原告未於最後言詞辯論期日到場，依其歷次書狀及到場之聲明及陳述記載）：
（一）本件訴願決定書第2 頁二至第2 頁倒數第3 行稱：「本件原處分機關以訴願人……違章事證明確，乃核定補徵訴願人營業稅1,650,850 元。」復於第4 頁四至第4 頁倒數第5 行稱：「本件訴願人涉嫌無進貨事實，……訴願人所稱原處分以調查局之部分筆錄為依據並無證據力等詞，顯非可採。」然訴願決定所引述之臺北市調處及相關人物證等均為審判外之證據，且未見處分機關對該些審判外證據有任何證據力與證明能力之陳述，此與處分機關引營業稅法第51 條 第5 款為處分明顯有間，蓋同法施行細則第52條第2 項第2 款規定：「第5 款以經主管稽徵機關查獲因虛報進項稅額而實際逃漏之稅款為漏稅額。」審判外證據既尚未經法律程序證實，自非「實際」逃漏之稅款，充其量為「推估」之數額，自無營業稅法第51條第5 款之適用。縱創越等公司「溢開」發票予原告，致原告因而「虛報進項稅額」，然此皆非原告及創越等公司之故意，而係皆依經濟部指示之「請款100 元須檢附105 元統一發票」作業規定辦理，財政部訴願決定率稱：「次按經濟部90年……函雖述明核列各計畫足額營業稅，惟……並無訴願人所稱請款100 元須檢附105 元統一發票之規定。」云云，顯見財政部訴願決定理由與事實明顯相悖。
（二）經濟部指示之「請款100 元須檢附105 元統一發票」作業規定，見於87年12月9 日傳真予原告之申報範本，且一直延續實施，證物一為91年6 月11日原告依該作業規定申報之粘貼憑證用紙內容，經濟部此一規定為系爭本案之創越等公司被誤認為「溢開發票」之由來，實則為經濟部「短付5%營業稅」，故原告並不當負營業稅法第51條第5 款虛報進項稅額之責。
（三）創越公司等均為原告與經濟部之「傳統市場更新與改善計畫」、「改進攤販問題計畫」等之合約之下游廠商；再者，經濟部係商業會計法主管機關，其規定自具政府行政之公信力。被告之原處分作成並未經合理調查程序進行，僅於事前要求原告到機關說明，當時相關本案已進入司法程序，原告向被告表達本案起因經濟部不合理的作業規範，致令被告主辦官員感到訝異，並向其提出相關證物，惟亦表明大部分證物皆在臺北市調處，無法取得。被告主辦官員於當時表示再進一步了解，即無下文，故原告對被告的處分程序並未有充分表達之機會與不公平。另起訴書狀提出之證物一為告訴人因本案遭檢察官起訴違反商業會計法之證物，其顯示之日期為91年6 月11日，原告依該作業規定方式申報之粘貼憑證用紙內容，向經濟部調閱之前及之後的黏貼憑證相關證物，即可知長期以來經濟部對廠商所要求的作業方式，故所有與經濟部往來的廠商應都採此一模式，表示每一廠商都有相同的問題，本案應「非屬個案」。
（四）經濟部之作業規定「告訴人要領100 元，須檢附105 元的下游廠商發票」之發票開立及款項給付作業流程為：創越公司等下游廠商→原告→經濟部→原告→創越公司等下游廠商。又上述之流程以證物一「告訴人依該規定之申報之粘貼憑證用紙」說明如下：
⒈原告向蕎蕾公司購買20,000元之紅布旗，蕎蕾公司開立含稅21,000元之三聯式發票予原告，參證物一ａ處。
⒉原告將蕎蕾公司開立之含稅21,000元之發票影本粘貼於經濟部規定之粘貼憑證用紙上，並依該部規定在申報金額欄填入20,000元，參證物一b 處。
⒊經濟部將20,000元計入含稅之計畫經費，並由原告分期開立含稅之二聯式發票，向經濟部申領款項。
⒋原告最多只向經濟部領有20,000元可支付蕎蕾公司之含稅21,000元發票，此為本案系爭之創越等公司之發票「溢開」之爭點所在。
（五）被告以臺北市調處查獲原告付予創越等公司之貨款金額較創越等公司開予原告之發票金額低，將原告繩以營業稅法第51條第5 款虛報進項稅額，實與事實不符，蓋原告乃依經濟部指示之規定辦理，再者經濟部給付原告之貨款，亦即原告能付予創越等公司之貨款總額，低於創越等公司開予原告之發票金額總額之5%。由於經濟部之短付，卻要依經濟部指示規定辦理之原告承擔虛報進項稅額之責，恐非政府行政之公信。有關前揭粘貼憑證用紙在經濟部之作業規定中之地位為：合約期間，原告每月須將下游廠商發票粘貼於粘貼憑證用紙上，並將未稅金額填入其上之申報金額欄，全部粘貼於粘貼憑證用紙上之申報金額加總，即為合約期滿經濟部付予原告之款項，除此之外，經濟部無付任何利潤、酬勞或款項予原告，故訴願決定書謂：「……經濟部所給付之酬勞內含營業稅金……」實為臆測。原告囿於系爭之相關證物均為臺北市調處扣押，有關前揭粘貼憑證用紙及其他相關證據，經濟部存有系爭之89年6 月至92年12月之全部正本，本院應命其提供，以明原告所提「經濟部給付之貨款，低於創越等公司開予告訴人之發票金額總額之5%」之事實。
（六）事實上，經濟部給付之貨款低於創越等公司開予原告之發票金額總額之5%，證物二之經濟部90年12月18日函亦清楚顯示。證物二為經濟部於90年初審計原告88及89年帳目，原告對其「告訴人要領100 元，須檢附105 元的下游廠商發票」作業規定提出嚴正抗議，經濟部才意會其作業規定不當，遂有「核列各計畫足額營業稅」，亦即經濟部已悉其規定有誤，然經濟部並未因此修正該錯誤規定，致原告90年以後仍受該作業規定拘束。以上事實亦有證物三之經濟部傳真之作業規定可證，該傳真係由經濟部商業司（上揭計畫之主辦單位）之傳真機號碼00－00000000M.O.E.A.傳予原告（收件人吳大川），傳真時間為87年12月9 日上午11時37分至42分，共10頁，指示原告依該清寰公司工商綜合區計畫範本申報，其中第8 頁、第9 頁之業務費即在規定系爭本案之發票開立及款項給付作業，以第8 頁為例說明如下：
⒈清寰公司之下游廠商開立之印刷費發票金額為49,496元，營業稅5%為2,475 元，總計51,971元，參證物三第8 頁ａ處。
⒉由於清寰公司尚承接其他工作，故經濟部只准清寰公司計入12% 於該工商綜合區計畫（12% 分攤與本案無涉），依正常情形，經濟部應付清寰公司總計51,971元之12% ，但經濟部規定清寰公司只能申請不含稅金額49,496元之12%
，參證物三第8 頁b 處。
⒊49,496元之12% 即5,940 元，即清寰公司只能開立5,940
元含稅之發票向經濟部領得5,940 元，參證物三第8 頁c
處。由證物三很清楚顯示經濟部之「告訴人要領100 元，須檢附105 元的下游廠商發票」指示，也就是原告檢附含稅105 元之下游廠商發票，只能開立含稅100 元之原告發票，向經濟部領得100 元。綜上所述，財政部以「推估」之數額充當「實際」逃漏之稅款，況創越等公司實際收到之貨款金額較創越等公司開予原告之發票金額低，乃經濟部指示之作業規定，並非原告有違法之故意，且為經濟部「短付5%營業稅」所致，告訴人依經濟部規定申報進項稅額，自無營業稅法第51條第5 款及同法施行細則第52條第2 項第2 款之適用。
