臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)97年度訴字第00269號

• 裁判案由: 營業稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 97 年 10 月 21 日

臺北高等行政法院判決
97年度訴字第00269號
原　　　告　大逸實業股份有限公司
代　表　人　甲○○（董事長）
被　　　告　財政部臺灣省北區國稅局
代　表　人　陳文宗（局長）住同上
訴訟代理人　乙○○
上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國96年12月6 日臺財訴字第09600458390 號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：
原告於民國（下同）91年9月1日至同年10月31日間無進貨事實，卻取具虛設行號荃晁資訊有限公司（下稱荃晁公司）開立之統一發票9 張，金額合計新臺幣（除美金外，下同）13,158,000元，充作進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額657,900 元，違反加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第15條第1 項、第3 項及第19條規定，案經財政部高雄市國稅局及被告所屬宜蘭縣分局查獲後移送被告處理，被告經審酌財政部高雄市國稅局93年9 月21日財高國稅審三字第0930061739號刑事案件移送書、專案申請調檔統一發票查核清單等資料後，認定原告之違章成立，除核定補徵稅額657,900 元外，並依營業稅法第51條第5 款規定，以96年2 月9 日96年度財營業字第Ｚ0000000000000號處分書，按所漏稅
額處7 倍罰鍰4,605,300 元。原告不服，主張其無犯意犯行，應懲處開立統一發票者，而不應對原告處罰，願至公開場合與荃晁公司對質，並請提供刑事案件移送書等資料供參云云，申請復查。案經被告審查認為：荃晁公司91年度進項來源100 ﹪集中取自中友車業有限公司及軒敏工程有限公司等2 家虛設行號，其進項來源均屬不實，自無貨物可供銷售，原告應無向該公司進貨，原核定補徵營業稅額657,900 元並無不合；至罰鍰部分則依修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，按所漏稅額657,900 元改處5 倍罰鍰3,289,500 元，追減1,315,800 元，遂作成96年8 月6 日北區國稅法一字第0960007670號復查決定（下稱原處分）。原告仍表不服，主張本件交易係與戊○○接洽並以現金付款，以供外銷之用，既有進貨又有付款，則取得之統一發票當可扣抵銷項稅額，荃晁公司是否為虛設行號，非善意第三人所能瞭解，應由有關單位於核准設立之同時，即應詳加追蹤察查云云，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：
（一）原告未曾於91年11月1 日授權或委託洋基通運股份有限公（下稱洋基通運公司）司辦理報關空運IC零件21,500P.C.S 計美金429,720 元，換算後為14,937,067元，其出口報單號碼為CR91223FU159 號。
（二）91年11月13日不法集團戊○○在原告不知情及無對價關係下，先行冒用原告名義辦理空運出口貨物，以造成不法事實為由及脅迫手段，逼原告依其指使將荃晁公司及運帷公司之發票共10張作為該筆不法出口報單之進項憑證，原告因顧及員工安危和工廠內多項工安不幸事件之發生，無奈依照其指示辦理。此舉顯然與被告依慣例判定原告係自行取得虛設行號發票之犯行不同，不法集團所為目的係待被告核定外銷退稅款時，即可前來索取10張發票之5%營業稅款770,400 元（荃晁公司5%657,900 元＋運帷公司5%112,50 0元），原告不願見公司股東及員工權益受損，故一再托辭未敢直接討公道。
