臺北高等行政法院判決

　　　　　　　　　　　　　　　　　　 99年1月21日辯論終結

原告

宇珩企業股份有限公司

代表人

甲○○

被告

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

乙○○（局長）住同上

訴訟代理人

丙○○（兼送達代收

　　　　　　丁○○

上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國98年6 月15日台財訴字第09800158170 號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：

主文

事實及理由

一、事實概要：緣被告查獲原告於民國92年3 月至4 月間無進貨事實，而以虛設行號太連股份有限公司（下稱太連公司）開立之字軌號碼：SU00000000號等不實統一發票10紙，銷售額計新臺幣（下同）8,361,875 元，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額418,095 元，經審理違章成立，除核定補徵營業稅418,095 元外，並按所漏稅額處以5 倍之罰鍰計2,090,400元（計至百元止）。原告不服，申請復查，經被告以98年2月9 日北區國稅法一字第0980005712號復查決定（下稱原處分）駁回其復查之申請。原告仍表不服，提起訴願，經遭駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、本件原告主張：

㈠補徵營業稅部分：

⒈加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第15條規定：「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額」、同法第19條「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所立之憑證者。」（按第33條之規定為：購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。）原告當期營業稅申報符合上揭規定，取具之憑證亦符合營業稅法第33條之規定，有當期申報營業稅及稅額之401 表及附之統一發票扣抵聯可為佐證，原告未違反營業稅法第15條及第19條之規定。

⒉復查決定未就徵納雙方所提事證作出審查後之說明，卻改變復查爭點以虛設行號為違章案件成立之基礎，訴願決定以復查所據並無不合，仍將訴願駁回。惟原告對訴願決定所持事證及法令之適用認尚有研求之處，謹就重點申明於後：

⑴訴願決定略以：「稅捐稽徵機關在核定稅額過程中，須納稅義務人協同辦理者所在多有，學理上稱為納稅義務人之協力義務」。但本案係稅捐違章裁罰案件，不同於稅捐的核課，按法治國原則，違章事實之存否，乃稽徵機關之舉證責任，納稅義務人依稅法規定所應履行之協力義務，僅限於課稅事實資料的提供，不及於違章事實，鈞院89年度訴字第2761號判決在案。

⑵訴願決定又以：「查得太連公司自第一銀行提領現金260萬元後，再以原告名義分3 筆回存至太連公司帳戶，資金流程顯屬異常，原告未合理說明」、「原告未提示帳簿憑證供核」、「未提示支付價款資金來源」以及「原告無法證明確有支付進項稅額予實際銷貨人」為由認原告所訴各節，核無足採。惟依臆測科罰禁止原則：「稽徵機關的裁罰須憑積極的事實；無積極的證據自不得以擬制推測的方式，推斷違章事實的存在，更不得僅以行為人未能提供出對其有利證據，而認定其違章或漏稅事實。」改制前行政法院75年判字第309 號著有判例。訴願決定所述理由均係言詞指責，並非積極證據，自不得據以論斷原告所訴不足採。況上述理由亦多與事實不符：蓋因太連公司提出款項，並未直接匯入原告帳戶，所謂以原告名義用3 筆匯入太連公司，此與資金回流型態不合，尤以被告並未查出原告帳項有此3 筆進貨，何以要3 筆匯入？本案總金額為8,361,875 元，被告僅查得260 萬元資金流程有問題，則其餘600 餘萬元沒有問題部分是否應該認定？被告僅對其有利部分論述，對有利納稅人部分卻悶而不論，亦有違行政程序法第36條之規定。其次「原告提示與太連公司交易之7張存款存根聯、1 張匯款回條聯影本及總分類帳、銀行存款明細帳供核」為訴願決定所述，但訴願決定卻又謂原告未提供帳證供核，前後顯不一致。又原告於97年1 月14日以申請書說明資金來源及提供進貨發票及付款資料影本齊全，訴願決定卻未能說明，顯然所指不實。益證訴願決定論斷原告所訴不足採，欠缺法律及證據基礎。

