臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)97年度訴字第3159號

• 裁判案由: 虛報進口貨物產地
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 99 年 05 月 27 日

臺北高等行政法院判決
97年度訴字第3159號99年5月13日辯論終結原 告　炬嘉生物科技股份有限公司
代　表　人　甲○○
路201巷18號
訴訟代理人　陳鄭權　律師
複代理人 　劉上銘　律師
輔 佐 人　丁○○
被 告　財政部臺北關稅局
代　表　人　乙○○○○○○
訴訟代理人　丙○○
戊○○
上列當事人間虛報進口貨物產地事件，原告不服財政部中華民國97年10月24日台財訴字第09700322490 號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：
原告起訴時，被告之代表人為己○○，嗣變更為乙○○，並由乙○○承受訴訟，有其提出之聲明承受訴訟狀附卷可稽，核無不合，應予准許。
二、事實概要：
原告於95年12月4 日委由延升實業有限公司向被告報運進口貨物1 批（進口報單號碼：第CG/95/133/02354 號），其中第2 項貨物原申報名稱HOYA CONBIO DIODENT II DENTAL
LASER SYSTEM「豪雅康百歐」迪奧登二極體牙科雷射系統，數量5set，產地為美國（US）；經查驗結果，實到貨物名稱、數量與原申報相符，惟產地為中國大陸（CN）與原申報不符，且係屬尚未經經濟部公告准許進口之管制物品，乃認原告涉有虛報進口貨物產地，逃避管制之違章行為，依據海關緝私條例第37條第3 項規定轉據同條例第36條第1 項及第3
項規定，處貨價1 倍之罰鍰計新台幣（下同）906,502 元，併沒入貨物。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。
三、兩造聲明：
㈠原告聲明：
⒈訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
四、原告主張：
㈠本件系爭貨物僅機器底座外殼貼有「MADE IN CHINA 」標籤，不足以認定原產地為中國：
⒈進口貨物原產地認定標準參考事項第3 點規定：「進口貨物（全部或部分）貨上或包裝上如有與原申報不符之產地標誌（文字、數字或圖案），或其原有產地標誌雖經去除、破壞或塗改而仍可辨識者，驗貨或查緝單位依其原有產地標誌認定該產地。但進口人提出積極反證證明原有產地標誌不實者，不在此限」。故被告所引用「進口貨物原產地認定標準參考事項」第1 點係判定是否繼續查驗或送認證之依準，於「產地標誌，無去除、破壞或塗改」，以及「無其他事證足以判定係虛報產地」之情況下，不需再繼續查驗或送認證，反之，若產品外包裝產地標誌有經去除、破壞或塗改痕跡，或有其他事證足判定原有產地標誌有誤者，應繼續查驗或送認證。案既經原告進口商提出積極反證，證明該系爭產品原產地為所申報之原產地，原告並無虛報所運貨物之產地，涉及逃避管制情形，被告則需對進口人所提出之事證為一體之注意，不應便宜行事，以貨上錯誤標誌之產地認定為系爭貨物之原產地，逕指原告進口商有違法情形。⒉參照改制前行政法院84年判字第1959號裁判意旨，大陸地區物品係指確實在大陸生產、製造者而言，其外包裝縱有大陸產製之標籤，其實際產地未必與外包裝一致。本件既經原告爭執並提出其他事證，被告至少應送相關單位鑑定，以釐清貨物原產地，且本件並非在貨物外包裝即標誌「MADE IN CHINA 」，而需把外包裝紙箱打開，在機器底座外殼才有尚未去除之「MADE IN CHINA 」標籤，舉重以明輕，被告更不應逕依機器底座外殼尚未去除之「MADE IN CHINA 」標籤，即認系爭貨物為中國產製。
⒊根據98年5 月25日準備程序，就系爭查扣貨物進行勘驗之勘驗結果：
⑴系爭來貨包裝有二部分，貨物最外觀是以大紙箱包裝，大紙箱一面上有英文字樣（Manufactured By HOYAConBio 47733 Fremont Blvd.Fremont,Ca 94538），另一面蓋有美國公司原廠紙箱包裝字樣（DIO DENT
OUTER ），系爭來貨另以小紙箱包裝，紙箱包裝上有「DIO DENT II 」字樣。Fremont 地區在美國加州，DIO DENT II 是產品名稱，另一面貼上空運來台貼紙（AERONET WORLD WIDE）。
⑵僅機器底座外殼上面貼有「MADE IN CHINA 」標籤，惟該標籤係廠商忘記去除者，系爭來貨底座及外殼確係在大陸製作，製作完成後會在底座貼上「MADE IN
CHINA 」標籤，方送回美國，俟美國公司將來貨進一步製造、組裝、檢測合格後始將「MADE IN CHINA 」標籤去除，再貼上美國產製標籤後始進口至我國。故本件系爭來貨純粹因美國公司未將「MADE IN CHINA
」標籤去除所致，且該標籤亦僅標誌機器外殼由中國製造，並非整台機器。
⑶來貨之其他零件幾乎都是美國生產，貨物內之警告標語及說明書也記載來貨是美國產製及美國生產廠商的公司地址字樣，其中風扇部分，更有「台灣製」字樣，依相同理由，亦僅能標誌風扇是台灣製造者。
⑷另原告庭提與系爭來貨相同之產品，產品除上面日期是2006年9 月，與系爭來貨日期西元2006年11月不同外，其餘均與系爭貨物相同，並可清楚看見該批貨物貼有「MADE IN U.S.A 」字樣標籤。
⒋原告95年12月25日仍有後續進口與系爭貨物同樣生產流程之HOYA CONBIO"DIODENT II DENTAL LASER SYSTEM
（「豪雅康百歐」迪奧登二極體牙科雷射系統），並經被告認定原產地為美國。同樣生產流程、同樣貨物，僅憑機器底座外殼即為美國及中國不同原產地之認定，未免有失公允，故僅以機器底座外殼上面貼有「MADE IN
CHINA」標籤不足為系爭貨物原產地為中國之認定。
㈡從中國進口至美國之系爭貨物，美國稅則編號為
8541.40.2000，light Emitting Diode（LED ；即中國歸類為稅則編號0000000000之BWF 激光器）與本件系爭美國進口至台灣之貨物HOYA CONBIO"DIODENT II DENTAL
LASER SYSTEM（「豪雅康百歐」迪奧登二極體牙科雷射系統）之稅則歸類不相同、不具系爭貨物之主要特性（或成品狀態），被告之認定洵有錯誤，理由如下：
⒈中國申報日期為2006.9.28、商品名稱「BWF激光器」、稅則編號0000000000，出口至美國之貨物與美國於
2006.10.2 進口（報單第4 欄）之該批稅則編號為
8541.40.2000，LED 之貨物相符：
由美國財政部所核發之電子報單，第17欄I.T.No.:
00000000000 、第19欄B/L 或AWB （航空運貨單）編號為00000000000 及第30至第31欄HAWB No.為
06YDCK10002 ，對照原告前所提出之中華人民共和國海關出口加工區出境貨物備案清單（預錄入編號
000000000 、海關編號000000000000000000號）右上提運單號欄編號亦為00000000000 可證，於中國申報日期為西元2006.9.28 、商品名稱「BWF 激光器」、稅則編號0000000000出口至美國之貨物，核與美國於西元
2006.10.2 進口（報單第4 欄）之該批貨物相符。故美國稅則編號歸類為8541.40. 2000 ，LED 之貨物與中國歸類為稅則編號0000000000之BWF 激光器係相同貨物。⒉由美國財政部所核發之電子報單第28至第35欄有關該次美國進口之貨物資訊可知，美國稅則編號歸為
