臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)97年度訴字第2005號

• 裁判案由: 營利事業所得稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 98 年 04 月 23 日

臺北高等行政法院判決
97年度訴字第2005號
原　　　告　欣宏電子股份有限公司
代　表　人　甲○○
訴訟代理人　卓忠三　律師
陳玉民　律師
被　　　告　財政部臺北市國稅局
代　表　人　凌忠嫄（局長）住同上
訴訟代理人　乙○○
上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國97年6月18日台財訴字第09700270730號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：
緣原告民國（下同）94年度營利事業所得稅結算申報，原列報研究與發展支出新臺幣（下同）9,574,275 元（下稱系爭研發支出），可抵減稅額3,060,833 元，經被告初查以原告所附資料，均為研究項目簡表，內容為產品名稱、產品簡介等，並無具體研究發展計畫與報告或紀錄，且並非研發新產品，乃核定研究與發展支出0 元，可抵減稅額0 元，應補稅額363,917 元。原告不服，申經復查，未獲變更。原告不服，提起訴願亦遭決定駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明求為判決：
⒈訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：
⒈請求判決駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：被告於原告94年度營利事業所得稅結算申報，就研發展支出及抵減稅額核定均為0元，應補稅額363,917元，是否適法？
㈠原告主張之理由：
⒈按「為促進產業升級需要，公司得在下列用途項下支出金額5％至20％限度內，自當年度起5年內抵減各年度應納營利事業所得稅額：一、投資於自動化設備或技術．．．公司得在投資於研究與發展及人才培訓支出金額百分之35限度內，自當年度起5年內抵減各年度應納營利事業所得稅
額；公司當年度研究發展支出超過前2年度研發經費平均
數，或當年度人才培訓支出超過前2年度人才培訓經費平
均數者，超過部分得按百分之50抵減之。」為促進產業升級條例（下稱促產條例）第6條第1、2項所明定。次按「
本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究新產品或新技術、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之下列費用：一、研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人員支薪資。二、生產單位為改進下列生產技術或提供勞務技術之費用：．．。三、具有完整進、領料紀錄，並能與研究計畫及記錄或報告相互勾稽，供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用。．．．」為公司研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減辦法（下稱投資抵減辦法）第2條規定。
⒉蓋原告公司成立於82年，初期本為半導體通路商，於91年為響應政府產業升級和公司永續經營的目的而做大幅度的變更，資本額由5百萬增加至新台幣1億元，員工人數相應增加，營業主力更由單純之代理銷售，變更為專營新產品研發及微控制器IC（積體電路）之產品買賣。初期因為人力的膨脹而影響損益，嗣又於92、93年因組織變動造成虧損近1600萬元，但在94年當年度就明顯的產生效益而達到損益平衡，95年淨利更是超過3500萬，足以彌補之前的虧損。自原告公司營收利率由每年原本平均不到10%，之後
一路提升到18%，便可知悉此即係由於原告公司於91年之
後，為因應政府相關鼓勵政策，乃投入研發的心力，改以技術為導向、持續主導產品的研發方向、走在巿場技術的尖端此一努力，才得以獲得生產廠商的認可且成功的推出巿場，使廠商相對的也願意花更多的代價向原告購買原告的研發產品、技術之故。原告轉型後，成為一專門從事新產品和新技術開發的服務公司，於市場上之名詞為「方案公司」，意指能開發出許多新產品關鍵技術和擁有該技術之公司，經營方式為先收集市場情報，然後投入人力開發最重要的關鍵技術，關鍵技術開發成功後，將研發的成果寫成軟體燒錄在積體電路裡面，經由推廣和銷售到製造工廠，再做出新產品來。若符合客戶需求即直接售出，對於還不一定能完全符合市場需求者，需要由客戶提供更進一步的規格，再由相關的研發人員重新為工程設計和測試，最後交由客戶試做樣品。例如機車錶頭，傳統的錶頭體積十分龐大而且也需要特殊的傳輸線，能縮小體積和提升它的精準度而不增加太多的成本就能取代這個市場，因此原告之研發人員就開始著手蒐集材料和依材料撰寫控制程式，當測試成功後將成果展示給可能的客戶群，由他們提供進一步的需求，如增加以液晶顯示里程或其他溫度顯示等，這時再由研發人員依客戶提出的需求，研究如何把不同的材料結合在一起，並重新撰寫程式或重新設計電路，最後再交由客戶驗證。但有些客戶會先提出特定的規格及需求，例如提升解析度或靈敏度等，研發人員依據規格重新進行研發。茲附原告經營模式圖如起訴狀第3頁。
⒊依投資抵減辦法第8條規定「公司依本辦法規定投資於研
究與發展及人才培訓之支出，應於辦理當年度營利事業所得稅結算申報時依規定格式填報，並依下列規定檢附有關證明文件，送請公司所在地之稅捐稽徵機關核定其數額。稅捐稽徵機關於核定其抵減稅額時，如對公司申報之支出內容或相關事項有疑義，可洽各中央目的事業主管機關協助認定：一、研究與發展支出：（一）公司之組織系統圖及研究人員名冊。（二）研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之完整進、領料紀錄。（三）當年度購置專供研究與發展用儀器設備之清單。（四）研究發展單位配置圖及其使用面積占建築物總面積之比率說明書。（五）購置或使用專利權、專用技術、著作權之契約或證明文件及其攤折或支付費用計算表。（六）研究計畫及紀錄或報告。（七）其他有關證明文件。」，關於申報研究與發展支出事項，被告機關並無統一的、制式性的格式可供參考，先與敘明。