（七）本案執行期間，原告乃一中小規模的廠商，並無力對抗經濟部之作業規範要求，且經濟部會計處負責本案之人員，以高姿態對原告會計人員表達：若你不懂又不會做帳，請參考證物三之他公司案例辦理。而經濟部作為商業會計法的主管機關，做如此要求，做為廠商的原告只能噤若寒蟬，不知如何處理。以上，請調詢當時經濟部會計處主辦本案相關計畫的人員即可分辨真假。是以，經濟部一連串的補救措施，包括行文告訴人可以「補給」原告應得之營業稅，如起訴書狀證物二，此說明經濟部已知錯，惟錯誤已被商業會計法的主管機關經濟部造成，竟要弱勢的廠商承當，實不公平。即使如訴願決定書事實所稱：「緣訴願人於89年6 月至92年12月間無進貨事實，取得非交易對象創越國際設計有限公司等34家廠商……」就原告的管理經驗，取得廠商之發票皆應具實際交易之廠商，惟因現實問題員工或有少數跳開情況，所述34家廠商應非真實，爰以計算之金額當然不可能為正確，在罰鍰倍數下，影響原告權益甚鉅。又訴願決定事實復稱：「……核定補徵訴願人營業稅1,650,850 元，……訴願人不服，申經復查結果，變更核定補徵訴願人營業稅1,618,192 元……」云云，此顯示調查局所提供之資料仍有不真實與不正確之處，尚待釐清；原告已決定向臺北市調處發函請求返還相關資料，相信必可釐清相關疑點，懇請本院同意給予原告充分時間，對本案相關證據（物）做充分準備。
（八）為此，原告依據行政訴訟法第4 條第1 項規定提起本件撤銷訴訟，並聲明求為判決：
⒈原處分不利原告部分及訴願決定均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
四、被告則以：
（一）補徵營業稅部分：
⒈按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額……進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」及「本法第五十一條第五款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」為行為時營業稅法、加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第15條及同法施行細則第52條第1 項所明定。又按「……（二）取得虛設行號以外其他非實際交易對象開立之憑證申報扣抵案件：1.無進貨事實者：因其並無進貨及支付進項稅額之事實，其虛報進項稅額，逃漏稅款，應依營業稅法第51條第5 款規定補稅並處罰。」經財政部83年7 月9 日臺財稅第831601371 號函釋在案。⒉被告以原告於89年6 月至92年12月間無進貨事實，取具創越公司等34家廠商開立之統一發票銷售額合計33,017,008元（不含稅），營業稅額1,650,850 元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額1,650,850 元，違章事證明確，乃核定補徵營業稅額1,650,850 元。
⒊本件違章事實之認定除依據調查筆錄外，尚有支票收付登記簿、支票兌領後正反面影本可證。經濟部90年12月18日經（90）計字第0900388017-0號函雖述明「核列各計劃足額營業稅」，查依原函意旨「……經核對貴公司執行本部88 年 度、88年下半年及89年度『傳統市場更新與改善』等8項 委辦計劃人事費帳上金額，並核列各計劃足額營業稅後，計有結餘……」是經濟部所給付之金額係酬勞加稅金。⒋本件原核認虛開不實發票之依據：
⑴有關營業人筆錄承認虛開部分，依據筆錄節略如下：
①創越公司負責人、出納及會計曾鳳珠供稱：「配合元大企管公司溢開發票，由元大企管公司補貼溢開發票金額10％的稅金，夾雜在實際支付給創越公司的貨款中。」
②聯網國際有限公司業務協理黃平融表示：「此係元大企管公司要求，聯網公司必須溢開發票給元大企管公司，否則案子就不用做，溢開發票之稅捐由元大企管公司補貼8 ％包含於給付聯網公司的票據中。」
③秀玉行實業有限公司負責人張榮輝供稱：「配合元大企管公司溢開發票，由元大公司補貼溢開發票金額10％，夾雜在實際支付貨款中。」
④緯欣國際股份有限公司實際負責人吳慶齡供稱：「元大企管公司員工要求索取蓋有發票章之空白發票使用。」
⑤麥德有限公司總經理何淑華供稱：「配合元大企管公司溢開發票，由元大企管公司補貼溢開發票金額8 ％稅金，夾雜在實際支付的貨款中。」
⑥廣錄影印有限公司負責人趙國騰供稱：「配合元大企管公司溢開發票，由元大公司補貼溢開發票金額10％的稅金，夾雜在實際支付貨款中。」
⑦蘇活廣告事業有限公司負責人王文政供稱：「配合元大公司溢開發票，由元大公司補貼溢開發票金額8 ％至13％稅金，夾雜在實際支付貨款中。」
⑧腓盟彩色實業有限公司會計林鴛秀供稱：「配合元大公司溢開發票，由元大企管公司補貼溢開發票金額，夾雜在實際支付貨款中。」
⑨質樸文化有限公司負責人陳文育供稱：「配合元大公司溢開發票，由元大企管公司補貼溢開發票金額8 ％稅金。」
⑩優墨廣告設計有限公司負責人吳崇德供稱：「與友人合資成立優墨公司，89年至92年由袁永中君登記為負責人，92年由吳崇德任負責人，會計及出納皆由吳崇德君擔任。」另再供稱：「配合元大公司溢開發票。」
⑪一鑫廣告事業有限公司負責人章棟程供稱：「配合元大公司溢開發票，由元大企管公司補貼溢開發票金額8 ％稅金，夾雜在實際支付貨款中。」
⑫華揚廣告社負責人林周宗供稱：「元大公司並未依據該社發票足額開立支票，僅依據居間媒體開立之發票金額加5 ％開立元大公司支票，交劉思達君轉該社入帳。」
⑬柏昇開發股份有限公司（原名柏昇設計工程股份有限公司）負責人汪文勇供稱：「配合元大公司溢開發票，由元大企管公司補貼溢開發票金額8 ％至10％稅金，夾雜在實際支付貨款中。」
⑭原亨廣告有限公司（原名龍素河廣告有限公司）負責人程文龍供稱：「配合元大公司溢開發票，由元大企管公司補貼溢開發票金額8 ％稅金，夾雜在實際支付貨款中。」
⑮漢大印刷有限公司負責人陳映和供稱：「因蕎蕾廣告有限公司負責人莊克農君向漢大印刷公司下單印製『電火球』月開等印刷品，當時莊克農君要求漢大公司將發票抬頭寫元大公司，莊克農君才能付錢，漢大公司只好配合辦理。」
⑯鴻啟信科技有限公司負責人楊毓錫供稱：「配合元大公司溢開發票，由元大企管公司補貼溢開發票金額10％稅金，夾雜在實際支付貨款中。」
⑰誠利工程有限公司負責人鄭信彰供稱：「配合元大公司溢開發票，由元大企管公司補貼溢開發票金額10％稅金。」