（三）原告經營公司20年間，由累計繳稅之紀錄可查出不論出口外銷或進口內銷之報單，每一單從未超過5,000,000 元，且在外銷前先有庫存貨才敢接單，外銷出口後必定提出押匯單、押匯銀行之入款單，押匯手續費、船（空運費）報關費、拖車費等各項收支憑證核銷，惟獨這一單金額一反往常之龐大，且僅提出原告被脅迫提出之出口報單及荃晁、運帷公司之發票外，如空運費、報關費、陸上運費，承攬該單出口貨物之報關，洋基通運公司在出庭作證時僅以時間久遠紀錄銷毀為由拒絕提供。又因押匯單及押匯手續費無從取得，顯見原告係遭脅迫而無從依正常程序提出上述必備收支憑證交付被告核銷。然被告第一時間查帳時，只一味朝買假發票及罰鍰方向著手，卻未反向思考如原告之老公司何以此刻出現異常，原告如蓄意買假發票作假帳，為何未將有利於原告之上述必備憑證交付核銷以減輕稅賦，被告僅以形式查看資金及進項流程，未加考慮受罰者未能提出合理流程證明之原因，又停止原告營業之處分導致公司倒閉結果，實應負起應查、可查而卻未及時查證之責。
（四）綜上所述，荃晁公司顯為冒用原告名義出口貨物再行脅迫以其發票賺取原告退稅稅款之犯罪集團首腦，願與其對質下列各點：
⒈原告未購買荃晁公司發票之貨品，荃晁公司未送貨給原告，更無送貨單、請款單，如此大筆交易竟不曾來收發票上貨款，實有疑義。
⒉如原告係蓄意主張向荃晁公司購買假發票，起碼荃晁公司或運帷公司應派人前來索取5%營業稅合計770,400 元才合理，但事實並非如此。
⒊綜上可證系爭不實發票確非原告所為，而係不法集團在原告不知情下冒用原告名義辦理出口貨物，再脅迫原告依其指示提出核銷。
（五）原告因遭停業而無發票可使用，連帶原告應收款項6,000,000 多元及庫存貨23,000,000元收不到應收款及庫存貨販售，加速公司倒閉。原告前於本院提出94年度訴字3355號案件，當時即因被告基隆海關人員一再怠忽職守，指原告無法證明被冒用名義事實而裁定駁回原告之訴，所幸該詐騙集團經查獲並經臺灣基隆地方法院檢察署檢察官起訴，現正於該院刑事庭審理中，證明原告確是無辜被騙之受害者等語。
（六）為此，原告依據行政訴訟法第4 條第1 項規定提起本件撤銷訴訟，並聲明求為判決：
⒈原處分不利原告部分及訴願決定均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
三、被告則以：
（一）按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業…五、虛報進項稅額者。」為營業稅法第19條第1 項第1 款及第51條第5 款所明定。次按「取得虛設行號發票申報扣抵之案件：1.無進貨事實者：以虛設行號發票申報扣抵，係屬虛報進項稅額，並逃漏稅款，該虛報進項之營業人…應依營業稅法第51條第5 款規定補稅並處罰。」為財政部83年7 月9 日臺財稅第831601371 號函所明釋。
（二）原告於首揭期間無進貨事實，取具虛設行號荃晁公司開立之統一發票9 張，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額657,900 元，被告所屬宜蘭縣分局核定補徵營業稅額657,900 元。原告主張其無犯意犯行，卻遭莫名之殃，應嚴懲開立統一發票者，不應對其處罰，願至公開場合與荃晁公司對質，並請提供刑事案件移送書等資料供參云云申請復查。經被告以原處分將原處罰鍰4, 605,300元予以追減1,315,800 元，其餘部分則駁回。
（三）依現行營業稅法制架構，由於進項稅額乃在計算營業人實際應納稅額時列為計算之減項，屬稅捐債務之消滅事實，所以有關進項稅額之存在，應由主張扣抵之人負舉證責任（即「客觀證明責任」其意義為：當待證事實在依職權調查後，仍處於真偽不明之情況下，何人應負該待證事實真偽不明所生之不利益），在本件中即屬原告，在涉及營業人與特定第三人交易時，交易之真實性即不能單憑有限之外來憑證或對外憑證為證，必須有實際之交易流程事實為憑；又課稅處分之要件事實，基於依法行政原則，為權利發生事實者，如營業稅有關銷售額計算基礎之銷項收入，依上開規定，固應由稅捐稽徵機關負舉證責任，惟進項稅額則因在計算營業人實際應納稅額時，列為計算之減項，屬於權利發生後之消滅事由，故有關進項稅額存在之事實，不論從證據掌控或利益歸屬之觀點言之，均應由主張扣抵之納稅義務人即原告負擔證明責任，本院93年度訴字第4149號判決及96年度訴字795 號判決可資參照。