⑴查原告列報94年度研究與發展專案共計62案，資料雖然眾多，然原告已加以彙整，並分別於96年9、10月間依
據公司研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減辦法審查要點規定（下稱投資抵減辦法審查要點）規定，檢附原告公司94年度研究與發展之整體計畫、新產品研發流程圖、公司之組織架構圖及研究人員名冊、研究人員薪資支出明細表、研發費用申報明細表、研發項目列示領料及用料紀錄、研究發展單位辦公室位置配置圖及研發之租金費用、專利原申請案相關文件、產品技術說明等相關證明文件，送請被告以供查核，有原告申報時檢附之94年度研發成果報告資料、補件項目相關證明文件可稽（請參原證二至原證四，其中「原證二」為原告於復查階段即已提出之「申證四」，因頁數高達近3千頁，
且已為被告所執有，故本起訴書狀繕本謹不再贅附原證二）。
⑵原告公司因為從事研發工作，所成立之「研發部門」乃隸屬於工程部之下，有原告公司組織架構圖可稽（請參原證2、第22頁）。而原告公司94年度從事研發之工程
人員，計有林隆輝等12名，關於研發人員94年度之薪資並有研發薪資明細表可參（請參原證2、第23至30頁）
，總計研發薪資支出為8,722,933元。
⑶又原告公司因承租南港軟體園區內門牌地址為「台北市南港區區3號4樓之2」建物（總面積187.77坪）以
利公司營運，94年度每月租金為179,395元，亦即該年
度總租金為2,474,585元，而其中研發部門占用面積為
31坪，是以按研發部門占用面積之比例計算應分攤之租金，94 年度計有408,543元。
⑷另以，原告公司因從事94年度研發專案，研發消耗之材料支出計有442,799元，亦有原證2、第31至39頁「研發消耗品明細」可稽。
⑸原告所提示之各研發專案資料，均有「研究發展計畫、報告及紀錄」、「專案研發人員耗用工時紀錄」及「研究發展工作步驟紀錄」等研究發展資料，其中欄位「研發專案計畫書」、「技術範圍」，即係對於專案內容、各研究發展階段之實施方法、工作步驟予以介紹及分析；另關於提示之研發工作日誌（如原證二，頁163至208、221至253、263至322等），記載有各專案工作項目及工作內容，乃各專案研究過程的分析內容，並對各研究發展階段之實施方法及耗用工時有完整紀錄，又「研發專案工作紀錄」乃參考Schematic Check List產品簡介，係對工作步驟詳細的記錄，且每個專案之附件資料中包含有程式檔、線路圖等資料，於程式檔資料中並有除錯、修改紀錄顯示，且於被告初查階段補件資料中每個專案之附件，均已提示各專案詳細之研究過程的分析內容報告，故原告所提示之研究發展計畫書與報告、紀錄資料，已足以作為認定原告之研究發展事實。
⑹是以，復查及訴願決定認為原告所提示研究發展計畫與報告及紀錄等相關資料中，未有實際工作內容、細部工作步驟、實施方法、研究過程分析報告等項，亦未提示研究發展人員於各研究發展階段之實施方法及完整工時紀錄，因而謂與投資抵減辦法審查要點規定不符，無法證明有研發之事實等語，乃因被告未考量上訴人公司行業之特性，又未就所進行之研究發展內容及所提示申報研發投資抵減之資料為實質審查，方會有所誤解。
⒋原告從事新產品和新技術開發之專業服務，不論係自行開發或者依據客戶規格資料，均需著手進行研發工作，且原告基於研究發展事項申請專利案件業有31項之多【原證二，頁108至109】。又原告從事新產品及新技術研究與發展時，乃對於個別專案研究項目中所運用到相同之技術或發明事項並進行專利之申請，94年度所研究發展專案中申請專利者有25個專案，已有原告提出之研究發展與專利申請資料可資證明【原證二，頁138至142】，並有專利證書【原證二，頁110至112】等可供勾稽，被告認原告未提示足資證明專利成果與系爭研究發展支出間有具體關連性之具體事證供參，實顯有誤會，且係未斟酌原告係對於個別專案研究項目中所運用到相同之技術或發明事項而進行專利之申請，是以關於原告提示之相關研發資料是否與申請之專利間相關連，被告如因專業領域不同難以認定，亦應將相關資料送請原告所從事研發工作之專業公正機構調查或鑑定始可，而非逕自認定無具體事證可供查核確有關連性。此外，被告又以原告上開專案之關鍵技術應在「一種壓力感測器及其亮測裝置」、「一種資料儲存保護方法及裝置」、「一種COFL波形產生方法」，乃原告於92年、93年即申報該等技術之「研發專案」，嗣後應僅為改良；惟查，以「一種壓力感測器及其量測裝置」之產品均為車錶為例，被告並未查明產品名稱雖均為車錶，然實係分別針對腳踏車用車錶、機車錶頭、沙灘車儀錶等不同車款而為研發，又均係突破傳統以傳動線連接之方式，而改利用壓力感測器作為指針行程之反潰，亦即直接在輪軸上用光電或者磁電，將輪軸轉動化為電子訊號，再藉軟體判讀訊號間格而得知速度。此以壓力感測器偵測之方法，除了能使指針位置之精確度更佳提昇外，壽命更遠較傳統傳動線為長久。原告區分各車款分別研發電子式車錶，雖同係利用壓力感測器及其量測裝置而成，然技術仍有不同，方得以分別申請專利，故各專案均屬新產品之研發，非被告所稱僅為改良而已。
⒌關於原告已依規定提示研發展支出之相關證據資料供被告查核，足資證明確有研發事實，已如前述；至原告所從事之研發內容具有高度「前瞻性」、「風險性」與「開創性」，原告同時提出「電子技術雜誌」之相關報導以供佐證，被告則以相關報導乃原告自行發表，不足為據為由，即認原告所從事之研究發展技術層面上並不具有高度開創性。惟查，原告營運型態為資訊軟體、處理及電子資訊新產品及新技術之研發，其研究發展事項係屬電子業界最新技術發展，而所舉「電子技術雜誌」乃有關電子業界最新技術發展趨勢、未來潛力明星產品應用及大中華電子市場動態等相關議題為主，若非具有高度「前瞻性」、「風險性」與「開創性」不可能刊登在該雜誌上。而該雜誌刊載原告94年度研究發展專案技術文章計有10篇之多【同原證二，頁46至51】，包括「掛式電子秤設計」【同原證二，頁53至56】、「又見T博士專欄專訪欣宏電子股份有限公司
」【同原證二，頁57至58】、「利用HT48R05A讀寫2K位元串列CMOS EEPROM」【同原證二，頁59至66】、「RFID接
收器的驅動程式撰寫」【同原證二，頁67至71】、「真空螢光顯示器驅動器（VFD）設計」【同原證二，頁72至77
】、「利用HT1621B完成LCD的控制驅動程式介紹」【同原證二，頁78至81】、「使用多工編碼MCU設計IR接收器」