⑱億華國際實業公司負責人陳龍供稱：「配合元大公司溢開發票，由元大企管公司補貼溢開發票金額10％稅金，夾雜在實際支付貨款中。」
⑲玄啟實業社登記負責人佘蕭金華供稱：「該社實際負責人係其夫佘重信君。」依據佘重信君供稱：「配合元大公司徐李晃君虛開玄啟實業社發票予元大公司。」
⑳太子軒企業有限公司負責人楊偉民供稱：「配合元大公司溢開發票，元大公司管理部一名員工曾寫1 張紙條，註記各項不同成數，要求配合溢開發票。」
㉑羅威設計有限公司負責人羅志勝供稱：「配合元大公司溢開發票，由元大企管公司補貼溢開發票金額10％稅金。」
㉒宏羚股份有限公司負責人林朝碧供稱：「該公司對元大公司之實際業務由林益民負責。」林益民君供稱：「配合元大公司溢開發票，由元大企管公司補貼溢開發票金額8 ％稅金，夾雜在實際支付貨款中。」
㉓千力印刷有限公司負責人鍾仲煒供稱：「配合元大公司溢開發票，由元大企管公司補貼溢開發票金額5 ％稅金。」
㉔獎利彩色印刷有限公司登記負責人蔡育慧供稱：「該公司實際負責人為蔡良燦君。」蔡良燦君供稱：「配合元大公司溢開發票，由元大企管公司補貼溢開發票金額8 ％稅金，夾雜在實際支付貨款中。」
㉕家昌彩色印刷製版有限公司負責人劉金晃供稱：「依世新大學印製中心副主任蕭國璋指示，跳開發票給無實際交易關係之元大公司，元大公司開立支票存入家昌公司帳戶，先扣除10％稅金，餘額依蕭國璋君指示，開立受款人為臺北網耐文化公司的支票給蕭國璋君。」
㉖世印事業有限公司負責人何明發供稱：「配合元大公司溢開發票，由元大企管公司補貼溢開發票金額10％稅金。」
㉗純粹創意廣告事業有限公司負責人黃建凱供稱：「黃建凱於87年間進大川傳播事業股份有限公司擔任業務，兼任美術設計迄今，另黃君自行成立純粹創意廣告事業有限公司並擔任負責人迄今。以大川傳播事業股份有限公司發票跳開給元大公司。以大川公司及純粹創意公司配合元大公司溢開發票。」
㉘福爾摩沙廣告有限公司負責人余西東供稱：「配合元大公司溢開發票，由元大企管公司補貼溢開發票金額8 ％稅金，夾雜在實際支付貨款中。」
㉙順發廣告社實際負責人楊偉民供稱：「配合元大公司溢開發票。」
㉚博通國際有限公司登記負責人供稱：「博通公司實際負責人為乙○○君，乙○○君為格陵傳播有限公司負責人，其妻戊○○君要求丁○○等親友充當人頭，開設博通公司，開戶後所有存摺、印鑑、支票都被乙○○君拿去。」
㉛大川傳播事業有限公司與㉗相同。
㉜聲旺興業有限公司業務陳柏勳供稱：「應元大公司員工王建璋君及徐李晃君2 人要求聲旺公司配合溢開發票，由元大企管公司補貼溢開發票金額10％稅金。
⑵回流資金小於申報扣抵金額部分：
①原查依據支票簽收登記簿就有筆錄承認溢開、虛開及跳開之營業人計34家核算回流金額34,667,858元（含稅），於復查時查得河馬塢實業有限公司（下稱河馬塢公司）及五顏六色製作有限公司（五顏六色公司）回流金額209,290 元及476,530 元合計685,820 元，其回流金額大於原告申報扣抵之銷項稅額207,314 元及438,095 元，不符查處原則規定，是以即減除該2
公司原核認之回流金額，重新核計回流金額為32,363,846元｛（原查核認之回流金額34,667,858元－原核認河馬塢公司及五顏六色公司之回流金額685,820 元）÷1.05｝，重新核算應補徵稅額為1,618,192 元（
32,363,846元×0.05）。
②依據原查核之回流金額共計306 筆，減除復查決定時核減河馬塢公司回流金額8 筆及五顏六色公司回流金額4 筆共12筆，另尚有回流金額294 筆。經就違章證物「支票簽收簿」及「支票正反面兌領資料」影本核對，其中290 筆有違章證物「支票簽收簿資料」或「支票正反面兌領資料」其中之一，或兩者兼有。查無違章證物「支票簽收簿資料」及「支票正反面兌領資料」者共有4 筆，分別為支票號碼CT0000000 、CT0000000 、AA0000000 及AA0000000 ，惟依據「法務部調查局臺北市調查處製作之元大企業管理顧問有限公司受經濟部商業司委辦『傳統市場更新與改善計劃』等計劃之相關經費支出核銷憑證的資金清查明細表」之記載，支票號碼AA0000000 於89年11月10日由己○○簽收，AA0000000 於89年12月15日由己○○簽收，CT0000000 於91年11月15日簽收，CT0000000 於91年11月15日簽收。是被告核算原告虛報進項稅額之金額皆依據查扣之違章證物計算之。
⒌另依原告實際負責業務員工林麗娜等3 人於臺北市調處之調查筆錄節略謂：「因申請人實際支出金額低於預算額度，所以公司之政策要求員工請廠商配合溢開發票，補足達到預算額度所需之憑證，因預算花不完要繳回，所以要求廠商溢開發票，才能留住預算。此為元大公司基層主管及部分員工都知道之事情……。」「元大企管公司補貼溢開發票金額8 ％至10％的稅金，夾雜在實際支付給溢開發票公司之貨款中。」、「要求廠商虛開發票是元大企管公司的政策」。又案關營業人創越公司曾鳳珠君等19人之調查筆錄節略皆稱：「配合元大企管公司溢開發票，由元大企管公司補貼溢開發票金額8 ％至10％的稅金，夾雜在實際支付給溢開發票公司之貨款中。」次查員工廖曼君93年3
月16日筆錄節略謂：「溢開發票是元大企管公司的慣例，依專案部主管只是由元大企管公司補貼10％稅金，元大企管公司會計帳記載第一次付款（實支金額）、第二次付款（虛增金額）」，再查搜索查扣之「廠商付款簽收簿」紀錄，創越公司等34家廠商確有開立2 張支票支付貨款情事，1 張由廠商簽收，另1 張由原告員工己○○簽收，簽收之支票全數由原告之員工兌領，資金回流至申請人，足證被告首揭期間無進貨事實，取具創越公司等34家營業人開立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，原處分排除回流金額大於申報進項扣抵部分，重行審認虛報進項銷售額為32,363,846元，應補徵營業稅額1,618,192 元，並無不合。
（二）罰鍰部分：按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：……五、虛報進項稅額者。」為營業稅法第51條第5 款所明定。本件違章事證明確，原告雖無故意，仍有應注意、能注意而未注意之過失，原處分改按所漏稅額1,618,192 元處5 倍罰鍰8,090,900 元（計至百元止），並無違誤等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