原告主張系爭交易為實際進貨，惟被告所屬宜蘭市分局93年12月27日以北區國稅宜縣三字第0930008019號函請原告提示相關交易過程事證供核，及至復查、訴願、行政訴訟時，原告均無法提出具體事證以實其說，空言主張遭不法集團冒用及遭威脅恐嚇被逼迫收受發票等情。次查荃晁公司91年度進項來源100 ﹪集中取自中友車業有限公司及軒敏工程有限公司等2 家虛設行號，其進項來源均屬不實，自無貨物可供銷售，又被告91年營業項目為冷凍水產品與荃晁公司登記營業項目迥異，原告應無向該公司進貨甚明，原核定補徵營業稅額657,900 元，並按所漏稅額處罰鍰3,289,500 元，並無不合。
（四）綜上所述，原告之主張為無理由，原處分及訴願決定並無不當等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、
（一）按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」「進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：…五、虛報進項稅額者。」分別為行為時加值型及非加值型營業稅法（以下簡稱營業稅法）第15條第1 、3 項、第19條第1 項第1 款及第51條第5 款所明定。又「本法第五十一條第五款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額，無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」亦為同法施行細則第52條第1 項所明定。核該51條規定意旨，係就漏稅行為所為之處罰規定，因此，對同條項第5 款之「虛報進項稅額者」加以處罰，乃以有此行為，並因而發生漏稅之事實為處罰要件，俾防止漏稅，以達正確課稅之目的。上開施行細則規定，內容符合立法意旨，且未逾越母法規定之範圍，稅捐稽徵機關自得適用。另修正後稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表有關「加值型與非加值型營業稅稅目第51條第5 款虛報進項稅額者」部分：「…三、無進貨事實者：按所漏稅額處五倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補繳稅款及以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實及承諾繳清罰鍰者，處三倍之罰鍰；於復查決定前，已補繳稅款及以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實及承諾繳清罰鍰者，處四倍之罰鍰。」上開裁罰金額或倍數參考表係主管機關財政部，分別就稅捐稽徵法、綜合所得稅、營利事業所得稅、貨物稅、菸酒稅、營業稅等稅務違章案件之不同情節，訂定不同之處罰額度，復就行為人是否已補繳稅款、以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實及何時承認等分別作為減輕處罰之事由，其除作原則性或一般性裁量基準外，另有例外情形之裁量基準，與法律授權目的尚無牴觸。從而，稅捐稽徵機關援引上開裁罰基準作成行政處分，自屬適法。
（二）次按「說明：…二、為符合司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票所為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依下列原則處理：（一）取得虛設行號發票申報扣抵之案件1.無進貨事實者：以虛設行號發票申報扣抵，係屬虛報進項稅額，並逃漏稅款，該虛報進項之營業人除應依刑法行使偽造文書罪及稅捐稽徵法第四十一條之規定論處外，並應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。