臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)99年度再字第63號

• 裁判案由: 綜合所得稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)
• 裁判日期: 99 年 08 月 12 日
• 法官: 闕銘富、帥嘉寶、許瑞助
• 上訴人: 甲○○
• 被上訴人: 財政部臺北市國稅局

臺北高等行政法院判決
99年度再字第63號再審原告 　甲○○
再審被告 　財政部臺北市國稅局
代　表　人　乙○○○○○○住同上
上列當事人間綜合所得稅事件，再審原告對於本院中華民國95年1月26日本院94年度訴字第00192號判決、最高行政法院97年5 月29日97年度判字第466號判決、99年3月25日99年度判字第312 號判決，提起再審之訴，本院判決如下：
主 文
再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
事 實
一、事實概要：
再審原告民國（下同）88年度綜合所得稅結算申報後，再審被告查核時，認定再審原告有漏報本人及其配偶庚○○取自新陸開發股份有限公司（下稱新陸公司）之營利所得新台幣（下同）3,513,600 元及其他所得（此部分再審原告無爭執，不在本案審理範圍內，全部金額共計為3,518,533 元）之違章行為存在，乃核定再審原告88年度綜合所得總額為6,174,827元，淨額為4,690,656元。並就再審原告短漏稅額828,931元，依法處罰鍰414,100元。再審原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願亦遭決定駁回，提起行政訴訟，經本院94年度訴字第192 號判決駁回。再審原告不服，提起上訴，經最高行政法院97年度判字第466 號判決駁回上訴。再審原告猶未甘服，主張本件有行政訴訟法第273 條第1 項第1 款、第12款、第13款之再審事由，向最高行政法院提起再審之訴。再審原告主張行政訴訟法第273 條第1 項第1 款部份，經最高行政法院99年度判字第312 號判決駁回；其餘部份，經最高行政法院以99年度裁字第723 號裁定移送本院審理。再審原告復於99年5 月6 日以補充理由狀對最高行政法院99年度判字第312 號判決提起再審之訴。
二、兩造聲明：
㈠再審原告聲明求為判決：⒈台北高等行政法院94年度訴字第192號判決、最高行政法院97年度判字第466號判決、99年度判字第312號判決廢棄。
⒉訴願決定及原處分均撤銷。
⒊一審、二審及再審訴訟費用由再審被告負擔。
㈡再審被告聲明求為判決：⒈駁回再審原告之訴。
⒉訴訟費用由再審原告負擔。
三、兩造之爭點：本院94年度訴字第192 號判決、最高行政法院97年度判字第466號判決、99年度判字第312號判決有無行政訴訟法第273條第1項第12款、第13款之再審事由？
㈠再審原告主張之理由：
⒈再審原告依行政訴訟法第283條第1項提出再審之訴：
⑴行政訴訟法第273條第1項第13款，再審原告發見未經斟酌之證物或得使用該證物，檢附：
①新陸股份有限公司（下稱新陸公司）87年3月26 日利用資本公積（出售土地增益）轉增資股票無償配股給股東後，股東自行出售無償配股股票明細表。②部分股東於新陸公司87年3月26日利用資本公積（
出售土地增益）轉增資股票無償配股給股東後購買之股票，新陸公司88年度辦理減資發放現金遭再審被告增加所得課稅明細表。
③部分股東於87年3 月26日以後，出售新陸公司無償配股股票，截至97年6 月26日止，再審被告均未課稅明細表，檢附出售無償配股股東黃志銘87年度核定資料更正影本（95年11月22日由財政部台灣省中區國稅局民權稽徵所提供）及黃志明88年3 月26日自行申報87年個人綜合所得稅結算申報書影本供參考。（附註：再審原告於97年6月25日知悉（一）
、（二）相關新陸公司87年度股東轉讓及課稅、退稅資料）
⑵行政訴訟法第273條第1項第12款，同一訴訟標的在前已確定，再審被告撤回並辦理退稅，檢附楊勝雄及鍾明昌課稅及退稅個人綜合所得稅核定通知書影本（附件4 ）及財政部台北市國稅局中南稽徵所通報陸塏鈴等7人戶籍所轄稽徵機關辦理更正註銷函（附件6）供鈞院參考。