8541.40.2000，light Emitting Diode（LED ），歸列於第16類：「機械及機械用具；電器設備；及其零件；錄音機及聲音重放機，電視影像、聲音紀錄機及重放機，上述各物之零件及附件」、第85章：「電機與設備及零件；錄音機及聲音重放機；電視影像、聲音紀錄機及重放機；以及上述各物之零件及附件」第8541.40 節名下：「854 1.40- 光敏半導體裝置，包括是否為各體之集合或製造成組件之光伏打電池；發光二極體」，僅係中間產物，並不具有系爭貨物之完整或完成貨品之主要特性者，與系爭進口貨物稅則編號歸類於「9018」節大不相同。
⒊經查中國海關綜合信息資訊網站（
http://www.china-customs.com/customs-tax/90/13/
）稅則編號000000000 之BWF 激光器，歸類於9013節：「其他品目未列名的液晶裝置；激光器，但激光二級管除外；本章其他品目未列名的光學儀器及器具」，清楚標明激光器之歸類，亦與系爭進口貨物稅則歸類於「
9018」節不同。
⒋本件系爭自美國進口至我國之「豪雅康百歐」迪奧登二極體牙科雷射系統，稅則號別：901849.10.003 ，應歸列於第18類：「光學、照相、電影、計量、檢查、精密、內科或外科儀器及器具；鐘錶；樂器；上述物品之零件及附件」、第90章：「光學、照相、電影、計量、檢查、精密、內科或外科儀器及器具，上述物品之零件及附件」、9018節：「內科、外科、牙科或獸醫用儀器及用具，包括醫學插圖器，其他電器醫療器具及測定目力儀器、電器診斷器具」名下之9018.49 「其他」項。
⒌由以上之稅則歸類可證，美國稅則編號為8541.40.2000，LED 之貨物，即中國稅則編號0000000000之BWF 激光器，核與本件系爭貨物稅則編號、歸類均不相同，由稅則編號亦可知自中國進口至美國之LED 貨物（即BWF 激光器），並不具有本件系爭貨物之主要特性者。被告逕以中國自美國之進境貨物清單原料稅則編號與美國進口至我國之系爭貨物稅則歸類相比較，跳過中間由中國端出境再進境美國CA端之貨物稅則編號歸類，遽認貨物係於中國製造完成者，被告之認定洵有錯誤。
㈢本件系爭貨物於中國尚無生產技術，美國方為系爭貨物最終實質轉型之國家：
⒈按財政部會同經濟部發布之進口貨物原產地認定標準第5 條規定：「非適用海關進口稅則第2 欄稅率之進口貨物以下列國家或地區為其原產地：1 、進行完全生產貨物之國家或地區。2 、貨物之加工、製造或原材料涉及2 個或2 個以上國家或地區者，以使該項貨物產生最終實質轉型之國家或地區。」、第7 條第1 項規定：「第5 條之進口貨物，…其實質轉型指下列情形：1 、原材料經加工或製造後所產生之貨物與原材料歸屬之海關進口稅則前6 位碼號列相異者。2 、貨物之加工或製造雖未造成前款稅則前六位碼號列相異者，但已完成重要製程或附加價值率超過35％以上者。故原材料經加工或製造後所產生之貨物與原材料歸屬之海關進口稅則前6 位碼號列相異者稱之為「實質轉型」，惟實質轉型倘涉及2 個或2 個以上國家或地區者，即以使該項貨物產生最終實質轉型之國家或地區為貨物之原產地。
⒉據中華人民共和國國務院令第389 號所公布之「中華人民共和國海關對出口加工區監管的暫行辦法」第14條「加工區與境外之間進、出口的貨物，由貨主或其代理人根據加工區管理委員會的批件，填寫進、出境貨物備案清單，向主管海關備案。備案清單由海關總署統一制發。」、第三十條：「區內企業進、出口加工區的貨物須向其主管海關如實申報，海關依據備案清單及有關單證，對區內企業進、出口加工區的貨物進行查驗、放行和核銷。」，而原告所提之備案清單總共有三聯，第一聯為「海關作業聯」、第二聯為「報關單位留存聯」、第三聯為「貨主單位留存聯」，清單上俱有海關掃描條碼，並加蓋「滬東關( 辦) 卡口入區」、「滬東關( 辦)
卡口出區」、「滬關2473」、「滬關3724」、「滬關
0333」等海關專用核定方章，另有橢圓形中間有五芒星圖案之海關專用章、報關員編號及姓名之用章等，係由海關總署統一制發，稅則編號亦由海關制發、核定，係中國製作之公文書無疑。
⒊中華人民共和國海關加工區進、出境備案清單商品名稱、編號、數量、稅則歸類（詳如原告所提附表四，鈞院卷2 第10至11頁及附表五，鈞院卷2 第12頁）可知：美國端出口至中國之貨物，以中華人民共和國海關出口區進境貨物備案清單，編號000000000 、000000000 、
000000000、000000000以觀；並由中國端出口至美國之貨品，以中華人民共和國海關出口區出境貨物備案清單，編號000000000 、000000000 、000000000 、
000000000 ，申報日期西元2006/09/28以觀，美國出口至中國貨物、中國出口至美國之貨物，稅則編號分別歸類於第七、第十三、十五至十六等類，本件系爭美國進口至台灣之貨物HOYA CONBIO DIODENT II DENTAL
LASER SYSTEM（「豪雅康百歐」迪奧登二極體牙科雷射系統）則歸類於第十八類9018節名下之9018.49 其他項，兩者相去甚遠。另中國歸類為稅則編號0000000000之BWF 激光器，即美國稅則編號為8541.40.2000，LED ，亦與本件系爭貨物之稅則歸類不相同、不具系爭貨物之主要特性，理由已如前述。故零件自美國出口至中國、中國加工製造後運回美國，仍然為系爭貨物之低階零組件，並非在中國即加工、製造完成者。
⒋由原告所提經加州Alameda 郡公證人Astrid Nequiz
Conzale 背書公證之美國財政部所核發之電子報單愈可證明本件系爭貨物從美國端進口貨物零件、材料，經過中國端製造後運回美國時，貨物並非本件自美國進口至台灣之雷射二極體牙科醫療器材。故美國出口至中國貨物零件、大陸出口至美國貨物以及自美國進口至我國之本件系爭雷射二極體牙科醫療器材，各稅則編號俱不相同。依前揭進口貨物原產地認定標準第5 條判斷標準，貨物之加工、製造或原材料涉及2 個或2 個以上國家者，以使該項貨物產生最終實質轉型之國家為認定該貨物原產地之國家，故而本件系爭貨物美國方為最終實質轉型之國家。
⒌經美國加州政府認可之商會核定系爭貨物係美國製造之產品，並經台灣洛杉磯辦事處認證之原產地證明書，其上清楚記載（譯文）: 「下列所提之產品已經由
BR27/02 （運輸航班）運送，於日期12/1/2006 交付給炬嘉生物科技股份有限公司位於22069 台北縣板橋市○○路○段33號19樓之2 是美國製造的產品」、「
Burlingame Chamber of Commerce是美國加州法律之下認可之商會，已完成檢查攸關貨品原產地…這些產品皆標有美國原廠製造」等文字，具有原產地証明之效力，足以證明系爭貨物原產地確為美國。
⒍該批貨物所附之使用手冊第12頁，原廠標籤「MADE IN
U.S.A 」字樣，及外包紙箱內亦可清楚見多項協力廠商所製造之零件標示，如「B&W TEK INC.」之美國公司名稱與電話，而其他協力廠商之網頁亦附在其中，可證明系爭貨物原產地為美國。
⒎由「HOYA CONBIO 」DIODENT II DENTAL LASER SYSTEM各項零組件細部成本分析表可証，委由中國製造之低階零組件僅佔全部成本之26％，美國或其他國家製造者佔74％可知，系爭貨物之成本支出分配主要在美國或其他國家，乃因系爭貨物於進口當時係一最新的、前驅性之牙科儀器設備，中國根本沒有能力製造系爭雷射二極體，愈證系爭貨物原產地為美國。
⒏由BW TEK DioDentⅡ製造流程圖可證，系爭貨物製造流程，分為美國Delaware（德拉威州）製造端、中國大陸端、CA（加州）端，於美國Delaware（德拉威州）及CA（加州）端製造者為雷射系統高階零組件，並完成重要製程；於中國大陸端訂購製造者僅係底座、塑膠外殼等低階零組件，核與HOYA CONBIO DIODENT II DENTAL