…」「一、稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部83年7 月9 日臺財稅第831601371 號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。二、本令發布日前之未確定案件，稽徵機關應儘速再予查核，依上開規定辦理。」分別經財政部83年7 月9 日臺財稅第000000000 號及95年5 月23日臺財稅字第09504535500 號函令明釋在案。上開有關營業人取得虛設行號之發票作為進項憑證申報扣抵處罰原則之函令，係中央財稅主管機關財政部基於職權，依上開規定之立法意旨所作成之解釋，既未於法律規定之外另行創設新的權利義務，增加人民之負擔，亦未牴觸憲法或法律，自應於所解釋法律生效之日起，適用於與此有關之未確定案件。
五、上開事實概要欄所述之事實，除後列之爭點事項外，其餘為兩造所不爭執，並有原處分書、財政部高雄市國稅局93年11月4 日財高國稅審三字第0930074551號函、出口報單、申報書（按年度）查詢表、財政部高雄市國稅局93年9 月21日財高國稅審三字第0930061739號刑事案件移送書、營業稅進項來源明細排行前100 名、營業稅進項來源明細排行前20名、銷項去路排行前100 名、逐筆發票明細表、核定稅額繳款書、被告96年2 月9 日96年度財營業字第Ｚ0000000000000號處
分書、被告93年6 月29日91年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、同業利潤建檔系統、營業稅稅籍資料查詢作業單、被告所屬宜蘭縣分局營業稅違章案件移案單、荃晁公司涉嫌虛設行號案情報告、軒敏工程有限公司等營業人涉嫌取得及開立不實發票金額彙整表、軒敏工程有限公司91年度涉嫌虛開發票明細表、北大家電國際有限公司92年度涉嫌虛開發票明細表、成翰電子實業有限公司91及92年度涉嫌虛開發票明細表、金展有限公司91年度涉嫌虛開發票明細表、荃晁公司91年度涉嫌虛開發票明細表、專案申請調檔統一發票查核清單、營所稅結決算未申報案件查詢及外更正作業查詢單、留抵稅額明細線上查詢作業單、臺灣高雄地方法院檢察署檢察官95年度偵字第31590 號起訴書、報關單、洋基通運公司電子郵件、臺灣基隆地方法院檢察署檢察官95年度偵字第4801號、第5095號、第5744號起訴書等件附卷可稽，為可確認之事實。
六、歸納兩造之上述主張，本件之爭點厥為：原告所主張之證據可否證明其與荃晁公司之系爭交易為真實？原告嗣後改稱係遭人恐嚇始收受荃晁公司發票一事是否實在？原告是否具備本件違章之故意或過失？被告所補徵之稅額及改處之罰鍰有無違誤？茲分述如下：
（一）按行政訴訟法第136 條規定：「除本法有規定者外，民事訴訟法第二百七十七條之規定於本節準用之。」其立法理由謂：「行政訴訟之種類增多，其舉證責任自應視其訴訟種類是否與公益有關而異。按舉證責任，可分主觀舉證責任與客觀舉證責任。前者指當事人一方，為免於敗訴，就有爭執之事實，有向法院提出證據之行為責任；後者指法院於審理最後階段，要件事實存否仍屬不明時，法院假定其事實存在或不存在，所生對當事人不利益之結果責任。本法於撤銷訴訟或其他維護公益之訴訟，明定法院應依職權調查證據，故當事人並無主觀舉證責任。然職權調查證據有其限度，仍不免有要件事實不明之情形，故仍有客觀之舉證責任。至其餘訴訟，當事人仍有提出證據之主觀舉證責任，爰規定除本法有規定者外，民事訴訟法第二百七十七條之規定於本節準用之。」從立法理由觀察，其判定行政訴訟是否有舉證責任的問題，端以該訴訟類型是否涉及公益為斷，像撤銷訴訟或其他維護公益的訴訟，因有公益色彩，法律乃明文規定法院負有調查證據的職責，故當事人並無主觀的舉證責任（按其定義係指證據提出責任），應由法院依職權調查可以證明訟爭事實的證據。反之，若不具有公益性質，例如與民事訴訟法相同的確認及給付訴訟，則仍有證據提出責任。惟不管是否為有關公益性質的訴訟，亦無論是否採行職權調查主義，其證據的調查不免時有所盡，要件事實真偽不明的情形仍有可能發生，故需有客觀的舉證責任，為此乃規定本法仍準用民事訴訟法第277 條。