⒉本稅再審理由如下
⑴再審被告機關查核再審原告88年度個人綜合所得稅結算申報時．認定再審原告漏報配偶庚○○取自新陸公司之營利所得3,513,600元，短漏稅額828,931元。
⑵新陸公司利用資本公積（出售土地溢價收入）轉增資股票無償配股給股東，股東取得無償配發股票時應計入當年度所得課徵所得稅，係徵納雙方不爭之事實，但課徵時點為87年度，非88年度，理由如下：
①新陸公司引用69年台財稅字第33694 號函錯誤法令於87年3月26日利用土地溢價收入轉入資本公積，
再辦理資本公積轉增資配發股票給股東，88年度再利用資本公積轉增資配發股票，辦理減資，發放現金予股東，已違背相關法令，應課徵新陸公司股東個人綜合所得稅，徵納雙方已不用再爭議。
②再審原告於台北高等行政法院言詞辯論時已主張本案課稅時點再審被告應依財政部75年12月8 日台財稅字第7518357 號函課新陸公司股東87年度個人綜合所得稅。
③新陸公司於87年3 月26日利用土地溢價收入辦理資本公積轉增資配發股票分配給股東時，已存在相互矛盾之相關法規命令如下：
土地溢價收入可轉入資本公積免稅之法規命令：90年11月12日修訂前公司法第238條第l款、69年台財稅字第33694號函、75年8月7日台財稅字第7525447號函、83年6月15日台財稅字第831596449號函。
土地溢價收入屬於盈餘分配給股東時應課稅之法規命令：A75年12月8日台財稅第7518357號函（
此函令仍列入94年服所得稅法令彙編內）
④由於土地溢價收入可轉入資本公積分配給股東時免稅及應屬於盈餘，分配給股東時課稅二種相互矛盾之法令同時存在，導致新陸公司錯誤引用69年台財稅字第33694號函。但由75年12月8日台財稅字第7518357 號函得知只要營利事業出售土地所得分配予股東時屬營利所得，依所得稅法第14條第1項第1類規定，應由股東合併各類所得申報繳納綜合所得稅，由此函令精神，營利事業出售土地所得根本不能轉入資本公積，也就是新陸公司87年3 月26日利用土地溢價收入辦理資本公積轉增資配發股票分配給股東時已屬違法，再審被告並未在87年度依上述函令課徵新陸公司各股東個人綜合所得稅，顯然已違背行政機關應「依法行政」之原則。
⑤新陸公司利用土地溢價收入辦理資本公積轉增資配發股票給股東後再減資，發放現金給股東（發放年度為88年度）依75年12月8日台財稅第7518357號屬違法，但再審被告仍以發放年度為88年度為課稅時點，並以司法院大法官會議釋字420 號解釋實質課稅為法令依據，同時最高法院97年5 月29日97年度判字第466號判決第4頁第21行至23行內容：「至於所得實現時點，目前司法實務上，最高審法院一向認係『減資發放現金時』，下級審法院應一體遵守。」，也就是最高法院認定本案課稅時點仍為88年度。由再審被告及最高行政法院均捨棄財政部75年12月8日台財稅第7518357號函（出售土地所得分配予股東時應課徵綜合所得稅）現有法令，而遷就實質課稅及司法實務上一向認係「減資發放現金時」之習慣，顯然再審被告及最高行政法院均違背民法第1 條內容：「民事，法律所未規定者依習慣，無習慣，依法理」規定。故新陸公司於87年3 月26日利用土地溢價收入辦理資本公積（實質上為盈餘）轉增資配發股票分配給股東，分配年度為87年度，課稅時點應為87年度，非88年度。
⑥再審被告、台北高等行政法院及最高行政法院均違背憲法第19條及民法第1條之精神，再審被告92 年5月9日以財北國稅中南綜所字第0920010106號函通知新陸公司各股東所轄稽徵機關歸課各股東綜合所得稅時應引用75年12月8日台財稅第7518359號函課稅方為正確的依法行政，新陸公司87年3 月26日利用土地溢價收入辦理資本公積（實質上為盈餘）轉增資配發股票分配給股東。依上述函令課稅時點應為盈餘分配予股東時，（附註：新陸公司87年3 月26日係以轉增資股票分配給股東，非以現金分配給股東）。依下列相關法規命令，本案課稅時點為87年度，非88年度。