五、按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」「進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：…………五、虛報進項稅額者。」分別為行為時加值型及非加值型營業稅法（以下簡稱營業稅法）第15條第1 、3 項、第19條第1 項第1 款及第51條第5 款所明定。又「本法第五十一條第五款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額，無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」亦為同法施行細則第52條第1 項所明定。核該51條規定意旨，係就漏稅行為所為之處罰規定，因此，對同條項第5 款之「虛報進項稅額者」加以處罰，乃以有此行為，並因而發生漏稅之事實為處罰要件，俾防止漏稅，以達正確課稅之目的。上開施行細則規定，內容符合立法意旨，且未逾越母法規定之範圍，稅捐稽徵機關自得適用。另修正後稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表有關「加值型與非加值型營業稅稅目第51條第5 款虛報進項稅額者」部分：「……三、無進貨事實者：按所漏稅額處五倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補繳稅款及以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實及承諾繳清罰鍰者，處三倍之罰鍰；於復查決定前，已補繳稅款及以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實及承諾繳清罰鍰者，處四倍之罰鍰。」上開裁罰金額或倍數參考表係主管機關財政部，分別就稅捐稽徵法、綜合所得稅、營利事業所得稅、貨物稅、菸酒稅、營業稅等稅務違章案件之不同情節，訂定不同之處罰額度，復就行為人是否已補繳稅款、以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實及何時承認等分別作為減輕處罰之事由，其除作原則性或一般性裁量基準外，另有例外情形之裁量基準，與法律授權目的尚無牴觸。從而，稅捐稽徵機關援引上開裁罰基準作成行政處分，自屬適法。
六、上開事實概要欄所述之事實，除後列之爭點事項外，其餘為兩造所不爭執，並有原處分書、原告與經濟部87年11月3 日簽訂之88年度經濟部商業司商業現代化專案計畫委辦合約書、經濟部傳統市場更新與改善計畫歲出預算分配表、原告與經濟部87年11月1 日簽訂之88年度經濟部促進商業發展計畫委辦合約書、88年7 月1 日88年下半年級及89年度經濟部促進商業發展計畫委辦合約書、營業稅稅籍資料查詢作業單、營業稅銷項去路明細排行前999 名、專案申請調檔統一發票查核名冊、逐筆發票明細查詢單、違章核定建檔（電腦發單）、營業稅違章漏稅案件累積留抵稅額結存檔、對照檔異動核定單、營業稅違章漏稅案件可扣除最低留抵稅額計算表、營業稅違章漏稅案件漏稅額計算表、被告查緝案件稽查報告書、法務部調查局臺北市調處偵辦原告違章金額彙整表、創越公司等營業人溢開、虛開或跳開不實發票予原告之票據彙整表、原告之廠商收付簽收簿中支付予個人之資金回流彙整表、原告之廠商收付簽收簿中支付予營業人且未做調查之資金回流彙整表、調查局臺北市調處製作之原告受經濟部商業司委辦「傳統市場更新與改善計畫」等計畫之相關經費支出核銷憑證的資金清查明細表、支票收付登記簿明細表、法務部調查局臺北市調處偵辦原告涉嫌詐欺及違反稅捐稽徵法等案筆錄節略內容表、原告代表人93年10月30日於被告之談話紀錄、林書筠93年12月9 日於被告之談話紀錄、己○○93年12月24日於被告之談話筆錄、89年度、90年度、91年度及92年度綜合所得稅BAN 給付清單、營業人進銷項交易對象彙加明細表、專案申請調檔統一發票查核清單、付款簽收簿、案關支票、經濟部傳真予原告之申報範本（清寰管理顧問股份有限公司經費累計表、支出憑證明細表、支出傳票、薪資具領清冊、薪資表、交通費明細表）、經濟部查核原告辦理88年度、88年下半年及89年度「傳統市場更新與改善」等八項委辦計畫查核報告、原告申報所用之黏貼憑證用紙、臺灣臺北地方法院檢察署檢察官94年度偵字第833 號、94年度偵字第9746號起訴書等件附卷可稽，為可確認之事實。
七、歸納兩造之上述主張，本件之爭執重點厥為：依原告所提示資料是否足證其與創越等31家公司間之交易屬真實？被告所計算本件虛報之進項稅額是否正確？原告是否具備本件之故意或過失？被告變更核定之補徵稅額及罰鍰有無違誤？茲分述如下：
（一）有關本件原告於87年9 月至92年12月間向經濟部標得「傳統市場更新與改善計畫」、「改進攤販問題計畫」、「金門縣金湖鎮輔導計畫」、「金門縣金城鎮輔導計畫」、「塑造嘉義市中正公園商圈輔導計畫」等5 項計畫，於89年6 月至92年12月間，在無進貨事實之情形下，取具如附表所示包含創越等31家廠商（河馬塢實業有限公司、五顏六色製作有限公司及博通國際有限公司除外）溢額開立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，因而虛報進項稅額等事實部分，經查：
⒈上開事實業經原告實際負責業務之員工林麗娜在臺北市調處調查時供稱：「因元大企管公司有一定的預算編列，實際支出金額，低於預算額度，所以本公司政策即是要求員工請廠商配合溢開發票，補足達到預算額度所需發票等憑證資料，後來幾年，我才知道，因預算花不完，必須要繳回，所以，必須要求廠商溢開發票，才能留住該預算，這是元大企管公司基層主管及部分員工都知道的事……。」等語（參見原處分卷第1794頁）、員工鄧淑倫供稱：「元大企管公司補貼溢開發票金額8 ％至10％的稅金，夾雜在元大企管公司實際支付羅威設計公司的貨款中。」等語（參見原處分卷第1794頁）、員工徐李晃供稱：「曾要求玄啟實業社虛開發票給元大企管，虛開發票是元大企管公司的政策。」等語（參見原處分卷第1796頁）、員工王建璋供稱：「虛開發票是元大企管公司的政策。」等語（參見原處分卷第1796頁）、員工廖曼梁供稱：「溢開發票是元大企管公司的慣例，依專案部主管吳大川等人指示，由元大企管公司補貼10％稅金，元大企管公司會計帳都會記載『第一次款』（實支金額）、『第二次款』（虛增金額）……溢開發票，元大企管公司每位員工都有。」等語（參見原處分卷第1800頁）明確，復經證人即元大公司之會計己○○於本院審理時證稱：「……（原告是否有要求交易廠商須溢開發票？例如實際交易50元，卻要廠商開立60元發票。）此部分我不清楚，我只知道依照經濟部所提供的範例，例如實際交易為100 元，原告會要求廠商開立105