【同原證二，頁82至86】、「利用MCU設計實用的IR傳送
器」【同原證二，頁87至92】、「讀寫HT93LC46_8位元串列CMOS EEFROM」【同原證二，頁93至100】及「利用
HT47C20設計溫度量測程式碼介紹」【同原證二，頁101至107】，文章內容均係刊載原告所從事新技術、新產品之
研發過程及技術之分析，並對現有產品及生產技術之突破提出最新的研究發展成果，可見原告所研究發展之內容具有高度「前瞻性」、「風險性」與「開創性」，並具突破現有技術之瓶頸，符合研究發展獎勵之範圍，被告實不能率然否認原告之研發成果具有前瞻性及高度之開創性。蓋若因原告產業之特性，以致原告是否有研發事實且研發內容具有前瞻性、高度創作性，被告專業範疇無法認定，則有送請經濟部公業局或其他公正機關認定之必要。
⒍原告從事研究發展項目為IC（積體電路）之程式設計，IC（積體電路）設計為電子化產品生產過程中重要一環【同原證三】，並受有智慧財產權之保護，故有「積體電路電路布局法」之規範，IC（積體電路）程式設計對於產業技術之提升，具有領導價值之存在，台灣2006年IC（積體電路）設計總產值高達新台幣3,234億【同原證四】。參以
原告經營方式為自行研發關鍵技術後，再將研發的成果寫成軟體燒錄在積體電路裡面，經由推廣和銷售到製造工廠，之後做出新產品來。其中主要從事之研究發展項目，乃賦予該微控制器IC（積體電路）產生不同之效益，形成各類別之微控制器IC（積體電路）產品，並可應用於各類電子產品其不同功能之控制，顯然係對現有產品及生產技術之突破提出最新的研究發展成果，而屬電子業界最新技術發展，又技術內容得以屢經登載於電子技術雜誌，足證原告所從事之IC設計內容及技術係屬電子業界最新技術發展，符合研究發展獎勵之範圍。
⒎原告研發當時為保護原告研發之成果，期間曾陸續提出多項專利之申請，乃分別於下述所示時間及階段，將原告歷年來因從事研發專案，而有涉及專利之部分，「彙整」如【附件四】之「專利申請進度與明細」，以資證明原告確有從事研發之事實，故能有多項專利之取得以及研議申請專利之案件，而為各該年度投資抵減之申報。
⑴92年度投資抵減案：95年9月28日訴願時（原證五）
⑵93年度投資抵減案：96年2月13日復查時。（原證六）
⑶94年度投資抵減案：因當時補件之「收文資料」未能尋獲，謹提出被告96年2月14日財北國稅審一字第
0960204075號函，按原告應係於收受該文（2月14日）
後，依該文所諭示補件之期限（3月2日）前提出。（原證七）
亦即，原告固針對92至94年間之投資抵減案，均有提出如附件4之「專利申請進度與明細」，然此文件係屬「事後
」為佐證原告各該年度確有研發之事實，因此得以取得多項專利，並有多項研議申請專利之案件乙事，方才提出如附件4之「專利申請進度與明細」，非謂92年度或93年度
之研發專案即有涉及該「專利申請進度與明細」全部專利之情，此需先予說明。故被告辯稱「原告92、93及94年度『專利申請明細表』共31項在93年度已提過了．．．」等語（請參鈞院98年2月10日準備程序筆錄），顯有誤會。
⒏謹將原告92至94年度申報投資抵減之（研發專案項數）及各該年度（研發專案涉及之專利編號），整理如下：
⑴92年度：59項。專利編號有1、9、13號。
⑵93年度：85項。專利編號有1、4、6、15、20、22、
25-27、29、30號。
⑶94年度：62項。專利編號有1、7、15、22、25、28、29號。
⑷92至94年度原告公司所從事之研發專案，所涉及之專利編號固似有重複之情，然各該年度所從事之（研發專案名稱），併所涉及之（技術範圍），皆屬有異。原告謹將92至94年度所從事之（研發專案名稱）併所涉及之（技術範圍），而涉及相同（專利編號者），整理如【附件五】，以供鈞院參酌，由此足可證明，其中雖所涉專利之編號或名稱相同，然原告所從事之研發專案之名稱及技術範圍，各該年度皆不相同。
⑸蓋原告從事新產品及新技術研究與發展時，乃對於個別專案研究項目中所運用到相同之技術或發明事項加以研發，並進行專利之申請，就原告於94年間所從事之62項研發專案中，涉及專利申請者，計有25個研發專案，已有原告提出之研究發展與專利申請資料對照表可稽（原證二，頁138至142）。而以原告於94年1月19日向中華
人民共和國申請取得之專利編號7「一次性燒錄微處理
機的儲存器的保護裝置」為例，原本原告係於93年3月
11 日提出向中華人民共和國提出專利編號4「一種資料儲存保護方法及裝置」之申請【原證八】，嗣因接續94年間所從事研發專案編號S-TPE-094-032、
S-TPE-094-033 、S-TPE-094-035、S-TPE-094-036，乃於94年1月19日改為專利編號7「一次性燒錄微處理機的儲存器的保護裝置」之申請【原證九】，其後並於95年5月3日正式領得「實用新型專利證書」。而原告所提93、94年度研究發展申請專利對照表中，關於研發專案所涉專利編號4與編號7的部分乃有所誤載，蓋93年度研發專案所涉專利，應為專利編號4（原誤載為7）；94年度研發專案所涉專利，應為專利編號7（原誤載為4）（按：此可從啟動日期證明原告確純屬誤載），是以被告辯稱「原告今日提出之附表編號7專利名稱在1632頁11、
13有相同專利名稱，可見原告是相同的技術專案重覆申請，亦同有誤會。
⒐原告自開始從事研發工作迄今，為保護原告期間研發之成果，因所開發之關鍵技術涉及之專利之研議及申請者總計共有31項（詳原證2，頁108至109），又截至目前，已取
得專利證書詳如原告98年3月24日言詞辯論意旨狀第6頁（原證十至原證十二）。原告從事新產品及新技術研究與發展時，乃對於多數個別專案研究項目中，所運用到相同之「關鍵技術」或發明事項加以研發，並進行專利之申請。是以，原告92至94年度所從事之研發專案，涉及之專利編號固似有重複之情，然各該年度所從事之（研發專案名稱），併所涉及之（技術範圍），皆屬有異。蓋原告雖「或有」（並非全部）將已開發之關鍵技術運用於其後年度之研發專案，然無礙於原告仍有繼續從事研發之事實。原告92 至94年度申報投資抵減之（研發專案項數）及各該年
度（研發專案涉及之專利編號），整理已如前項，茲舉例說明如下：例如：專利編號1之「一種壓力感測器及其量
測裝置」（請對照附件5），乃原告92年間因從事研發專
案編號RD9205、RD9207、RD9208、RD9209、RD9212-
