臺北高等行政法院判決

原告

耀總實業有限公司

代表人

甲○○

被告

財政部基隆關稅局

代表人

呂財益（局長）住同上

訴訟代理人

乙○○

上列當事人間因虛報進口貨物事件，原告不服財政部中華民國95年3月10日台財訴字第00000000000號、第00000000000號、第00000000000號、第00000000000 號訴願決定，提起行政訴訟。經本院於95年12月21日以95年度訴字第1631號判決將訴願決定及原處分均撤銷，被告不服，提起上訴，經最高行政法院於98年3 月5日以98年度判字第209 號判決將原判決廢棄，發回本院更為審理。本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：緣原告委由新重誠報關行分別於民國（下同）93年5月17日、93 年10月26日、93年10月20日向被告報運自美國進口Used Automobile 各乙批（進口報單詳如附表，下稱系爭貨物），經被告依關稅法第18條第2 項規定，准其繳納相當金額之保證金先行驗放。嗣經查證結果，賣方AutoEnterprises Sales Inc.（下稱AE汽車公司）聲稱僅開立銷售合約（SALE CONTRACT ，下稱系爭買賣合約），未曾開具任何發票。被告乃認定原告涉有繳驗偽造發票，虛報進口貨物價值，逃漏進口稅款之違章成立，改按銷售合約上之交易金額分別核估完稅價格，審酌違章情節，依海關緝私條例第37條第項第1 款、第44條及貨物稅條例第32條第10款、加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第7 款及貿易法第21條第1 項、第2 項規定，除追徵所漏進口稅費外，並按原告所漏各項稅額分別裁罰（追徵稅費及裁罰如附表，下稱系爭罰鍰、系爭進口稅費）。原告不服，依序申請復查、提起訴願，均遭駁回，遂提起行政訴訟。經本院於95 年12月21日以95年度訴字第1631號判決（下稱原判決）將訴願決定及原處分撤銷。被告不服，提起上訴，經最高行政法院於98年3 月5 日以98年度判字第209 號判決（下稱原發回判決）將原判決廢棄，發回本院更為審理。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明求為判決：

⒈訴願決定及原處分均撤銷。

⒉訴訟費用由被告負擔。

㈡被告聲明求為判決：

⒈原告之訴駁回。

⒉訴訟費用由原告負擔。

三、兩造之爭點：本件被告以AE汽車公司提供之系爭買賣合約為據，認原告涉有繳驗偽造發票、虛報進口貨物價值、逃漏進口稅款之情事，追徵系爭進口稅費，與按原告所漏各項稅額分別裁處系爭罰鍰如附表所示金額，是否適法？

㈠原告主張之理由：（原告未提出訴狀，僅依更審前原告主張及本件開庭之陳述理由整理為記載）

⒈原告自91年間開始向加拿大廠商Auto Gary Driver訂購車輛，Auto Gary Driver為加拿大註冊登記之獨立車輛銷售廠商，原告向其訂購中古車輛進口至台灣進行銷售，AutoGary Driver 則視原告購買之車輛款式要求分別向AutoEnterprises Sales Inc.訂購，或向其他廠商購買交付原告，原告依Auto Gary Driver指示匯款AE公司或其他廠商，原告並未直接向AE公司購買車輛。

⒉原告與Auto Gary Driver間之車輛買賣價款是以KBB（Ke-lly Blue Book）價格按實際里程數打折計算，（當地銷售價亦按此依據銷售），此與美國市場上行駛與系爭車輛里程數相近之車輛市場行情亦甚接近，足證原告並無虛報。

⒊原告檢附之發票與Car Fax均為Auto Gary Driver所提供，原告並無繳驗偽造發票與變造Car Fax 。卷內所有合約書都是美國賣方提供給海關的。3 份合約中1 份有原告簽名及公司大小章，是我的簽名，我不否認。但我與AE公司並無合約。我實際交易的是Auto Gary Driver

