臺北高等行政法院判決

原告

盛發產業股份有限公司

代表人

甲○○（董事長）

訴訟代理人

林瑑琛律師

被告

臺北縣政府稅捐稽徵處

代表人

乙○○（處長）

訴訟代理人

丙○○兼送達代收

　　　　　　丁○○

上列當事人間因地價稅事件，原告不服臺北縣政府中華民國96年12月19日北府訴決字第0960339759號（案號：00000000號）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：緣原告所有坐落臺北縣三重市○○○段中興小段175 、175-12、175-13、176-3 、176-14、176-21、176-24地號等7 筆土地（下稱系爭土地），原核准按工業用地稅率課徵地價稅。嗣被告所屬三重分處民國（下同）95年度地價稅特別稅率用地清查發現，系爭土地上之工廠登記證已於81年10月12日經公告註銷，而原告未於適用特別稅率之原因、事實消滅時30日內向被告所屬三重分處申報改按一般用地稅率課徵地價稅，違反土地稅法第41條及行為時同法施行細則第15條規定，被告遂依行為時同法第54條第1 項第1 款規定，除追補系爭土地90年至94年地價稅計新臺幣（下同）106 萬1,346 元（90年-92 年：各21萬4,828 元；93年-94 年：各20萬8,431 元）外，並按每年短匿稅額處以3 倍罰鍰計318 萬3, 600元（計至百元為止）。原告不服，申請復查，未獲變更，原告仍表不服，乃提起訴願，經訴願決定：「原處分及復查決定關於罰鍰部分均撤銷，其餘訴願駁回。」原告就訴願決定駁回補徵系爭土地90至94年地價稅差額部分猶表不服，遂提起本行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明求為判決：⒈訴願決定及原處分（含復查決定）命原告補繳新台幣106萬1,346元地價稅部分均撤銷。

⒉訴訟費用由被告負擔。

㈡被告聲明求為判決：⒈駁回原告之訴。

⒉訴訟費用由原告負擔。

三、兩造之爭點：

㈠本案爭執點如下：

1.原告有無主動申報改按一般用地稅率課徵地價稅的義務？

2.原告主張臺灣省建設廳公告註銷其工廠登記證未合法送達，原告不知工廠登記證被註銷之事，是否足以阻卻原告主動申報的義務？

3.原告主張系爭土地175 、175-12、175-21、176-24地號之4 筆土地，是92年起才供「百家斑活蝦店」營業使用，應從92年起補徵地價稅的差額，另外，175-13、176-3 、176-14地號並沒有變更使用，不應補徵地價稅的差額，是否有據？

4.臺灣省建設廳公告註銷原告工廠登記證，是說原告遷移不明，但原告並沒有遷移，是否足以阻卻原告主動申報的義務？

㈡原告主張之理由：

⒈按納稅固為憲法所定人民之義務，然現行稅捐相關法令是否均合於憲法第23條法律保留之原則，是否有行政命令不夠周延明確，並非全無檢討之餘地。而與本件有直接明顯關係者，即是在95年11月10日作成之司法院大法官會議釋字第619 號解釋：「對於人民違反行政法上義務之行為處以裁罰性之行政處分，涉及人民權利之限制，其處罰之構成要件及法律效果，應由法律定之，以命令為之者，應有法律明確授權，始符合憲法第二十三條法律保留原則之意旨（本院釋字第三九四號、第四Ｏ二號解釋參照）。土地稅法第五十四條第一項第一款所稱『減免地價稅』之意義，因涉及裁罰性法律構成要件，依其文義及土地稅法第六條、第十八條第一項及第三項等相關規定之體系解釋，自應限於依土地稅法第六條授權行政院訂定之土地稅減免規則所定標準及程序所為之地價稅減免而言。土地稅法施行細則第十五條規定：『適用特別稅率之原因、事實消滅時，土地所有權人應於三十日內向主管稽徵機關申報，未於期限內申報者，依本法第五十四條第一項第一款之規定辦理』，將非依土地稅法第六條及土地稅減免規則規定之標準及程序所為之地價稅減免情形，於未依三十日期限內申報適用特別稅率之原因、事實消滅者，亦得依土地稅法第五十四條第一項第一款之規定，處以短匿稅額三倍之罰鍰，顯以法規命令增加裁罰性法律所未規定之處罰對象，復無法律之明確授權，核與首開法律保留原則之意旨不符，牴觸憲法第二十三條規定，應於本解釋公布之日起至遲於屆滿一年時失其效力」。依此一解釋文至少已知被告所為裁罰之處分乃屬違憲，茲訴願決定書固已就原處分裁處罰鍰之部分予以撤銷，但為何原告仍先行引用上述大