財政部75年12月8日台財稅第7518357號函：營利事業出售土地之交易所得屬盈餘，分配於股東時應課徵個人綜合所得稅。
財政部72年3月23日台財稅第31904號函：營利事業利用未分配盈餘轉增資，股東應於取得股權時應列為當年度所得課徵所得稅。新陸公司87年度利用86年度未分配盈餘轉增資87年3 月16日新陸公司董監事聯席會議事錄決定87年3 月26日為配股基準日，也就是新陸公司股東取得股權為87年3月26日，因此本案課稅時點應為87年度。
財政部83年6月1日台財稅第83159382號函：營利事業利用未分配盈餘辦理增資，增資時點應以公司股東會決議日為基準日。新陸公司辦理未分配盈餘轉增資時點為87年2 月16日，本案正確課稅時點應為87年度。
財政部77年8月30日台財稅第770580242號函：營利事業以未分配盈餘轉增資配股得視為現金課稅與個人綜合所得稅採現金收付制精神相符。然新陸公司87年度辦理未分配盈餘轉增資配股視為新陸公司股東87年度取得現金課稅與財政部72年3
月23日台財稅第31904 號函營利事業利用未分配盈餘轉增資，股東應於取得股權時（新陸公司股東87年3 月26日取得配股股權）列為當年度所得課稅不謀而合，因此本案課稅時點為87年度，非88年度。
新陸公司之未分配盈餘屬86年度適用所得稅法第76條之1 ，當新陸公司利用盈餘轉增資配發股利給股東時，應依行政院83年3 月14日台83財字第09405 號函依所得稅法第88條規定訂定之各類所得扣繳率標準第2條第1項規定公司所分配之股利按給付額扣取百分之15之扣繳稅款。應依財政部63年5月25日台財稅第33690號函及65年5月6日台財稅第32957 號函規定申報扣繳憑單或免扣繳憑單，並由受配股東計入增資年度各股東之所得額申報納稅。新陸公司配股基準日為87年3 月26日，不論新陸公司在增資年度（87年度）結束前6
個月內是否交付增資股票給股東時均視同給付，應由新陸公司（扣繳義務人）填報扣繳憑單或免扣繳憑單，由受配股東計入增資年度（87年度）所得額申報納稅，這二則法令係依前四則法令及所得稅法第88條之規定辦理扣繳或免扣繳，扣繳年度與前四則法令不謀而合，因此本案課稅時點為87年度，非88年度。
再審被告引用司法院大法官會議釋字第420 號實質課稅原則，所得稅法第14條，個人綜合所得稅採用現金收付制課徵本案，因課稅標的為土地增益（未分配盈餘），再審被告不知是誤解、忽略或捨棄上述配發未分配盈餘轉增資股票時點及辦理扣繳或免扣繳申報之函令，實質上已違背依法行政原則。利用出售土地增益辦理增減資發放現金給股東（以新陸公司87年辦理增資時點之法規命令為主），同時存在二種准許登戴之會計分錄流程，何種為再審被告所允許登載會計分錄流程，再審被告並未宣導，以致納稅義務人任意選擇之會計分錄流程辦理增減資發放現金，二種准許登載會計分錄流程如下：
A.以公司法第238 條以資本公積辦理增減資發放現金給股東之年度會計分錄流程：86年度本期損益-->87年度轉入資本公積-->87年度利用資本公積轉增資配發股票給股東-->88年度減資
發放現金給股東。
B.依財政部75年12月8日台財稅第7518357號函以未分配盈餘辦理增減資發放現金給股東之年度會計分錄流程：86年度本期損益-->87年度轉
入未分配盈餘-->87年度利用未分配盈餘轉增
資配發股票給股東-->88年度減資發放現金給
股東。
由於新陸公司誤解法令導致帳面為86年度本期損益誤轉列為87年度資本公積，依再審被告課徵標的為未分配盈餘（出售土地增益），新陸公司在86年度帳面上本期損益應轉列為87年度未分配盈餘才是正確會計原理及會計科目，而再審被告課徵本案時利用資本公積轉增資股票在88年度減資發放現金時課稅係錯誤時點，正確課徵時點在未分配盈餘轉增配發股票給股東時，新陸公司配發股票時點為87年3月26日因此課稅時點應為87年
度，同時由77年8月30日台財稅第770580242號函其內容為營利事業以未分配盈餘轉增資配股，視為現金課稅，視為現金就是等同現金，依現金取得優先順序，因此新陸公司87年3 月26日以未分配盈餘轉增資配發股票給股東，即視為現金給付，實質利益已實現，故87年度符合個人綜合所得稅採現金收付制課稅時點，為法令所規定。非再審被告以新陸公司88年度減資發放現金給股東之時點，再審被告已違背依法行政原則。