⒋駐外單位查證系爭貨物之發票是假的，原告也認為是假的。駐外單位查證結果是系爭貨物交易條件是CIF ，但被告核定為FOB，原處分計算基礎即有誤。原處分核定的完稅價格即有違誤，發回由被告機關再另為適法處分，沒有意見。

㈡被告主張之理由：

⒈最高行政法院98年度判字第209 號判決發回更審之理由略以：「．．．．．．本件依卷證資料，被上訴人申報進口之報單上載出賣人為AE公司，且其檢附之商業發票（或發票）亦由AE公司出具，再參酌被上訴人將買賣價金匯予AE公司時，均按上訴人所查得之銷售合約上載之價格，上訴人據以認定被上訴人有繳驗偽造發票而高價低報之違章情事。原審茍認上訴人所為上開事實之認定有違誤，即應依法為調查，況上訴人於原審曾主張AE公司函復駐洛杉磯臺北經濟文化辦事處商務組之查詢時，除表示與被上訴人間之交易僅立有銷售合約未出具商業發票，甚且將被上訴人實際付款之匯款單隨函提供佐證，有些銷售合約AE公司未簽名、有些則為被上訴人未簽名（見原審卷第71、88頁），是否如此？亦可令上訴人提出AE公司有簽名之銷售合約供查證。又上訴人主張因AE公司對被上訴人之交易上信賴，故未另署名於銷售合約上乙節是否屬實，亦需原審核實調查後始足以判斷，上情並非無法調查，迺原審既未調查證據，遽認賣方未在銷售合約簽名，被上訴人與AE公司間有無簽訂銷售合約，不無疑義云云，尚嫌率斷。另，原審行言詞辯論時，上訴人先聲明請求駁回被上訴人之訴，然亦同時請求將「超出FOB 改為CIF 計算價格部分撤銷，被上訴人其餘之訴駁回」（見原審卷第87、88頁），究上訴人之真意為何，亦未見審判長依法行使闡明權，令其為完足之聲明及陳述，亦與上開規定有違。」等節。按為使當事人能最大限度行使其私法自治權，由之引申之契約自由，原則肯認締約者之方式自由。基於契約自由原則中之方式自由，就契約內容論，只要當事人雙方獲得合致之意思表示的範圍達到民法第153 條所規定的程度，契約即為成立，當事人原則上得以任何方式為之，不但書面或口頭皆可，而且原則上也不必踐行任何儀式。只有在例外的情形，為提醒締約人慎重其事，為保存與締約有關之證據方法，法律始對於一些契約類型規定法定方式（例如民法第422 條之「字據」、第531 條之「文字」、第166-1 條之「公證」或第982 條之「公開儀式及一定數目以上之證人」）為之。本件AE公司之銷售合約（Sale Contract ）末端當事人欄，僅有被上訴人大、小章及代表人英文簽名在「ACCEPTED BY THE PURCHASER 」，「ACCEPTED BY THEVENDOR」（即出賣人AE公司）一欄則全為空白，縱然屬實，惟依前揭法律規定觀之，本案銷售合約之真實性，殆無疑義。

⒉經查原告於報運系爭貨物進口時，進口報單所申報之國外供應商為AE公司，檢附之報關發票亦為AE公司所開立，故本件之國外實際供應商為AE公司，自屬無誤。另依臺灣土地銀行桃園分行所提供原告於該行之賣匯水單資料所示，有多筆匯出款之國外受款人均為AE公司，足見AE公司與原告間就銷售契約已獲得合致之意思表示（即契約已成立），並進入履約階段。又AE公司出具之銷售合約之所以僅有原告大、小章及代表人英文簽名在「ACCEPTED BY THEPURCHASER 」，「ACCEPTED BY THE VENDOR」（即出賣人AE公司）一欄則全為空白，係因AE公司對原告之交易上信賴，故未再另為署名於銷售合約上，並由雙方各自保留合約原本。