應服膺於憲法之基本精神外，行政機關如在程序上有所欠缺，或行政命令未盡明確下，理應以最有利於人民之考量執行公權力。

⒉查土地稅法第41條規定：「I.依第十七條及第十八條規定，得適用特別稅率之用地，土地所有權人應於每年（期）地價稅開徵四十日前提出申請，逾期申請者，自申請之次年期開始適用。『前已核定而用途未變更者，以後免再申請。』Ⅱ. 適用特別稅率之原因、事實消滅時，應即向主管稽徵機關申報」；同法第四十二條規定：「主管稽徵機關應於每年（期）地價稅開徵六十日前，將第十七條及第十八條適用特別稅率課徵地價稅之有關規定及其申請手續公告周知」及同法施行細則第14條第2 項規定：「核定按本法第十八條特別稅率計徵地價稅之土地，有左列情形之一者，應由土地所有權人申報改按一般用地稅率計徵地價稅：一、逾目的事業主管機關核定之期限尚未按核准計畫完成使用者。二、停工或停止使用逾一年者」，就以上之規定，其旨在說明已核定適用特別稅率者，若未變更原用途，並不須每年（期）再提申請，即可繼續按特別稅率計徵地價稅，而若主管稽徵機關對於課徵特別稅率者有相關增刪或變更等規定時，應盡公告周知之責，或土地所有權人有停工或停止使用逾一年等情形，亦應主動申報改按一般用地稅率計徵地價稅。則基於上述認知，土地所有權人若對土地之使用未變更原有用途，並無主動申報之義務，此乃原告首欲申明之重點。

⒊再查本件就被告原處分書違章事實欄所示，原告之工廠登記證係在81年10月12日經臺北縣政府註銷。但查臺北縣政府此一註銷工廠登記證之處分其依據之事證為何，被告並無所悉，亦未曾接獲該處分之送達，則被告欲依據該處分核課地價稅差額及處以罰鍰，首應將該處分確已有效存在並經合法送達之事實盡舉證之責，俾利原告查證或申辯，否則，原告一直自認依原有用途使用土地，亦早奉核定減免地價稅，本即無再主動申報變更稅率之必要，且迄今為止，公司執照及營利事業登記證等並未被註銷，且設立工廠後均持續有進出原料、產品及交易，亦一直依生產營運之規定申報營業稅（見復查決定書四. 末六行），為何必須主動申報變更。反觀，如臺北縣政府確曾主動註銷原告之工廠登記證，依法該處分理應於81年10月12日以後即通知原告及稅捐稽徵機關，俾能依上述土地稅法第42條及同法施行細則第14條第2項為申報或公告，然直到接奉被告三重分處95年6 月2日北稅重一字第0950016134號來函前，逾長達14年期間，原告從不知有工廠登記證被註銷之情形，亦不知註銷工廠登記證即被認定為土地用途變更，而被告或其三重分處似未曾就此有所公告周知，原告及代表人二十餘年來從未如復查決定書及訴願決定書所稱之遷移不明( 證物一) ，因未受臺北縣政府註銷處分之送達，亦不知被告將會有土地用途變更之認定而無以申報，則相關主管機關未依法踐行程序前即遽行核定地價稅差額，自亦有不合。而有無「遷移不明」原告除已檢附證物外，更非不可查，何以訴願決定書視而不見此一重點主張。