RD9215等不同『車錶』之研發專案，而運用到之技術範圍（包括：LCD顯示、壓力監測、時間計時、速度監測、雜
訊干擾防制），就其中關鍵技術「一種壓力感測器及其量測裝置」為專利之申請，其後原告並於93年10月11日取得中華民國新型專利之證照【原證10、專利編號1之專利申
請書、專利說明書及專利證書】。嗣原告於93年間所從事之研發專案編號S-TPE-093-004、S-TPE-093-005、
S-TPE-093-006 、S-TPE-093-044、S-TPE-093-045、
S-TPE-093-052等不同『無線門鈴及車錶』之研發專案，
固運用專利編號1「一種壓力感測器及其量測裝置」之關
鍵技術從事研發，然該年度所從事之研發專案所涉「技術範圍」則尚涉及電器控制、無線傳輸、聲音播放、電壓監測等不同的技術範圍。而原告於94年間所從事之研發專案編號S-TPE-094-001 、S-TPE-094-002、S-TPE-094-003、S-TPE-094-011、S-TPE-094-017、S-TPE-094-039、
S-TPE-094-040、S-TPE-094-041、S-TPE-094-042等不同
『機車錶頭』之研發專案，固亦同樣運用專利編號1「一
種壓力感測器及其量測裝置」之關鍵技術從事研發，然該年度所從事之研發專案所涉「技術範圍」則尚涉及油量偵測、EEPROM讀寫、轉速偵測、電壓偵測、ECU通訊讀取、
RFID、語音輸出控制、驅動步進馬達推動指針顯示速度、環境偵測IC資料讀取等不同的技術範圍。
⒑原告94年度所研究發展專案中，涉及專利之申請及研議者有25個專案，已有原告庭呈之研發產品專案技術暨專利對照表及原證2、第138至142頁可稽。謹摘要表原告98年3月24日言詞辯論意旨狀第9、10頁。被告認原告未提示足資
證明專利成果與系爭研究發展支出間有具體關連性之具體事證供參，實顯有誤會，且係未斟酌原告係對於個別專案研究項目中所運用到相同之技術或發明事項而進行專利之申請，是以關於原告提示之相關研發資料是否與申請之專利間相關連，被告如因專業領域不同難以認定，亦應將相關資料送請原告所從事研發工作之專業公正機構調查或鑑定始可，而非逕自認定無具體事證可供查核確有關連性。⒒綜上所述，原告為響應政府促進產業升級的政策，將公司經營型態由資訊軟體、處理及電子資訊供應服務業，轉型為新產品、新技術研發為主的公司，今業已提出相關資料證明原告確有研究與發展之事實，符合投資抵減之規定，被告機關卻否准原告列報研發支出抵減稅額，實有違誤，並侵害原告之權利，懇請鈞院明察，賜判如訴之聲明，以維權益。
㈡被告主張之理由：
⒈按「公司得在投資於研究與發展及人才培訓支出金額35%
限度內，自當年度起5年內抵減各年度應納營利事業所得
稅額。」為促進產業升級條例第6條第2項所明定。次按「本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究新產品或新技術、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之下列費用：一、研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人員之薪資。．．．三、具有完整進、領料紀錄，並能與研究計畫及紀錄或報告相互勾稽，供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用。．．．五、專供研究發展單位用建築物之折舊費用或租金。」「公司投資於第2條所稱研究與發展之支出，在同一課稅年度內
得按30%抵減當年度應納營利事業所得稅額；支出總金額
超過前2年度研發經費平均數者，超過部分得按50﹪抵減
當年度應納營利事業所得稅額；．．．」為公司研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減辦法（以下簡稱抵減辦法）第2條第1項第1款、3款、5款及第5條第1項所規定。又
「研究與發展計畫書與報告或紀錄、研發流程圖、參與、研究人員完整之工時紀錄、研發費用申報明細表及研發項目列示領料及用料之有關紀錄等相關資料。」、「公司之組織系統圖、研究單位配置平面圖及研究人員名冊（應註明姓名、部門別、學經歷、職稱、職掌、擔任工作細項、在職期間、全年薪資總額），年度研究計畫及報告或研究計畫及紀錄等相關資料。」為財政部93年10月26日台財稅字第09304539440號令發布之公司研究與發展及人才培訓
支出適用投資抵減辦法審查要點（以下稱審查要點）附表：項目壹、研究與發展支出，應檢附之證明文件所規範。⒉本件原告94年度營利事業所得稅結算申報，列報適用投資抵減之研究發展支出9,574,275元及可抵減稅額3,060,833元，經被告初查以原告所附之資料，均為研究項目簡表，內容為產品名稱、產品簡介、技術範圍、開發時間、目前進度、執行工程師等；並未提示具體研究發展計劃與報告或紀錄，且研發產品均為對現有消費性產品提供附加功能，例如電器控制、溫度監測、時間計時、聲音撥放及訊號傳輸等，所稱研究發展內容僅係一般IC程式設計，並非研究發展新產品，與促進獎勵自創研究發展意旨不符，核定研究與發展支出及可抵減稅額均為0元。
⒊答辯理由：
⑴促進產業升級條例之立法目的，係為促進產業升級，以健全經濟發展。從事開發新產品或對現有產品生產技術作為重大突破之研究工作等相關產業升級之研發支出，方屬獎勵範疇，若係對現有產品或技術之經常性改良、變更或補強等一般性、經常性之工作，自非屬該條例所定研究與發展獎勵範疇。而現行軟體系統正常運作的維繫與小規模的改良才是各家大型企業資訊管理部門的主要活動項目，而在這個工作過程中對現行系統運作的改善或增強其功能的活動，其「創作程度」原則上都應該被認定為「低度的」，有臺北高等行政法院91年度訴字第04901號判決及92年度訴字第00552號判決可資參照。⑵經就原告提示資料查核：1.提供之各專案「研究發展計畫、報告及紀錄」，臚列工作紀錄為：線路設計、程式設計、硬體除錯、進度檢討、追蹤、組裝測試工作大項。細項內容僅提供軟體程式，惟未有實際工作內容、細部工作步驟、實施方法、研究過程分析報告等項，亦未提示研究發展人員於各研究發展階段之實施方法，與公司研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減辦法審查要點規定不符，無法證明有研發之事實。2.本年度共推出62個專案，依原告提供研究發展與專利申請對照表（附件頁98-102）專案00000-00000、94011、00000-00000