而民事訴訟法第277 條前段規定：「當事人主張有利於自己之事實者，就其事實有舉證之責任。」又參酌司法院釋字第537 號解釋：「…因租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。」因此，就課稅處分之要件事實，其有關課稅公法關係發生者，例如營業稅有關銷售額計算基礎之銷項收入，依上開說明，固應由稅捐稽徵機關負舉證責任；惟進項稅額為計算營業人實際應納或溢付營業稅額應行扣減之項目，則屬於課稅公法關係發生後之消滅事由，若納稅義務人不提示憑證，從證據掌控或利益歸屬之觀點言之，法院即無從依職權調查，自應由主張扣抵之納稅義務人負擔證明責任。
（二）本件被告查獲原告於91年9 月1 日至10月31日間無進貨事實，卻取具虛設行號荃晁公司開立之統一發票9 張，金額合計13,1 58,000 元，充作進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額657,900 元，違反營業稅法第15條第1 項、第3 項及第19條等規定，雖原告主張「原告未曾於91年11月1 日授權或委託洋基通運股份有限公司辦理報關空運IC零件21,500P.C.S 計美金429,720 元（換算新臺幣為14,937,067元），其出口報單號碼為CR91223FU1 59 號；上述出口之事項乃為不法集團冒用原告名義辦理出口，隨即以威脅恐嚇手段迫使原告收受該不法集團所有之荃晁公司銷項統一發票（面額13,158,000元），及另案91年12月2 日運帷企業有限公司銷項發票I.C 零件銷售2,250,000 元，作為該筆冒名出口之進項抵銷報帳之用。」云云。但查：⒈原告於復查階段聲稱：「…本公司願至公平公正公開的場合與荃晁資訊有限公司之負責人當面進行對質情事，否則對財政部認定有暴量虛開發票之荃晁公司可逍遙法外，而中規中矩的不知情之守法小商人卻遭莫名之魚池之殃…本公司91年度即有稅簽在案，希就該申請稅簽案給予合理之保障，本公司絕無犯意犯行…」等語（參見原處分卷第44頁），另於訴願階段陳稱：「…本公司與荃晁公司之交易係用現金交易，且有進貨供本公司外銷之用。本公司與荃晁公司之交易係由戊○○負責接洽…本公司以現金與戊○○一手交貨一手交錢之後，該批貨才能供外銷之用，既有進貨又有付貨款，則戊○○取回之發票當然可供進項憑證申報扣抵銷項稅額，至於荃晁公司是否係虛設行號，乃非善意第三人所能詳加偵察瞭解的…」等語（參見訴願卷第25頁至第26頁），均始終堅稱本件有確實交易。惟原告於起訴之後，卻改稱係遭不法集團冒用原告名義辦理出口，隨即以威脅恐嚇手段迫使原告收受該不法集團所有之荃晁公司銷項統一發票，作為該筆冒名出口之進項抵銷報帳之用云云，其前後供述不一、南轅北轍，已有未合之處，本難以採信。況且，原告既遭不法集團冒用名義辦理出口，且係在強逼之下收取該不實發票，即應迅速報警處理，始符常理，然原告非但坦承未曾報案，竟還從容配合取具該不實發票向稅捐稽徵機關報抵銷項稅額，其稱本案係遭人威脅恐嚇所致，實在令人匪夷所思。再者，原告係72年4
月1 日即經核准設立之公司，經營項目包括鰻魚加工外銷、魚類水果、蔬菜等水產物、農產物、海蝦、淡水養殖蝦之冷凍加工製造買賣等業務，應有相當豐富之報稅經驗及紀錄，理當知悉以不實進項發票向稅捐稽徵機關報抵銷項稅額係違章行為，將遭受極為嚴厲之處罰，且原告亦自承在本案當中並未獲得任何利益，然原告對於遭冒用名義辦理出口，且係在威脅恐嚇之下虛報進項稅額，竟置若罔聞，未有任何因應，直到稅捐稽徵機關發覺有異，查獲原告涉及虛報進項稅額後，始為上開辯解，且先後皆不一致，尤其原告在本院審理時先是供稱係不法集團交付荃晁公司之不實發票，後來僅相隔一次庭期，則直指係荃晁公司直接威逼云云，皆難謂無故意混淆案情之嫌。因此，原告前開所稱遭不法集團冒用原告名義辦理出口，隨即以威脅恐嚇手段迫使原告收受該不法集團所有之荃晁公司銷項統一發票，作為該筆冒名出口之進項抵銷報帳之用等情，應係事後虛掩避就之詞，委不足採。