案例：以下案例與再審原告之案件年度相同又利用未分配盈餘轉增資案情部份相同：最高行政法院94年度判字第01134號判決，判決稽徵機關勝
訴，其內容為上訴人87年度利用86年度未分配盈餘轉投資瀚宇股份有限公司90,000,000元，上訴人股東取得新發行記名股票，因被投資之瀚宇公司未符合重要事業，上訴人股東無法享有緩課所得稅而敗訴，也就是被上訴人（稽徵機關）課徵上訴人，利用未分配盈餘轉增資取得股票之股東會決議日年度為87年度，課徵上訴人股東87年度綜合所得稅。
對照上述案例新陸公司亦是87年度利用86年度未分配盈餘轉增資發行股票，87年2月16日為股東
決議增資日，與最高行政法院94年度判字第01134 號之判決案情相同，但再審被告課徵新陸公司各股東綜合所得稅年度為88年度。顯然再審被告違背依法行政及信賴保護原則，又台北高等行政法院之判決及最高行政法院97年5 月29日97年度判字第00466號判定已違背修訂後公司法第238條、所得稅法第14條、財政部75年12月8 日台財稅第7518357號函及憲法第19條、行政程序法第158條第1 項與稅捐稽徽法第1條之1規定，爰如前敘明財政部等法令、函釋。
⑶再審被告違背憲法第7條維護租稅公平原則：
①再審被告92年度課徵新陸公司股東個人綜合所得稅時，不查課稅時點，及股東是否全部課稅，經分析後：
其中7位股東誤課稅，因這7位股東係新陸公司辦理未分配盈餘轉增資配股後新購買股權，轉增資發放現金屬投入股本返還，不應課稅。
另4位股東已取得新陸公司辦理未分配盈餘轉增
資之配股後即出售股權，也就是原股東已取得無償配股後即行出售變現，這4位股東出售無償配
股股票竟不必課稅（至97年6月26日）。
其他股東減資發放現金均課稅。
依上述分析新陸公司股東應課稅且未課稅（出售股權之股東已取得增資後變現利益），而不應課稅股東且課稅，對新陸公司已課稅之股東而言已達背憲法第7 條規定課稅不公平，未能達到維護租稅公平原則。
②四位未課稅股東依再審被告認定出售土地之交易所得為盈餘應課稅個人綜合所得稅，課稅時點應為：1 取得無償配股股權時也就是87年3月26日2出售無償配股日時（時間詳如附件1 ）均在87年度。但截至目前為止再審被告並未對這4 位前新陸公司之股東課徵87年度個人綜合所得稅，檢附黃志銘95年11月22日向財政部台灣省中區國稅局民權稽徵所申請之87年度個人綜合所得稅核定資料，資料內容黃志銘僅申報新陸公司現金股利84,720元，未申報無償配股423,600 股每股票面額10元，共計無償配股股利4,236,000元，截至97年6月26止再審被告仍未核課黃志銘87年度個人綜合所得稅。綜上，再審被告依釋字第420 號實質課稅原則，主張新陸公司出售土地之交易所得為盈餘變現，分配予股東應課徵個人綜合所得稅，既然主張新陸公司出售土地之交易所得為盈餘，故新陸公司於87年3 月26日利用出售土地之交易所得轉增資無償配發股票予股東，已屬於營利事業利用未分配盈餘轉增資應課徵個人綜合所得稅範疇內，再審被告課徵新陸公司股東個人綜合所得稅課稅依據，應回歸到營利事業利用未分配盈餘轉增資配股相關法規命令，新陸公司未分配盈餘（出售土地之交易所得之盈餘）屬86年度，應依所得稅法第76條之1相關法令規定課稅，如：財
政部75年12月8日台財稅第7518357號函：出售土地增益屬於盈餘，分配給股東時應課稅。財政部72年3月23日台財稅第31904號函：股東取得股權時。財政部77年8月30日台稅一發第770580242號函：未分配盈餘轉增資配股視為現金課稅（視為現金等於等同現金）。上項3點均說明此時現金收付已實
現，故本案課稅時點應為87年度而非88年度。如台北高等行政法院95年4月27日94年度訴字第01830
號判決：營利事業賺得之盈餘仍保留在營利事業內，未以現金發放予股東時，主管機關一向認為「所得實現之時點為配發股票之時」。為何事務本質（出售土地增益）相同之事件採不同標準之時點課稅。
③再審被告處理本案時發生嚴重錯誤課稅如下：七位股東減資發放現金屬投入股本還返不必課稅，未查明即發單踝徵，目前已接到再審被告辦理退稅。另4 位股東與其他已課稅股東均在87年3月26日無償
