臺北高等行政法院判決

原告

萬揚貿易有限公司

代表人

甲○○

被告

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

陳文宗（局長）住同上

　　　　　　　　　　　　　送達

上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國98年2月6日台財訴字第09700513760號（案號：第00000000 號）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：緣原告89年度營利事業所得稅結算申報，列報全年所得額新臺幣（下同）978,133 元，被告機關初查核定全年所得額為9,333,955 元，嗣被告機關查獲原告虛報營業成本149,398元，重行核定全年所得額為9,483,353 元，應補稅額37,350元，並按所漏稅額37,350元處0.4 倍罰鍰計14,900元（計至百元止）。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明求為判決：⒈訴願決定、原處分均撤銷。

⒉訴訟費用由被告負擔。

㈡被告聲明求為判決：⒈駁回原告之訴。

⒉訴訟費用由原告負擔。

三、兩造之爭點：被告機關以原告虛報營業成本149,398 元，重行核定全年所得額為9,483,353 元，應補稅額37,350元，並罰鍰14,900元，是否適法？

㈠原告主張之理由：

⒈營利事業所得稅本稅部分：

⑴緣被告機關以原告89年度營利事業所得稅申報案，依被告機關所轄中壢稽徵所95年度財營業字第Ｚ0000000000000號通報，以原告89年無進貨事實，卻取得整達實業有限公司開立之不實統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項金額149,398 元，剔除營業成本149,398 元，除核定徵補原告89年度營利事業所得稅37,350元外，併處罰鍰14,900元。惟原告認為上開交易係屬於有進貨之情形，原處分此部分之核定，乃屬事實認定有錯誤，申經復查結果，未獲變更，提起訴願亦遭駁回，乃依法提起本訴訟。

⑵按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。…納稅義務人已依規定辦理結算申報，但於稽徵機關進行調查時，通知提示有關各種證明所得額之帳簿、文據而未依限期提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額…。」固為所得稅法第83條第1 項、第3 項所明定。

⑶查原告之公司因經營不善，早已於數年前辦理歇業在案，故對於被告機關之查核，一時無法整理出所應提示之相關資料，致造成依同業利潤標準核定所得額之結果，惟原告現已將相關帳冊重行整理，請被告機關調帳重行查核。

⑷依財政部79年11月18日台財稅第790367340 號函釋說明，營利事業依現行所得稅法第83條第3 項規定核定所得額後，於行政救濟時始行補提帳證，應准予查帳核定。是依上開函釋，原告提出本件復查申請，請求提示重新整理之相關帳證，請被告機關重行核定正確之所得額，被告機關復查決定理由則以其已通知原告提示帳證，惟迄未提示云云，駁回原告復查之申請。惟查，原告因上開所述之故，無法於被告機關指定之期限提示帳簿憑證等相關文據，是請鈞院令被告機關重行對於本件再為通知提示帳簿憑證，重行查核，以維護原告之權益，並達租稅公平之精神。

⒉罰鍰部分：

⑴按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」固為所得稅法第110條第1 項所明定。

⑵惟查，本件既屬有進貨事實之情形，則其依本稅金額為基準而計算之罰鍰，於本稅註銷之後，其罰鍰之基礎已不復存在，則罰鍰亦當應失所附麗。準此，原核定對原告科以之罰鍰，於法實有未合，均請鈞院予以撤銷。