元的發票，而原告必須提供105 元的發票影本給經濟部。（原告要求交易廠商溢開發票金額，溢開比例多少？）我不知道，我負責部分是要掌控溢開比例不超過5 ％為原則。（既然有溢開發票情形，如何付款？）有些廠商開了105 元發票，一定要拿到105 元，有廠商開了105 元發票，卻不能領到105 元，後者的情形，我作帳必須要一致，所以原告會開立兩張支票，講好實際金額的支票交給廠商，其餘金額（105 元減除實際交給廠商部分）的支票則由原告領出來。而會計人員鄭雅惠等人根據請款單開立傳票，出納再根據傳票開立支票，送請用印後，支票由出納保管，廠商找出納領實際金額的支票，原告自己留存的支票則由出納或其他會計人兌領。……」等語綦詳（參見本院卷第280 頁至第281 頁），核與創越公司負責人曾鳳珠供稱：「配合元大企管公司溢開發票，由元大企管公司補貼溢開發票金額10％的稅金，夾雜在實際支付給創越公司的貨款中。」等語（參見原處分卷第1806頁）、聯網國際有限公司協理王暉供稱：「聯網公司向元大企管公司收取本案款項過程中，元大企管公司並未依據聯網公司開據發票金額，實足完全開立票據給聯網公司，聯網公司業務協理表示，此係元大企管公司要求，聯網公司必須溢開發票給元大企管公司，否則案子就不用做，溢開發票之稅捐由元大企管公司補貼8 ％包含於給付聯網公司的票據中。」等語（參見原處分卷第1794頁）、秀玉行實業有限公司負責人張榮輝供稱：「配合元大企管公司溢開發票，由元大公司補貼溢開發票金額10％，夾雜在實際支付貨款中。」等語（參見原處分卷第1801頁）、緯欣國際股份有限公司實際負責人吳慶齡供稱：「元大企管公司員工要求索取蓋有發票章之空白發票使用。」等語（參見原處分卷第1797頁）、麥德有限公司總經理何淑華供稱：「配合元大企管公司溢開發票，由元大企管公司補貼溢開發票金額8 ％稅金，夾雜在實際支付的貨款中。」等語（參見原處分卷第1798頁）、廣錄影印有限公司負責人趙國騰供稱：「配合元大企管公司溢開發票，由元大公司補貼溢開發票金額10％的稅金，夾雜在實際支付貨款中。」等語（參見原處分卷第1806頁）、蘇活廣告事業有限公司負責人王文政供稱：「配合元大公司溢開發票，由元大公司補貼溢開發票金額8
％至13％稅金，夾雜在實際支付貨款中。」等語（參見原處分卷第1804頁）、騑盟彩色實業有限公司會計林鴛秀供稱：「配合元大公司溢開發票，由元大企管公司補貼溢開發票金額，夾雜在實際支付貨款中。」等語（參見原處分卷第1800頁）、質樸文化有限公司負責人陳文育供稱：「配合元大公司溢開發票，由元大企管公司補貼溢開發票金額8 ％稅金。」等語（參見原處分卷第1799頁）、優墨廣告設計有限公司負責人吳崇德供稱：「與友人合資成立優墨公司，89年至92年由袁永中登記為負責人，92年由吳崇德任負責人，會計及出納皆由吳崇德擔任。」另再供稱：「配合元大公司溢開發票。」等語（參見原處分卷第1805頁）、一鑫廣告事業有限公司負責人章棟程供稱：「配合元大公司溢開發票，由元大企管公司補貼溢開發票金額8
％稅金，夾雜在實際支付貨款中。」等語（參見原處分卷第1803頁）、華揚廣告社負責人林周宗供稱：「元大公司並未依據該社發票足額開立支票，僅依據居間媒體開立之發票金額加5 ％開立元大公司支票，交劉思達轉該社入帳。」等語（參見原處分卷第1798頁）、柏昇開發股份有限公司（原名柏昇設計工程股份有限公司）負責人汪文勇供稱：「配合元大公司溢開發票，由元大企管公司補貼溢開發票金額8 ％至10％稅金，夾雜在實際支付貨款中。」等語（參見原處分卷第1805頁）、原亨廣告有限公司（原名龍素河廣告有限公司）負責人徐文龍供稱：「配合元大公司溢開發票，由元大企管公司補貼溢開發票金額8 ％稅金，夾雜在實際支付貨款中。」等語（參見原處分卷第1803頁）、漢大印刷有限公司負責人陳映和供稱：「因蕎蕾廣告有限公司負責人莊克農君向漢大印刷公司下單印製『電火球』月開等印刷品，當時莊克農君要求漢大公司將發票抬頭寫元大公司，莊克農君才能付錢，漢大公司只好配合辦理。」等語（參見原處分卷第1801頁）、鴻啟信科技有限公司負責人楊毓錫鈞供稱：「配合元大公司溢開發票，由元大企管公司補貼溢開發票金額10％稅金，夾雜在實際支付貨款中。」等語（參見原處分卷第1800頁）、誠利工程有限公司負責人鄭信彰供稱：「配合元大公司溢開發票，由元大企管公司補貼溢開發票金額10％稅金。」等語（參見原處分卷第1799頁）、億華國際實業公司負責人陳龍供稱：「配合元大公司溢開發票，由元大企管公司補貼溢開發票金額10％稅金，夾雜在實際支付貨款中。」等語（參見原處分卷第1804頁）、玄啟實業社登記負責人佘蕭金華供稱：「該社實際負責人係其夫佘重信。」及佘重信供稱：「配合元大公司徐李晃虛開玄啟實業社發票予元大公司。」等語（參見原處分卷第1797頁）、太子軒企業有限公司負責人楊偉民供稱：「配合元大公司溢開發票，元大公司管理部一名員工曾寫1 張紙條，註記各項不同成數，要求配合溢開發票。」等語（參見原處分卷第1798頁）、羅威設計有限公司負責人羅志勝供稱：「配合元大公司溢開發票，由元大企管公司補貼溢開發票金額10％稅金。」等語（參見原處分卷第1796頁）、宏羚股份有限公司負責人林朝碧供稱：「該公司對元大公司之實際業務由林益民負責。」林益民供稱：「配合元大公司溢開發票，由元大企管公司補貼溢開發票金額8 ％稅金，夾雜在實際支付貨款中。」等語（參見原處分卷第1803頁）、千力印刷有限公司負責人鍾仲煒供稱：「配合元大公司溢開發票，由元大企管公司補貼溢開發票金額5 ％稅金。」等語（參見原處分卷第1797頁）、獎利彩色印刷有限公司登記負責人蔡育慧供稱：「該公司實際負責人為蔡良燦。」蔡良燦供稱：「配合元大公司溢開發票，由元大企管公司補貼溢開發票金額8 ％稅金，夾雜在實際支付貨款中。」等語（參見原處分卷第1799頁）、家昌彩色印刷製版有限公司負責人劉金晃供稱：「依世新大學印製中心副主任蕭國璋指示，跳開發票給無實際交易關係之元大公司，元大公司開立支票存入家昌公司帳戶，先扣除10％稅金，餘額依蕭國璋指示，開立受款人為臺北網耐文化公司的支票給蕭國璋。」等語（參見原處分卷第1798頁）、世印事業有限公司負責人何明發供稱：「配合元大公司溢開發票，由元大企管公司補貼溢開發票金額10％稅金。」等語（參見原處分卷第1797頁）、純粹創意廣告事業有限公司負責人黃建凱供稱：「黃建凱於87年間進大川傳播事業股份有限公司擔任業務，兼任美術設計迄今，另黃君自行成立純粹創意廣告事業有限公司並擔任負責人迄今。以大川傳播事業股份有限公司發票跳開給元大公司。以大川公司及純粹創意公司配合元大公司溢開發票。」等語（參見原處分卷第1802頁）、福爾摩沙廣告有限公司負責人余西東供稱：「配合元大公司溢開發票，由元大企管公司補貼溢開發票金額8 ％稅金，夾雜在實際支付貨款中。」等語（參見原處分卷第1799頁）、順發廣告社實際負責人楊偉民供稱：「配合元大公司溢開發票。」等語（參見原處分卷第17 98 頁）、聲旺興業有限公司業務陳柏勳供稱：「應元大公司員工王建璋及徐李晃2 人要求聲旺公司配合溢開發票，由元大企管公司補貼溢開發票金額10％稅金。」等語（參見原處分卷第1796頁）相符。