LASER SYSTEM各項零組件細部成本分析表，委由大陸製造之底座及外部塑膠殼等僅佔全部成本之26％，美國或其他國家製造者佔74％相符，愈證系爭貨物原產地為美國。
⒐查駐洛杉磯辦事處商務組（98）洛商字第585號函：「
說明三、有關證明聯問題：經洽詢美國海關，據告辦理進出口貨物通關，需由有權報關人員（如說明二）以電子傳輸方式投遞報單，海關電腦系統接收後會傳輸一組確認號碼，作為收迄證明，不會發給所謂「進出口證明聯」。經海關確認收迄之文件，即為正式之報關文件，即海關以發給代號方式證明報關行檔案文件與海關通關文件相同，海關並不會發給證明聯。…」。
⒑經駐美國台北經濟文化代表處證明書第C65 號、加州
Alameda 郡公證人Astrid Nequiz Conzale 背書公證之美國財政部所核發電子報單第19欄B/L 或AWB （航空運貨單）編號為00000000000 及第30至第31欄HAWB No.為06YDCK06006 ，對照中華人民共和國海關出口加工區出境貨物備案清單：預錄入編號000000000 、海關編號
000000000000000000號）右上提運單號欄編號亦為
00000000000 ，可證於中國申報日期西元2006.6.5、商品名稱「BWF 激光器」、稅則編號0000000000出口至美國之貨物，核與美國於西元2006.6.8進口（報單第4 欄）之該批貨物相符。次查，前揭中國出境貨物備案清單徵免性質欄提註：「進料加工」等語愈可證明貨物自中國出口至美國僅「原物料」性質，必須經過加工程序，故中國並非系爭貨物實質轉型國家。
⒒經駐美國台北經濟文化代表處證明書地C64 號、加州
Alameda 郡公證人Astrid Nequiz Conzale 背書公證之美國財政部所核發電子報單第17欄
I.T.No.:00000000000 、第19欄B/L 或AWB （航空運貨單）編號為00000000000 及第30至第31欄HAWB No.為
06YDCK10002 ，對照中華人民共和國海關出口加工區出境貨物備案清單：預錄入編號000000000 、海關編號
000000000000000000號，右上提運單號欄編號亦為
00000000000 ，可證於中國申報日期西元2006.9.28 、商品名稱「BWF 激光器」、稅則編號0000000000出口至美國之貨物，核與美國於西元2006.10.2 進口（報單第4 欄）之該批貨物相符。次查，前揭中國出境貨物備案清單徵免性質欄提註：「進料加工」等語愈可證明貨物自中國出口至美國僅「原物料」性質，必須經過加工程序、中國並非系爭貨物實質轉型國家。
⒓由經駐美國台北經濟文化代表處證明加州Alameda 郡公證人Astrid Nequiz Conzale 背書公證之美國財政部所核發之電子報單，可證明本件系爭貨物從美國端進口貨物零件、材料，經過中國端製造後運回美國時，貨物並非本件自美國進口至台灣之雷射二極體牙科醫療器材，美國出口至中國貨物零件、大陸出口至美國貨物以及自美國進口至我國之本件系爭雷射二極體牙科醫療器材，各稅則編號俱不相同，依進口貨物原產地認定標準第5
條判斷標準，貨物之加工、製造或原材料涉及2 個或2
個以上國家者，以使該項貨物產生最終實質轉型之國家為認定該貨物原產地之國家，故而本件系爭貨物美國方為最終實質轉型之國家云云。
㈣提出本件原處分書、復查決定書及訴願決定書、原廠出具該批貨物之美國加州政府官防原產地證明書及譯文、系爭貨物所附之使用手冊第12頁、系爭貨物所附協力廠商所製造零件標示之美國公司名稱與電話、美國HOYA CONBIO 公司副總裁Thomas Haney出具之證明書信件及譯文、美國
HOYA CONBIO 公司由服務部經理R.J.Green 代表信件，就HOYA CONBIO DIODENT II DENTAL LASER SYSTEM各項零組件提供細部成本分析表、原廠HOYA CONBIO DIODENT II
DENTAL LASER SYSTEM （豪雅康百歐迪奧登二極體牙科雷射系統）95年12月25日後續進口之機器，進口報單及機器上產地標示照片、「進口貨物原產地認定標準參考事項」發佈及廢止時間、海關認定進口貨物原產地標準作業流程圖（摘自財政部關稅總局網站）、BW TEK DioDentⅡ製造流程圖、中華人民共和國海關出口加工區進境貨物備案清單、中華人民共和國海關出口加工區出境貨物備案清單、系爭貨物進口報單號碼：CZ0000000000及海關進口貨物稅費繳納證兼匯款申請書、系爭貨物訂購流水單、系爭貨物由第一銀行匯出之匯款申請書及收執憑證、本件98年5 月25日準備程序筆錄、海關稅則編號第七類：塑膠及其製品；橡膠及其製品、海關稅則編號第十三類：石料、石膏、水泥、石棉、雲母或類似材料之製品；陶瓷產品；玻璃及玻璃器、海關稅則編號第十五類：卑金屬及卑金屬製品、海關稅則編號第十六類：機械及機械用具；電器設備；及其零件；錄音機及聲音重放機，電視影像、聲音記錄機及重放機，上述各物之零件及附件、海關稅則編號第十八類：光學、照相、電影、計量、檢查、精密、內科或外科儀器及器具；鐘錶；樂器；上述物品之零件及附件、中華人民共和國海關加工區進境貨物備案清單（海關編號
000000000000000000）、中華人民共和國國務院令第389
號所公布施行之「中華民共和國海關對出口加工區監管的暫行辦法」、中華人民共和國海關出口加工區進境貨物備案清單：預錄入編號000000000 、海關編號
000000000000000000、中華人民共和國海關出口加工區進境貨物備案清單：預錄入編號000000000 、海關編號
000000000000000000、預錄入編號000000000 、海關編號000000000000000000、預錄入編號000000000 、海關編號000000000000000000、中華人民共和國海關出口加工區出境貨物備案清單：預錄入編號000000000 、海關編號
000000000000000000、預錄入編號000000000 、海關編號000000000000000000、預錄入編號000000000 、海關編號000000000000000000（本聯為海關作業聯）、預錄入編號000000000 、海關編號000000000000000000、中國海關綜合訊息資訊網站http://wttp://www.china-customs.com/customs-tax toms-tax/90/13/ 稅則查詢、美國財政部所核發之電子清單，第17欄I.T.No.:00000000000 、B/L 或AWB （航空運貨單）編號為00000000000 及HAWB No.為
06YDCK10002 之清單、AWB 編號為00000000000 、HAWB
No. 為06YDCK10002 之航空運貨單、United State
Internatio nal Trade Commission 稅則編號:
8541.40.2000資料、海關稅則編號第85章及第8541.40 節、HOYA ConBio 公司工程部副總裁Rober James Green 代表HOYA ConBio 公司就系爭貨物稅則編號證據資料提出說明，經駐美國台北經濟文化代表處證明及台灣板橋地方法院所屬民間公證人詹孟龍事務所認證文件、駐洛杉磯辦事處商務組（98）洛商字第585 號函、本件98年9 月1 日準備程序筆錄及99年2 月2 日準備程序筆錄、經加州
Alameda 郡公證人Astrid Nequiz Conzale 背書公證之美國財政部所核發電子報單、海關稅則編號第十五類7304節、海關稅則編號第七類4016節、3917節、海關稅則編號第十六類8538節、經駐美國台北經濟文化代表處證明書第