⒉次按，所謂「虛設行號」係指依法登記之營業人，無進貨事實，而同意由他人利用其名義以他人之進貨作為其本身之進貨者；或營業人無銷貨之事實，而代他人開立銷貨統一發票或將空白統一發票交付他人使用，以他人之銷貨作為本身之銷貨者；或營業人無銷貨之事實，開立統一發票供他人作為進貨或費用憑證者而言（參考財政部高雄市國稅局93年3 月2 日財高國稅法字第0930000406號函令意旨）。本件原告在復查及訴願階段所稱之交易對象荃晁公司，經財政部高雄市國稅局調查發現，荃晁公司登記之負責人丁○○，明知無實際買賣行為，卻於91年1 月至92年12月間取得涉嫌虛設行號等異常營業人所開立之不實統一發票，虛報進項稅額，又同時虛開統一發票，供他人扣抵銷項稅額，幫助他人逃漏營業稅，乃移送臺灣高雄地方法院檢察署偵辦，嗣並經檢察官認為犯罪嫌疑重大，依稅捐稽徵法第41條、第43條第1 項幫助他人以詐術逃漏稅捐等罪名，將負責人丁○○提起公訴在案等情，有高雄市國稅局93年9 月21日財高國稅審三字第0930061739號刑事案件移送書、臺灣高雄地方法院檢察署95年度針字第31590 號起訴書、被告所屬宜蘭縣分局營業稅違章案件移案單、荃晁公司涉嫌虛設行號案情報告等件附卷可稽。另依據荃晁公司於系爭年度之進項來源分析，其當年度形式上之進貨對象提出之銷售額有49,178,590元，然荃晁公司當年度卻僅申報9,000,000 元，兩者相差甚多，已有申報不實之情形；況且，荃晁公司當年度主要之進貨對象中友車業有限公司、軒敏工程有限公司，亦經稅捐稽徵機關認定為虛設行號，其異常進項金額49,016,904元，占全年度進項金額比例99.67%，其取自非異常進項金額僅161,686 元，遠小於原告申報向荃晁公司進貨之系爭金額13,1 58,000 元，顯不合理；另荃晁公司當年度主要銷項去路，除原告外，尚包括胡德立實業股份有限公司等8 家公司，其中經被告查獲有6 家為虛設行號，1 家已經通報主管機關撤銷登記等情，分別有荃晁公司進項來源明細表及銷項去路明細表附卷可參（參見原處分卷第63頁、第64頁）。據此可知，荃晁公司係屬以虛開統一發票幫助他人逃漏營業稅之虛設行號無疑，並無進、銷貨行為。
⒊又本件交易金額高達13,1 58,000 元，苟原告確有真實交易，理當能夠提示相關之交易資料及資金流向紀錄，例如買賣合約書、支票、匯款單、現金取款條及公司相關之支出傳票及收入傳票等帳簿憑證資料，然原告竟都無法提供，實與常理有違。再者，原告雖提出荃晁公司之負責人丁○○及相關接洽人員戊○○之聯絡資料供查證，然本院除依其住址傳喚外，復依職權查證彼等之戶籍地寄發傳票，均無法合法送達（或查無此人，或遷移不明遭退回）。此外，本院亦依原告之聲請傳喚原告指稱系爭遭不法集團冒名辦理出口業務之洋基公司（DHL 快遞）業務人員丙○○到庭，亦明確證稱本件係以原告名義辦理出口，並未發現有冒名之情事等語（參見本院卷第77頁至第81頁），故均難為有利原告事實之認定。至於原告主張「原告前於本院提出94年度訴字3355號案件，當時即因被告基隆海關人員一再怠忽職守，指原告無法證明被冒用名義事實而裁定駁回原告之訴，所幸該詐騙集團經查獲並經臺灣基隆地方法院檢察署檢察官起訴，現正於該院刑事庭審理中，證明原告確是無辜被騙之受害者。」一節，係屬原告涉嫌虛報進口貨物產地之另案，與本件原告所主張遭冒名辦理「出口」業務不同，且該案涉嫌之刑事被告楊國雄亦與原告於本案所主張之戊○○等人不一致，有本院前案紀錄表及臺灣基隆地方法院檢察署95年度偵字第4801、5095、5744號起訴書（參見本院卷第6 頁、第131 頁至第137 頁）在卷可參，可見上開遭冒名進口磁磚案件與本案無涉，自難相提並論，原告據以主張本件亦有遭冒名情事，亦非可採。
⒋本件原告既主張有系爭交易行為，依照前開說明，自應負擔客觀的舉證責任，然原告所提示之出口報單、報關單、洋基通運公司電子郵件，僅能證明原告有出口之事實，並不能證明系爭交易事實為真實；況原告前後說詞不一，且荃晁公司係屬以虛開統一發票幫助他人逃漏營業稅之虛設行號，並無進、銷貨行為，已如前述，更足佐證原告之主張為不實在。此外，復查無其他積極證據足資證明上開待證事實，則此無法證明導致事實真偽不明之不利益自應歸諸原告，難認原告之主張為理由，亦即本件應認定原告與荃晁公司間之系爭交易行為，並不存在。