取得未分配盈餘轉增資股票，同時這4位股東於87
年3 月26日之後即出售無償配得之股票截至90年6
月26 日均未接獲再審被告機關課徵87年度個人綜
合所得稅。
④以上三點再審被告及最高行政法院97年度判字第00466號判決顯然違背憲法第7條維護租稅公平原則。⒊罰鍰再審理由：
⑴再審被告認定再審原告短漏稅額828,931元，處罰鍰
414,100元。
⑵再審被告主張新陸公司出售土地之交易所得為盈餘，應依據未分配盈餘轉增資配股相關法規命令課稅，課稅時點應為87年度，非88年度。如台北高等行政法院95年4月27日94年度訴字第01830號判決：營利事業賺得之盈餘仍保留在營利事業內，未以現金發放予股東時，主管機關一向認為「所得實現之時點為配發股票之時」。由此可證明再審被告引用錯誤法規命令，再審原告不該受所得稅法第110條規定處罰。
⑶有關出售之土地增益，再審被告發布相互矛盾之法規命令，財務會計以公司法第238 條應轉為資本公積，但稽徵機關又發布當為盈餘（如財政部75年12月8 日台財稅第7518357 號），當納稅義務人引用時，即以誤解法令解釋，有陷人入罪之威。納稅義務人只是誤解法令何來故意不申報，同時再審被告引用司法院釋字第420號解釋，糾正新陸公司引用公司法第238條是錯誤法令，重新課徵股東綜所稅時未使用財政部75年12月8日台財稅第7518357號函之課稅精神課徵87年度股東個人綜所稅，再審被告亦誤解法令。因此再審原告與再審被告均誤解法令，難道是故意不申報或不課徵。
⑷再審被告亦違背司法院釋字第275 號解釋：新陸公司已87年3 月26日辦盈餘（出售土地增資）轉增資無償配發股票給股東，均依規定向經濟部報備在案，再審被告應主動查明是否違背法令應課稅規定，但再審被告應糾正而未糾正。新陸公司於87年度營利事業所得稅結算申報書中資產負債表已表達由86年度盈餘（出售土地增資）轉為股本（盈餘轉增資無償配發股票予股東），又填妥股東轉讓通報表，88年5 月底申報後，再審被告均未處理，截至90年8 月23日北區國稅局發現仍應糾正而未糾正。導致再審被告處理本案發生嚴重錯誤課稅情形，其中7位股東不應課稅且課稅，4位股東應課稅且未課稅，再審被告均無法避免錯誤，更何況納稅義務人。難道再審被告機關引用錯誤法令就無需承擔黃任嗎。新陸公司87年度營利事業所得稅結算申報書股東轉讓通報表已清楚填妥轉讓時間、金額、股數，但再審被告未依75年12月8日台財稅第7518357號函課稅，導致全體股東於87年3 月26日取得無償配股，再審被告課徵全體股東個人綜合所得稅時遺漏這4位股東且未課稅，而7位新買股東及其餘股東均課稅（為何事務本質相同之事件採不同之標準），顯然再審被告違反憲法第7條維護租稅公平原則。
⑸綜上，新陸公司誤解法令外，再審被告亦誤解法令，導致無法正確對納稅義務人公平課稅，因此再審原告不該受所得稅法第110 條規定及司法院大法官會議釋字第275號解釋約束，不應對本案再審原告處0.5倍之罰鍰。
⒋綜上，台北高等行政法院95年1月26日94年度訴字第192號、最高行政法院97年5月29日97年度判字第00466號判決、99年度判字第312號判決，嚴重違背法令、規定、
函釋及行政訴訟法第243條第1項及第243條第1項第6 款。請廢棄前揭判決，並撤銷訴願決定及原處分、罰鍰，重新核課適法之年度。
㈡再審被告主張之理由：
⒈按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第1 類：營利所得：公司股東所獲分配之股利總額……」、「納稅義務人應於每年2月20日起至3月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額……之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除……扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。