C65 號、加州Alameda 郡公證人Astrid Nequiz Conzale
背書公證之美國財政部所核發電子報單、經駐美國台北經濟文化代表處證明書第C64 號、加州Alameda 郡公證人
Astrid Nequiz Conzale 背書公證之美國財政部所核發電子報單等件影本為證。
五、被告主張：
㈠按「進口貨物（全部或部分）貨上或包裝上如有與原申報不符之產地標誌（文字、數字或圖案），或其原有產地標誌雖經去除、破壞或塗改而仍可辨識者，驗貨或查緝單位依其原有產地標誌認定產地。」；「進口貨物或其包裝上之產地標誌，查無去除、破壞或塗改者，亦無其他事證足以判定係虛報產地時，驗貨或查緝單位概依其產地標誌認定產地，免再繼續查證或送認定。」，行為時「進口貨物原產地認定標準參考事項」第3 點前段及第1 點各定有明文。經查本件系爭貨物牙科用雷射設備，貨上明確標示「Model ：DioDent II Serial No：Dio-1358 Mfg Date ：11/06 100V-240V-1A50/60HZ MADE IN CHINA 」，亦即標示「型號」、「序號」、「製造時間，電壓電流」、「產地」，此有95年12月6 日查驗時原告之總經理丁○○簽字之貨樣相片及同年月13日原告與被告進口組驗貨督導、原驗貨員共同複驗後，原驗貨員於系爭進口報單第CG/95/133/02354 號（鈞院卷2 第145 至147 頁，附件1 ）加註：「本案複驗結果（ITEM 2）：一、貨物本身產地標示MADEIN CHINA。二、經會同貨主拆解貨物外殼，發現內部部分機板零件印有美國公司之廠標，惟HOYA CONBIO 所提供之說明表示該批貨物於CHINA 組裝再運回美國，依進口貨物原產地認定標準第7 條第1 項第1 款規定，該批貨物已於CHINA 實質轉型。故ITEM 2仍維持產地認定為CHINA （CN）。」，且有原告提供經大陸組裝之加工流程圖（鈞院卷2 第148 頁，附件2 ）可資參照，是本件被告依上開規定，認定來貨為中國大陸產製，核屬有據。
㈡次查原告所提供成本分析說明及中華人民共和國海關出口加工區進境貨物備案清單中以提送單（
0000000000000000000 ）號為例，第5 項由美國進口電容器原料應歸列稅則8532節名下，第9 項、第10項由美國進口直流電壓轉換器原料應歸列稅則8504節名下，經原材料組合後，方為牙科醫療器材歸列於9018節名下，本件系爭貨物牙科醫療器材係由美國進口原材料於大陸製造，製造後海關進口稅則前6 位碼號列已與上述進口材料稅則相異，足證本件貨物已實質轉型為中國大陸產製品。至原告主張國內其他廠商另案虛報進口貨物事件，經最高行政法院84年判字第1959號裁判，將再訴願決定、訴願決定及原處分均撤銷，認定另案貨物不宜遽予推定為大陸物品乙節，查最高行政法院該號裁判意旨，係因依當時（92年12月29日已修正）臺灣地區與大陸地區人民關係條例施行細則第33條規定：「本條例所稱大陸地區物品係指在大陸地區生產、製造、加工、發行或製作等之物品，物品本身或內外包裝有大陸地區之標誌者，推定為大陸地區物品。」，基於毋縱毋枉原則，認為外包裝有大陸地區之標誌者，雖得推定為大陸地區物品，惟如依其他事實足以認定其包裝與實際不符者，自不宜遽予推定為大陸物品，而應送權責單位鑑定，以確定是否為大陸物品，核與本件貨物業經被告認定已實質轉型案情不同，依現行施行細則第48條規定：「本條例所定大陸地區物品，其認定標準，準用進口貨品原產地認定標準之規定。」，本件系爭貨物本身產地標示MADE IN CHINA ，且供應商HOYA CONBIO 公司亦表示該批貨物係於中國大陸組裝後再運回美國測試，事證明確，原告執案情不同之他案徒事爭執，應無足採。
㈢復查原告提供BW TEK DioDent II Manufacturing
Process 右頁Shanghai,China Site 及左下頁運回HOYA
Femont. CA Site 之加工流程及December 6, 2006 HOYA
Con Bio 所述第4 、5 點（鈞院卷2 第149 至150 頁，附件3 ），適足證明系爭貨物係由美國進口原材料在大陸加工或製造後運回美國時，已具貨品主要特性，應歸列牙科醫療器材稅則，即已於大陸實質轉型，而運回美國HOYA
Femont, CA SITE 只有檢查（INSPECTION）及加貼標籤及附加附件（Label the product & Combine with
accessory kit ）等簡易作業，正符合海關進口稅則解釋準則二：「稅則號別中所列之任何一種貨品，應包括該項貨品之不完整或未完成者在內，惟此類不完整或未完成之貨品，進口時需已具有完整或完成貨品之主要特性。」。準此，被告依據進口貨物原產地認定標準第5 條及第7
條第1 項規定：「非適用海關進口稅則第2 欄稅率之進物以下列國家或地區為其原產地：一、進行完全生產貨物之國家或地區。二、貨物之加工、製造或原材料涉及2 個或2 個以上國家或地區者，以使該項貨物產生最終實質轉型之國家或地區。」、「第5 條之進口貨物，除特定貨物原產地認定基準由經濟部及財政部視貨物特性另訂定公告者外，其實質轉型，指下列情形：一、原材料經加工或製造後所產生之貨物與原材料歸屬之海關進口稅則前6 位碼號列相異者。二、貨物之加工或製造雖未造成前款稅則號列改變，但已完成重要製程或附加價值率超過百分之三十五以上者。」，認定來貨為中國大陸產製之管制物品，洵屬適法。原告所稱「系爭來貨底座及外殼確係在大陸製作，製作完成後會在底座貼上『MADE IN CHINA 』標籤，方送回美國，俟美國公司將來貨進一步製造、組裝、檢測合格後始將『MADE IN CHINA 』標籤去除，再貼上美國產製標籤後始進口至我國云云」，應無足採。又進口貨物是否有虛報情事，係以進口報單原申報與實際來貨是否相符為認定依據（改制前行政法院74年度判字第2056號判決參照），原告稱「95年12月25日仍有後續進口與系爭貨物同樣生產流程之HOYA CONBIO DIODENT II DENTAL LASER SYSTEM（「豪雅康百歐」迪奧登二極體牙科雷射系統），並被認定為原產地為美國。是以，同樣生產流程、同樣貨物，被告卻為中國及大陸不同原產地之認定」云云，顯係誤解。㈣又按「一、我國海關進口稅則自78年1 月1 日起實施以關稅合作理事會（Customs Cooperation Council ）制定之國際商品統一分類制度（The Harmonized Commodity
Description and Coding System ）為基礎編訂而成。有關貨品之分類及號別之認定應依據解釋準則及總則所載有關規定辦理。二、依據海關進口稅則總則一規定：本稅則各號別品目之劃分，除依據本稅則類、章及其註，各號別之貨名及解釋準則之規定外，並得參據關稅合作理事會編纂之『國際商品統一分類制度註解』及其他有關文件辦理。…四、本註解中文譯本僅供參考，如解釋發生疑義，應以其原文為準。」；「本稅則各號別品目之劃分，除依據本稅則類、章及其註，各號別之貨名及解釋準則之規定外，並得參據關稅合作理事會編纂之『國際商品統一分類制度（HS）註解』及其他有關文件辦理。」；「類、章及分章之標題，僅為便於查考而設；其分類之核定，應依照稅則號別所列之名稱及有關類或章註為之…。」；「（甲）稅則號別中所列之任何一種貨品，應包括該項貨品之不完整或未完成者在內，惟此類不完整或未完成之貨品，進口時需已具有完整或完成貨品之主要特性…。」，國際商品統一分類制度（下稱H.S.）註解中文譯本說明、海關進口稅則總則一、海關進口稅則解釋準則一、二各定有明文。次按H.S 公約第3 條有關締約國義務之規定「所有締約國必須完全採用該制度之解釋準則，全部的類註、章註及目註、節、目及其相關數碼號列，且不得將其類、章、節或目之範圍加以修改，或對節、目及其相關數碼號列及其順序任意增刪修改。為維護統一性，任何採用國家不得將它任意修改。」，故國際商品統一分類號列（H.S 國際碼即稅則前六碼）為國際所通用，即一種物品在H.S 架構下必然歸列到一個獨一號列內，不可能因不同國別歸列成兩個稅號。準此，本件LIGHT-EMITTING DIODE（LED ）在美國歸列稅則8541.40 ，BWF 激光器在中國歸列稅則9013.20
