臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)97年度訴字第3225號

• 裁判案由: 營利事業所得稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 98 年 06 月 18 日
• 法官: 王立杰、劉錫賢、許麗華
• 法定代理人: 甲○○、凌忠嫄
• 原告: 元暘科技股份有限公司法人
• 被告: 財政部臺北市國稅局

臺北高等行政法院判決
97年度訴字第3225號
原　　　告　元暘科技股份有限公司
代　表　人　甲○○（董事長）
訴訟代理人　曾錦煙（會計師）
被　　　告　財政部臺北市國稅局
代　表　人　凌忠嫄（局長）
訴訟代理人　乙○○
丙○○
上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國97年12月5日臺財訴字第09700436840號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：
原告89年度營利事業所得稅結算申報，列報營業成本新臺幣（下同）319,018,578元，被告原依申報數核定，嗣查獲其
虛列成本18,902,180元，重行核定為300,116,398元，補徵
稅額4,725,545元，並處1倍罰鍰計4,725,500元（計至百元
止），該等繳款書並由被告郵寄原告營業地址及其代表人甲○○戶籍地址，惟分別遭郵政機關以「遷移不明」及「查無此人」退回，乃於94年3月31日辦理公示送達，並於同年6月29日移送強制執行。嗣原告於94年8月8日向法務部行政執行署臺北行政執行處（下稱臺北執行處）繳清欠稅款，並於95年4月17日具文向被告申請退還執行徵起之89年度營利事業
所得稅之本稅4,725,545元、罰鍰4,641,157元、滯納金708,831元及利息20,351元，前經被告以95年4月27日財北國稅中北營所字第0950008003號函復原告，略以其依稅捐稽徵法第18條第2項及第3項規定辦理公示送達，並無違誤等語。原告不服，訴經財政部95年8月9日臺財訴字第09500309290號（
案號：第00000000號）訴願決定，以原告究係依何規定申請退稅，被告未探究真意，逕以上開函復原告關於89年度營利事業所得稅核定稅額及罰鍰繳款書，依稅捐稽徵法第18條第2項及第3項規定辦理公示送達，並無違誤等情事，難謂妥適為由，爰將上開處分撤銷，責由被告查明後另為適法之處分。被告依上開訴願決定意旨，參酌原告95年8月28日申請退
稅補充說明書，究明原告真意，以96年6月26日財北國稅中
北營所字第0960201878號函（下稱原處分）復原告，略以其就原告89年度營利事業所得稅核定稅額及罰鍰繳款書，依稅捐稽徵法第18條第2項及第3項規定辦理公示送達，並無不合，原告未於法定期間申請復查而告確定，原告以未依法送達為由，依稅捐稽徵法第28條規定申請退還已繳之89年度營利事業所得稅，與該條規定不符，所請無法照准等語，否准原告之申請。原告仍表不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：
（一）本件爭點在於原告遭核課89年度營利事業所得稅本稅4,725,545元及罰鍰4,641,157元之繳款文書，是否經合法送達。按「書面之行政處分自送達相對人及已知之利害關係人起……依送達、通知或使知悉之內容對其發生效力。」、「無效之行政處分自始不生效力。」為行政程序法第110
條第1項及第4項所明定。次按「應受送達人行蹤不明，致文書無法送達者……應由稅捐稽徵機關保管應送達之文書，而於其牌示處黏貼，並於新聞紙登載公告，曉示應受送達人，應隨時向其領取。」、「為稽徵稅捐所發之各種文書，得向納稅義務人之代理人、代表人……以為送達……」為稅捐稽徵法第18條第2項及第19條第1項所明定。又按「民事訴訟法第一百四十九條第一項第一款所謂『應為送達之處所不明者』，係指已用相當之方法探查，仍不知其應為送達之處所者而言。其「不明」之事實，應由聲請公示送達之人負舉證之責任，而由法院依具體事實判斷之。」最高法院82年臺上字第272號判例可資參照。是公示送
達，限於不能依稅捐稽徵法第19條第1項規定行使送達且