⒉此外，並有原告與經濟部87年11月3 日簽訂之88年度經濟部商業司商業現代化專案計畫委辦合約書、經濟部傳統市場更新與改善計畫歲出預算分配表、原告與經濟部87年11月1 日簽訂之88年度經濟部促進商業發展計畫委辦合約書、88年7 月1 日88年下半年級及89年度經濟部促進商業發展計畫委辦合約書、被告查緝案件稽查報告書、法務部調查局臺北市調處偵辦原告違章金額彙整表、創越公司等營業人溢開、虛開或跳開不實發票予原告之票據彙整表、原告之廠商收付簽收簿中支付予個人之資金回流彙整表、原告之廠商收付簽收簿中支付予營業人且未做調查之資金回流彙整表、調查局臺北市調處製作之原告受經濟部商業司委辦「傳統市場更新與改善計畫」等計畫之相關經費支出核銷憑證的資金清查明細表、支票收付登記簿明細表等件附卷可稽。
⒊另原告之前後任負責人陳紀元、甲○○及其員工、往來廠商負責人等人，因涉及「……自88年間起，以元大企管公司部分支出無法向經濟部報支為由，透過己○○等要求因執行前述計畫而有業務往來之廠商配合，填製溢開金額之統一發票（下稱『溢開發票』）或提供收據予元大企管公司，元大企管公司則補貼溢開金額5 ％至15％不等之款項予上述廠商，作為繳稅之用。詎梁忠漢、黃建凱、章棟程、徐文龍、陳龍、楊朝陽、趙國騰、劉金晃、王建鑫、蔡家華、余紀璇、莊鎔蔘、乙○○等人（另張榮輝、陳映和、林朝碧、王文政、江文勇、吳崇德、曾鳳珠、羅志勝、佘重信、何明發、洪慶忠、鍾仲煒、楊偉民、黃建發、朱祥祺、林周宗、鍾靜枝、蔡良燦、鄭信章、楊毓錫、黃駿樺、高天鵬、劉淑妃、吳慶齡、陳文育等25人均另為緩起訴處分）明知應據實填製統一發票或收據，竟為維持與元大企管公司之生意往來，連續以上述往來之秀鈺行公司等公司行號名義，填製不實之溢開發票或收據之會計憑證予元大企管公司，並領取該公司補貼之款項。而元大企管公司則持以向經濟部詐領委辦經費共3,761 萬6,795 元，並陸續將核銷得逞之委辦款項，由該公司臺灣土地銀行信義分行專戶（下稱土銀信義，帳號為000-000-00000-0 、079-001 、01672-1 等），轉入活儲帳戶（帳號為000-000-00000-0 ）。迨88年10月22日、11月25日，己○○復先後指示出納林書筠分別自土銀信義000-000-00000-0 帳戶，將詐得款項提領1,400 萬元及2,361 萬6,795 元，轉匯至香港商香港上海匯豐銀行台北分行（下稱匯豐台北分行）李俐瑩（帳號為000- 000000-000 ）及其子陳威廷（帳號為000-000000-000）之帳戶，用以購買基金或外幣牟利。……89年間起，陳紀元、李俐瑩、甲○○等改變詐領委辦經費之方式，由上述往來廠商依元大企管公司之需要及指示，分批逐次填製不實金額之發票或收據予元大企管公司，由己○○及不知情之會計林書筠等依據廠商提供之『溢開發票』製作傳票，並將該等不實發票或收據之應付金額，拆成2 筆款項，分別開具2 張不同到期日的支票（元大企管公司之支票均有『平行線』之記載），受款人均為上述往來廠商，並由出納林書筠登載在元大企管公司『支票收付登記簿』及製作相關不實交易傳票上，俟完成記帳登載作業後，在陳紀元、甲○○、己○○等人指示下，林書筠僅將前述其中1 張支票（面額含實際交易金額及補貼稅金款項）交給往來廠商，並由該等廠商在『支票收付登記簿』之『請款廠商』欄位簽收為憑，惟另1 張支票（面額為溢開發票金額扣除實際交易金額及補貼稅金款項）則由陳紀元（89年）、李俐瑩（90年1 月至6 月）或甲○○（90年6 月迄92年間）先後刪除支票抬頭或『平行線』後，並以渠等先後保管之銀行小印鑑章用印確認後，交給出納林書筠代為保管，林書筠針對上開提現之支票，除在前述『支票收付登記簿』之各筆交易中，以鉛筆註記『提現』（俟該支票提現後，再以橡皮擦塗掉，但目前仍留有痕跡可稽，且另有部分註記『提現』字樣尚未塗掉。），另在其使用之電腦自行輸入並統計前述各筆提現票據之金額、票號、不實受款廠商名單，及其持向經濟部核銷委辦計畫之名稱，並註記有實際應付廠商之票款，且在所載之『應付票據』明細中，對前述提現支票同時加註『**』符號，以作勾稽。渠等以此手法，不定期分批開具支票，以『零存整付』手法，俟日後累積至一定筆數或金額後，由林書筠等人一併提現後，親自或透過己○○交予陳紀元或甲○○（依上述林書筠之電磁資料中記載林書筠曾交付現金予陳紀元、甲○○之金額各為283 萬4,941 元、2,222 萬492 元）。事後，林書筠再請己○○在『支票收付登記簿』之『請款廠商』欄位簽收【W.L 】（己○○之英文名字縮寫）為憑（90年6 月以後，林書筠係將廠商之票款提現後，交給姜禮華本人，惟姜禮華並未簽收為憑）。總計89至92年間止，元大企管公司陸續持上述梁忠漢等人所填製內容不實之『溢開發票』及收據之會計憑證，向經濟部詐領前述『傳統市場更新與改善』等5 項委辦費共達4,081 萬1,708 元（402 筆細目，詳如卷附證二五之元大企管公司89年至92年間以虛增之進項發票收據向經濟部詐領款項統計表）。」等犯罪事實，業經檢察官以彼等觸犯刑法第216 條、第215 條行使業務登載不實文書、刑法第339 條第1 項詐欺取財及違反商業會計法第71條第1 款填製不實會計憑證之罪嫌提起公訴，復有臺灣臺北地方法院檢察署檢察官94年度偵字第833 號、94年度偵字第9746號起訴書附卷可參，足堪認定為真實。
⒋再者，前開起訴書所載：「……89年間起，陳紀元、李俐瑩、甲○○等改變詐領委辦經費之方式，由上述往來廠商依元大企管公司之需要及指示，分批逐次填製不實金額之發票或收據予元大企管公司，由己○○及不知情之會計林書筠等依據廠商提供之『溢開發票』製作傳票，並將該等不實發票或收據之應付金額，拆成2 筆款項，分別開具2