⒋末查土地稅法及其施行細則，對於已適用特別稅率者，僅規定土地所有權人應主動申報改按一般用地稅率計徵地價稅之要件及程序，卻未對於稅捐稽徵機關或目的事業主管機關於何情況下得為如何作為以令土地所有權人喪失適用特別稅率之權利加以規定，則一如前述大法官會議解釋文之意旨，臺北縣政府得否藉註銷工廠登記證，而認係「未符合按目的事業主管機關規定規劃使用」自非無疑，蓋原告之土地既經核准適用特別稅率，而應改按一般用地稅率之要件僅在土地稅法施行細則第14條第2 項有所規定，本件原因、事實既非由於原告之事實行為所引致，其欲剝奪前已核定之特別稅率權利，若無法律明文，顯亦違反憲法所定法律保留之原則。

⒌又按本件原處分書有關證據欄雖列有現場照片為憑，但如上所述，原告自成立公司以來均未中斷營運，其後縱有縮減營運規模之情形，或有將部分土地改建作為其他使用，但由於仍有依原登記事項營業，故主觀上認為並無違反原核定減免地價稅之規定，自亦不知營業規模縮小仍須申報。縱退萬步而言，實際上數年前有將部分系爭土地興建房屋供其他使用，但供「百家斑活蝦店」營業使用之土地僅三重市○○○段中興小段175 、175 之12、176 之21、176 之24地號土地四筆，且該四筆土地係在92年初始變更使用用途，此有土地登記簿謄本為證（證物二），換言之，該地段175 之13、176 之3 、176 之14地號三筆土地迄今仍未變更用途，而前述四筆土地變更用途係在92年以後，則175 之13地號等三筆土地自不應追補地價稅差額，而175 地號等四筆土地縱認應追補地價稅差額，仍僅應採認92年至94年三年。

⒍綜上所述，原告認為臺北縣政府如有於81年10月12日註銷原告之工廠登記證，依法即應將註銷處分送達原告，以使原告有救濟之機會，而被告亦應配合於每年（期）地價稅開徵六十日前，將此一相關規定公告周知，俾使被告亦獲有主動申報之機會，在踐行上述法定程序前，若遽行核定補徵地價稅差額，即應認為不合，為此，特懇祈賜為判決如訴之聲明，俾符合程序正義而維人民權益。

㈢被告主張之理由：

⒈按土地稅法第10條第2 項前段、第18條第1 項第1 款、第41條及同法施行細則第13條第1 項第1 款、第14條第1 項第1 款規定：「本法所稱工業用地，指依法核定之工業區土地及政府核准工業或工廠使用之土地。」、「供左列事業直接使用之土地，按千分之十計徵地價稅。但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之：

一、工業用地、礦業用地。」、「依第17條及第18條規定，得適用特別稅率之用地，土地所有權人應於每年（期）地價稅開徵40日前提出申請，逾期申請者，自申請之次年期開始適用。前已核定而用途未變更者，以後免再申請。適用特別稅率之原因、事實消滅時，應即向主管稽徵機關申報。」、「依本法第18條第1 項特別稅率計徵地價稅之土地，指左列各款土地經按目的事業主管機關核定規劃使用者。一、工業用地：為依區域計畫法或都市計畫法劃定之工業區或依其他法律規定之工業用地，及工業主管機關核准工業或工廠使用範圍內之土地。」、「土地所有權人，申請適用本法第18條特別稅率計徵地價稅者，應填具申請書，並依左列規定，向主管稽徵機關申請核定之：一、工業用地：應檢附工業主管機關核准之使用計畫書圖或工廠設立許可證及建造執照等文件。其已開工生產者，應檢附工廠登記證。」又按稅捐稽徵法第21條第1 項第2 款、第2 項規定：「稅捐之核課期間，依左列規定：二、…應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為5年。」、「在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰，…」。

⒉次按「土地稅法第18條規定，工業用地統按千分之十五（註：現行法改為千分之十）計徵地價稅，但未按核定規劃使用者，不適用之。至於是否已按核定規劃開始使用，應由工業興辦人或土地所有權人，向工業主管機關取證，稽徵機關憑以按特別稅率課徵地價稅。…工業用地之規劃使用，既係須經工業主管機關核定，其是否已按核定規劃開始使用，自宜以工業主管機關之認定為準。」、「適用特別稅率之原因消滅時自次期起恢復一般稅率課徵。」分別經財政部68年9 月14日台財稅第36472 號函、80年5 月25日台財稅第801247350 號函釋示在案。