⒊為此請鈞院如原告訴之聲明之判決。

㈡被告主張之理由：

⒈全年所得額

⑴按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。……納稅義務人已依規定辦理結算申報，但於稽徵機關進行調查時，通知提示有關各種證明所得額之帳簿、文據而未依限期提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額。」為所得稅法第83條第1 項及第3 項前段所明定。次按「租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。」為司法院釋字第537號解釋所明釋。又「當事人主張事實須負舉證責任。倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」改制前行政法院36年度判字第16號著有判例。再參諸最高行政法院91年度判字第1867號判例「『稅捐固無所謂當事人進行主義，但法律如規定納稅義務人在稅捐稽徵機關作成原處分前，有提出證據資料之義務而未予遵守時，在後續之爭訟程序中，納稅義務人始行提示，行政法院即不予斟酌，此乃行政法院對所得稅法第83條第1 項規定所持之見解（81年度判字第2608號判決）。』蓋稅捐稽徵機關在核定稅額過程中，須納稅義務人協同辦理者所在多有，學理上稱為納稅義務人之協力義務，包括申報義務、記帳義務、提示文據義務等，納稅義務人違背上述義務，在行政實務上即產生受罰鍰或由稅捐稽徵機關片面核定等不利益之後果，而減輕被上訴人之舉證證明程度（參看司法院釋字第218 、356 等號解釋）。」末按「納稅義務人因同一漏稅事實，涉嫌分別逃漏營業稅及營利事業所得稅……納稅義務人如對核定之營業稅及營利事業所得稅不服，應分別依照稅捐稽徵法第35條規定申請復查。但稽徵機關對有關營利事業所得稅部分復查之申請，可暫緩依稅捐稽徵法第35條第2 項（現行法第4 項）規定作成決定，並通知納稅義務人俟營業稅部分經復查、訴願或行政訴訟終結決定或判決應補徵或退還稅款後，再依營業稅部分確定之事實，作為營利事業所得稅復查決定之參考。」為財政部80年8 月8 日台財稅第800695600 號函所明釋。

⑵原告係經營棉紡織代工業，89年度列報全年所得額978,133 元，被告核定9,333,955 元，嗣經被告所屬中壢稽徵所查獲其無交易事實，取具整達實業有限公司開立之統一發票銷售額149,398 元，充當進貨憑證虛報營業成本，通報被告重行核定全年所得額9,483,353 元。原告主張交易係屬有進貨之情形，請予撤銷原處分云云，申經被告復查決定以，同一漏稅事實營業稅行政救濟部分，原告未申請復查確定。營利事業所得稅部分，經被告通知原告於97年7 月14日提示進貨簿、存貨簿、銷貨簿、商品進銷存明細帳、原物料進耗存明細帳、買賣合約書、訂貨單、送貨單、入倉單及資金支付證明等相關帳簿憑證資料供核，惟迄未提示，又原告於被告初查查核時，亦出具說明書自承系爭虛報營業成本已列報，依首揭規定，被告予以剔除並無不合，乃予以駁回。

⑶訴願時，原告訴稱已重行整理相關帳冊，請重行調帳查核云云，訴經財政部訴願決定略以，原告無交易事實，取具整達實業有限公司開立之統一發票銷售額149,398 元，充當進貨憑證虛報營業成本，有原告94年9 月28日承諾書（卷第7 頁）、97年1 月2 日同意書（卷第15頁）及97年1 月9 日說明書（卷第16頁）附原處分卷可稽，且經被告通知原告於97年10月22日提示89年度進貨簿、存貨簿、銷貨簿、總分類帳、商品進銷存明細帳、原物料進耗存明細帳、與整達實業有限公司買賣合約書、訂貨單、送貨單、入倉單及資金支付證明等相關帳簿憑證資料供核，惟原告仍未能提示以實其說，其所訴委無足採，訴願決定予以駁回。

⑷原告復執前詞爭執，惟查被告於復查及訴願階段分別以97年7 月8 日北區國稅法一字第0970007982號函（卷第44頁）及同年10月13日北區國稅法一字第0970008900號函（卷第75頁）通知原告提示相關帳簿憑證文據資料供核，有郵局掛號郵件收件回執（卷第46、77頁）可稽，原告均未提示，所述委無足採，本部分原處分請予維持。

⒉罰鍰：

⑴按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2 倍以下之罰鍰。」為所得稅法第110條第1 項所明定。