⒊AE公司與原告間有無締結銷售合約，就銷售關係之設定，雙方確已達成具有拘束力以及表示知悉之意思表示之合意，並於系爭貨物之進口報單及報關發票等證據，足堪認定。倘若AE公司與原告間無銷售關係，原告又豈會在AE公司出具之銷售合約上簽名並蓋章；又設若銷售合約如原告所稱，係存在於原告與GARY公司間，原告又何須偽造AE公司開立之COMMERCIAL INVOICE，並持以繳驗報關。

⒋本案交易價格係按前開駐外單位查得結果依關稅法第29條規定核估，其交易條件按國外供應商提供銷售合約之交易條件（CIF ）核估，於法有據。進口報單第AT/BC/93/V631/7514號改按CIF USD35,000/UNT ；進口報單第AT/D2/93/128A/0022號改按CIF USD45,785/UNT ；進口報單第AT/D2/93/128A/0017號改按CIF USD60,900/UNT核估。至本案原告所涉繳驗偽造發票情事之認定仍請予以維持。

⒌卷內所有合約書都是美國賣方提供給海關的，應是駐外代表到賣方取得的資料。駐外單位查證系爭貨物之發票是假的，原告也認為是假的。駐外單位查證結果是系爭貨物交易條件是CIF ，但被告核定為FOB ，其差價如庭呈對照表（庭呈原處分價格條件由FOB 改為CIF 裁罰金額對照表），原處分計算基礎即屬有誤，原處分核定之完稅價格即有錯誤，發回由被告機關再另為適法處分，沒有意見。類似案件有最高行政法院判決（庭呈最高行政法院98年度判字第127 號判決），該案與本件一樣是由我們海關上訴，與本件不同的是該案是駁回海關的上訴。

㈢最高行政法院發回意旨略以：

⒈依行政訴訟法第125條第1、3項關於職權調查事實及行使闡明權規定，本件依卷證資料，被上訴人（即原告）申報進口之報單上載出賣人為AE公司，且其檢附之商業發票（或發票）亦由AE公司出具，再參酌被上訴人將買賣價金匯予AE公司時，均按上訴人（即被告）所查得之銷售合約上載之價格，上訴人據以認定被上訴人有繳驗偽造發票而高價低報之違章情事。原審茍認上訴人所為上開事實之認定有違誤，即應依法為調查，況上訴人於原審曾主張AE公司函復駐洛杉磯臺北經濟文化辦事處商務組之查詢時，除表示與被上訴人間之交易僅立有銷售合約未出具商業發票，甚且將被上訴人實際付款之匯款單隨函提供佐證，有些銷售合約AE公司未簽名、有些則為被上訴人未簽名（見原審卷第71、88頁），是否如此？亦可令上訴人提出AE公司有簽名之銷售合約供查證。

⒉又上訴人主張因AE公司對被上訴人之交易上信賴，故未另署名於銷售合約上乙節是否屬實，亦需原審核實調查後始足以判斷，上情並非無法調查，迺原審既未調查證據，遽認賣方未在銷售合約簽名，被上訴人與AE公司間有無簽訂銷售合約，不無疑義云云，尚嫌率斷。另，原審行言詞辯論時，上訴人先聲明請求駁回被上訴人之訴，然亦同時請求將「超出FOB改為CIF計算價格部分撤銷，被上訴人其餘之訴駁回」（見原審卷第87、88 頁），究上訴人之真意為何，亦未見審判長依法行使闡明權，令其為完足之聲明及陳述，亦與上開規定有違。

理由

一、本件原告起訴狀載列不服之訴願決定書共4 件（即95年3 月10日台財訴字第00000000000 號、第00000000000 號、第00000000000 號及第00000000000 號）。惟其中95年3 月10日台財訴字第00000000000 號訴願決定，原告係不服原處分即94年10月5 日基普復二桃字第09410020749 號復查決定，然該原處分，業經94年12月30日基普復二五字第0941035678號重審復查決定撤銷在案，有被告重審復查決定欄內附該訴願卷，附件2 以下足稽，復經該訴願決定載明在理由欄內，自堪認為真實。原告既對已經撤銷不存在之行政處分爭執，訴願決定因而予以不受理決定，並無不合，其起訴既與法未符，自應依行政訴訟法第107 條第1 項第10款規定予以駁回，合先敘明。