⑶原告當期向太連公司之進貨全部用於外銷，有海關出口報單、銷貨發票可證。依論理及經驗法則，原告既有銷貨便有進貨之事實，蓋若無進貨何來貨品可銷？被告查明太連公司係虛設行號，無貨可銷，僅能證明原告未向太連公司進貨，依財政部95年5 月23日台財稅字第09504535500 號令（下稱財政部95年5 月23日令）釋示查核原則第1 項第㈠款「取得涉嫌虛設行號開立之統一發票」係屬「不實進項憑證」之認定，被告援引為「無進貨事實」之依據，用以否定原告全無進貨之事實，顯屬以一概全，難謂適法。況原告向太連公司進貨，係為業務所必須，初查時，原告編製有「商品進銷存明細表」供核，依財政部95年5 月23日令釋示之查核原則第5 項第1 款第2 目：「查核進銷存商品流程，足資認定者」被告應按有進貨事實認定。

㈡罰鍰部分：依司法院釋字第337 號解釋：「稅捐漏稅罰不僅行為人需構成稅法所定處罰要件（如漏報、短報、虛報）之外，倘須發生漏稅結果方能處罰。」原告向太連公司之進貨全部用於外銷，屬於營業稅法第7 條免繳營業稅之貨物，外銷既然免稅，自不生逃漏稅之事實，依司法院釋字第337 號之釋示，自無營業稅法第51條之適用。營業人取得不實進項憑證，應就涉案營業人有關逃漏稅或未依規定取得合法憑證部分，具體敘明其故意或過失責任，如無故意或過失者，不予處罰，為上揭查核原則之附註，亦為行政罰法第7 條所明訂，訴願決定書未就此為具體說明，僅謂原告對營業稅法第7 條誤解，難令誠服等情。

㈢聲明求為判決：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷；訴訟費用由被告負擔。

三、被告抗辯則以：

㈠本稅：

⒈按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」為營業稅法第19條第1 項第1 款所明定。次按「取得虛設行號以外其他非實際交易對象開立之憑證申報扣抵案件：⒈……⒉有進貨事實者：⑴進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第44條規定處以行為罰。⑵至進貨人取得銷貨人以外之營業人所開立之發票申報扣抵，如查明開立發票之營業人已依法申報繳納該應納之營業稅額者，則尚無逃漏，除依前項規定處以行為罰外，依營業稅法第19條第1項第1 款規定，應就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款。如查明開立發票之營業人並未依法申報繳納該應納之營業稅額者，即有逃漏，除依前項規定處以行為罰外，並應依營業稅法第51條第5 款規定補稅並處罰。」、「稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部83年7 月9 日台財稅第831601371號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。」為財政部83年7 月9 日台財稅第831601371 號函（下稱財政部83年7 月9 日函）及財政部95年5 月23日令所明釋。

⒉原告未提示當年度帳簿憑證，僅提示海關出口報單、銷貨統一發票、信用狀、結匯證實書等銷貨資料供核，只能證明其有外銷之事實，尚未能證明該外銷貨物即為向大連公司之進貨，且依臺灣板橋地方法院（下稱板橋法院）97年度訴字第4678號刑事判決書所載：「太連公司與如附表二所示之公司等營業人並無銷貨事實，仍開立不實之會計憑證即統一發票……交付予如附表二所示之營業人充當進項憑證使用，上開營業人於取得太連公司之統一發票後，即持以申報扣抵銷項稅額，上開營業人即以此不正當方式逃漏營業稅額……此部分之事實足為認定。」原告為上開判決書附表二編號14之營業人，其並無與太連公司交易之事實，業經板橋法院判定在案；次就原告提示與太連公司交易之7 張存款存根聯、1 張匯款回條聯影本及總分類帳銀行存款明細帳戶查核，其銀行存款帳上記載自92年3 月4 日至同年月19日共9 次付款予太連公司，支出金額合計7,735,220 元，存款存根聯及匯款回條聯卻為92年6 月9 日，金額合計8,779,970 元，日期及金額均無法勾稽，且其中貨款2,630,250 元已查得係自太連公司第一商業銀行中山分行帳戶現金提領2,600,000 元後，再以原告名義分3 筆回存至太連公司帳戶，是依上揭事證，尚無法認定原告與太連公司確有交易之事實。

⒊至原告主張被告僅能證明其未向太連公司進貨，否定原告全無進貨之事實，顯屬以偏蓋全乙節，查按「當事人主張事實須負舉證責任。倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」改制前行政法院36年判字第16號著有判例，原告未提示全部帳證供核，亦未能供出實際交易對象、支付價款資金來源、實際收付貨款之具體事證及確有進貨事實之佐證資料供核，其主張核不足採，依首揭規定，原核定補徵營業稅額418,095 元並無不合。