⒊綜上土地稅法令及財政部釋示觀之，工業用地之地價稅得適用特別稅率，其要件分析言之有：（一）須為工業用地，其範圍依本法施行細則第13條第1 項第1 款所定。（二）須供事業直接使用且按目的事業主管機關規劃使用，其是否已按核定規劃開始使用，以工業主管機關之認定為準。（三）須經申請，並提供土地稅法施行細則第14條第1 項規定相關資料，合先敘明。

⒋本案原告因領有系爭土地上廠房之工廠登記證（00-000000-00），原經被告核准按工業用地特別稅率課徵地價稅，嗣原告所有之上開工廠登記證於81年10月12 日 經公告註銷，此有卷附臺北縣政府工廠登記公示資料及臺北縣政府95年9 月14日函文可稽（參卷2 第175 頁至第179 頁），是本案原告之工廠登記證既經註銷確定，則系爭土地其後之使用已不符合目的事業主管機關原核定之規劃，即已不符合工業主管機關核准工業或工廠使用範圍內之土地要件，原告自應依土地稅法第41條第2 項及行為時同法施行細則第15條規定於適用特別稅率之原因、事實消滅時30日內向被告所屬三重分處申報改按一般用地稅率課徵地價稅，原告未為申報，依前揭財政部80年5 月25日台財稅第801247350 號函示規定，應自次期（即82年）起恢復按一般用地稅率課徵地價稅。是原核定依法補徵尚在核課期間內之90至94年地價稅之差額，共計補徵106 萬1,346 元，於法洵屬有據。

⒌又查財政部95年5 月24日台財稅字第09504528420 號函函覆大院另案（94年度訴字第01268 號）審理地價稅事件，就有關原經核定按工業用地特別稅率計徵地價稅之工廠用地，其工廠登記如經撤銷，是否即無再適用特別稅率之可能，略以（參卷2 第297 至302 頁）：「（一）…（二）查工業用地主要供作設立工廠使用，為促進工業發展，建全工廠管理及輔導，經濟部業制定工廠管理輔導法（該法於90年3 月14日公布施行，在此之前係依已廢止之工廠設立登記規則規定辦理）及相關法令，對於工廠之設立許可、登記、管理、輔導等相關業務均定有明文。工廠設立許可或工廠登記證如經主管機關撤銷或註銷後，其用地即屬未依原核定之規劃使用，亦即其適用土地稅法第18條規定按千分之十稅率課徵地價稅之原因、事實消滅，依同法第41條第2 項，土地所有權人應即向主管稽徵機關申報，自次年（期）起改按一般用地稅率課徵地價稅。（三）此外，於少數案例，公司之工廠登記證被註銷後，將廠地出租與他公司使用，依本部81年8 月21日台財稅第810303719 號函釋，其用地仍准予繼續按工業用地稅率計徵地價稅，查其前提要件仍須以原工廠登記證被註銷後，於同一年（期）內，承租人即利用原廠地另行取得工業主管機關核發之工廠設立許可及工廠登記證，亦即該土地仍符合目的事業主管機關核定規劃使用為準。（四）綜上，原經核准按工業用地稅率計徵地價稅之工廠用地，其工廠登記證如經註銷（或撤銷），除非該土地於同一年（期）內另經工業主管機關核發工廠設立許可、工廠登記證，始得繼續適用特別稅率外，均應認定其適用特別稅率課徵地價稅之原因、事實消滅，土地所有權人應依土地稅法第41條第2 項規定申報，改按一般用地稅率計徵地價稅。」。