二、按「報運貨物進口而有左列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額2 倍至5 倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：虛報所運貨物之名稱、數量或重量。虛報所運貨物之品質、價值或規格。繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證。其他違法行為。」及「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。」分別為海關緝私條例第37條第1 項及第44條前段所明定。次按「貨物進口時，應徵之營業稅，由海關代徵之；其徵收及行政救濟程序，準用關稅法及海關緝私條例之規定辦理。」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，．．．並得停止其營業：．．．其他有漏稅事實者。」及「納稅義務人有左列情形之一者，除補徵稅款外，按補徵稅額處5 倍至15倍罰鍰：．．．國外進口之應稅貨物，未依規定申報者。」復為營業稅法第41條、第51條第7 款及貨物稅條例第32條第10款所規定。又「為拓展貿易，因應貿易情勢，支援貿易活動，主管機關得設立推廣貿易基金，就出進口人輸出入之貨品，由海關統一收取最高不超過萬分之4.25之推廣貿易服務費。」、「推廣貿易服務費之實際收取比率及免收項目範圍，由主管機關擬定，報請行政院核定。」亦為貿易法第21條第1 項、第2項 所明定。

三、查原告委由新重誠報關行分別於93年5 月17日、93年10月26日、93年10月20日向被告報運系爭貨物，經被告依關稅法第18條第2 項規定，准其繳納相當金額之保證金先行驗放。嗣經查證結果，賣方AE汽車公司聲稱僅開立系爭買賣合約，未曾開具任何發票。被告乃認定原告涉有繳驗偽造發票，虛報進口貨物價值，逃漏進口稅款之違章成立，改按銷售合約上之交易金額分別核估完稅價格，審酌違章情節，依海關緝私條例第37條第1 項第1 款、第44條及貨物稅條例第32條第10款、營業稅法第51條第7 款及貿易法第21條第1 項、第2項規定，裁處系爭罰鍰，並追徵系爭進口稅費。原告不服，依序申請復查、提起訴願，均遭駁回，遂提起行政訴訟。經本院原判決將訴願決定及原處分撤銷。被告不服，提起上訴，經最高行政法院原發回判決將原判決廢棄，發回本院更為審理。兩造主張之事實、理由及陳述，有如上述整理，雙方主要爭執在：本件被告以AE汽車公司提供之系爭買賣合約為據，認原告涉有繳驗偽造發票、虛報進口貨物價值、逃漏進口稅款之情事，追徵系爭進口稅費，與按原告所漏各項稅額分別裁處系爭罰鍰如附表所示金額，是否適法？又原發回判決主要係以下述原因發回：㈠原告於原審曾主張AE汽車公司函復駐洛杉磯臺北經濟文化辦事處商務組之查詢時，除表示與原告間之交易僅立有銷售合約未出具商業發票，甚且將原告實際付款之匯款單隨函提供佐證，有些銷售合約AE汽車公司未簽名、有些則為原告未簽名（見原審卷第71、88頁），是否如此？㈡被告主張因AE汽車公司對原告之交易上信賴，故未另署名在銷售合約上是否屬實？㈢原審行言詞辯論時，被告先聲明請求駁回原告之訴，然亦同時請求將「超出FOB 改為CIF 計算價格部分撤銷，原告其餘之訴駁回」，究被告之真意為何？

四、經查：

㈠本件被告雖本認同本件系爭貨物之完稅價格，然經調查後發現實際交易條件為「CIF 」，非「FOB 」，而承認應將原核定之「FOB 」交易條件有誤，應變更為「CIF 」交易條件，惟其訴之聲明仍維持言詞辯論所示之「駁回原告之訴。訴訟費用由原告負擔。」如本件言詞辯論筆錄所載，應予敘明。