⒋原告於本案訴訟中，因為有補提出帳簿憑證等資料供核，被告原認定原告無進貨事實，改認定為有進貨之事實，惟原告仍係取具非實際交易對象所開立之發票，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，違反營業稅法第19條第1 項第1 款之規定，而不得扣抵銷項稅額，故被告依首揭規定補徵營業稅額418,095 元，並無不合。

㈡罰鍰：

⒈按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業……虛報進項稅額者。」為營業稅法第51條第5 款所明定。

⒉本件違章經原告提示相關帳證資料供核，被告查核後改認原告有進貨事實，然購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列憑證，違反營業稅法第19條之規定，依財政部98年12月7 日令新修正之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」，可按所漏稅額418,095 元改處以2 倍罰鍰。

⒊至原告主張其向太連公司之進貨全部用於外銷，屬於營業稅法第7 條免繳營業稅之貨物，原告縱屬取得虛設行號統一發票，但營業稅既屬免徵，自無稅款須逃，並無營業稅法第51條漏稅罰之適用乙節，查營業稅法第7 條係規定營業稅稅率為零之適用範圍，並非免徵營業稅，且原告92年3 ～4 月取得虛設行號太連公司統一發票申報扣抵銷項稅額418,095 元，當期自行申報退稅額284,617 元，已發生逃漏營業稅之情形，原告主張顯係誤解，特予陳明。

㈢聲明求為判決：駁回原告之訴；訴訟費用由原告負擔。

四、兩造之爭點為原告與太連公司間是否有交易事實？原告有無取具虛設行號太連公司所開立之統一發票，充作進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額？被告所為核定補徵稅額及所處罰鍰，有無違誤？

五、經查：

㈠按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。……進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」、「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」、「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：……虛報進項稅額者。」營業稅法第15條、第19條第1 項第1 款、第33條第1 款及第51條第5 款定有明文。次按「本法第51條第5 款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額，無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」亦為同法施行細則第52條第1 項所明定。核該51條規定意旨，係就漏稅行為所為之處罰規定，因此，對同條項第5 款之「虛報進項稅額者」加以處罰，乃以有此行為，並因而發生漏稅之事實為處罰要件，俾防止漏稅，以達正確課稅之目的。上開施行細則規定，內容符合立法意旨，且未逾越母法規定之範圍，本院自得適用。

㈡本件被告查獲原告於92年3 月至4 月間無進貨事實，而以虛設行號太連公司開立之字軌號碼：SU00000000號等不實統一發票10紙，銷售額計8,361,875 元，充作進項憑證，申報扣抵銷項稅額418,095 元，經被告審理原告虛報進項稅額之違章成立，乃核定補徵營業稅418,095 元。原告不服被告上揭核定，提起復查，經被告以原處分駁回，嗣提起訴願亦遭駁回之事實，為兩造所不爭，復有被告96年10月25日北區國稅審四字第0960032742號刑事案件移送書、統一發票影本、專案申請調檔統一發票查核清單等相關資料附原處分卷可稽。原告不服被告原處分，主張其確有進貨事實，且其貨品是外銷，屬於免稅的營業，原告沒有逃漏稅捐情事云云。是本院應審究者乃原告是否有向太連公司進貨之事實；原告有無取具虛設行號太連公司所開立之統一發票，充作進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額；被告所為核定補徵稅額及所處罰鍰，有無違誤等問題。

㈢原告主張其確有進貨事實等語，並提出其與太連公司交易之存款存根聯、匯款回條聯影本、總分類帳銀行存款明細帳戶、總分類帳、日記帳、401 申報表、進貨、銷貨對照表、記帳憑證等資料供被告查核，經被告於本件訴訟中查核結果，對於原告確有進貨事實一事已不爭執，且有上揭證據資料附卷可參，故此部分原告主張其有進貨事實部分堪信為真正。