⒍本件原告因「遷移不明」，其工廠登記證經前台灣省建設廳依「工廠設立登記規則」（90年4 月18日廢止）第13條規定以81年10月12日建一字第78514 號公告註銷確定（參卷2 第175 至178 頁），系爭土地即已不符合工業主管機關核准工業或工廠使用範圍內之土地要件，原告應依土地稅法第41條第2 項規定向被告所屬三重分處申報改按一般用地稅率課徵地價稅。另查被告於每年地價稅之開徵60日前，均已按土地稅法第42條規定，將適用特別稅率課徵地價稅之申請對象、範圍、申請期限、申請手續及前已申請核准按特別稅率課徵有案之土地，如因事實有變更時，應於30日內向被告或所屬分處申報恢復按一般用地稅率課徵等規定公告周知，此有被告最近4 年開徵之公告附卷足憑（參卷2 第261 至264 頁），又土地適用工業用地特別稅率核課地價稅之原因事實消滅時，土地所有權人依法負有協力申報之義務，是原告主張系爭土地既經核准適用特別稅率，應改按一般用地稅率之要件僅在土地稅法施行細則第14條第2 項所規定之原因、事實，而渠不知工廠登記證於81年10月12日註銷，自無主動申報之義務，且公司成立以來均未中斷營運，系爭175 、175-12、176-21、176-24地號等4筆土地92年以前未變更使用用途，及175-13、176-3 、176-14地號等3 筆土地之使用情形未變更並符合核定規劃使用，即僅能補徵系爭175 地號等4 筆土地92至94年地價稅差額云云，顯無可採。

⒎綜上所陳，原告之訴應認為無理由，謹檢附被告所屬原卷乙宗請依行政訴訟法第195 條第1 項後段之規定駁回原告之訴，俾維稅政。

理由

一、按「本法所稱工業用地，指依法核定之工業區土地及政府核准工業或工廠使用之土地。」、「供左列事業直接使用之土地，按千分之十計徵地價稅。但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之：一、工業用地、礦業用地。」、「依第17條及第18條規定，得適用特別稅率之用地，土地所有權人應於每年（期）地價稅開徵40日前提出申請，逾期申請者，自申請之次年期開始適用。前已核定而用途未變更者，以後免再申請。適用特別稅率之原因、事實消滅時，應即向主管稽徵機關申報。」、「依本法第18條第1 項特別稅率計徵地價稅之土地，指左列各款土地經按目的事業主管機關核定規劃使用者。一、工業用地：為依區域計畫法或都市計畫法劃定之工業區或依其他法律規定之工業用地，及工業主管機關核准工業或工廠使用範圍內之土地。」、「土地所有權人，申請適用本法第18條特別稅率計徵地價稅者，應填具申請書，並依左列規定，向主管稽徵機關申請核定之：一、工業用地：應檢附工業主管機關核准之使用計畫書圖或工廠設立許可證及建造執照等文件。其已開工生產者，應檢附工廠登記證。」土地稅法第10條第2 項前段、第18條第1 項第1款、第41條及同法施行細則第13條第1 項第1 款、第14條第1 項第1 款分別定有明文。又「稅捐之核課期間，依左列規定：二、…應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為5 年。」、「在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰，…」復為稅捐稽徵法第21條第1 項第2 款、第2 項所明定。

二、次按「土地稅法第18條規定，工業用地統按千分之十五（註：現行法改為千分之十）計徵地價稅，但未按核定規劃使用者，不適用之。至於是否已按核定規劃開始使用，應由工業興辦人或土地所有權人，向工業主管機關取證，稽徵機關憑以按特別稅率課徵地價稅。…工業用地之規劃使用，既係須經工業主管機關核定，其是否已按核定規劃開始使用，自宜以工業主管機關之認定為準。」、「適用特別稅率之原因消滅時自次期起恢復一般稅率課徵。」分別經財政部68年9 月14日台財稅第3647 2號函、80年5 月25日台財稅第801247350 號函釋示在案。核上揭財政部函釋意旨與土地稅法等相關規定，並無違背，稅捐稽徵機關辦理相關案件，自得予以適用。