⑵原告89年度營利事業所得稅結算申報，虛報營業成本149,398 元，致漏報所得額149,398 元，違反所得稅法第110 條第1 項規定，被告按所漏稅額37,350元處0.4 倍罰鍰14,900元，復查決定遂予維持。

⑶訴願時，原告訴稱本件既屬有進貨事實之情形，其罰鍰之基礎已不復存在，均請撤銷云云，訴經財政部訴願決定略以，本件全年所得額部分，因原告迄未能提示相關帳簿憑證資料供核，從而被告認定其無進貨事實據以裁處罰鍰14,900元，尚無不當，本部分原處分遞予維持。

⑷原告復執前詞爭執，亦未能提示相關帳簿憑證資料，以實其說，且系爭全年所得額業經維持已如前述，原告所述委無足採，依首揭規定，本部分原處分請予維持。

⒊基上論述，原核定及所為復查、訴願決定並無違誤，請准如答辯之聲明判決。

理由

一、本件被告機關重行核定原告全年所得額為9,483,353 元，應補稅額37,350元，並罰鍰14,900元；爭訟之數額在20萬元以下（司法院曾依行政訴訟法第219 條第2 項之規定，將行政訴訟法第229 條第1 項之簡易案件金額提高為20萬元，並自93年1 月1 日起施行），係屬行政訴訟法第229 條第1項 規定之涉訟事件，應依簡易訴訟程序進行之，先予敘明。

二、按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。……納稅義務人已依規定辦理結算申報，但於稽徵機關進行調查時，通知提示有關各種證明所得額之帳簿、文據而未依限期提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額；…。」、「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2 倍以下之罰鍰。」及「本法第83條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。」分別為所得稅法第83條第1項、第3 項前段、第110 條第1 項及同法施行細則第81條所明定。次按「…納稅義務人因同一漏稅事實，涉嫌分別逃漏營業稅及營利事業所得稅……納稅義務人如對核定之營業稅及營利事業所得稅不服，應分別依照稅捐稽徵法第35條規定申請復查。但稽徵機關對有關營利事業所得稅部分復查之申請，可暫緩依稅捐稽徵法第35條第2 項（現行法第4 項）規定作成決定，並通知納稅義務人俟營業稅部分經復查、訴願或行政訴訟終結決定或判決應補徵或退還稅款後，再依營業稅部分確定之事實，作為營利事業所得稅復查決定之參考。」經財政部80年8 月8 日台財稅第800695 600號函釋有案。

三、本件原告係經營棉紡織代工業，89年度營利事業所得稅結算申報，列報全年所得額978,133 元，被告機關初查核定全年所得額為9,333,955 元，嗣被告機關查獲原告無交易事實，取具整達實業有限公司開立之統一發票銷售額149,398 元，充當進貨憑證虛報營業成本，乃重行核定全年所得額9,483,353 元。並以原告虛報營業成本149,398 元，致漏報所得額149,398 元，違反所得稅法第71條第1 項規定，按所漏稅額37,350元處0.4 倍罰鍰14,900元（計至百元止）。原告不服，主張交易係屬有進貨之情形，請予撤銷原處分云云，申經被告機關復查決定略以，同一漏稅事實營業稅行政救濟部分，原告未申請復查確定。營利事業所得稅部分，經被告機關通知原告於97年7 月14日提示進貨簿、存貨簿、銷貨簿、商品進銷存明細帳、原物料進耗存明細帳、買賣合約書、訂貨單、送貨單、入倉單及資金支付證明等相關帳簿憑證資料供核，惟迄未提示，又原告於原查查核時，亦出具說明書自承系爭虛報營業成本已列報，依首揭規定，原查予以剔除並無不合等由，駁回其復查之申請。原告不服，提起訴願遭決定駁回各情，有營利事業所得稅結算申報更正核定通知書、營利事業所得稅稅額繳款書、原告於94年9月28日出具承諾書、罰鍰處分書、復查及訴願申請書、復查及訴願決定書等附原處分卷及訴願卷內可稽。