專利編號為「一種壓力感測器及其亮測裝置」產品名稱均為機車表頭，專案94032、94033、94035、94036專利編號為「一種資料儲存保護方法及裝置」，專案94043
、94044專利編號為「一種COFL波形產生方法」，故其
關鍵技術應在「一種壓力感測器及其亮測裝置」「一種資料儲存保護方法及裝置」「一種COFL波形產生方法」，查原告於92年、93年即申報該等技術之研發專案，其嗣後之專案應僅為改良，非屬研發範疇。又所主張之專利與當年度之研發支出及研發成果間有何內在之關聯性（專利成果或許是以往發展出來，或外購，或專利內容與前開研發內容全然無關），原告並無法舉證說明。
3.依原告提供「研究發展計畫、報告及紀錄」及「研究發展工作步驟紀錄」彙整查核原告所列報各專案研發人員之耗用工時紀錄結果，渠等所從事之工作包含客戶驗證、功能驗證後之進度檢討追蹤、成品測試、功能增修搜尋、週邊零件及硬體製作等項，惟查原告係以研發新程式，燒錄於IC上，為研究發展之核心工作，則搜尋週邊零件，硬體製作、客戶功能驗證、進度檢討追蹤、功能增修及成品測試等，自為研究發展之外延項目，與研究發展之核心領域有間，且該等事項原告均未有研發紀錄，應僅為例行工作，尚難認屬研究發展範疇。從而，申報之研發人員顯仍兼任其他非研究部門工作，其研發部門應未獨立運作，尚難認定有專業從事研究發展之人員。4.所舉「電子技術雜誌」報導係原告自行發表之文章，以廣告宣傳效果居多，無法證明其在技術層面，具有高度「開創性」，以突破我國產業邁向現代化技術密集之瓶頸。
⑶原告主張取得專利編號7「一次性燒錄處理機的存儲器
的保護裝置」即為研發事實之證明？
①依經濟部智慧財產局提供原告申請「一次性燒錄處理機之記憶體之保護裝置」（專利編號6）之相關證明
文件（附件1），核與原告向中華人民共和國申請專
利編號7「一次性燒錄處理機的存儲器的保護裝置」
其技術範圍、新型說明及附表均無二致（詳原告98
年3月10日原證9及附件1），其惟一差異僅為國內稱
之「記憶體」於中華人民共和國以「存儲器」代之（附件2）；實為同一關鍵技術向不同國家申請專利，
又專利編號6「一次性燒錄處理機之記憶體之保護裝
置」於93年12月21日即向智慧財產局提出專利申請，即該關鍵技術非屬系爭年度（94）之研發成果，殆無疑義，是原告主張「94年方啟動之專利編號7，自無
可能為93年度研發專案所涉」（98年3月24日辯論意
旨狀頁5第15-16行），及取得專利編號7「一次性燒
錄處理機的存儲器的保護裝置」即為系爭年度研發事實之證明，顯與事實不符洵無足採。
②原告94年度共推出62個專案，依原告提供研究發展與專利申請對照表（附件頁98-102）專案00000-00000
、94011、00000-00000專利編號為「一種壓力感測器及其亮測裝置」產品名稱均為機車表頭，專案94032
、94033、94035、94036專利編號為「一種資料儲存
保護方法及裝置」，專案94043、94044專利編號為「一種COFL波形產生方法」，故其關鍵技術應為「一種壓力感測器及其亮測裝置」、「一種資料儲存保護方法及裝置」、「一種COFL波形產生方法」，查原告於92年、93年即申報該等技術之研發專案（原卷頁
0000-0000，頁0000-0000），其94年之專案應僅為改良，即將曾有之「關鍵技術」調整與修正，縱有「技術範圍」，亦僅屬增加原告在市場上之競爭力，核與獎勵研究發展適用投資抵減之立法本旨未合。退而言之，若該「技術範圍」具創新高度，如原告辯論意旨狀所述（頁6第1-3行），必另進行專利之申請，惟除關鍵技術之專利申請外，未見其「技術範圍」之專利申請，因此，於技術成熟之領域，除非有異業結合的新技術引進或有創造出產品的新功能或新價值（例如在傳統的紡織工業中，製成具有防水透氣功能的新種布料）等例外情形，一般技術的微小改進，僅能謂為「現有產品的改良、測試、試作及更正」，尚未達「新產品研究」、「生產技術改進」、「提供勞務技術改進」及「製程改進」之「研究發展」高度。
③原告屢以其申請專利而主張有研發事實，惟查原告94年度申請之專利屬新型專利，依專利法第93條規定係新型專利利用自然法則之技術思想，對物品之形狀、構造或裝置之創作，產品創新高度本即較低，又主管機關採取形式審查（附件3），故該專利權之取得，
已難認定是創新高度之絕對標準。而且鑑於專利權所創造出的財產形式有「不易定義」、「執行困難」、「交易成本高」及「競租現象存在，導致重複作工，產生無效率的不成熟專利」等特質，因此在實務上常有法律防禦性質之專利標的產生，此等專利標的之功能旨在「構思之先占」，用以阻止別人進入，因此，此等專利標的之研發成果，其創新高度仍有疑義，有最高行政法院96年度判字第573號判決可資參照。況
且原告所主張之專利與當年度之研發支出及研發成果間有何內在之關聯性（專利成果或許是以往發展出來，或外購，或專利內容與前開研發內容全然無關），原告並無法舉證說明。
⑷原告94年度從事之專案開發計62項，申報研發人員12人，依其提供之研究發展計劃、報告及紀錄，按研發人員彙整94年度實際工作紀錄明細如下（原卷頁0000-0000
）：
①林隆輝、鍾志明、葉豐成及劉念華並未負責任何專案。
②黃俊憲（3/18-9/2）、余建安（10/24-12/31）、樂
正平（1/16 -9/21）、單義強（6/13-12/31）、藍川淇（5/21-12/28）及賴仕杰（3/18-5/25）等人專案
研發期間並非全年，依公司研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減辦法審查要點附表項目壹、一、研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人員之薪資認定原則二專門從事研究發工作之全職人員，係指配置於研究發展單位且專門從事研究發展工作之全職人員。因此，如有從事研究發展之工作外，仍兼任其他非研究部門工作者，或雖係全職人員，但非屬專業從事研究人員者，均非屬該條款所指之專業從事研究發展工作之人員，如前述原告所主張之研發人員，其從事專案開發工時，與本年度在職期間不等，非屬全職人員，申列為研究與發展工作人員之薪資，顯與規定不合。
③依原告提供之組織架構圖（原卷頁1565），工程部
門設行銷、產品、研發、應用等業務，原告係以研