應「已用相當之方法探查」受送達人行蹤仍不明者，始得為之。
（二）原告於91年起大部分員工已遷至中和倉庫辦公，僅有業務人員留在原址，惟業務人員經常在外，原告因取得虛設行號發票，經被告認定無進貨事實，而有營利事業所得稅問題，原告曾前往被告處陳述搬遷至臺北縣中和市，其代表人甲○○亦親至被告所屬中北稽徵所向稅務員趙先生說明在案。另原告代表人甲○○於93年4月21日在被告所屬審
查三科製作談話筆錄，留有中和倉庫聯絡電話「00000000」，被告亦於93年間直接以傳真至原告中和倉庫方式，通知原告提示91年帳證資料供被告查核。又原告於93年10月21日書立說明書（對本件取得發票提出說明），亦留中和倉庫聯絡電話「00000000」，且原告自93年6月15日起申
報93年5月份營業稅，於401申報書所留聯絡電話為中和倉庫聯絡電話「00000000」，足證被告相當清楚原告之聯絡地點及聯絡電話，原告並無行蹤不明情事，被告就上開繳款書依稅捐稽徵法第18條第2項及第3項規定予以公示送達，於法顯有未合。
（三）被告皆未竭盡通知原告之能事，草率認定原告行蹤不明，其所為公示送達自非合法。是被告89年度營利事業所得稅核定稅額及罰款繳款書，既未合法送達原告，該處分自不生效力，亦無從計算復查期間，依稅捐稽徵法第39條第1
項規定，被告將該等稅款移送行政執行處執行，自屬違法，被告應退還原告已繳納之本稅4,725,545 元、罰鍰4,641,157 元暨本稅衍生之滯納金708,831 元及利息20,351元。
（四）為此，原告依據行政訴訟法第5條第2項規定提起本件訴訟，並聲明求為判決：
1.訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。
2.被告應退還原告溢繳89年營利事業所得稅本稅4,725,545
元、罰鍰4,641,157 元、滯納金708,831 元及利息20,351元之不當得利。
3.訴訟費用由被告負擔。
三、被告則以：
（一）按「應受送達人行蹤不明，致文書無從送達者，稅捐稽徵機關應先向戶籍機關查明；如無著落時，應由稅捐稽徵機關保管應送達之文書，而於其牌示處黏貼，並於新聞紙登載公告，曉示應受送達人，應隨時向其領取。前項公示送達，自將公告黏貼牌示處並自登載新聞紙之日起經二十日，發生送達效力。」、「為稽徵稅捐所發之各種文書，得向納稅義務人之代理人、代表人、經理人或管理人以為送達；……」、「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。」、「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。……」分別為行為時稅捐稽徵法第18條第2項、第3項、第19條第1項、第28條
及第49條所明定。次按「按稅捐稽徵法第十八條第二項規定『應受送達人行蹤不明，致文書無從送達者，稅捐稽徵機關應先向戶籍機關查明；如無著落時，應由稅捐稽徵機關保管應送達之文書，而於其牌示處黏貼並於新聞紙登載公告，曉示應受送達人，應隨時向其領取。』依上開規定，公示送達須具備『應受送達人行蹤不明，致文書無從送達』及『稅捐稽徵機關向戶籍機關查明仍無著落』之要件。……」財政部75年10月2日臺財稅第7559436號函釋在案。
（二）有關被告依法作成本件否准退稅處分之依據，有被告所屬中北稽徵所96年6月26日財北國稅中北營所字第0960201878號函、經濟部記載原告公司基本資料查詢電腦檔畫面（
原告營業地址：臺北市中山區○○○路○段60巷14號2樓）
與臺北松江路郵局94年1月14（被告誤載為12日）因原告
「遷移新址不明」而退回之證明、原告代表人甲○○全戶籍資料查詢清單（戶籍地址：臺北市○○區○○街161巷1弄8號2樓）與臺北內湖（子）039郵局94年1月13日因甲○○「查無此人」而退回之證明、被告於94年3月12日刊登
於工商時報第17版之公告送達證明（送達日期94年3月31
日）等相關資料影本可稽。
（三）原告89年度營利事業所得稅事件，原列報營業成本319,018,578元，被告原依申報數核定，嗣經查獲其無進貨事實
取具虛設行號歡鎂國際股份有限公司開立不實統一發票7
紙計18,902,180元，虛列成本18,902,180元，重行核定營業成本為300,116,398元，補徵稅額4,725,545元，並處1
