臺北高等行政法院判決

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　99年4月8日辯論終結

原告

富智光纖寬頻通信股份有限公司

代表人

甲○○

被告

財政部臺北市國稅局

代表人

乙○○（局長）住同上

訴訟代理人

丙○○

上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國98年10月13日台財訴字第09800469230號（案號：第00000000 號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：緣原告民國（下同）92年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業淨利虧損新臺幣（下同）762,653元、利息收入4,394元、利息支出35,751元及其他收入0 元，經被告機關分別核定為8,659,762元、10,420,226元、35,751元及60,519,710元，補徵稅額19,966,192元。原告不服，申請復查結果，准予追減利息收入10,414,778元、利息支出35,751元及其他收入60,519,710元，營業淨利部分則維持原核定。原告就營業淨利及利息支出部分仍表不服，遂提起訴願，經訴願決定將原處分（復查決定）關於利息支出部分撤銷，由被告機關另為處分；其餘訴願駁回。原告遂提起本件行政訴訟。

二、兩造聲明：原告經合法通知，未於準備程序及言詞辯論期日到場，據其提出之書狀，聲明如下：

㈠原告聲明求為判決：⒈訴願決定、原處分均撤銷。

⒉訴訟費用由被告負擔。

㈡被告聲明求為判決：⒈駁回原告之訴。

⒉訴訟費用由原告負擔。

三、兩造之爭點：被告核定原告系爭年度營業淨利為8,659,762元，是否適法？原告就利息支出部分，提起本件訴訟，是否合法？

㈠原告主張之理由：

⒈淨利核定8,659,762 元部分：原查以無法勾稽為由，核算營業淨利8,659,762 元，其中以抽查方式抽查進銷存明細表，而以無法勾稽為由以淨利核定，首先原告以為，抽查方式抽查進銷存明細表查到其中一筆，是否等於全數無法勾稽，此部分明顯違反比例原則。故不能以少數幾筆無法勾稽，而認定全部無法勾稽。

⒉事實上而言，原告所提供之資料並無未載計數量及單價之問題。亦無品名不合之情形。就核定方式而言，營業淨利依同業利潤標準部分：

⑴由於同業利潤標準推計課稅之原則，司法院大法官釋字第218 號解釋理由書即曾揭示：「憲法第19條規定：『人民有依法律納稅之義務』，國家依據所得稅法課徵所得稅時，無論為個人綜合所得稅或營利事業所得稅，納稅義務人均應在法定期限內填具所得稅結算申報書自行申報，並提示各種證明所得額之帳簿、文據，以便稽徵機關於接到結算申報書後調查核定其所得額及應納稅額。凡未在法定期限內填具結算申報書自行申報或於稽徵機關進行調查或復查時，未提示各種證明所得額之帳簿、文據者，稽徵機關得依查得資料或同業利潤標準，核定其所得額，所得稅法第71條第1項前段、第76條第1項、第79條第1項、第80條第1項及第83條第1 項規定甚明。此項推計核定所得額之方法，與憲法首開規定之本旨並不牴觸。惟依推計核定之方法，估計納稅義務人之所得額時，仍應本經驗法則，力求客觀、合理，使與納稅義務人之實際所得額相當，以維租稅公平原則。」等語。

⑵由此可見：稽徵機關如欲依所查得之資料或同業利潤標準，核定所得額數時，仍應本經驗法則，力求客觀、合理，始符合租稅公平原則。被告所引用之同業利潤法條，涵攝事實上有誤，所依據之法條為所得稅法第83條第3 項規定，納稅義務人已依規定辦理結算申報，但於稽徵機關進行調查時，經通知提示有關各種證明所得額之帳簿、文據而未依限期提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準核定所得額。在本案中，原告確實於審查階段經通知提示有關各種證明所得額之帳簿、文據，並提示清查完之資料，上清楚載明商品名稱、進貨日期、對象、金額、數量，銷貨對象、日期、金額及數量，足見經由原告所提示之帳證，確實可逐筆勾稽，並非批次批出，無數量明細使無法勾稽。

⑶原核定顯係因承辦人員粗率，便宜行事所導致，並非由於原告所提出之資料帳載不完整，違反大法官解釋「估計納稅義務人之所得額時，仍應本經驗法則，力求客觀、合理，使與納稅義務人之實際所得額相當，以維租稅公平原則。」故原告主張，本案為依據所得稅法第83條之規定，依同業利潤核定之法條依據顯非適法，請求撤銷原處分及訴願決定。