發新程式，燒錄於IC上，為研究發展之核心工作，
則研發紀錄中相關人員之搜尋週邊零件，硬體製作
、客戶功能驗證、進度檢討追蹤、功能增修及成品
測試等，自為研究發展之外延項目，與研究發展之
核心領域有間，核其性質均屬工程部門之工作，非
屬研發，復以研發人員從事專案開發工時，與本年
度在職期間不等已如前述，在在均顯見其研發部門
並未獨立運作，尚難認定有專業從事研究發展之人
員。
⑸末查，國家之所以給予企業研究發展費用之稅捐抵減優惠，其目的在於經濟上之長遠發展，而犧牲稅捐之公平性與中立性，給予研究發展之企業特殊優惠，為期稅捐優惠之立法目標達成，認定促進產業升級條例第6條第2項所謂「研究發展」，即須考慮其活動之本身「創新高度」，並以確立符合促進產業升級條例所欲達成之經濟發展之政策目標，又不會過度犧牲稅捐公平性與中立性之衡平性，始屬正解。然現今自由經濟體制下，任何廠商要在市場生存，都必須不斷在生產及行銷之效能上精進，若將「研究發展」放寬解釋，則任何效能上的努力，無一不可謂為「研究發展」，如此解釋之結果即會使上開法律「以犧牲量能課稅來促進未來經濟發展」之規範意旨為之落空，更無端犧牲量能課稅理想，復使憲法上租稅平等原則難以維持。
理 由
一、按「為促進產業升級需要，公司得在下列用途項下支出金額5 ％至20％限度內，自當年度起5 年內抵減各年度應納營利事業所得稅額：投資於自動化設備或技術．．．公司得在投資於研究與發展及人才培訓支出金額百分之35限度內，自當年度起5 年內抵減各年度應納營利事業所得稅額；公司當年度研究發展支出超過前2 年度研發經費平均數，或當年度人才培訓支出超過前2 年度人才培訓經費平均數者，超過部分得按百分之50抵減之。」為促進產業升級條例（下稱促產條例）第6 條第1 、2 項所明定。次按「本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究新產品或新技術、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之下列費用：研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人員支薪資。生產單位為改進下列生產技術或提供勞務技術之費用：．．．具有完整進、領料紀錄，並能與研究計畫及記錄或報告相互勾稽，供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用。．．．」為公司研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減辦法（下稱投資抵減辦法）第2 條所規定。是公司研究發展之支出，自應以研究與發展單位之支出始有適用；又所謂研究發展單位，雖不以組織名稱為研究發展部門為必要，然須設立於原生產部門以外，且所從事者為超乎既有技術水準之研創、開展，並有助於產業升級者，始足當之；再此所謂「專門從事研究發展工作人員」，自係指專業研究之全職支薪人員而言，始名符其實，如係以兼職方式為之，既有失全職之精神，自不符「專業研究」之意旨而不宜包括在內。
二、查原告94年度營利事業所得稅結算申報，原列報系爭研發支出為9,574,275 元，可抵減稅額3,060,833 元，惟經被告初查以原告所附資料並無具體研究發展計畫與報告或紀錄，且並非研發新產品，乃核定研究與發展支出0 元，可抵減稅額0 元，應補稅額363,917 元。原告不服，申經復查，未獲變更。原告不服，提起訴願亦遭決定駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。兩造主張之事實、理由及陳述，有如上述整理，雙方主要爭執在：被告於原告94年度營利事業所得稅結算申報，就研發展支出及抵減稅額核定均為0 元，應補稅額363,917 元，是否適法？
三、經查：
㈠本件原告主張其94年度營利事業所得稅結算申報，以從事研究發展，共支出系爭研發費用為9,574,275 元，原列報94年度研究與發展專案共計62案，並分別於96年9 、10月間依據公司研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減辦法審查要點規定（下稱投資抵減辦法審查要點）規定，檢附①公司94年度研究與發展之整體計畫、②新產品研發流程圖、③公司之組織架構圖及研究人員名冊、④研究人員薪資支出明細表、⑤研發費用申報明細表、⑥研發項目列示領料及用料紀錄、⑦研究發展單位辦公室位置配置圖及研發之租金費用、⑧專利原申請案相關文件、⑨產品技術說明等相關證明文件，送請被告查核，有原告申報時檢附之94年度研發成果報告資料、補件項目相關證明文件可稽（見原證2 至4 ）。
⒈而原告公司94年度從事研發之工程人員，計有林隆輝等12名，關於研發人員94年度之薪資並有研發薪資明細表可參（見原證2 ，第23至30頁），總計研發薪資支出為8,722,933 元。
⒉又原告因承租南港軟體園區內（總面積187.77坪）以利公司營運，94年度每月租金為179,395 元，亦即該年度總租金為2,474,585 元，而其中研發部門占用面積為31坪，是以按研發部門占用面積之比例計算應分攤之租金，94年度計有408,543 元。
⒊另以，原告因從事94年度研發專案，研發消耗之材料支出計有442,799 元，亦有原證2 「研發消耗品明細」可稽。被告則以原告所提供之各專案「研究發展計畫、報告及紀錄」等，細項內容僅提供軟體程式，惟未有實際工作內容、細部工作步驟、實施方法、研究過程分析報告等項，亦未提示研究發展人員於各研究發展階段之實施方法，與公司研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減辦法審查要點規定不符，無法證明有研發之事實。又原告本年度共推出62個專案，依原告提供研究發展與專利申請對照表，其關鍵技術應在「一種壓力感測器及其亮測裝置」、「一種資料儲存保護方法及裝置」、「一種COFL波形產生方法」，而原告於92年、93
年即申報該等技術之研發專案，其嗣後之專案應僅為改良，非屬研發範疇。再，原告係以研發新程式，燒錄於IC上，為研究發展之核心工作，則搜尋週邊零件，硬體製作、客戶功能驗證、進度檢討追蹤、功能增修及成品測試等，自為研究發展之外延項目，與研究發展之核心領域有間，尚難認屬研究發展範疇。是原告申報之研發人員顯仍兼任其他非研究部門工作，尚難認定為專業研究發展之人員等語置辯。