三、本件原告所有坐落臺北縣三重市○○○段中興小段175 、175-12、175-13、176-3 、176-14、176-21、176-24地號等7筆土地，原經核准按工業用地稅率課徵地價稅。嗣被告所屬三重分處95年度地價稅特別稅率用地清查發現，系爭土地上之工廠登記證已於81年10月12日經公告註銷，而原告未於適用特別稅率之原因、事實消滅時30日內向被告所屬三重分處申報改按一般用地稅率課徵地價稅，違反土地稅法第41條及行為時同法施行細則第15條規定，被告遂依行為時同法第54條第1 項第1 款規定，除追補系爭土地90年至94年地價稅計106 萬1,346 元（90年-92 年：各21萬4,828 元；93年-94年：各20萬8,431 元）外，並按每年短匿稅額處以3 倍罰鍰計318 萬3,600 元（計至百元為止）。原告不服，申請復查，未獲變更，原告仍表不服，乃提起訴願，經訴願決定：「原處分及復查決定關於罰鍰部分均撤銷，其餘訴願駁回。」原告就訴願決定駁回補徵系爭土地90至94年地價稅差額部分猶表不服，遂提起本行政訴訟。兩造分別為前揭事實欄所之陳述，並對於下列事項不為爭執：㈠原告所有坐落三重市○○○段中興小段175 、175-12、175-13、176-3 、176-14、176-21、176-24地號7 筆土地原核准按工業用地稅率課徵地價稅。㈡系爭土地上的廠房之工廠登記證，在81年10月12日經臺灣省建設廳公告註銷。㈢本件原告應依土地稅法第41條第2 項、施行細則第15條規定，向三重分處申請改按一般用地稅率課徵地價稅，但是原告沒有做。㈣被告補徵原告90年到94年的地價稅差額共106 萬1,346 元。而兩造主要爭執點厥為：㈠原告有無主動申報改按一般用地稅率課徵地價稅的義務？㈡原告主張臺灣省建設廳公告註銷其工廠登記證未合法送達，原告不知工廠登記證被註銷之事，是否足以阻卻原告主動申報的義務？㈢原告主張系爭土地175 、175-12、175-21、176-24地號之4 筆土地，是92年起才供「百家斑活蝦店」營業使用，應從92年起補徵地價稅的差額，另外，175-13、176-3 、176-14地號並沒有變更使用，不應補徵地價稅的差額，是否有據？㈣臺灣省建設廳公告註銷原告工廠登記證，是說原告遷移不明，但原告並沒有遷移，是否足以阻卻原告主動申報的義務？本院判斷如下。

四、自前揭土地稅法令及財政部釋示以觀，工業用地之地價稅得適用特別稅率，其要件如下：（一）須為工業用地，其範圍依本法施行細則第13條第1 項第1 款所定。（二）須供事業直接使用且按目的事業主管機關規劃使用，其是否已按核定規劃開始使用，以工業主管機關之認定為準。（三）須經申請，並提供土地稅法施行細則第14條第1 項規定相關資料。查本件原告因領有系爭土地上廠房之工廠登記證（00-000000-00），原經被告核准按工業用地特別稅率課徵地價稅，嗣原告所有之上開工廠登記證於81年10月12日經公告註銷，此有卷附臺北縣政府工廠登記公示資料及臺北縣政府95年9 月14日函文可稽（見原處分卷2 第175 頁至第179 頁），原告之工廠登記證既經註銷確定，則系爭土地其後之使用已不符合目的事業主管機關原核定之規劃，即已不符合工業主管機關核准工業或工廠使用範圍內之土地要件，原告自應依土地稅法第41條第2 項及行為時同法施行細則第15條規定於適用特別稅率之原因、事實消滅時30日內向被告所屬三重分處申報改按一般用地稅率課徵地價稅，原告未為申報，被告前揭財政部80年5 月25日台財稅第801247350 號函示規定，應自次期（即82年）起恢復按一般用地稅率課徵地價稅。職是，被告原核定依法補徵尚在核課期間內之90至94年地價稅之差額，共計補徵106 萬1,346 元，並無不合。