……」、「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2 倍以下之罰鍰。」為行為時所得稅法第14條第1項第1類、第71條第1項及現行同法第110條第1 項所明定。次按「營利事業出售土地之交易所得，依所得稅法第4 條第16款規定，免納所得稅，惟該項盈餘分配予股東時，依同法第14條第1項第1類規定，屬營利所得，應由股東合併各類所得申報繳納綜合所得稅。」、「ＯＯ企業股份有限公司辦理清算，該公司於82年度以土地交易增益轉列資本公積並辦理增資其無償配發股份金額，非屬股東原出資額，依本部(62)台財稅第31604 號函規定，此部分所分派之剩餘財產，應全數作為股東分派年度之投資收益或營利所得申報課徵所得稅。」、「核釋綜合所得稅調查基準日之認定原則。說明：二、綜合所得稅納稅義務人如短漏報所得或未依法辦理結算申報已達裁罰標準之漏稅案件，除列選案件外，應以寄發處分書日（發文日）為調查基準日。惟若於寄發處分書前經稽徵機關進行函查、調卷、調閱相關資料或其他調查作為者，稽徵機關應詳予紀錄以資查考，並以最先作為之日為調查基準日。」為財政部75年12月8日台財稅第7518357號、84年3 月22日台財稅第841611446號函及82年11月3日台財稅第821501458號函所明釋。
⒉再審原告配偶庚○○為新陸公司之股東，其88年度綜合所得稅結算申報，經北區國稅局查得，新陸公司於86年間以出售土地利得1,646,791,946 元轉列資本公積，並於87年3月26日辦理資本公積轉增資1,525,140,000元，嗣於88年3月8日辦理減資1,488,536,600 元，並以現金收回分配股票，係藉由增資、減資之過程，將出售土地之增益分配與股東。有新陸公司出售土地及相關股東權益變動表、資本表、土地買賣合約書、86至89年度資產負債表、損益表、股東常會議事錄、董事聯席會議事錄、股東臨時會議事錄、查核報告書、變更登記申請書及核准函、股東減資明細表等影本附卷可稽，亦為再審原告所不爭執，再審被告乃依規定按新陸公司88年度以現金收回減資股票金額，歸課各股東當年度營利所得，其中再審原告配偶取得現金分配之營利所得額3,513,600
元，再審被告除補徵稅額外，並按所漏稅額處以罰鍰414,100 元。
⒊按「有下列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：一、適用法規顯有錯誤者。……十三、當事人發現未經斟酌之證物者。……」、「再審之訴，應以訴狀表明下列各款事項，並添具確定終局判決繕本，提出於管轄行政法院為之：……四、再審理由及關於再審理由並遵守不變期間之證據。」為行政訴訟法第273 條第1項及第277條第1項第4款所明定。是當事人對於原確定判決不服，提起再審之訴，應表明再審理由及關於再審理由之證據。所謂表明再審理由，必須指明原確定判決有如何合於法定再審事由之具體情事始為相當，倘未依法表明，則其再審之訴即非合法。又當事人提起再審之訴，以原判決有適用法規顯有錯誤者及當事人發見未經斟酌之證物為理由時，須當事人未於上訴主張其事由或未知其事由而未主張者，始得提起再審之訴。原確定判決縱有行政訴訟法第273條第1項所列各款情形之一，惟如當事人已於原審法院主張其事由者，因其事由已受法院之審酌，自不許復以再審之方式更為主張。
⒋再審原告所稱本案正確課徵時點應為新陸公司辦理增資年度（87年），無非以90年11月12日修訂後公司法第238 條以土地溢價收入不屬於資本公積，屬未分配盈餘，利用土地溢價收入增資發行股票，股東取得股票時不得免稅，應認其屬未分配盈餘轉增資併入增資年度課徵所得稅云云。惟查新陸公司以86年出售土地之溢價收入轉列資本公積、87年以該資本公積辦理增資、88年辦理減資發還股東現金，該公司出售土地、辦理上開增、減資之行為年度均係適用修正前公司法，該公司當年度亦依法將出售土地之溢價收入轉列資本公積，依法律不溯及既往原則，自不得適用90年修正後公司法之規定，將86年度出售土地溢價收入認屬未分配盈餘，再審原告以修正後公司法主張追溯適用新陸公司86年度出售土地溢價收入之帳載認列方式，推翻資本公積轉增資當年度免稅之規定，顯有不合。