⒊利息支出部份：確實有利息支出。

㈡被告主張之理由：

⑴按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」、「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。……納稅義務人已依規定辦理結算申報，但於稽徵機關進行調查時，通知提示有關各種證明所得額之帳簿、文據而未依限期提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額；……。」、「本法第83條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。」分別為行為時所得稅法第24條第1項、第83條第1項、第3 項及同法施行細則第81條第1 項所明定。次按「帳簿文據，其關係所得額之一部而未能提示者，依所得稅法施行細則第81條之規定辦理。但其核定所得額，以不超過當年度全部營業收入淨額依同業利潤標準核定之所得額為限。」為行為時營利事業所得稅查核準則（以下簡稱查核準則）第6條第1項所規定。又「所謂未提示，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而有不完全、不健全或不相符者均有其適用」為改制前行政法院61年度判字第198號著有判例。

⒉本件原告經營電腦及其週邊設備批發業，92年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業收入淨額123,710,889元、營業成本121,986,301元及營業淨利虧損762,653元；被告以其未提示進銷存明細帳供核，按該業（行業標準代號：4544-11）同業利潤標準毛利率11%核算營業毛利13,608,197元，減除營業費用及損失總額2,487,241元，因核算營業淨利11,120,956元，高於全部營業收入淨額依同業標準核定營業淨利8,659,762 元（營業收入淨額123,710,889元×淨利率7%），遂依查核準則第6條第1 項規定，按營業收入淨額依同業利潤標準核定之所得額為限，調整核定營業淨利為8,659,762 元。原告不服，復查主張原核定與事實不符，請重新查核云云，申經被告復查決定略以，經就原告提示之帳證及商品進銷存明細表查核，商品進銷存明細表銷貨金額總計123,586,223元（p527），與申報營業收入淨額123,710,889元（p37）不符。（二）抽查商品進銷存明細表： 1.球閥商品，部分進銷貨發票未記載數量及單價，單位以「批」計（ p771-p719）。2.雷射水平儀商品，其發票書立品名為雷射光尺，部分進銷貨發票未記載數量及單價（p634，p630）。3.輕鬆看商品，期初存貨品名為輕鬆看，而銷貨發票品名為卻為雷射光尺，其進銷貨商品品名不符（p634,p630）。4.數位相機DC201，查無5 月27日進項憑證，又10月2日及3日有銷貨，亦查無進貨憑證（p679,p681）。5.網路國際TEL商品，查有進項憑證（p673），卻無銷貨憑證亦無列報於存貨。（三）綜上，原告成本仍無法勾稽，原核定營業淨利8,659,762 元，並無不合為由，駁回其復查之申請。

⒊帳簿憑證以及會計紀錄，乃認定計算營利事業所得額之重要證據方法。因此，個別稅法內常規範有納稅義務人應設置、保管及提出帳冊予稽徵機關查核之協力義務，此觀所得稅法第21條第1項規定:「營利事業應保持足以正確計算其營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄。」即明。納稅義務人若未能就其關係所得額之全部或一部之帳證，提示供稽徵機關查核者，稽徵機關得就帳證不明部分，依查得資料或同業利潤標準核定其所得額，亦為所得稅法施行細則第81條明定。

⒋本件被告就原告補提示之帳證及商品進銷存明細表查核發現：

⑴商品進銷存明細表銷貨金額總計123,586,223元（p527），與申報營業收入淨額123,710,889元（p37）不符，原告所編製之商品進銷存明細表，尚難採認。

⑵球閥商品，部分進銷貨發票未記載數量及單價，單位以「批」計（ p771-p719），原告所訴無未載計數量及單價之問題，核不足採。

⑶數位相機DC201，查無5月27日進項憑證，又10月2 日及3日有銷貨，亦查無進貨憑證（p679,p681）；網路國際TEL商品，查有進項憑證（p673 ），卻無銷貨憑證亦無列報於存貨，原告所訴可逐筆勾稽乙節，自不足採。

⑷輕鬆看商品，期初存貨品名為輕鬆看，數量為2,100、單價為500元（p785 ），而銷貨發票品名為卻為雷射光尺，數量為50、單價為21,500元，其進銷貨商品品名、數量與單價皆不符，原告所訴商品品名並無不合乙節，自不足採。