張不同到期日的支票（元大企管公司之支票均有『平行線』之記載），受款人均為上述往來廠商，並由出納林書筠登載在元大企管公司『支票收付登記簿』及製作相關不實交易傳票上，俟完成記帳登載作業後，在陳紀元、甲○○、己○○等人指示下，林書筠僅將前述其中1 張支票（面額含實際交易金額及補貼稅金款項）交給往來廠商，並由該等廠商在『支票收付登記簿』之『請款廠商』欄位簽收為憑，惟另1 張支票（面額為溢開發票金額扣除實際交易金額及補貼稅金款項）則由陳紀元（89年）、李俐瑩（90年1 月至6 月）或甲○○（90年6 月迄92年間）先後刪除支票抬頭或『平行線』後，並以渠等先後保管之銀行小印鑑章用印確認後，交給出納林書筠代為保管，林書筠針對上開提現之支票，除在前述『支票收付登記簿』之各筆交易中，以鉛筆註記『提現』（俟該支票提現後，再以橡皮擦塗掉，但目前仍留有痕跡可稽，且另有部分註記『提現』字樣尚未塗掉。）另在其使用之電腦自行輸入並統計前述各筆提現票據之金額、票號、不實受款廠商名單，及其持向經濟部核銷委辦計畫之名稱，並註記有實際應付廠商之票款，且在所載之『應付票據』明細中，對前述提現支票同時加註『**』符號，以作勾稽。渠等以此手法，不定期分批開具支票，以『零存整付』手法，俟日後累積至一定筆數或金額後，由林書筠等人一併提現後，親自或透過己○○交予陳紀元或甲○○（依上述林書筠之電磁資料中記載林書筠曾交付現金予陳紀元、甲○○之金額各為283
萬4,941 元、2,222 萬492 元）。事後，林書筠再請己○○在『支票收付登記簿』之『請款廠商』欄位簽收【W.L
】（己○○之英文名字縮寫）為憑（90年6 月以後，林書筠係將廠商之票款提現後，交給姜禮華本人，惟姜禮華並未簽收為憑）。」等情節，亦經前揭原告之員工廖曼梁於93年3 月16日在臺北市調處調查時供稱：「溢開發票是元大企管公司的慣例，依專案部主管只是由元大企管公司補貼10％稅金，元大企管公司會計帳記載第一次付款（實支金額）、第二次付款（虛增金額）」等語，及證人即元大公司之會計己○○於本院審理時證稱：「……（提示：在支票上面打WL代表為何）？WL是我的英文縮寫，上面的WL是我親簽的。（支票上面的WL是妳所簽，為何妳會說支票是交由出納或會計人兌領？）出納或會計人員兌領後，都會拿給我簽名，他們拿給我簽名是為了證明有將錢領回來放在公司而非自己拿走。……（提示：請妳繼續看原卷第1322、1304、1305、1285、1267、1266、1251、1239、
1237頁，以及上述第1338、1335頁的支票簽收簿的WL是否皆為妳所親簽？）是。（那就以上提示內容，請證人再仔細回想原告與博通公司的交易是否有證人前述原告開立兩張支票而有資金回流情事？）上述回答內容經回想後須作更正，原告與博通公司的交易確實有支票回流到原告，而非博通公司向原告借款或原告代博通公司領取現金。……」等語明確（參見本院卷第281 頁至第282 頁），並有如附表所示之支票及本件搜索查扣之「廠商付款簽收簿」附卷可稽（參見原處分卷第2 冊）。依據該「廠商付款簽收簿」之記載，創越公司等多家廠商確有開立2 紙支票支付貨款情事，1 紙由廠商簽收，另1 紙由原告員工己○○簽收，簽收之支票全數由如附表所示之原告員工兌領，資金回流至原告，均足以佐證上開檢察官起訴之犯罪事實。由此益徵原告確有要求如附表所示包含創越等31家廠商（河馬塢實業有限公司、五顏六色製作有限公司及博通國際有限公司除外）溢額開立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之情事。
（二）雖原告訴稱「訴願決定所引述之臺北市調處及相關人物證等均為審判外之證據，且未見處分機關對該些審判外證據有任何證據力與證明能力之陳述。」云云。但按，訴訟當事人聲明之證據，其證據資料如何判斷，為證據之評價問題，而當事人提出之證據應如何評價，在自由心證主義之下，係屬法院自由裁量權之範圍。又訴訟之進行係以發現真實為目標，而事實之真偽應係唯一存在，於同一訴訟程序就同一事實，應作相同之認定，並無疑義；然在不同型態之訴訟程序中，若證據之採用並不違反各該訴訟法之限制，即無禁止相互援用之必要，俾免發生裁判歧異之情形。行政訴訟程序應有上開證據共通原則之適用，此從行政訴訟法第12條規定：「民事或刑事訴訟之裁判，以行政處分是否無效或違法為據者，應依行政爭訟程序確定之。前項行政爭訟程序已經開始者，於其程序確定前，民事或刑事法院應停止其審判程序。」同法第189 條第1 項規定：「行政法院為裁判時，應斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實之真偽。但別有規定者，不在此限。」之立法設計，即可獲得印證。上開原告之員工林麗娜等人及其往來廠商負責人曾鳳珠等人在臺北市調處所製作之筆錄，雖僅是節略資料，但與前揭臺灣臺北地方法院檢察署檢察官94年度偵字第833 號、94年度偵字第9746號起訴書所載之內容相符，且原告亦坦言已在偵查程序見過各該筆錄，對本件筆錄節略資料之形式不表爭執，有原告於本院97年11月12日準備程序筆錄在卷可稽（參見本院卷第63頁）；又各該筆錄皆係司法警察人員依據刑事訴訟法之相關規定所製作，參酌前開說明，本院即認定該等筆錄皆有證據能力，並引為認定本件事實之依據，並無不合。況且，本件除有林麗娜、曾鳳珠等人之供詞外，復有前揭各相關書證資料可為佐證，且互核一致，當屬可信。綜此，上開林麗娜、曾鳳珠等人之筆錄內容，並無不能採為證據之情形，且依照各相關證據所顯示之內容，其證明力亦可相互充實及補強，故均得引為證據，作為判斷事實真偽之依據。原告上開主張，要屬對法令之誤解，委非可採。
（三）又原告固主張有關廠商發票金額開立與其實付金額係依經濟部指示辦理，以開立含稅100 元統一發票向經濟部請款為例，須檢附前手廠商開立之105 元含稅之統一發票，此為實付廠商金額與應付廠商金額產生差異，而被誤解為廠商統一發票「溢開」之原因云云。但查，原告上開有關經濟部指示請款100 元，須檢附廠商開立之105 元含稅之統一發票一節，原告並未提示任何證據（如合約）證明，自難認雙方有此約定。雖原告提示經濟部90年12月18日經（90）計字第0900388017-0號函及其檢附之「經濟部查核元大企業管理顧問公司辦理八十八年度、八十八年下半年及八十九年度『傳統市場更新與改善』等八項委辦計畫查核報告」（參見本院卷第25頁至第28頁）載述「……核列各計劃足額營業稅後……」等語（參見本院卷第26頁），用以佐證並非下游廠商溢開統一發票，而係經濟部「請款100 元須檢附105 元統一發票」之規定所造成一節。但查，該函檢附查核報告書之原意旨係謂：「……二、修正事項：經查貴公司原送本部核銷人事費之印領清冊所列金額並非實際支用數，經核對貴公司執行本部88年度、88年下半年及89年度『傳統市場更新與改善』等8 項委辦計劃人事費帳上金額，並核列各計劃足額營業稅後，計有結餘980