倍罰鍰計4,725,500元，該等繳款書經被告寄送原告營業
處所（即臺北市○○○路○段60巷14號2樓），遭郵政機關
以「遷移不明」退回，而改寄送其代表人甲○○之戶籍住址（臺北市○○區○○街161巷1弄8號2樓），亦遭以「查無此人」退回，乃於94年3 月12日辦理公示送達，於同年6 月29日以逾滯納期滿後移送強制執行。原告於同年8 月8 日向臺北行政執行處繳清本稅、罰鍰、滯納金及滯納利息，並以繳款書等未合法送達為由提出異議，於95年4 月17日具文向被告申請退還已納稅額及罰鍰等，前經被告所屬中北稽徵所以95年4 月27日財北國稅中北營所字第0950008003號函復送達程序並無不合而否准退稅。原告不服，訴經財政部95年8 月9 日臺財訴字第09500309290 號訴願決定略以：「……原告究係依何規定申請退稅，上開申請書並未敘明，被告亦未究明，致無從審究被告處理是否合妥，原告如係依稅捐稽徵法第28條規定申請退稅，被告即應審酌有無適用法令錯誤、計算錯誤而溢繳稅款，及有無逾5 年申請等情事而為准駁之意思表示。若原告係以不服稅捐之核定即係依稅捐稽徵法第35條規定申請復查，則應作成復查決定，並究明原處分之送達是否合法，逕以上開函復原告關於89年度營利事業所得稅核定稅額及罰鍰繳款書，依稅捐稽徵法第18條第2 、3 項規定辦理公示送達，並無違誤等情事，難謂妥適為由，將原處分撤銷，囑由被告查明後另為適法之處分。」，嗣經被告所屬中北稽徵所重為審酌，以原處分答覆原告，略以其送達程序並無不合及無稅捐稽徵法第28條規定之適用，仍否准原告退稅之申請，並經本件訴願決定維持在案。
（四）依上開規定，有關行為時稅捐稽徵法第18條有關公示送達，須具備「應受送達人行蹤不明，致文書無從送達」及「稅捐稽徵機關向戶籍穖關查明仍無著落」之法定要件。被告所屬中北稽徵所已將案關處分書、補徵稅款繳款書及罰鍰繳款書，寄送原告營業所及代表人戶籍地，均無法送達，乃依法為公示送達，亦取具無法送達而退回之送達證書、掛號郵件收件回執及工商時報等件。基此，被告已對原告之住所、營業所為送達，因原告送達處所不明，而於94年3月12日刊登工商時報以為公示送達，揆諸稅捐稽徵法
第18條第2項規定，自已發生合法送達之效力，此有臺中
高等行政法院92年度訴字第588號判決可參。原告稱大部
分員工遷至中和倉庫辦公云云，然可得知部分員工仍於登記地址辦公，上開文書經郵寄原告登記地址，因「遷移不明」退回，復寄送其代表人甲○○戶籍地址，亦因「查無此人」退回，故被告辦理公示送達並無不合，原告未於法定期間內申請復查而告確定。嗣逾滯納期滿後，經被告移送臺北行政執行處執行欠稅時，原告亦一併繳清本稅、罰鍰、滯納金及滯納利息，並未爭執核定內容有適用法令錯誤、計算錯誤而溢繳稅款等情事，核無稅捐稽徵法第28條規定之適用。
（五）綜上所述，原處分及訴願決定均無違誤等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴，訴訟費用由原告負擔。
四、上開事實概要欄所述之事實，除後列之爭點事項外，其餘為兩造所不爭執，並有原處分書、被告所屬中北稽徵所營利事業所得稅文書無法送達擬辦公示送達請示單、稅務新聞資料處理表- 工商時報94年3 月12日第17版剪報、89年度營利事業所得稅核定稅額繳款書、違章案件罰鍰繳款書、被告所屬中北稽徵所雙掛號信封（蓋有遷移新址不明章戳）、掛號郵件收件回執- 大宗掛號函件臺北松江路郵局（臺北55支，收寄局郵戳為94年1 月14日）、被告所屬中北稽徵所雙掛號公文封（蓋有查無其人章戳）、掛號郵件收件回執- 大宗掛號函件臺北松江路郵局（臺北55支，收寄局郵戳為94年1 月13日）、94年3 月9 日公示送達證書、原告公司基本資料查詢、全戶戶籍資料查詢清單、89年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、89年度營利事業所得稅結算申報更正核定通知書、被告98年2 月2 日（編號：第A1Ｚ00000000000號）處分