，則係兩種貨品歸列兩個不同稅則。此觀「進口貨物原產地認定標準」第7 條第1 項第1 款以海關進口稅則前6 位碼號列相異者為實質轉型之判定即可自明。
㈤次查，原告提供由美國財政部所核發之電子報單所列貨名為LIGHT-EMITTING DIODE（LED ）、空運提貨單所列貨名為OEM DIODE LASER 及中華人民共和國海關出口加工區出境貨物備案清單所載貨名BWF 激光器（鈞院卷2 第151 至153 頁，附件4 ）。其中航空運貨單影本所列貨名OEM
DIODE LASER ，參據稱H.S.註解中文版第1356頁第9013節：「（2 ）雷射，波長範圍在十億分之一米和1 厘米之間（紫外線、可見光和紅外線光譜範圍內），由控制受激發射之過程產生或放大電磁輻射。當雷射媒體（例如：晶體、氣體、液體化學物）由於電激發光或其他能量作用而激發之光，在雷射媒體內部會產生光束，一直反覆的反射和放大，此相關光束（可見或不可見光）將從半透明的一端射出。除了雷射媒體外，能源（泵唧系統Pumpingsystem
）及光學空腔諧振器（反射系統），也就是結合在雷射頭（可能具有法布里一珀羅干涉儀，干涉濾光鏡和分光儀）之基本元件，雷射一般亦附裝有一定的輔助件（例如：電源單位、冷卻系統、控制單位及氣體雷射之氣體供給系統，或液體雷射時，一個罐，裝配一個泵供染色溶液用）。這些輔助件有些可能在同一殼內成雷射頭（小型雷射），或為獨立單位，藉電纜與雷射頭連接等（雷射系統）。在後者之情形，共同申報之獨立單位亦歸入本節。…。然而本節不包括加了具有特別裝置的輔助設備後，而具有明確專用功能之雷射（例如：…），以及因而可視為工作機器、醫學器具、控制器具、量測器具等之雷射。…：…（iv）醫學專用雷射器具（例如：用於眼科手術）（第90.18
節）。…。然而本節不包括…，雷射二極體（第85.41 節）…。」（鈞院卷2 第190 至191 頁，附件7 ）之註釋，如為醫學專用雷射器具，稅則號別應歸列第9018.49.目；次查上開中華人民共和國海關出口加工區出境貨物備案清單所載貨名BWF 激光器，根據BWTEK 公司網站資料說明「BWF 高功率激光器主要服務於OEM 醫療等應用領域。…。」（鈞院卷2 第192 至193 頁，附件8 ），顯見BWF 激光器亦即OEM DIODE LASER 為醫療專用雷射器具，應歸列牙科醫療器材稅則第9018.49.目。復查上開美國財政部所核發之電子報單所列貨名LIGHT-EMITTING DIODE（LED ），參據H.S.註解中文版第1293頁第8541節：「發光二極體或電激發光二極體（以砷化鎵或磷化鎵為基），係一裝置，其能轉換電能為可見光線，紅外線或紫外線。係供控制系統中顯示或傳送資料之用。雷射二極體，發出檢相光束，用於如偵測核粒子，測量高度或遙測裝備，以及使用光纖之通信系統上。」（鈞院卷2 第194 至196 頁，附件9 ）之註釋，稅則號別應歸列第8541.40.目。至於
LIGHT-EMITTING DIODE（LED ）（鈞院卷2 第154 至156
頁，附件5 ）係屬零件物料，經核與空運提貨單所列貨名為OEM DIODE LASER 及中華人民共和國海關出口加工區出境貨物備案清單所載貨名BWF 激光器（鈞院卷2 第157 至158 頁，附件6 ）係屬成品產品，貨品特徵不同，並非原告所稱之「美國稅則編號歸類為8541.40.2000，LED 之貨物與中國歸類為稅則編號0000000000之BWF 激光器係相同貨物。」，一般而言，進口貨物如果無法找到適合名稱稅號或出現兩個以上可能稅號時，則務必依解釋準則分析貨品性質，分類於最適當之稅號，不宜輕率遽予列入其他細節或細目以免影響進口稅率與簽審規定。審核進口貨品的稅則時，應先瞭解該貨品之品名、構造、成分、用途等，方能正確歸列稅則。美國進口報單所列貨名
LIGHT-EMITTING DIODE（LED ）稅則歸列8541.40 ，系爭美國進口至台灣之貨物HOYA CONBIODIODENT II DENTAL
LASER SYSTEM（「豪雅康百歐」迪奧登二極體牙科雷射系統) 稅則歸列9018.49 ，此為原告所不爭，惟中華人民共和國海關出口加工區出境貨物備案清單所載貨名BWF 激光器，根據BWTEK 官網資料說明「BWF 高功率激光器主要服務於OEM 醫療等應用領域。…。」，稅則似應歸列
9018.49 ，而非原告所稱之0000000000。再者，就通關流程言，運輸工具業者根據提單資料傳輸寫入海關艙單檔，報關人依納稅義務人提供發票、提單及其他交易憑證申報進口報單，核銷海關進口艙單檔。原告提供航空公司提單載明激光器（成品產品），美國進口報單（公文書）卻申報進口LED （零件物料），有違正常通關艙單貨名與報單貨名同一之慣例。就生產加工流程言，應是出口物料原件，運至中國加工到成品或半成品，再運回美國續行後續作業。就上開原告舉證進口LED （零件物料）論，原告出口零件物料，再以零件物料型態運回美國，有違常理且不經濟。綜上，本件互核原告先前主張運出零件物料至中國加工、整個產品於美國Delaware（德拉威州）、中國大陸及CA（加州）3 個地點加工流程圖及上開申報進口LED （零件物料）美國進口報單與與被告緝獲系爭進口報單、系爭貨物等，多處矛盾，原告主張應不足採。
㈥至原告提出之產地證明書，雖經由我駐舊金山台北經濟文化辦事處認證，惟僅在證明出具該文書者之簽章為真正，並不涉及文件內容是否屬實，尚不足以證明系爭貨物產地確為美國；又原告所提出之原外包裝紙箱標示、使用手冊原廠標籤載明、機器內部零件標有美國協力廠商名稱及原廠出具根據其各項零件之成本合計有75.7% 於美國製造等主張，亦無法積極證明中國大陸非實質轉型地區及來貨有產地標誌不實之情形。
㈦查原告提供美國HOYA CONBIO 公司副總裁Thomas Haney出具之證明書信件及譯文影本（鈞院卷2 第177 至179 頁，附件1 ），該信件敘述要點1 、2 、5 略以，西元2006年5 月以前DioDent II Dental Lasers（迪奧登二極體牙科雷射系統第二代）所有的裝配只在美國完成，以及最後在接收到來自中國大陸的裝配貨物之後，加入附件用來做臨床使用及證明每個雷射系統的測試，此皆為原告所主張，惟要點3 「In May 2006 we made an agreement to
shift some of the assembly of the DioDent II to
take place in mainland China, primarily because wefound a very good, less expensive source of the
laser chassis and outer plastic case. 」應譯為「在2006年5 月，我們做了一項決議，就是將迪奧登第二代的一部分裝配作業轉移到中國大陸，主要是因為找到一個物美價廉的雷射底座及塑膠外殼的來源。」，要點4 「Morethan 75% of the total parts of the laser come fromthe USA, some of which are shipped to China for
assembly with the chassis and outer plastic case.