㈣至原告固主張其確有與太連公司為交易，惟按民事訴訟法第277 條前段規定：「當事人主張有利於自己之事實者，就其事實有舉證之責任。」行政訴訟法第136 條規定：「除本法有規定者外，民事訴訟法第277 條之規定於本節準用之。」其立法理由謂：「行政訴訟之種類增多，其舉證責任自應視其訴訟種類是否與公益有關而異。按舉證責任，可分主觀舉證責任與客觀舉證責任。前者指當事人一方，為免於敗訴，就有爭執之事實，有向法院提出證據之行為責任；後者指法院於審理最後階段，要件事實存否仍屬不明時，法院假定其事實存在或不存在，所生對當事人不利益之結果責任。本法於撤銷訴訟或其他維護公益之訴訟，明定法院應依職權調查證據，故當事人並無主觀舉證責任。然職權調查證據有其限度，仍不免有要件事實不明之情形，故仍有客觀之舉證責任。至其餘訴訟，當事人仍有提出證據之主觀舉證責任，爰規定除本法有規定者外，民事訴訟法第277 條之規定於本節準用之。」從立法理由觀察，其判定行政訴訟是否有舉證責任的問題，端以該訴訟類型是否涉及公益為斷，像撤銷訴訟或其他維護公益的訴訟，因有公益色彩，法律乃明文規定法院負有調查證據的職責，故當事人並無主觀的舉證責任（按其定義係指證據提出責任），應由法院依職權調查可以證明訟爭事實的證據。反之，若不具有公益性質，例如與民事訴訟法相同的確認及給付訴訟，則仍有證據提出責任。惟不管是否為有關公益性質的訴訟，亦無論是否採行職權調查主義，其證據的調查不免時有所盡，要件事實真偽不明的情形仍有可能發生，故需有客觀的舉證責任，為此乃規定本法仍準用民事訴訟法第277 條。另參酌司法院釋字第537 號解釋：「……因租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。」因此，有關課稅處分之要件事實，其為課稅公法關係發生者，如營業稅有關銷售額計算基礎之銷項收入，依上開說明，固應由稅捐稽徵機關負舉證責任；惟進項稅額為計算營業人實際應納或溢付營業稅額應行扣減之項目，則屬於課稅公法關係發生後之消滅事由，若納稅義務人不提示憑證，從證據掌控或利益歸屬之觀點言之，法院即無從依職權調查，自應由主張扣抵之納稅義務人負擔證明責任。是不論從上述證據掌控或利益歸屬之觀點，均應由主張扣抵之納稅義務人即原告負擔證明責任，故原告於92年3 月至4 月間進貨，取得太連公司統一發票所表彰之交易之事實倘有不明，自應由原告負客觀舉證責任，先此敘明。

㈤按所謂「虛設行號」係指依法登記之營業人，無進貨事實，而同意由他人利用其名義以他人之進貨作為其本身之進貨者；或營業人無銷貨之事實，而代他人開立銷貨統一發票或將空白統一發票交付他人使用，以他人之銷貨作為本身之銷貨者；或營業人無銷貨之事實，開立統一發票供他人作為進貨或費用憑證者而言（參考財政部高雄市國稅局93年3 月2 日財高國稅法字第0930000406號函令意旨）。查依被告查緝涉嫌虛設行號進銷情形分析表顯示，據太連公司91年11月至92年6 月間申報銷項額358,871,924 元，申報進貨及費用總額357,871,499 元。依據「營業稅年度資料查詢- 進項來源明細」資料及該公司91年11-12 月營業人銷售額與稅額申報書、進項憑證暨專案調檔統一發票查核名冊、清單顯示，該公司涉案期間進項來源- 萊特明有限公司、……華城興業有限公司均為虛設行號，進項異常統一發票共86紙，銷售額合計357,848,176 元，稅額計17,892,413元，異常比例高達99.9% ，顯見其進項不實，……依據財稅資料中心「專案申請調檔統一發票查核清單」資料顯示，該公司於涉案期間開立不實統一發票計260 紙，銷售額計385,8711,924元，交付予晉義工程有限公司等營業人（包括原告）充當進項憑證使用，並已全數持向稽徵機關申報扣抵銷項稅額17,943,611元等語，有該分析表暨相關資料附原處分卷可按（參見原處分卷第3 至10頁），可見原告主張與其為交易之太連公司於上揭期間取具虛設行號開立不實統一發票占其總進項額高達99.9%，原告自不可能向太連公司進貨。又依被告所提出板橋法院97年度訴字第4678號刑事判決書略載：「……太連公司與如附表二所示之公司等營業人並無銷貨事實，仍開立不實之會計憑證即統一發票260 紙，銷售額共計385,8711,924元，交付予如附表二所示之營業人充當進項憑證使用，上開營業人於取得太連公司之統一發票後，即持以申報扣抵銷項稅額，上開營業人即以此不正當方式逃漏營業稅額合計17,943,611元等情，有太連公司91年度、92年度營業稅資料查詢（銷項來源明細、進項來源明細）、統一發票影本、太連公司91年度、92年度申報書查詢作業、太連公司營業稅稅籍資料查詢作業資料、營業人銷售額及稅額申報書、專案申請調查查核清單、進項來源分析表、銷項去路分析表等在卷可稽，此部分之事實足為認定。……」等語，而上揭判決書內所載附表二中，原告為該附表二編號14之營業人，銷售額合計8,361,875 元，稅額合計418,095 元等情，有該判決書附原處分卷可按（參見原處分卷第128 、122 頁），可見原告與太連公司實際上並無交易之事實，亦經板橋法院認定在案；是太連公司既經稽徵機關依職權善盡調查之能事及參據上揭刑事判決結果，認定系爭期間無進銷貨之事實，原告於92年3 月至4 月間進貨，自無與太連公司有交易之可能，則其未依規定取得合法憑證，而以非實際交易對象之太連公司所開立之統一發票充抵，被告因此認原告違章事證明確，核屬有據。