四、原告循序起訴意旨略以：原告之公司因經營不善，早已於數年前辦理歇業在案，故對於被告機關之查核，一時無法整理出所應提示之相關資料，致造成依同業利潤標準核定所得額之結果，惟原告現已將相關帳冊重行整理，請被告機關調帳重行查核；原告因上開所述之故，無法於被告機關指定之期限提示帳簿憑證等相關文據，是請鈞院令被告機關重行對於本件再為通知提示帳簿憑證，重行查核，以維護原告之權益，並達租稅公平之精神；又本件既屬有進貨事實之情形，則其依本稅金額為基準而計算之罰鍰，於本稅註銷之後，其罰鍰之基礎已不復存在，則罰鍰亦當應失所附麗。準此，原核定對原告科以之罰鍰，於法實有未合；為此請判決如訴之聲明云云。

五、本件兩造之爭點為被告機關以原告虛報營業成本149,398元，重行核定全年所得額為9,483,353元，應補稅額37,350元，並罰鍰14,900元，是否適法？經查：

（一）稅法上客觀舉證責任，進項稅額（營業成本）涉及稅捐債權之成立，計算營業人實際應納稅額時，列為計算之減項，屬稅捐債務之消滅事實，故有關進項稅額之存在應由主張扣抵之納稅義務人負舉證責任，其必須證明「進貨事實」之真實性，又有關真實之交易及交易之書面資料，係由原告作成，交易之對象原告知之最詳，交易之書面資料又完全由其所掌握，基於「證據資料掌握」與「舉證便利」等因素對舉證責任分配法則之影響，原告自應就證據資料蒐集及詮釋負擔部分協力義務，此亦為司法院釋字第537號解釋意旨所闡明。

（二）次查本件被告機關查獲原告無交易事實，取具整達實業有限公司開立之統一發票銷售額149,398元，充當進貨憑證虛報營業成本之事實，有原告94年9月28日承諾書、97年1月2日同意書及97年1月9日說明書附原處分卷可稽；足徵原告於被告初查查核時，亦出具說明書自承確虛報系爭營業成本。且原告迄今均未能提示帳簿憑證證明有進貨之事實，被告機關以原告虛報營業成本149,398 元，據以核定全年所得額為9,483,353 元，應補稅額37,350元，尚無不合。

（三）復按「當事人主張事實須負舉證責任。倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」有改制前行政法院36年度判字第16號判例意旨可資參照。原告於訴願階段復主張有進貨事實，請重行調帳查核乙節；前經被告機關通知原告於97年10月22日提示89年度進貨簿、存貨簿、銷貨簿、總分類帳、商品進銷存明細帳、原物料進耗存明細帳、與整達實業有限公司買賣合約書、訂貨單、送貨單、入倉單及資金支付證明等相關帳簿憑證資料供核，惟原告迄今就系爭交易之物流及資金流程均未能提示，其主張之情，自難採信。況查同一漏稅事實營業稅行政救濟部分，因原告未申請復查確定在案，此亦為原告所不爭。原告既未能提示確實憑證，證明確有系爭進貨交易，依首揭規定，被告予以剔除，並無不合。

（四）末按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」為首揭所得稅法第110條第1項所明定。原告89年度營利事業所得稅結算申報，虛報營業成本149,398元，致漏報所得額149,398元，違反所得稅法第110條第1項規定，被告按所漏稅額37,350元處0.4倍罰鍰14,900元，洵屬有據。

六、綜上所述，原告起訴論旨，容非可採。被告機關以原告虛報營業成本149,398元，重行核定全年所得額為9,483,353元，應補稅額37,350元，並罰鍰14,900元，，並無違誤，復查及訴願決定遞予維持，亦無不合；原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。又本件係適用簡易訴訟程序，爰不經言詞辯論逕為判決。

七、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第233條第1 項、第98條第1 項前段，判決如主文。

台北高等行政法院第六庭