」應譯為「上開雷射系統超過75% 的零件係來自美國，其中一部分被運送至中國大陸和雷射底座及塑膠外殼裝配在一起。」，皆證明系爭貨物係由美國提供原材料於中國大陸組裝後再運回美國時，已具貨品主要特性，應歸列牙科醫療器材稅則，即已於大陸實質轉型，回到美國後所做的只是加入額外的附件用來做臨床使用及證明測試而已。反觀原告提供上開證明書信件之中文譯本要點3 稱「…，將一些第二代配件運送至中國大陸，…。」，要點4 稱「…，其中一部分被運送至中國大陸來做雷射底座及外部塑膠殼的部分配件，而在美國完成最後的組合與包裝。」，均與原文信件所述不同，中文譯本所稱在美國完成最後的組合與包裝乙節，為上開原文信件所無，顯係原告自行加註之主張，而非美國HOYA CONBIO 公司副總裁原文信之本意，原告辯稱「系爭來貨底座及外殼確係在大陸製作，製作完成後會在底座貼上『MADE IN CHINA 』標籤，方送回美國，俟美國公司將來貨進一步製造、組裝、檢測合格後始將『MADE IN CHINA 』標籤去除，再貼上美國產製標籤後始進口至我國。」，殊無足採。
㈧復查原告提供航空運貨單影本所列貨名為OEM DIODE
LASER （鈞院卷2 第183 頁，附件3 ），所謂OEM 即英語Original Equipment Manufacturer 的縮寫，通常翻譯成「貼牌生產」或「原始設備製造」。意指由採購方提供設備和技術，由製造方提供人力和場地，採購方負責銷售，製造方負責生產的一種現代流行生產方式，而且經常由採購方提供品牌和授權，允許製造方生產貼有該品牌的產品。就本件言之，採購方即是上開系爭航空運貨單影本所載之Consignee （收貨人）：HOYA CONBIO.INC ，製造方即是Shipper （運送人）：B&W TEK （SHANGHAI）CO.,LTD
，亦即由採購方美國HOYA CONBIO.INC 提供設備和技術，由製造方中國大陸B&W TEK （SHANGHAI）CO.,LTD 提供人力和場地，採購方HOYA CONBIO.INC 負責銷售，製造方
B&W TEK （SHANGHAI）CO.,LTD 負責生產，採購方HOYA
CONBIO.INC提供品牌和授權，允許製造方B&W TEK （
SHANGHAI）CO.,LTD 生產貼有該品牌的產品。從而，原告所稱「系爭來貨底座及外殼確係在大陸製作，製作完成後會在底座貼上『MADE IN CHINA 』標籤，方送回美國，俟美國公司將來貨進一步製造、組裝、檢測合格後始將『
MADE IN CHINA 』標籤去除，再貼上美國產製標籤後始進口至我國。」顯係卸責之詞，不足為採。
㈨提出H.S 註解中文譯本說明、海關進口稅則總則一、海關進口稅則解釋準則一、二、財政部台財訴字第
09700322490 號訴願決定書、進口報單第
CG/95/133/02354 號、原告提供BW TEK DioDent II 加工流程圖、原告提供BW TEK DioDent II 加工流程圖及
December 6, 2006 HOYA Con Bio 說明、原告提供由美國財政部所核發之電子報單、空運提貨單及中華人民共和國海關出口加工區出境貨物備案清單、億光電子工業股份有限公司官方網站說明LIGHT-EMITTING DIODE（LED ）資料、BWTEK 官方網站說明BWF 激光器資料、被告98年12月9
日北普進字第0981033081號函、駐洛杉磯台北經濟文化辦事處商務組98年12月21日（98）洛商字第585 號函、H.S
註解中文版第1356頁、第1293頁、BWTEK 公司網站說明
BWF 激光器資料等件影本為證。
六、按「報運貨物進口而有下列情事之一者，得視情節輕重，處以…：一、虛報所運貨物之名稱、數量或重量。二、虛報所運貨物之品質、價值或規格。三、繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證。四、其他違法行為。」；「有前2 項情事之一而涉及逃避管制者，依前條第1 項及第3 項論處。」；「私運貨物進口、出口或經營私運貨物者，處貨價1 倍至3 倍之罰鍰。」；「前2 項私運貨物沒入之。」，海關緝私條例第37條第1 項、第3 項、第36條第1 項、第3 項各定有明文。又進口非屬「台灣地區與大陸地區貿易許可辦法」第7 條規定准許輸入之大陸地區物品者，即構成進口禁止輸入之物品而涉及逃避管制之違章行為，合先敘明。
七、前揭事實概要所載各情，為兩造所不爭，且有上開各該文件、原處分、復查決定書及訴願決定書等件影本附原處分卷及訴願機關卷可稽。茲依前述兩造主張之意旨，就下列各點敘明判決之理由。
八、原告報運進口系爭貨物，涉有虛報進口貨物產地，逃避管制之違章情事：
㈠本件原告於95年12月4 日向被告報運進口貨物1 批（進口報單號碼：第CG/95/133/02354 號，原處分卷2 附件1 ），其中第2 項貨物原申報名稱HOYA CONBIO DIODENT II
DENTAL LASER SYSTEM 「豪雅康百歐」迪奧登二極體牙科雷射系統，數量5set，產地為美國（US）；經查驗結果，實到貨物名稱、數量與原申報相符，惟產地為中國大陸（CN）與原申報不符，且係屬尚未經經濟部公告准許進口之管制物品，被告因認原告涉有虛報進口貨物產地，逃避管制之違章情事，核無不合。
㈡原告主張本件系爭貨物僅機器底座外殼貼有「MADE IN
CHINA 」標籤，不足以認定原產地為中國云云。按「進口貨物（全部或部分）貨上或包裝上如有與原申報不符之產地標誌（文字、數字或圖案），或其原有產地標誌雖經去除、破壞或塗改而仍可辨識者，驗貨或查緝單位依其原有產地標誌認定產地。但進口人提出積極反證證明原有產地標誌不實者，不在此限。」；「進口貨物或其包裝上之產地標誌，查無去除、破壞或塗改者，亦無其他事證足以判定係虛報產地時，驗貨或查緝單位概依其產地標誌認定產地，免再繼續查證或送認定。…」，行為時進口貨物原產地認定標準參考事項第3 點及第1 點前段各定有明文。經查，本件系爭貨物牙科用雷射設備，貨上明確標示「
Model ：DioDent II Serial No：Dio-1358 Mfg Date ：11/06 100V-240V-1A50/60HZ MADE IN CHINA 」，亦即標示「型號」、「序號」、「製造時間，電壓電流」、「產地」，此有95年12月6 日查驗時原告之總經理丁○○簽字之貨樣相片（原處分卷2 第36頁）及同年月13日原告與被告進口組驗貨督導、原驗貨員共同複驗後，原驗貨員於系爭進口報單第CG/95/133/02354 號（本院卷2 第145 至
147 頁，附件1 ）加註：「本案複驗結果（ITEM 2）：一、貨物本身產地標示MADE IN CHINA 。二、經會同貨主拆解貨物外殼，發現內部部分機板零件印有美國公司之廠標，惟HOYA CONBIO 所提供之說明表示該批貨物於CHINA 組裝再運回美國，依進口貨物原產地認定標準第7 條第1 項第1款 規定，該批貨物已於CHINA 實質轉型。故ITEM 2仍維持產地認定為CHINA （CN）。」，且有原告提供經大陸組裝之加工流程圖（本院卷2 第148 頁，附件2 ）可資參照。是以本件在原告未提出積極反證證明原有產地標誌不實之情形，被告依上開規定，認定系爭來貨為中國大陸產製，即屬有據。且本件被告並非僅以系爭貨物機器底座外殼之標籤認定產地，原告上開主張，核不足採。
㈢原告主張系爭貨物雖曾在中國大陸加工製造，但未實質轉型為中國大陸產製品，系爭貨物之原產地為美國云云。按行為時進口貨物原產地認定標準第5 條及第7 條第1 項規定：「非適用海關進口稅則第2 欄稅率之進物以下列國家或地區為其原產地：一、進行完全生產貨物之國家或地區。二、貨物之加工、製造或原材料涉及2 個或2 個以上國家或地區者，以使該項貨物產生最終實質轉型之國家或地區。」；「第5 條之進口貨物，除特定貨物原產地認定基準由經濟部及財政部視貨物特性另訂定公告者外，其實質轉型，指下列情形：一、原材料經加工或製造後所產生之貨物與原材料歸屬之海關進口稅則前6 位碼號列相異者。二、貨物之加工或製造雖未造成前款稅則號列改變，但已完成重要製程或附加價值率超過百分之三十五以上者。」。經查，本件以原告所提供成本分析說明（本院卷1 原證7 ）及中華人民共和國海關出口加工區進境貨物備案清單中以提送單（0000000000000000000 ）號（本院卷2 原證29）為例，該提送單第5 項由美國進口電容器原料應歸列稅則8532節名下，第9 項、第10項由美國進口直流電壓轉換器原料應歸列稅則8504節名下，經原材料組合後，方為牙科醫療器材歸列於9018節名下。本件系爭貨物牙科醫療器材係由美國進口原材料於大陸製造，製造後海關進口稅則前6 位碼號列已與上述進口材料稅則相異，依前揭規定自應以中國大陸實質轉型地。且本件系爭貨物本身產地標示MADE IN CHINA ，而供應商HOYA CONBIO 公司亦表示該批貨物係於中國大陸組裝後再運回美國測試，足證本件貨物已實質轉型為中國大陸產製品。又查，依原告提供BW