且依修正後公司法規定應於增資年度課稅之主張，非屬普遍有利於納稅義務人之規定，僅對再審原告改課87年綜合所得稅已逾核課期間有利，與稅捐稽徵法第1條之1及中央法規標準法第18條規定全然不符。至再審原告主張另7位股東及4位股東未予課稅之案情與其案情並不相同，其中係於增資後始購入股票者，減資發放現金係屬投入資本返還，並非另有所得，自不應予以課稅；於增資後、減資前即將股票出售者，於增資時免予計入當年度所得課稅，出售時若有利得亦因屬證券交易所得而免稅，再審被告未予核課於法均無違誤，遑論此2 者之課稅與否均無礙於本件再審原告應於取得減資發放現金時課稅之事實。況原確定判決已載明新陸公司以增資旋即辦理減資方式，分配出售土地之利得予股東，股東此一現金之取得本質上為營利所得，並於減資取得現金之年度實現，併課88年度綜合所得稅，洵無違誤；又因再審原告當年度綜合所得稅結算申報，漏未申報系爭營利所得，並其就此漏報亦有過失，按其所漏稅額裁處罰鍰，亦無違誤。又再審原告配偶既為公司股東，本應對該公司之增、減資重大行為及取自該公司巨額所得之原因，盡其探知及公法上應負之義務，且其增減資之決策，均經該公司股東常會及臨時會決議，並將議事錄分發各股東，尚難諉為不知，原審依其實質經濟內涵，認本案顯係利用現金收回資本公積轉增資配發股票，將其出售土地增益之盈餘分配與各股東，該租稅迴避之事實亦經原審詳為斟酌調查結果所得心證，據以判決再審原告負擔原本應負擔之稅負並處罰鍰，符合租稅法律主義，並無判決不適用法規之情事。再審原告僅一再重複其已於原審主張之事由及上訴審時指摘原判決如何有行政訴訟法第243 條違背法令情形，並未指明有如何合於行政訴訟法第273 條所定再審事由之具體情事，依前揭說明，其再審之訴自難謂合法。
⒌據上論述，本件再審之訴顯不合法，為此請求准如再審被告答辯之聲明。
理 由
一、按「再審之訴專屬為判決之原行政法院管轄。………對於最高行政法院之判決，本於第273條第1 項第9款至第14款事由聲明不服者，雖有前2 項之情形，仍專屬原高等行政法院管轄。」行政訴訟法第275 條定有明文。
二、按再審之訴顯無再審理由者，得不經言詞辯論，以判決駁回之，行政訴訟法第278 條第2 項定有明文。次按「有左列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：…12、當事人發見就同一訴訟標的在前已有確定判決或和解或得使用該判決或和解者。13、當事人發現未經斟酌之證物或得使用該證物者。但以如經斟酌可受較有利益之裁判者為限。」行政訴訟法第273條第1項第12款、第13款分別定有明文。第12款所謂當事人發見就同一訴訟標的在前已有確定判決或得使用該判決者，係指在前已有確定判決，與本件原判決兩者之訴訟標的乃屬同一而言。第13款所謂當事人發見未經斟酌之重要證物者，係指該證物在前訴訟程序時業已存在，而為當事人所不知或不能使用，今始知悉或得予利用者而言，並以如經斟酌可受較有利益之裁判者為限。如已於前訴訟程序提出主張，而為原判決所不採者，即非此之所謂未經斟酌之證物。若前訴訟程序終結後始作成之文件，或當事人於前訴訟程序中即知其存在，且無不能使用情形而未提出者，均非現始發見之證物，不得據以提起再審之訴。三、再審原告88年度綜合所得稅結算申報，經再審被告以再審原告有漏報本人及其配偶庚○○取自新陸公司之營利所得3,513,600元及其他所得之違章行為存在，乃核定再審原告88 年度綜合所得總額為6,174,827元，淨額為4,690,656元。並就再審原告短漏稅額828,931元，罰鍰414,100元。再審原告不服，循序提起行政訴訟，經本院94年度訴字第192 號判決駁回。再審原告不服，提起上訴，經最高行政法院97年度判字第466 號判決駁回上訴。再審原告猶未甘服，主張本件有行政訴訟法第273條第1項第12款、第13款之再審事由，提起再審之訴。再審原告復於99年5月6日以補充理由狀對最高行政法院99年度判字第312 號判決提起再審之訴。兩造之主張各如事實欄所載。
四、再審原告主張上情，認原判決有行政訴訟法第273 條第1 項第12款、第13款之再審事由，惟查：