五、次查財政部95年5 月24日台財稅字第09504528420 號函函覆本院另案（94年度訴字第01268 號）審理地價稅事件，就有關原經核定按工業用地特別稅率計徵地價稅之工廠用地，其工廠登記如經撤銷，是否即無再適用特別稅率之可能，略以（見原處分卷2 第297 至302 頁）：「（一）…（二）查工業用地主要供作設立工廠使用，為促進工業發展，建全工廠管理及輔導，經濟部業制定工廠管理輔導法（該法於90年3月14日公布施行，在此之前係依已廢止之工廠設立登記規則規定辦理）及相關法令，對於工廠之設立許可、登記、管理、輔導等相關業務均定有明文。工廠設立許可或工廠登記證如經主管機關撤銷或註銷後，其用地即屬未依原核定之規劃使用，亦即其適用土地稅法第18條規定按千分之10稅率課徵地價稅之原因、事實消滅，依同法第41條第2 項，土地所有權人應即向主管稽徵機關申報，自次年（期）起改按一般用地稅率課徵地價稅。（三）此外，於少數案例，公司之工廠登記證被註銷後，將廠地出租與他公司使用，依本部81年8月21日台財稅第810303719 號函釋，其用地仍准予繼續按工業用地稅率計徵地價稅，查其前提要件仍須以原工廠登記證被註銷後，於同一年（期）內，承租人即利用原廠地另行取得工業主管機關核發之工廠設立許可及工廠登記證，亦即該土地仍符合目的事業主管機關核定規劃使用為準。（四）綜上，原經核准按工業用地稅率計徵地價稅之工廠用地，其工廠登記證如經註銷（或撤銷），除非該土地於同一年（期）內另經工業主管機關核發工廠設立許可、工廠登記證，始得繼續適用特別稅率外，均應認定其適用特別稅率課徵地價稅之原因、事實消滅，土地所有權人應依土地稅法第41條第2項規定申報，改按一般用地稅率計徵地價稅。」查本件原告工廠用地係因「遷移不明」致遭公告註銷，致其工廠登記證經前台灣省建設廳依「工廠設立登記規則」（90年4 月18日廢止）第13條規定以81年10月12日建一字第78514 號公告註銷確定（見原處分卷2 第175 至178 頁），並不符合前揭函釋仍准予繼續按工業用地稅率計徵地價稅之要件，被告補徵其地價稅差額，核屬有據。

六、原告主張其工廠登記證前經台灣省建設廳公告註銷之原因為「遷移不明」，但原告系爭工廠並未遷移並按原有用途使用，且未曾收受註銷處分之合法送達，無主動申報之義務云云。但查本件原告工廠因「遷移不明」，致其工廠登記證經前台灣省建設廳依「工廠設立登記規則」（90年4 月18日廢止）第13條規定以81年10月12日建一字第78514 號公告註銷確定（見原處分卷2 第175 至178 頁），已如前述，原告對於該公告註銷之處分並未循行政救濟程序救濟，該處分早已確定至明，該公告註銷之效力非本件審理範疇，自無於本件再事爭執之餘地，從而，系爭土地既已不符合工業主管機關核准工業或工廠使用範圍內之土地要件，原告自應依土地稅法第41條第2 項規定向被告所屬三重分處申報改按一般用地稅率課徵地價稅，始符法制。

七、原告主張系爭土地既經核准適用特別稅率，若未變更原用途，即不須再提申請，欲改按一般用地稅率課徵僅限於土地稅法施行細則第14條第2 項所規定之原因、事實，而渠不知工廠登記證於81年10月12日註銷，自無主動申報之義務，且公司成立以來均未中斷營運，系爭175 、175-12、176-21、176-24地號等4 筆土地92年以前未變更使用用途，及175-13、176-3 、176-14地號等3 筆土地之使用情形未變更並符合核定規劃使用，即僅能補徵系爭175 地號等4 筆土地92至94年地價稅差額云云。但查被告於每年地價稅之開徵60日前，均按土地稅法第42條規定，將適用特別稅率課徵地價稅之申請對象、範圍、申請期限、申請手續及前已申請核准按特別稅率課徵有案之土地，如因事實有變更時，應於30日內向被告或所屬分處申報恢復按一般用地稅率課徵等規定公告周知，此有被告最近4 年開徵之公告附卷足憑（見原處分卷卷2 第261 至264 頁）。又土地適用工業用地特別稅率核課地價稅之原因事實消滅時，土地所有權人依法負有協力申報之義務，已如前述，原告此項主張，核屬無據。

八、綜合上述，本件原告起訴論旨，均不足採，被告以原告系爭土地上之工廠登記證已於81年10月12日經公告註銷，而原告未於適用特別稅率之原因、事實消滅時30日內向被告所屬三重分處申報改按一般用地稅率課徵地價稅，違反土地稅法第41條及行為時同法施行細則第15條規定，依行為時同法第54條第1 項第1 款規定，除追補系爭土地90年至94年地價稅計106 萬1,346 元，核無不合，訴願決定予以維持，亦無違誤，原告徒執前詞及一己主觀見解，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

九、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。

臺北高等行政法院第七庭審判長法 官 黃 秋 鴻