TEK DioDent II Manufacturing Process右頁
Shanghai,China Site 及左下頁運回HOYA Femont. CA
Site之加工流程及December 6, 2006 HOYA Con Bio 所述第4 、5 點（本院卷2 第149 至150 頁，附件3 ），適足證明系爭貨物係由美國進口原材料在大陸加工或製造後運回美國時，已具貨品主要特性，應歸列牙科醫療器材稅則，即已於大陸實質轉型，而運回美國HOYA Femont, CA
SITE只有檢查（INSPECTION）及加貼標籤及附加附件（
Label the product & Combine with accessory kit）等簡易作業，正符合海關進口稅則解釋準則二：「稅則號別中所列之任何一種貨品，應包括該項貨品之不完整或未完成者在內，惟此類不完整或未完成之貨品，進口時需已具有完整或完成貨品之主要特性。」。準此，被告依據前揭規定及事證，認定系爭來貨之原產地為中國大陸，係中國大陸產製之管制物品，並無不合。原告所稱系爭來貨底座及外殼確係在大陸製作，製作完成後會在底座貼上「
MADE IN CHINA 」標籤，方送回美國，俟美國公司將來貨進一步製造、組裝、檢測合格後始將「MADE IN CHINA 」標籤去除，再貼上美國產製標籤後始進口至我國云云，核與原告提供之加工流程及所述文件內容不符，不足為採。且按進口貨物是否有虛報情事，係以進口報單原申報與實際來貨是否相符作為認定依據，是以系爭來貨是否涉有虛報產地逃避管制之違章情事，應以個案情形認定之。故原告所稱95年12月25日仍有後續進口與系爭貨物同樣生產流程之HOYA CONBIO DIODENT II DENTAL LASER SYSTEM（「豪雅康百歐」迪奧登二極體牙科雷射系統），並被認定為原產地為美國，同樣生產流程、同樣貨物，被告卻為中國及大陸不同原產地之認定云云，係以他案不同申報進口之貨品比擬，亦有誤解，核不足採。
㈣原告主張從中國進口至美國之系爭貨物，美國稅則編號為8541.40.2000，light Emitting Diode（LED ；即中國歸類為稅則編號0000000000之BWF 激光器）與本件系爭美國進口至台灣之貨物HOYA CONBIO"DIODENT II DENTAL
LASER SYSTEM（「豪雅康百歐」迪奧登二極體牙科雷射系統）之稅則歸類不相同，不具系爭貨物之主要特性（或成品狀態），系爭貨物於中國尚無生產技術，美國方為系爭貨物最終實質轉型之國家云云。按「一、我國海關進口稅則自78年1 月1 日起實施以關稅合作理事會（Customs
Cooperation Council ）制定之國際商品統一分類制度（The Harmonized Commodity Description and Coding
System）為基礎編訂而成。有關貨品之分類及號別之認定應依據解釋準則及總則所載有關規定辦理。二、依據海關進口稅則總則一規定：本稅則各號別品目之劃分，除依據本稅則類、章及其註，各號別之貨名及解釋準則之規定外，並得參據關稅合作理事會編纂之『國際商品統一分類制度註解』及其他有關文件辦理。…四、本註解中文譯本僅供參考，如解釋發生疑義，應以其原文為準。」；「本稅則各號別品目之劃分，除依據本稅則類、章及其註，各號別之貨名及解釋準則之規定外，並得參據關稅合作理事會編纂之『國際商品統一分類制度（HS）註解』及其他有關文件辦理。」；「類、章及分章之標題，僅為便於查考而設；其分類之核定，應依照稅則號別所列之名稱及有關類或章註為之…。」；「稅則號別中所列之任何一種貨品，應包括該項貨品之不完整或未完成者在內，惟此類不完整或未完成之貨品，進口時需已具有完整或完成貨品之主要特性…。」，國際商品統一分類制度（下稱H.S.）註解中文譯本說明、海關進口稅則總則一、海關進口稅則解釋準則一、二各定有明文。次按H.S 公約第3 條有關締約國義務之規定：「所有締約國必須完全採用該制度之解釋準則，全部的類註、章註及目註、節、目及其相關數碼號列，且不得將其類、章、節或目之範圍加以修改，或對節、目及其相關數碼號列及其順序任意增刪修改。為維護統一性，任何採用國家不得將它任意修改。」，故國際商品統一分類號列（H.S 國際碼即稅則前六碼）為國際所通用，即一種物品在H.S 架構下必然歸列到一個獨一號列內，不可能因不同國別歸列成兩個稅號。經查，本件
LIGHT-EMITTING DIODE（LED ）在美國歸列稅則8541.40
，BWF 激光器在中國歸列稅則9013.20 ，則係兩種貨品歸列兩個不同稅則。此觀行為進口貨物原產地認定標準第7
條第1 項第1 款，係以海關進口稅則前6 位碼號列相異者為實質轉型之判定，即可明瞭。次查，原告提供由美國財政部所核發之電子報單所列貨名為LIGHT-EMITTING DIODE（LED ）、空運提貨單所列貨名為OEM DIODE LASER 及中華人民共和國海關出口加工區出境貨物備案清單所載貨名BWF 激光器（本院卷2 第151 至153 頁，附件4 ）。其中航空運貨單影本所列貨名OEM DIODE LASER ，參據稱H.S.註解中文版第1356頁第9013節：「⑵雷射，波長範圍在十億分之一米和1 厘米之間（紫外線、可見光和紅外線光譜範圍內），由控制受激發射之過程產生或放大電磁輻射。當雷射媒體（例如：晶體、氣體、液體化學物）由於電激發光或其他能量作用而激發之光，在雷射媒體內部會產生光束，一直反覆的反射和放大，此相關光束（可見或不可見光）將從半透明的一端射出。除了雷射媒體外，能源（泵唧系統Pumpingsystem ）及光學空腔諧振器（反射系統），也就是結合在雷射頭（可能具有法布里一珀羅干涉儀，干涉濾光鏡和分光儀）之基本元件，雷射一般亦附裝有一定的輔助件（例如：電源單位、冷卻系統、控制單位及氣體雷射之氣體供給系統，或液體雷射時，一個罐，裝配一個泵供染色溶液用）。這些輔助件有些可能在同一殼內成雷射頭（小型雷射），或為獨立單位，藉電纜與雷射頭連接等（雷射系統）。在後者之情形，共同申報之獨立單位亦歸入本節。…。然而本節不包括加了具有特別裝置的輔助設備後，而具有明確專用功能之雷射（例如：…），以及因而可視為工作機器、醫學器具、控制器具、量測器具等之雷射。…：…（iv）醫學專用雷射器具（例如：用於眼科手術）（第90.18 節）。…。然而本節不包括…，雷射二極體（第85.41 節）…。」（本院卷2 第190 至
191 頁，附件7 ）之註釋，如為醫學專用雷射器具，稅則號別應歸列第9018.49.目。而上開中華人民共和國海關出口加工區出境貨物備案清單所載貨名BWF 激光器，根據
BWTEK 公司網站資料說明「BWF 高功率激光器主要服務於OEM 醫療等應用領域。…。」（本院卷2 第192 至193 頁，附件8 ），足證BWF 激光器亦即OEM DIODE LASER 為醫療專用雷射器具，應歸列牙科醫療器材稅則第9018.49.目。再者，上開美國財政部所核發之電子報單所列貨名
LIGHT-EMITTING DIODE（LED ），參據H.S.註解中文版第1293頁第8541節：「發光二極體或電激發光二極體（以砷化鎵或磷化鎵為基），係一裝置，其能轉換電能為可見光線，紅外線或紫外線。係供控制系統中顯示或傳送資料之用。雷射二極體，發出檢相光束，用於如偵測核粒子，測量高度或遙測裝備，以及使用光纖之通信系統上。」（本院卷2 第194 至196 頁，附件9 ）之註釋，稅則號別應歸列第8541.40.目，故LIGHT-EMITTING DIODE（LED ）（本院卷2 第154 至156 頁，附件5 ）係屬「零件物料」，經核與空運提貨單所列貨名為OEM DIODE LASER 及中華人民共和國海關出口加工區出境貨物備案清單所載貨名BWF 激光器（本院卷2 第157 至158 頁，附件6 ）係屬成品產品，貨品特徵不同，並非原告所稱之「美國稅則編號歸類為8541.40.2000，LED 之貨物與中國歸類為稅則編號