萬6749元（詳附件），請於文到7 日內繳回本部……」（參見本院卷第26頁），顯見經濟部所給付之酬勞已內含稅金，是原告上節主張並非事實，洵非可採。況且，營業人應誠實開立統一發票，為營業稅法第15條、第19條、第51條第5 款及同法施行細則第52條第1 項等規定所揭示之旨意，原告向經濟部標得「傳統市場更新與改善計畫」等5
項計畫，無論其請款金額是否含稅，原告皆應有實際進貨，不得要求往來廠商溢開統一發票。因此，縱認原告係依經濟部指示辦理，以開立含稅105 元統一發票向經濟部請款100 元屬實，亦係彼等間違法約定之行為，實不得作為本件阻卻違法或阻卻責任之正當事由甚明。
（四）本件被告初查時係依據上開支票簽收登記簿之記載及相關承認溢開、虛開及跳開之營業人之筆錄等，核算本件回流金額為34,667,858元（含稅）；嗣於復查階段，經被告查得河馬塢實業有限公司及五顏六色製作有限公司回流金額分別為209,290 元及476,530 元，合計685,820 元，由於其回流金額大於原告申報扣抵之銷項稅額207,314 元及438,095 元，不符查處原則，被告乃將該2 公司回流金額減除（原查核之回流金額共計306 筆，減除復查決定時核減河馬塢公司回流金額8 筆及五顏六色公司回流金額4 筆共12筆，另尚有回流金額294 筆，詳如附表），重新核計回流金額為32 ,363 ,846元〔計算式：（原查核認之回流金額34,667,8 58 元－原核認河馬塢公司及五顏六色公司之回流金額68 5 , 820元）÷1.05；上開溢開統一發票之廠
商及退回票據號碼、金額、原查定金額及復查核定金額均詳如附表〕，重新核算應補徵稅額為1,618,192 元（32,363,846元×0.05）等情，有上開支票收付登記簿明細表、
法務部調查局臺北市調處偵辦原告涉嫌詐欺及違反稅捐稽徵法等案筆錄節略內容表、付款簽收簿、案關支票附卷可稽，且互核相符。是以，被告於復查階段，依據上開支票簽收登記簿之記載及相關承認溢開、虛開及跳開之營業人之筆錄等，核減回流金額大於原告申報扣抵之銷項稅額部分，重新核算本件應補徵稅額為1,618,192 元，即非無據。從而，原告訴稱「原處分之認定並非『實際』逃漏之稅款，充其量為『推估』之數額，自無營業稅法第51條第5
款之適用。」云云，即有所誤會，亦非可採。
（五）另按，行政罰法第7 條規定：「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。法人、設有代表人或管理人之非法人團體、中央或地方機關或其他組織違反行政法上義務者，其代表人、管理人、其他有代表權之人或實際行為之職員、受僱人或從業人員之故意、過失，推定為該等組織之故意、過失。」又同法第45條第1 項規定：「本法施行前違反行政法上義務之行為應受處罰而未經裁處，於本法施行後裁處者，除第十五條、第十六條、第十八條第二項、第二十條及第二十二條規定外，均適用之。」本件原告係於72年5 月18日經主管機關核准設立登記，迄今已營業多年，其每年均申報營業稅，當對營業稅額之計算、繳納及未依法申報營業稅額應予處罰等相關規定均知之甚稔。本件原告取具如附表所示包含創越公司在內等31家廠商（河馬塢實業有限公司、五顏六色製作有限公司及博通國際有限公司除外）所溢額開立之統一發票，並無實際交易行為，依法不得扣抵銷項稅額，應為其所明知，然竟持以申報扣抵銷項稅額，因而虛報進項稅額，其有違反營業稅法第51條第5 款規定之主觀故意，甚為明顯。雖原告主張「創越等公司實際收到之貨款金額較創越等公司開予原告之發票金額低，乃經濟部指示之作業規定，並非原告有違法之故意，且為經濟部「短付5%營業稅」所致。」云云。然營業人應誠實開立統一發票，為營業稅法第15條、第19條、第51條第5 款及同法施行細則第52條第1 項等規定所揭示之旨意，原告向經濟部標得「傳統市場更新與改善計畫」等5 項計畫，無論其請款金額是否含稅，原告皆應有實際進貨，不得要求往來廠商溢開統一發票，縱認原告係依經濟部指示辦理，以開立含稅105 元統一發票向經濟部請款100 元屬實，亦係彼等間違法之約定，原告為經營多年之公司，實難謂為不，故其主張無本件違章之故意，要非可採。因此，原處分重行審認虛報進項銷售額為32,363,846元，除變更核定補徵營業稅1,618,192 元外，並參酌上開稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表之規定，以原告無進貨事實，且未於裁罰處分核定前或復查決定前補繳稅款，並以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實，乃按其所漏稅額1,618,192 元，依營業稅法第51條第5
款及同法施行細則第52條第1 項規定，處以5 倍之罰鍰計8,09 0,900元（計至百元止），追減營業稅額32,658元及罰鍰3,465, 000元，經核既未逾越法定裁量範圍，且無與法律授權目的相違或出於不相關動機之裁量濫用，亦無消極不行使裁量權之裁量怠惰等情事，自難謂為不法。
八、綜上所述，原處分以原告取具如附表所示包含創越公司在內等31家廠商（河馬塢實業有限公司、五顏六色製作有限公司及博通國際有限公司除外）所溢額開立之統一發票，並持以申報扣抵銷項稅額，因而虛報進項稅額，違反營業稅法第51條第5 款之規定，事證明確，除變更核定補徵營業稅1,618,192 元外，並處以5 倍之罰鍰計8,09 0,900元，追減營業稅額32,658元及罰鍰3,465, 000元，其認事用法並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷原處分不利原告部分及訴願決定，為無理由，應予駁回。
九、兩造其餘陳述於判決結果不生影響，故無庸一一論列。另本件事證已臻明確，原告主張有關前揭粘貼憑證用紙及其他相關證據現存放於經濟部，應命其提供，及請求傳訊經濟部會計處主辦本案相關計畫的人員，以證明原告所提「經濟部給付之貨款，低於創越等公司開予告訴人之發票金額總額之5%」為事實，經核已無必要，故不予調閱及傳訊，均併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1
項前段、第218 條，民事訴訟法第385 條第1 項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　98　　年　　4 　　月　　7 　　日臺北高等行政法院第一庭
審 判 長 法 官　王立杰
法 官　楊得君
法 官　劉錫賢
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20內補提上訴理由書(須按他造人數附繕本)。
中　　華　　民　　國　　98　　年　　4 　　月　　7 　　日書記官 陳德銘