㈡基上，可知兩造爭執之項目厥為：①原告列報94年度研究與發展專案之62案，②原告公司94年度從事研發之工程人員林隆輝等12名之研發薪資支出8,722,933 元，③原告研發部門占用面積之比例計算應分攤之租金，94年度計有408,543 元，④原告因從事94年度研發專案，研發消耗之材料支出計有442,799 元，以上系爭研發支出合計為9,574,275 元，是否均屬促產條例第6 條第1 項所定之「投資於研究與發展支出」範圍？以下分別逐項敘述之：
㈢原告列報94年度研究與發展專案之62案部分，查：
⒈按「為鼓勵、保護、利用發明與創作，以促進產業發展，特制定本法。」為專利法第1 條所明定，是知專利法之規定與促產條例，均共同寓有促進產業發展之宗旨。而「本法所稱專利，分為下列三種：發明專利。新型專利。新式樣專利。」專利法第2 條亦定有明文。而所謂「發明、新型及新式樣專利」者，係指何而言，專利法第21條、第93條、第109 條均分別定有明文可資遵循。縱觀該等法條對於所謂「發明、新型及新式樣專利」規定，均僅規定具備「創作性」即足當之，並無均須具備「高度創作者」始賦予專利性之規定，充其量，若以「高度創作」稱之，應係在表明該等「發明、新型及新式樣專利」，並無專利法第22條第1 項、第94條第1 項及第110 條第1 項所稱之「申請前已見於刊物或已公開使用者。申請前已為公眾所知悉者」之抄襲性產物而已。因之，研發專案若有申請專利並取得專利權者，既經專利主管機關審查合格賦予專利權，且未經他人異議成立撤銷其專利權者，基於專利法亦寓有促進產業發展之宗旨，即應認可其研發成果，而認符合促產條例第6 條第1 項所定之「投資於研究與發展支出」範圍。
⒉又各國專利制度及審查基準固然互異，但基於保護人類思想創作之智慧財產權之宗旨則屬一致，故有專利法第27條發明專利引進國際優先權之觀念，並為新型及新式樣所準用（專利法第108 條、第129 條）。據此，產業之研發成果並取得專利權者，基於國際保護智慧財產權之理念，不應僅侷限於取得自己國家專利權部分，應擴及取得非落後國家專利權之智慧財產權部分。被告未細究我國專利法及非落後國家之專利法亦寓有促進產業發展之宗旨，主張縱研發專案取得專利，亦不認具備符合促產條例第6 條第1
項所定之「投資於研究與發展支出」範圍，未免失之過荷，難謂可採。
⒊而查，原告列報其94年度取得專利權者計有，所提附原處分卷第1635頁「專利申請進度明細表」編號7 「一次性燒錄微處理機的儲存器的保護裝置」及編號8 「一種壓力感測器及其量測裝置」（Pressure Measuring Apparatus
And Pressure Sensor Thereof ），除經其以書狀列表載明外（見本院卷第210 頁），並經提出原證9 中國大陸「新型專利證書」（下稱系爭專利１）及原證12美國專利證書（下稱系爭專利２，Patent No.:US 7,260,996,B2，
Date of Patent: Aug.28,2007; Filed:Dec.12, 2005 ）影本為證，有該等專利證書分別附本院卷第116 、208 頁足稽，自堪認為真實。審諸系爭專利１及２之申請專利日期，經該等專利證書分別載為「94年（2005年）1 月19日」及「94年12月12日（Dec.12, 2005）」，核屬系爭研發支出年度，原告主張系爭專利１及２為其研發成果，自屬有據，惟是否符合促產條例第6 條第1 項所定之「投資於研究與發展支出」範圍，仍有待以下探究。
⒋查，系爭專利１與原告在我國於93年11月21日申請，95年11月21日取得專利權之發明「一次性燒錄微處理機的存儲器的保護裝置」名稱已屬相同（下稱系爭專利３，原證11，見本院卷第253 頁），且其「技術領域」之關鍵技術亦屬相同，此觀之系爭專利１之說明書第1 頁「技術領域」及與系爭專利３「發明專利說明書」第5 頁之記載自明（見本院卷第123 及第261 頁）；況進一步比較，前者雖稱為「實用新型」專利，後者名為「發明專利」，然審諸系爭專利１「摘要附圖」之圖示1 、2 （見本院卷第121 頁），與系爭專利３之之圖示1 、2 （見本院卷第269 頁）均屬相同；而系爭專利１之說明書第1 頁技術領域雖記載為「存儲器」，系爭專利３發明專利說明書第5 頁載為「記憶體」，惟我國通稱「記憶體」者，在大陸地區一般稱之為「存儲器」，此有維基百科就英文「Random Access
Memory」繁體中文譯為「隨機存取記憶體」，簡體中文譯為「隨機訪問存儲器」之網路資料附卷可參。從而可知，被告主張系爭專利１與系爭專利３為相同研發之技術領域，且系爭專利３係屬原告93年度之研發範圍，其於94年度復列報為研發項目，容有重複情形，即非無據。此項系爭專利１既無新創作性，自難謂符合前揭促產條例第6 條第1 項所定之「投資於研究與發展支出」範圍。
⒌又查，原告系爭專利２與與原告在我國於92年7 月11 日
申請，93年10月11日取得專利權之新型「一種壓力一種壓力感測器及其量測裝置」之名稱已屬相同（下稱系爭專利４，原證10，見本院卷第221 頁），且其「技術領域」之關鍵技術亦屬相同，此自系爭專利４「新型專利說明書」第5 頁「創作所屬之技術領域」及「申請專利範圍」第
15頁之記載（見本院卷第231 、243 頁），與系爭專利２之摘要（Abstract）之記載：「．．．charactrized in
that：the pressure measuring apparatus comprises apressure sensor having a first rsistor for sensingan external stress．．．。」並無差異；又檢視兩者之圖示，系爭專利４之圖一Ｂ（見本院卷第249 頁）與系爭專利２之首頁圖示相同，另觀之原告系爭專利２之申請書之載述，其中圖１Ｂ（Fig.1B）及圖2 （Fig.2 ）等圖示（見本院卷第291-296 頁），亦與系爭專利４之圖示等可相互勾稽。從而可知，被告主張系爭專利２與系爭專利４為相同研發之技術領域，且系爭專利４係屬原告92年度之研發範圍，其於94年度復列報為研發項目，容有重複情形，亦屬有據。原告主張此為兩種不同專利，既經查證屬相同之技術領域，自難謂符合研發之範圍，而無法憑採。此項系爭專利２既無新創作性，即難謂符合前揭促產條例第6 條第1 項所定之「投資於研究與發展支出」範圍，亦明。
⒍末查：