⒌類此案件，有大院97年度訴字第01244 號號判決可資參酌，併此陳明。又有關利息支出部分，業經財政部台財訴字第09800469230 號訴願決定原處分（復查決定）關於利息支出部分撤銷，由被告另為處分，原告顯無行政訴訟標的與理由。

⒍綜上，原告於系爭年度之交易顯有異常（p833-p831），所提帳證內容難以採信，從而被告以原告92年度之成本無法勾稽查核，依電腦及其週邊設備批發業（行業標準代號：4544-11）同業利潤標準毛利率11%核算營業毛利13,608,197元，減除營業費用及損失總額2,487,241元，因核算營業淨利11,120,956元，高於全部營業收入淨額依同業標準核定營業淨利8,659,762元，遂依查核準則第6條第1項規定，按營業收入淨額依同業利潤標準核定之所得額為限，調整核定營業淨利為8,659,762元。揆諸首揭規定，並無不合，本部分原處分請續予維持。本件原處分及所為復查、訴願決定均無違誤，為此請求判決如被告答辯之聲明。

理由

一、原告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第386條各款所列情形，爰依被告之聲請，由其一造辯論而為判決。

二、按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」、「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。……納稅義務人已依規定辦理結算申報，但於稽徵機關進行調查時，通知提示有關各種證明所得額之帳簿、文據而未依限期提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額；……。」及「本法第83條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。」分別為行為時（以下同）所得稅法第24條第1項、第83條第1項、第3項及同法施行細則第81條第1項所明定。次按「帳簿文據，其關係所得額之一部而未能提示者，依所得稅法施行細則第81條之規定辦理。但其核定所得額，以不超過當年度全部營業收入淨額依同業利潤標準核定之所得額為限。」為行為時營利事業所得稅查核準則（以下簡稱查核準則）第6條第1項所規定。

三、本件原告92年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業淨利虧損762,653元、利息收入4,394元、利息支出35,751元及其他收入0元，經被告機關分別核定為8,659,762元、10,420,226元、35,751元及60,519,710元，補徵稅額19,966,192元。原告不服，申請復查結果，准予追減利息收入10,414,778元、利息支出35,751元及其他收入60,519,710元，營業淨利部分則維持原核定。原告就營業淨利及利息支出部分仍表不服，遂提起訴願，經訴願決定將原處分（復查決定）關於利息支出部分撤銷，由被告機關另為處分；其餘訴願駁回各情，有損益及稅額計算表、股東可扣抵稅額帳戶變動明細申報表核定通知書、營利事業所得稅結算申報核定通知書、營利事業所得稅結算申報書、資產負債表、總分類帳、復查及訴願決定書等附原處分卷及訴願卷內可稽。

四、原告循序起訴意旨略以：原查以無法勾稽為由，核算營業淨利8,659,762 元，其中以抽查方式抽查進銷存明細表，而以無法勾稽為由以淨利核定，惟抽查方式抽查進銷存明細表查到其中一筆，是否等於全數無法勾稽，此部分明顯違反比例原則，故不能以少數幾筆無法勾稽，而認定全部無法勾稽；事實上而言，原告所提供之資料並無未載計數量及單價之問題，亦無品名不合之情形；又稽徵機關如欲依所查得之資料或同業利潤標準，核定所得額數時，仍應本經驗法則，力求客觀、合理，始符合租稅公平原則，被告所引用之同業利潤法條，涵攝事實上有誤，本案中，原告確實於審查階段經通知提示有關各種證明所得額之帳簿、文據，並提示清查完之資料，上清楚載明商品名稱、進貨日期、對象、金額、數量，銷貨對象、日期、金額及數量，足見經由原告所提示之帳證，確實可逐筆勾稽；原核定顯係因承辦人員粗率，便宜行事所導致，並非由於原告所提出之資料帳載不完整，違反大法官之解釋；又有關利息支出部份，原告確實有利息支出；為此請判決如訴之聲明云云。

五、本件兩造之爭點為：被告機關核定原告系爭年度營業淨利為8,659,762 元，是否適法？原告就利息支出部分，提起本件訴訟，是否合法？經查：

（一）原告經營電腦及其週邊設備批發業，92年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業收入淨額123,710,889 元、營業成本121,986,301元及營業淨利虧損762,653元；被告以其未提示進銷存明細帳供核，按該業（行業標準代號：4544-11）同業利潤標準毛利率11%核算營業毛利13,608,197元，減除營業費用及損失總額2,487,241 元，因核算營業淨利11,120,956元，高於全部營業收入淨額依同業標準核定營業淨利8,659,762元（營業收入淨額123,710,889元×淨利率7%），遂依查核準則第6條第1項規定，按營業收入淨額依同業利潤標準核定之所得額為限，調整核定營業淨利為8,659,762 元。原告不服，復查主張原核定與事實不符，請重新查核云云，申經被告復查決定駁回在案。