㈥原告主張其確有向太連公司進貨並支付貨款之事實云云，惟查原告自承係第一次與太連公司交易，但對於前來交易之人是誰，原告表示其不知道等語（參見本院卷第131 頁），則原告既與太連公司為初次交易，卻未查證對方是否確係太連公司人員，亦無任何憑證可認確屬代表太連公司人員即與對方交易，顯與一般交易常情有違。復參酌原告提示與太連公司交易之7 張存款存根聯、1 張匯款回條聯影本及總分類帳銀行存款明細帳戶查核，其銀行存款帳上記載自92年3 月4日至同年月19日共9 次付款予太連公司，支出金額合計7,735,220 元，存款存根聯及匯款回條聯卻為92年6 月9 日，金額合計8,779,970 元，日期及金額均無法勾稽，且其中貨款2,630,250 元，業經被告查得係自太連公司第一商業銀行中山分行帳戶現金提領2,600,000 元後，再以原告名義分3 筆回存至太連公司帳戶（參見原處分卷第46至48頁、第22至24頁、第61頁、第19至20頁），是依上揭事證可知關於原告給付太連公司之款項亦與交易常情有違，顯有疑慮，無法認定原告確有與太連公司交易之事實。

㈦本件原告既主張其有與太連公司交易及進貨事實，依照前開說明，自應負擔客觀的舉證責任，然因原告上開所提示之相關證物，確有疑慮，尚不足以證明其所言為真實，且無法提示其他足資證明確有系爭交易及進貨之有關文件供核，即難謂原告已善盡客觀的舉證責任。此外，本件復查無其他積極證據足資證明上開待證事實，則此無法證明導致事實真偽不明之不利益自應歸諸原告，應認原告與太連公司間之系爭交易並不存在。是以，原告取得太連公司所開立之系爭統一發票，即屬不實之進項憑證，其用以扣抵銷項稅額，自已發生逃漏稅之結果。從而，參諸首揭規定，原告確無向太連公司進貨，其取得不得扣抵進項憑證申報扣抵銷項稅額，已構成虛報進項稅額甚明。

㈧復參依改制前行政法院87年7 月份第1 次庭長評事聯席會議決議略以：「……營業人雖有進貨事實，惟不依規定取得交易對象開立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額時，該項已申報扣抵之銷項營業稅額顯未依法繳納，仍應依營業稅法第19條第1 項第1 款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補該項不得扣抵之銷項稅款。又我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人。故該非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務。」本件原告雖有進貨事實，惟未取得真正交易對象所開立之合法憑證，卻以非實際交易對象所開立之統一發票充作進項憑證，申報扣抵銷項稅額，核有取得不得扣抵憑證並以該進項稅額扣抵銷項稅額情事，被告核定補徵原告營業稅額418,095 元，並無違誤。至被告原認定原告無進貨事實一節，雖屬有誤，然不影響本件被告所為核定應補徵原告營業稅額之核定。