㈡至有關系爭貨物之系爭買賣合約部分，原告承認系爭買賣合約3 份，其中一份蓋有原告公司大小章暨其英文簽名者，為其真正之簽名及印章，復有該買賣合約書附原處分卷附件3以下足稽，此合約自難認為不實。審該合約載明，「TheVendor 」 賣方為AE汽車公司，「The Purchaser 」買方為原告，暨「The Vehicle 」買賣標的車輛之基本資料（例如：Serial# WABGL63462DP54 178、廠牌、車型及顏色等），及「Sale Price」買賣價格與「Total Price 」總價格，雖未見有賣方AE汽車公司之簽署，但查該買賣合約所示之車輛基本資料與原告申報之進口報單AT/D2/93/128A/0022所載述之資料相符（見原處分卷附件1 以下，第2 張進口報單），足知賣方業已依照上開買賣合約之內容履行，自可證明被告所稱原告與AE汽車公司買賣雙方業已成立該進口報單所示系爭貨物之買賣汽車合約無誤。

㈢而其餘兩張原告申報之進口報單AT/BC/93/V631/7514及AT/D2/ 93/128A/0017 （見原處分卷附件1 以下，第1 張及第3 張進口報單），渠等申報之車輛基本資料，例如：Chassis#、廠牌、車型及顏色等，與我國駐洛杉磯臺北經濟文化辦事處商務組查覆被告，所檢附未經雙方當事人署名簽章之買賣合約書（見原處分卷附件3 以下）所載之「TheVendor 」 賣方為AE汽車公司，「The Purchaser 」買方為原告，暨「The Vehicle 」買賣標的車輛之基本資料（例如：Serial#WBAFB33581LH08249、Serial#WP1AB29P04L65556、廠牌、車型及顏色等）相符一致，亦堪認賣方AE汽車公司業已依照上開未經雙方署名及簽章之買賣合約內容履行，自亦可證明被告所稱原告與AE汽車公司買賣雙方業已成立上開進口報單所示之系爭貨物口頭買賣汽車合約之主張為可採。

㈣原告訴稱係依Auto Gary Driver指示匯款AE汽車公司或其他廠商，原告並未直接向AE汽車公司購買車輛等語，既與上開查證之事實違忤，自屬無法採信；況且，依據上揭系爭貨物之買賣合約書、其進口報單所載國外供應商即為AE汽車公司、原告對系爭貨物支付貨價之匯出匯款申請書受款人亦載為「AE汽車公司」，復有該匯出匯款申請書附原處分卷附件15以下足佐，足認系爭貨物之買賣合約係存在於原告與AE汽車公司之間，洵堪認定。而系爭貨物之實際交易價格既已據AE汽車公司提出系爭買賣合約書載明交易價格明確在卷，核與原告於系爭貨物進口時所申報之價格顯然有別，審諸賣方AE汽車公司與原告僅係單純國際貿易交易關係，自無設詞誣陷原告之理，所提示系爭買賣合約等所載之交易價格自屬客觀合理可信。故而，原告於系爭貨物申報之價格既經查證與實際之交易價格有別，其有虛報系爭貨物價值之違章情事，自堪予認定。

㈤第查，系爭貨物之發票經駐洛杉磯台北經濟文化辦事處商務組查證結果，表示：國外供應商（Auto Enterprises SalesInc.）稱其於本案車輛交易中僅開立銷售合約（SaleContract），未曾開具任何Commercial Invoices 或Invoices明確在卷，有該查證回函附原處分卷附件7 以下足徵，復為原告所不爭執記明在本院準備程序筆錄，自堪認原告所提系爭貨物之發票為不實之偽造發票。從而原告於系爭貨物報關進口時，提供不實之偽造發票，虛報貨物之價值，亦洵堪認定。然系爭貨物之交易條件到底為「FOB 」，抑或「CIF 」？經查，依上開駐洛杉磯台北經濟文化辦事處商務組查證所檢附系爭貨物之買賣合約之備註欄（NOTES ）記載：「Price includes Freight & Marine Insurance toTaiwan」，復為被告所不爭執，可知系爭貨物之交易包括運費及運送期間之保險費在內，核屬國際貿易之「CIF 」交易條件，亦可堪認定。系爭處分核認為「FOB 」即屬有誤，無法採取。