0000000000之BWF 激光器係相同貨物。」云云。且一般而言，進口貨物若無法找到適合名稱稅號或出現兩個以上可能稅號時，務必依解釋準則分析貨品性質，分類於最適當之稅號，不宜擅予列入其他細節或細目以免影響進口稅率與簽審規定，故審核進口貨品的稅則時，應先瞭解該貨品之品名、構造、成分、用途等，方能正確歸列稅則。準此，美國進口報單所列貨名LIGHT-EMITTING DIODE（LED ）稅則歸列8541.40 ，系爭美國進口至台灣之貨物HOYA
CONBIODIODENT II DENTAL LASER SYSTEM（「豪雅康百歐」迪奧登二極體牙科雷射系統) 稅則歸列9018.49 ，為原告所不爭，惟中華人民共和國海關出口加工區出境貨物備案清單所載貨名BWF 激光器，根據BWTEK 官網資料說明「BWF 高功率激光器主要服務於OEM 醫療等應用領域。…。」，依據前揭規則規定及說明，其稅則應歸列9018.49 ，而非原告所稱之0000000000。再者，就通關流程而言，運輸工具業者根據提單資料傳輸寫入海關艙單檔，報關人依納稅義務人提供發票、提單及其他交易憑證申報進口報單，核銷海關進口艙單檔。原告提供航空公司提單載明激光器（成品產品），美國進口報單（公文書）卻申報進口
LED （零件物料），有違正常通關艙單貨名與報單貨名同一之慣例。且就生產加工流程而言，應是出口物料原件，運至中國加工到成品或半成品，再運回美國續行後續作業，依上開原告舉證進口LED （零件物料）以觀，原告出口零件物料，再以零件物料型態運回美國，有違常理且不經濟。綜上，本件互核原告主張運出零件物料至中國加工，整個產品於美國Delaware（德拉威州）、中國大陸及CA（加州）3 個地點加工流程圖及上開申報進口LED （零件物料）美國進口報單與與被告稽核系爭進口報單、系爭貨物等，顯有多處矛盾。則原告所稱從中國進口至美國之貨物不具系爭貨物之主要特性（或成品狀態），系爭貨物以美國為最終實質轉型之國家云云，觀諸前開事證及說明，並不足採。
㈤原告提出美國HOYA CONBIO 公司副總裁Thomas Haney出具之證明書信件及譯文影本（本院卷2 第177 至179 頁，附件1 ），該信件敘述要點1 、2 、5 略以，西元2006年5
月以前DioDent II Dental Lasers（迪奧登二極體牙科雷射系統第二代）所有的裝配只在美國完成，以及最後在接收到來自中國大陸的裝配貨物之後，加入附件用來做臨床使用及證明每個雷射系統的測試，此皆為原告所主張，惟要點3 「In May 2006 we made an agreement to shift
some of the assembly of the DioDent II to take
place in mainland China, primarily because we
found a very good, less expensive source of the
laser chassis and outer plastic case. 」應譯為「在2006年5 月，我們做了一項決議，就是將迪奧登第二代的一部分裝配作業轉移到中國大陸，主要是因為找到一個物美價廉的雷射底座及塑膠外殼的來源。」，要點4 「Morethan 75% of the total parts of the laser come fromthe USA, some of which are shipped to China for
assembly with the chassis and outer plastic case.
」應譯為「上開雷射系統超過75% 的零件係來自美國，其中一部分被運送至中國大陸和雷射底座及塑膠外殼裝配在一起。」，其參照前開事證及說明，皆可證明系爭貨物係由美國提供原材料於中國大陸組裝後再運回美國時，已具貨品主要特性，應歸列牙科醫療器材稅則，即已於大陸實質轉型，回到美國所做的只是加入額外的附件用來做臨床使用及證明測試而已。反觀原告提供上開證明書信件之中文譯本要點3 稱「…，將一些第二代配件運送至中國大陸，…。」，要點4 稱「…，其中一部分被運送至中國大陸來做雷射底座及外部塑膠殼的部分配件，而在美國完成最後的組合與包裝。」，均與原文信件所述不同，中文譯本所稱在美國完成最後的組合與包裝乙節，為上開原文信件所無，應係原告自行加註之主張，而非美國HOYA CONBIO
公司副總裁原文信之本意。是以原告所稱系爭來貨底座及外殼確係在大陸製作，製作完成後會在底座貼上「MADE
IN CHINA」標籤，方送回美國，俟美國公司將來貨進一步製造、組裝、檢測合格後始將「MADE IN CHINA 」標籤去除，再貼上美國產製標籤後始進口至我國云云，並非可採。
㈥原告提供系爭貨物航空運貨單影本所列貨名為OEM DIODE
LASER （本院卷2 第183 頁，附件3 ）。經查，所謂OEM
即英語Original Equipment Manufacturer 的縮寫，通常翻譯成「貼牌生產」或「原始設備製造」，意指由採購方提供設備和技術，由製造方提供人力和場地，採購方負責銷售，製造方負責生產的一種現代流行生產方式，且經常由採購方提供品牌和授權，允許製造方生產貼有該品牌的產品。就本件言之，採購方即上開航空運貨單影本所載之Consignee （收貨人）：HOYA CONBIO.INC ，製造方即是Shipper （運送人）：B&W TEK （SHANGHAI）CO.,LTD ，亦即由採購方美國HOYA CONBIO.INC 提供設備和技術，由製造方中國大陸B&W TEK （SHANGHAI）CO.,LTD 提供人力和場地，採購方HOYA CONBIO.INC 負責銷售，製造方B&W
TEK （SHANGHAI）CO.,LTD 負責生產，採購方HOYA
CONBIO.INC提供品牌和授權，允許製造方B&W TEK （
SHANGHAI）CO.,LTD 生產貼有該品牌的產品。從而，原告所稱系爭來貨底座及外殼確係在大陸製作，製作完成後會在底座貼上「MADE IN CHINA 」標籤，方送回美國，俟美國公司將來貨進一步製造、組裝、檢測合格後始將「MADEIN CHINA」標籤去除，再貼上美國產製標籤後始進口至我國云云，揆諸前開事證及說明，亦非可採。
㈦至於原告提出之產地證明書，雖經我國駐舊金山台北經濟文化辦事處認證，惟其認證僅能證明出具該文書者之簽章為真正，並不涉及文件內容是否屬實，尚不足以證明系爭貨物產地確為美國。又原告提出之原外包裝紙箱標示、使用手冊原廠標籤載明、機器內部零件標有美國協力廠商名稱及原廠出具根據其各項零件之成本合計有75.7% 於美國製造等情，亦無法積極證明中國大陸非實質轉型地區及來貨有產地標誌不實之情形。綜上各情，本件被告依實際來貨情形及查得事證，認定系爭貨物之產地為中國大陸，核屬有據，並無不合。
九、被告所為罰鍰及沒入貨物之處分，並無違誤：
綜上所述，原告報運進口系爭貨物，涉有虛報進口貨物產地，逃避管制之違章情事，被告爰依據海關緝私條例第37條第3 項規定轉據同條例第36條第1 項及第3 項規定，處貨價1
倍之罰鍰計906,502 元，併沒入貨物（原處分卷1 附件1 ），並無違誤。
十、本件事證，已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，經審酌對於本件判決結果並不生影響，爰不予逐一論列，附此敘明。
、從而，本件被告以原告報運進口系爭貨物，涉有虛報進口貨物產地，逃避管制之違章行為，所為罰鍰及沒入貨物之處分，於法並無違誤。復查及訴願決定遞予維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　99　　年　 　5　　月　 27 　 日臺北高等行政法院第三庭
審判長法 官　林樹埔
法 官 林玫君
法 官 蕭忠仁
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中　　華　　民　　國　　99　　年　 　5　　月　 27 　 日書記官 蕭純純