㈨至原告主張其向太連公司之進貨全部用於外銷，屬於營業稅法第7 條免繳營業稅之貨物，原告縱屬取得虛設行號統一發票，但營業稅既屬免徵，自無稅款須逃，並無營業稅法第51條漏稅罰之適用云云，惟查營業稅法第7 條係規定營業稅稅率為零之適用範圍，並非免徵營業稅，且原告92年3 ～4 月取得虛設行號太連公司統一發票申報扣抵銷項稅額418,095元，當期自行申報退稅額284,617 元等情，據被告敘明在卷，且有營業人銷售額與稅額申報書附原處分卷可按（參見原處分卷第148 頁），可見原告已發生逃漏營業稅之情形，是原告上揭主張顯係誤解，不足採信。

㈩另按，行政罰法第7 條規定：「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。法人、設有代表人或管理人之非法人團體、中央或地方機關或其他組織違反行政法上義務者，其代表人、管理人、其他有代表權之人或實際行為之職員、受僱人或從業人員之故意、過失，推定為該等組織之故意、過失。」又同法第45條第1 項規定：「本法施行前違反行政法上義務之行為應受處罰而未經裁處，於本法施行後裁處者，除第15條、第16條、第18條第2 項、第20條及第22條規定外，均適用之。」本件原告與太連公司實際上並無交易行為，已如上述，原告固主張其不知悉太連公司係虛設行號云云，然查原告於與太連公司交易時，並未驗證實際交易人之身份資料，且未留取該實際交易人之身分及人別資料，復未就該自稱太連公司之人員，有無權限代表或代理太連公司為法律行為予以查證，以明契約權責，即與之交易，是其就實際交易對象應注意能注意而疏未注意查核，致取得虛設行號太連公司所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額，依前開說明，原告對取具非實際交易對象開立之發票，縱非故意，亦有應注意、能注意而不注意之過失，仍屬可責。因此，參酌上開規定，原告自應承擔本件違章責任，原告主張其無逃稅故意云云，核不足為免罰之依據。又關於本件裁罰倍數，依據被告提出之財政部98年12月7 日台財稅字第09804577380 號令頒「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」營業稅法部分第51條修正規定可知，原告之情形乃屬違反營業稅法第51條第5 款虛報進項稅額者，其違章情形為有進貨事實者（以營業稅法第19條第1 項第1款至第5 款規定不得扣抵之進項稅額申報扣抵者），裁罰金額或倍數乃按所漏稅額處2 倍之罰鍰。且被告亦陳明其改認定原告有進貨事實，如果按照新修正98年12月7 日「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」，被告對原告裁罰2 倍沒有意見等語（參見本院卷第115 頁），復稽之違反稅法之裁罰就性質言乃屬違反行政罰之範疇，仍有從新、從輕原則之適用。是以，稅務違章案件裁罰倍數參考表如有修正而有利於原告者，自應適用修正後之裁罰標準。至原告固主張其希望可改裁罰1 倍或免予處罰云云，惟原告並不符合有於裁罰處分核定前已補繳稅款及以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實及承諾繳清罰鍰者，自無從依上揭參考表改處1 倍罰鍰，亦無依據得免予處罰。綜上所述，本件原告雖有進貨事實，惟取得非實際交易對象太連公司虛開之發票，被告原處分予以補徵營業稅418,095元，並無違誤，訴願決定就此部分予以維持亦無不合，原告猶執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。至被告原處分經審認原告違章成立，除核定補徵營業稅外，並按所漏稅額418,095 元處以5 倍之罰鍰計2,090,400 元，乃以原告無進貨事實為其認定基礎，然原告業經查明乃有進貨事實，已如上述，此部分認定核屬有誤，惟原告向非實際交易對象太連公司取得虛開發票，虛報進項稅額，已構成逃漏稅，仍應裁罰。是被告原處分以原告無進貨事實，依原告所漏稅額處以5 倍罰鍰，核屬有誤，依前開說明，本件自應將裁罰倍數，由5 倍調降為2 倍，方屬適法。是原處分按所漏稅額418,095 元處以5 倍之罰鍰計2,090,400 元，就超過2 倍即836,100 元部分（計至百元止），自有未洽。從而，原處分就對原告裁處罰鍰超過2 倍部分即有違誤，訴願決定未予糾正，亦有未合，原告請求撤銷上開部分，於此範圍內為有理由，應予准許，逾此部分之請求，即非有據，應予駁回。本件事證已臻明確，兩造其餘之主張及陳述，核與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。

六、據上論結，本件原告之訴為一部有理由，一部無理由，依行政訴訟法第104 條、民事訴訟法第79條，判決如主文。

臺北高等行政法院第四庭