㈥末查，原告固提出臺灣士林地方法院94年度重訴字第23號判決（下稱系爭民事判決），證明其與AE汽車公司間並無買賣關係等語。然查，按「又證據之取捨與當事人所希翼者不同，致其事實之認定亦有異於該當事人之主張者，不得謂為原審判決有何違背法令情事。」最高行政法院95年度判字第1910著有判決可資參照；又按「行政訴訟與刑事案件有牽連關係者，參照刑事判決所認定之事實，如發現有錯誤時，則行政訴訟，即應依證據自行認定之。」、「刑事判決所認定之事實，及其法律上之見解並不能拘束本院。本院應本於調查所得，自為認定及裁判。」改制前行政法院42年判字第16號及44年判字第48號亦著有判例可供參照。據此，本件判決採認證據認定事實，自不受系爭民事判決之拘束；況且，系爭民事判決附表所載汽車，僅編號3、19係本件系爭貨物Serial#WP1AB 29P04L65556及Serial# WABGL63462DP54178之編號，並未包含系爭貨物Serial#WBAFB33581LH08249之審理；又，系爭貨物Serial# WABGL63462DP54178 汽車縱經系爭民事判決審理，但此汽車乃原告所不爭執蓋有其公司大小章並經其簽署英文名字之上開系爭買賣合約所載述，其交易日期載為「2005年7 月25日」，亦與該民事判決所載「93年5 月至7 月間．．．所訂立之中古汽車之買賣契約」之訂約日期有別，自難認相符一致；究終，該判決理由係以「原告（AE汽車公司）既無法舉證證明與被告耀總公司間有買賣關係，被告耀總公司並無給付買賣價金予原告之義務」，可知系爭民事判決主要係以AE汽車公司所提證據不足證明系爭車輛之買賣關係為論斷，核屬證據充足與否之判斷，與本件行政訴訟之論斷係依綜合所有事證為認事用法之審斷，仍不衝突。原告仍難據之為有利於其主張事實之證據，附此敘明

五、綜上，原告所訴與AE汽車公司間並無買賣合約關係，且無虛報貨物價值及提示偽造發票之行為之主張，並非可採。從而被告以AE汽車公司提供之買賣合約為據，認原告涉有繳驗偽造發票、虛報進口貨物價值、逃漏進口稅款之情事，以系爭處分予以裁罰，並追徵系爭進口稅費，固非無見。然系爭貨物之交易條件經查覆結果實際為「CIF 」，並非「FOB 」，系爭處分以「FOB 」交易條件核定本件完稅價格，並據以計算其關稅及貨物稅罰鍰及追徵進口稅費，其計算基礎即有違誤，無法維持。復查決定及訴願決定未予糾正，續以維持，均有未合，自均應由本院就此違失予以撤銷。惟因系爭處分涉及罰鍰與沒入貨物，核屬裁罰處分，而系爭貨物之交易條件變更為CIF 後，其關稅及貨物稅罰鍰及追徵進口稅費等實際金額究為多寡，仍有待被告本於權責核實裁處，非法院所能置喙，爰發回原處分機關參考本件判決意旨更為適法之處分。

六、本件判決基礎已經明確，兩造其餘主張或陳述，與判決結果無影響，不再一一論述。

據上論結，本件原告之訴一部不合法，一部為有理由，爰依行政訴訟法第98條第1 項前段、第107 條第1 項第10款、第104 條，民事訴訟法第79條，判決如主文。

臺北高等行政法院第六庭審 判 長法 官 闕銘富