書、本院95年度訴字第158 號判決、最高行政法院97年度裁字第4566號裁定、原告95年4 月17日申請書、被告所屬中北稽徵所95年4 月27日財北國稅中北營所字第0950008003號函、財政部95年8 月9 日臺財訴字第09500309290 號（案號：第00000000號）訴願決定、被告所屬中北稽徵所95年8 月16日財北國稅中北營所字第0950016911號函、被告96年3 月28日財北國稅審一字第0960205880號函、被告96年2 月13日財北國稅審一字第0960204814號函、被告所屬中北稽徵所95年9 月4 日財北國稅中北營所字第0950 018707 號函、徵銷明細檔查詢、原告95年8 月28日申請退稅補充說明書、被告所屬審查一科93年4 月7 日調借帳簿憑證收據、原告93年10月21日說明書、臺北市營業人銷售額與稅額申報申報書（401
，所屬年月份：93年5-1 2 月及94年1-9 月）、代收移送行政執行處滯納營利事業所得稅稅款及財務罰鍰繳款書、被告93年12月29日（編號：第A1 Ｚ00000000000 號）處分書等件
附於原處分卷、訴願卷及本院卷可稽，為可確認之事實。
五、歸納兩造上述之主張，本件爭執之重點在於：被告送達89年度營利事業所得稅核定稅額及罰鍰繳款書予原告，是否已發生合法送達之效力？原處分有無違誤？
（一）按「應受送達人行蹤不明，致文書無從送達者，稅捐稽徵機關應先向戶籍機關查明；如無著落時，應由稅捐稽徵機關保管應送達之文書，而於其牌示處黏貼，並於新聞紙登載公告，曉示應受送達人，應隨時向其領取。前項公示送達，自將公告黏貼牌示處並自登載新聞紙之日起經二十日，發生送達效力。」、「為稽徵稅捐所發之各種文書，得向納稅義務人之代理人、代表人、經理人或管理人以為送達；……」分別為行為時稅捐稽徵法第18條第2 項、第3
項及第19條第1 項所明定。次按「按稅捐稽徵法第十八條第二項規定『應受送達人行蹤不明，致文書無從送達者，稅捐稽徵機關應先向戶籍機關查明；如無著落時，應由稅捐稽徵機關保管應送達之文書，而於其牌示處黏貼並於新聞紙登載公告，曉示應受送達人，應隨時向其領取。』依上開規定，公示送達須具備『應受送達人行蹤不明，致文書無從送達』及『稅捐稽徵機關向戶籍機關查明仍無著落』之要件。……」財政部75年10月2 日臺財稅第7559436
號函釋在案。
（二）經查：本件原告89年度營利事業所得稅結算申報案，非屬會計師查核簽證申報案件，且原告並未委任代理人，此有此有被告89年度營利事業所得稅結算申報核定通知書及89年度營利事業所得稅結算申報更正核定通知書附於原處分卷可參。次查：原告89年度營利事業所得稅事件，原列報營業成本319,018,578 元，被告原依申報數核定，嗣經查獲其無進貨事實取具虛設行號歡鎂國際股份有限公司開立不實統一發票7紙 計18,902,180元，虛列成本18,902,180元，重行核定營業成本為300,116,398 元，補徵稅額4,725,545 元，並處1 倍罰鍰計4,725,500 元，該等繳款書經被告寄送原告營業處所（即臺北市○○○路○ 段60巷14號
2 樓），遭郵政機關以「遷移不明」退回，而改寄送其代表人甲○○之戶籍住址（臺北市○○區○○街161 巷1弄8號2 樓），亦遭以「查無此人」退回，乃於94年3 月12日刊登於工商時報，依法公示送達等情，此有被告所屬中北稽徵所營利事業所得稅文書無法送達擬辦公示送達請示單、稅務新聞資料處理表- 工商時報94年3 月12日第17版剪報、89年度營利事業所得稅核定稅額繳款書、違章案件罰鍰繳款書、被告所屬中北稽徵所雙掛號信封（蓋有遷移新址不明章戳）、掛號郵件收件回執- 大宗掛號函件臺北松江路郵局（臺北55支，收寄局郵戳為94年1 月14日）、被告所屬中北稽徵所雙掛號公文封（蓋有查無其人章戳）、掛號郵件收件回執- 大宗掛號函件臺北松江路郵局（臺北55支，收寄局郵戳為94年1 月13日）、94年3 月9 日公示送達證書、原告公司基本資料查詢、全戶戶籍資料查詢清單附於原處分卷可參，是本件原告89年度營利事業所得稅結算申報案，既非屬會計師查核簽證申報案件，且原告並未委任代理人，則被告以商業主管機關臺北市政府所登載原告之營業所（臺北市○○○路○ 段60巷14號2 樓）及原