⑴原告研發專案固列舉62案，惟檢視所附原證2 之證明文件、工作紀錄及工作日誌等，其中編號53「S-TPE-094-032 ，專案名稱Remote」、編號54「S-TPE-094-033 ，專案名稱Remote」、編號56「S-TPE- 094-035，專案名稱IRTx」及編號57「S-TPE-09 4-036，專案名稱IRTx」等專案，原告主張核屬系爭專利１之專案，既有上述重複申請問題，自難採用；其餘研發申請專利之日期，除上述系爭專利１及２之申請日期在本年度內，但經查證有上述重複問題不能再列報外，其他申請日期俱非屬本年度（見原處分卷第0000-0000 頁），自無法列報為本年度之研發支出；又原告所列報其餘專案之工作紀錄及工作日誌等資料，所稱研發專案僅以代號為之，且其工作內容記載，亦以外文代號或代碼為之，多屬ＩＣ（積體電路）程式軟體設計居多，缺乏具體技術或特殊產品之創作內涵，即未符前揭促產條例第6 條第1 項所定「為研究新產品或新技術、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之費用」要件範圍。
⑵又，依原告提供研究發展與專利申請對照表，專案
00000-00000 、94011 、0000 0-00000專利編號為「一種壓力感測器及其亮測裝置」產品名稱均為機車表頭，專案94032 、94033 、94035 、94036 專利編號為「一種資料儲存保護方法及裝置」，專案94043 、94044 專利編號為「一種COFL波形產生方法」，故其關鍵技術應為「一種壓力感測器及其亮測裝置」、「一種資料儲存保護方法及裝置」、「一種COFL波形產生方法」。查原告於92年、93年即已經申報該等技術之研發專案（見原卷第0000-0000 頁，第0000 -0000頁）有如上述，則其94年之專案應僅為改良，即將曾有之「關鍵技術」調整與修正，縱有「技術範圍」，亦僅屬增加原告在市場上之競爭力，核與獎勵研究發展適用投資抵減之立法本旨未合。
⑶再者，若該「技術範圍」縱如原告辯論意旨狀所述（頁6 第1-3 行），衡情應會為專利之申請，然本件除關鍵技術之專利申請外，本年度並未見其他「技術範圍」之專利申請。故而，原告若僅係進行所謂技術之微小改良，至多僅能謂為「現有產品的改良、測試、試作及更正」，仍難謂已達前揭促產條例第6 條第1 項所定「為研究新產品或新技術、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之費用」之要件，而無法准許認列。㈣原告公司94年度從事研發之工程人員林隆輝等12名之研發薪資支出8,722,933 元部分，查：
⒈原告94年度申報研發人員計12名，依所提供之研究發展計劃、報告及紀錄，按研發人員彙整94年度實際工作紀錄所載（見原處分卷第0000-0000 頁），並無林隆輝、鍾志明、葉豐成及劉念華等4 人之負責專案資料，則渠等4 人是否確屬上開投資抵減辦法第2 條所定「研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人員」即屬無法證明，渠等薪資即不能計入系爭研發支出。
⒉次查，其餘人員黃俊憲（申報工作期間為：3/18-9/2）、余建安（申報工作期間為：10/24-12/31 ）、樂正平（申報工作期間為：1/16 -9/21）、單義強（申報工作期間為：6/13-12/31）、藍川淇（申報工作期間為：5/21-12/28）及賴仕杰（申報工作期間為：3/18-5/25 ）等人，渠等工作期間均未滿申報年度之全年，縱係屬實際從事研發工作人員，核仍屬非全職之支援性兼職研發，且因上述專案核非屬符合前揭促產條例第6 條第1 項所定之研發支出，即與上開投資抵減辦法審查要點附表項目壹、研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人員之薪資認定原則2
「專門從事研究發工作之全職人員，係指配置於研究發展單位且專門從事研究發展工作之全職人員」之意旨有違，即難認符合全職研發人員，渠等薪資自難計入促產條例第6 條第1 項所定之「投資於研究與發展支出」範圍。
⒊末查，就原告提供之組織架構圖（見原處分卷第1565頁）， 工程部門設行銷、產品、研發、應用等業務，原告係
以研發新程式，燒錄在ＩＣ上，此為研究發展之核心工作，則研發紀錄中相關人員之「搜尋週邊零件」，「硬體製作」、「客戶功能驗證」、「進度檢討追蹤」、「功能增修及成品測試」等，僅為研究發展核心工作之外延項目，尚非研發工作之本體，與其研發之核心領域無直接關係，更見渠等所從事者，難認係全職之專業研究發展人員灼然。
㈤末查，原告研發部門占用面積之比例計算應分攤之租金，94年度計有408,543 元及原告因從事94年度研發專案，研發消耗之材料支出計有442,799 元部分：因原告所提系爭62專案並未符合前揭促產條例第6 條第1 項所定之研發支出，自亦無法一併准許，一併敘明。
四、綜上，原告所訴委無足採，從而被告以原告94年度營利事業所得稅結算申報，原列報系爭研發支出9,574,275 元，可抵減稅額3,060,833 元，然經被告予以查核，系爭62專案並非研發新產品，其縱有研發行為，亦僅屬對其產品或其原既有技術之小改良而已，未符促產條例第6 條第1 項所定之「投資於研究與發展支出」之要件，乃核定研究與發展支出0 元，可抵減稅額0 元，應補稅額363,917 元，並無違誤，復查及訴願決定予以維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
五、本件判決基礎已經明確，兩造其餘主張或陳述，與判決結果無影響，不再一一論述。又原告請求就系爭62專案之技術是否屬創作，送請客觀單位鑑定乙節，因事證已明，並無必要，且有礙本件訴訟之終結，爰不予送鑑定，附此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1
項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　98　　年　　4 　　月　　23 　日臺北高等行政法院第六庭
審判長法 官 闕 銘 富
法 官 林 育 如
法 官 陳 鴻 斌
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中　　華　　民　　國　　98　　年　　4 　　月　　23 　日書記官 陳 清 容