（二）復按「…因租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。…」司法院釋字第537 號解釋在案；又「帳簿文據，其關係所得額之一部而未能提示者，依所得稅法施行細則第81條之規定辦理。但其核定所得額，以不超過當年度全部營業收入淨額依同業利潤標準核定之所得額為限。」為行為時營利事業所得稅查核準則第6條第1項所規定。茲「所謂未提示，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而有不完全、不健全或不相符者均有其適用」為改制前行政法院61年度判字第198 號著有判例。又帳簿憑證以及會計紀錄，乃認定計算營利事業所得額之重要證據方法。因此，個別稅法內常規範有納稅義務人應設置、保管及提出帳冊予稽徵機關查核之協力義務，此觀所得稅法第21條第1項規定:「營利事業應保持足以正確計算其營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄。」即明。納稅義務人若未能就其關係所得額之全部或一部之帳證，提示供稽徵機關查核者，稽徵機關得就帳證不明部分，依查得資料或同業利潤標準核定其所得額，亦為所得稅法施行細則第81條明定。

（三）被告機關就原告補提示之帳證及商品進銷存明細表查核結果：⑴商品進銷存明細表銷貨金額總計123,586,223元（原處分卷第527 頁），與申報營業收入淨額123,710,889元（原處分卷第37頁）不符，原告所編製之商品進銷存明細表，尚難採認。⑵球閥商品，部分進銷貨發票未記載數量及單價，單位以「批」計（原處分卷第771-719頁），原告主張無未載計數量及單價之問題，核不足採。⑶數位相機DC201，查無5月27日進項憑證，又10月2日及3日有銷貨，亦查無進貨憑證（原處分卷第679,681 頁）；網路國際TEL商品，查有進項憑證（原處分卷第673頁），卻無銷貨憑證亦無列報於存貨，原告主張可逐筆勾稽乙節，自非可採。⑷輕鬆看商品，期初存貨品名為輕鬆看，數量為2,100 、單價為500 元（原處分卷第785 頁），而銷貨發票品名為卻為雷射光尺，數量為50、單價為21,500元，其進銷貨商品品名、數量與單價皆不符，原告主張商品品名並無不合乙節，自不足採。足徵，原告於系爭年度之交易顯有異常（原處分卷第833-831 頁），所提帳證內容難以採信。從而，被告機關以原告92年度之成本無法勾稽查核，依電腦及其週邊設備批發業（行業標準代號：4544-11 ）同業利潤標準毛利率11% 核算營業毛利13,608,197元，減除營業費用及損失總額2,487,241 元，因核算營業淨利11,120,956元，高於全部營業收入淨額依同業標準核定營業淨利8,659,762 元，遂依查核準則第6 條第1 項規定，按營業收入淨額依同業利潤標準核定之所得額為限，調整核定營業淨利為8,659,762 元。揆諸首揭規定，並無不合。

（四）綜上論述，原告起訴論旨關於營業淨利部分，並非足採。被告機關核定原告系爭年度營業淨利為8,659,762 元，並無違誤，復查及訴願決定，就該部分遞予維持，亦無不合；原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

（五）關於利息支出部分：原告不服被告機關核定利息支出部分，被告機關初查按原告原列報數核定系爭利息支出為35,751元，原告申請復查後，被告機關復查決定予以追減，變更核定利息支出為0 元，原告仍不服，而提起訴願，訴願決定將原處分（復查決定）關於利息支出部分撤銷，由被告機關另為處分。此部分既經訴願決定撤銷，命被告機關另為適法處分，而不復存在，原告就利息部分，起訴請求撤銷，顯非合法，該部分原應裁定駁回，惟本院以程序上更為慎重之判決為之。

六、本件事證已臻明確，兩造其餘主張及證據，核與本判決所得心證及結果不生影響，毋庸逐一論述，附此敘明。

七、據上論結，本件原告之訴為一部不合法，一部為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1 項前段、第218 條，民事訴訟法第385條第1 項前段，判決如主文。

臺北高等行政法院第六庭