告之代表人甲○○之住所，送達原告89年度營利事業所得稅核定稅額及罰鍰繳款書，因原告送達之處所不明，而於94年3 月12日刊登於工商時報，以為公示送達，揆諸前揭稅捐稽徵法第18條第2 項之規定，自已發生合法送達之效力。至原告主張：被告之公示送達應係「已用相當之方法探查」，受送達人行蹤仍不明者，始得為之；又原告91年起大部分員工已遷至中和倉庫辦公，其負責人甲○○亦親至被告所屬中北稽徵所及審查三科說明並留有聯絡電話，無行蹤不明之情事，是被告皆未竭盡通知原告之能事，草率認定原告行蹤不明，其所為公示送達自非合法，則被告89年度營利事業所得稅核定稅額及罰款繳款書，既未合法送達原告，該處分自不生效力云云。按首揭法令規定，有關行為時稅捐稽徵法第18條有關公示送達，須具備「應受送達人行蹤不明，致文書無從送達」及「稅捐稽徵機關向戶籍穖關查明仍無著落」之法定要件。經查：原告雖主張大部分員工遷至中和倉庫辦公，然可知部分員工仍於登記地址（即臺北市○○○路○ 段60巷14號2 樓）辦公，惟被
告送達89年度營利事業所得稅核定稅額及罰鍰繳款書予原告，先經被告寄送原告營業處所（即臺北市○○○路○段60巷14號2 樓），遭郵政機關以「遷移不明」退回，而改寄送其代表人甲○○之戶籍住址（臺北市○○區○○街161 巷1 弄8 號2 樓），亦遭以「查無此人」退回，經被告查詢原告之營業所並無變更及原告之代表人甲○○之戶籍地址並無遷移，已如前述，則本件被告就89年度營利事業所得稅核定稅額及罰鍰繳款書之送達，已盡調查能事仍無法獲悉原告之送達處所，自屬應受送達人行蹤不明，被告依法為公示送達，並無不合，且對原告已發生合法送達之效力。至原告之負責人甲○○曾親至被告所屬中北稽徵所及審查三科說明並留有聯絡電話；原告自93年6 月15 日
起申報93年5 月份營業稅，於401 申報書所留聯絡電話為中和倉庫聯絡電話「00000000」乙節，此部分均屬另案之聯絡方式，並非本件應送達之處所，自不得作為有利於原告之認定。足見原告此部分之主張，不足採信。
（三）原告又主張：被告89年度營利事業所得稅核定稅額及罰款繳款書，既未合法送達原告，該處分自不生效力，亦無從計算復查期間，依稅捐稽徵法第39條第1 項規定，被告將該等稅款移送行政執行處執行，自屬違法，被告應退還原告已繳納之本稅4,725,545 元、罰鍰4,641,157 元暨本稅衍生之滯納金708,831 元及利息20,351元之不當得利云云。惟查：本件被告就89年度營利事業所得稅核定稅額及罰鍰繳款書之送達，已盡調查能事仍無法獲悉原告之送達處所，自屬應受送達人行蹤不明，被告依法為公示送達，已對原告發生合法送達之效力，業如前述，而原告未於法定期間內申請復查而告確定。嗣經被告移送台北執行處執行欠稅時一併繳納滯納金708,831 元及利息20,351元，此有代收移送行政執行處滯納營利事業所得稅稅款及財務罰鍰繳款書附於本院卷可參，且觀諸原告95年4 月17日申請書之內容，原告僅就被告89年度營利事業所得稅核定稅額及罰鍰繳款書之送達，是否合法乙節加以爭執，此有原告95年4 月17日申請書附於原處分卷可參，足見原告並未爭執核定內容有適用法令錯誤、計算錯誤而溢繳稅款等情事；而原告所繳納之89年營利事業所得稅本稅4,725,545 元、罰鍰4,641,157 元、滯納金708,831 元及利息20,351 元
，乃屬合法之執行，並未構成不當得利情事。足見原告此部分之主張，洵非可採。
六、綜上所述，原告主張各節，均無可採，本件被告所為原處分，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告仍執前詞，訴請撤銷，及請求被告退還原告溢繳89年營利事業所得稅本稅4,725,545 元、罰鍰4,641,157 元、滯納金708,831 元及利息20,351元，均為無理由，應予駁回。
七、至原告聲請傳訊被告所屬人員趙先生作證，證明原告曾向被告陳報住址改中和辦事處乙節，本院核無必要；又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，均併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1
項前段，判決如主文。
中 華 民 國 98 年 6 月 18 日臺北高等行政法院第一庭
審判長法 官 王立杰
法 官 劉錫賢
法 官 許麗華
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 98 年 6 月 19 日書記官 蘇婉婷