（三）另按，各年度營利事業各業同業利潤標準，係依照各行業主要經濟活動性質相同或相似者加以歸類，並參酌各該業正常營運資料，就產值或營業額所訂定出一般最低之利潤（毛利率、費用率、淨利率）標準，因此如果營利事業之利潤有低於該標準者，其營業即可視為與一般常情有違，依其情形可認定為虛報進貨或重列成本費用。經查，依照原告91年度營利事業所得稅結算申報核定通知書顯示，其該年度結算申報毛利率為5.87% （營業毛利6,753,283 元÷營業收入淨額114,962,420 元），遠低於原告所屬1132
-12 「冷凍水產品」同業利潤標準17% ，顯非合理，此有原告上開核定通知書及同業利潤標準建檔系統表等件可資比對（參見原處分卷第35頁至第36頁）。茲本件既認定系爭交易並非真實，已如前述，則參酌原告之上開獲利情形，當可推論原告在系爭進項憑證之申報上，應無進貨事實，甚至於有重列成本費用之可能性。從而，被告認定原告虛報進項稅額657,900 元，並核定補徵營業稅額657,900
元，即非無據。
（四）復按，行政罰法第7 條第1 項規定：「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。法人、設有代表人或管理人之非法人團體、中央或地方機關或其他組織違反行政法上義務者，其代表人、管理人、其他有代表權之人或實際行為之職員、受僱人或從業人員之故意、過失，推定為該等組織之故意、過失。」又同法第45條第1 項規定：「本法施行前違反行政法上義務之行為應受處罰而未經裁處，於本法施行後裁處者，除第十五條、第十六條、第十八條第二項、第二十條及第二十二條規定外，均適用之。」本件原告無進貨事實，且與荃晁公司無交易行為，為其所明知，其既明知與該公司無交易，且無進貨，猶以該公司開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，自有違反營業稅法第51條第5 款之主觀故意，甚為明顯。又科叡公司既能在無實際交易之情況下交付統一發票，供他人申報扣抵銷項稅額，原告自當能預見其為虛設行號。因此，參酌上開規定，原告自應承擔本件違章責任。從而，被告依據原告所虛報之進項稅額657,900 元，除核定補徵營業稅657,900 元外，並參酌上開稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表之規定，以原告並無進貨事實，且未於裁罰處分核定或復查決定前補繳稅款及以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實，乃按其所漏稅額657,900 元，依營業稅法第51條第5 款規定，處以5 倍罰鍰計3,289,500
元（計至百元止），經核既未逾越法定裁量範圍，且無與法律授權目的相違或出於不相關動機之裁量濫用，亦無消極不行使裁量權之裁量怠惰等情事，自難謂為不法。
七、綜上所述，原處分除追減罰鍰1,315,800 元外，以原告與荃晁公司並無實際交易之事實，竟取其所開立之統一發票9 張，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，已違反營業稅法第51條第5 款之規定，事證明確，就此部分駁回原告之復查申請，其認事用法均無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷原處分不利原告部分及訴願決定，為無理由，應予駁回。
八、兩造其餘陳述於判決結果不生影響，無庸一一論列，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1
項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　97　　年　　10　　月　　21　　日臺北高等行政法院第一庭
審 判 長 法 官　王立杰
法 官　林惠瑜
法 官　劉錫賢
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20內補提上訴理由書(須按他造人數附繕本)。
中　　華　　民　　國　　97　　年　　10　　月　　21　　日書記官 陳德銘