（一）本件再審原告固主張原判決有行政訴訟法第273條第1項第12款之情事，認同一訴訟標的在前已確定，再審被告撤回並辦理退稅，並提出楊勝雄及鍾明昌課稅及退稅個人綜合所得稅核定通知書影本及財政部台北市國稅局中南稽徵所通報陸塏鈴等7 人戶籍所轄稽徵機關辦理更正註銷函為佐；惟按前揭行政訴訟法第273 條第1 項第12款所謂當事人發見就同一訴訟標的在前已有確定判決或得使用該判決者，係指在前已有確定判決，與本件原判決兩者之訴訟標的乃屬同一而言。查本件再審原告所提出楊勝雄及鍾明昌課稅及退稅個人綜合所得稅核定通知書影本及財政部台北市國稅局中南稽徵所通報陸塏鈴等7 人戶籍所轄稽徵機關辦理更正註銷函等資料，均非上揭規定所指之「確定判決或和解」，且所提出上揭資料之納稅義務人均非再審原告本人，訴訟標的亦非同一，均與上揭再審要件未合。
（二）再審原告另以原判決有行政訴訟法第273條第1項第13款之情事，主張發見未經斟酌之證物或得使用該證物，並提出：①新陸股份有限公司（下稱新陸公司）87年3 月26日利用資本公積（出售土地增益）轉增資股票無償配股給股東後，股東自行出售無償配股股票明細表。②部分股東於新陸公司87年3 月26日利用資本公積（出售土地增益）轉增資股票無償配股給股東後購買之股票，新陸公司88年度辦理減資發放現金遭再審被告增加所得課稅明細表。③部分股東於87年3 月26日以後，出售新陸公司無償配股股票，截至97年6 月26日止，再審被告均未課稅明細表，檢附出售無償配股股東黃志銘87年度核定資料更正影本（95年11月22日由財政部台灣省中區國稅局民權稽徵所提供）及黃志明88年3 月26日自行申報87年個人綜合所得稅結算申報書影本供參考。（附註：再審原告於97年6月25日知悉（
一）、（二）相關新陸公司87年度股東轉讓及課稅、退稅資料）等資料為佐。
（三）但查，行政訴訟法第273條第1項第13款所謂當事人發見未經斟酌之重要證物者，係指該證物在前訴訟程序時業已存在，而為當事人所不知或不能使用，今始知悉或得予利用者而言，並以如經斟酌可受較有利益之裁判者為限。如已於前訴訟程序提出主張，而為原判決所不採者，即非此之所謂未經斟酌之證物。若前訴訟程序終結後始作成之文件，或當事人於前訴訟程序中即知其存在，且無不能使用情形而未提出者，均非現始發見之證物，不得據以提起再審之訴。查本件原確定判決即本院94年度訴字第192 號判決，已就兩造爭執重點即再審原告之配偶於88年間有取自新陸公司以出售土地之資本公積增資後再行減資而發給之現金共計3,513,600元，性質上是否為所得稅法第14條第1項第1 類之「營利所得」，而應列入課徵所得稅之所得稅基範圍內？抑屬免稅之「證券交易所得」？被告機關將上開金額列為營利所得，併入原告當年度之課稅所得總額內，而將上開金額計入原告當年度之漏報所得中，作為對原告為補稅及裁罰處分之事實基礎，是否合法？等情詳為論斷交代，並說明其得心證之理由。觀該確定判決於理由中已載明：「……財產交易所得」之性質，依所得稅法第14條第1項第7類之規定，是以財產之原始取得成本與事後變價間之價差來計算，則在所得取得的原因事實上，顯然強調財產與金錢（或其他財物）間有「對立性交換」之「交易」特質，而且在財產交易以後，對新的繼受人而言，該筆財產仍然存在著繼續交換或繼續使用之價值（一時貿易所得亦然）。「證券交易所得」既為「財產交易所得」之一種，只不過政府基於鼓勵證券交易，間接擴大資本市場之目的，而給予免稅之優惠而已。則其在法律概念的解釋上，亦應具有相同之內涵，即強調對立性之財產交換，且經過交換之財產仍須能繼續存在，且仍然具有事實上之使用功能與市場上之交換功能。新陸公司是以減資之手段，收回公司之股票，再將公司之資金分配給股東，分配之金額多寡則是按股東權益之固定比例行之，這其中並沒有「二個行為主體，各自基於自己之經濟上需求，在彼此間，進行一個對立性的財產交換行為」存在，實不符合「交換」之定義。其次新陸公司減資後收回之股票即行註銷，未曾再投入資本募集市場中，如果將股票比為財產，則新陸公司取得股票之目的，是要永遠消滅股票之交易流通價值，這也與交易的本質不符。何況從證券交易所得免稅之立法目的，乃是鼓勵資本市場之擴大，原告因新陸公司減資而從資本市場抽回之資金，並未由其他代替性之資金所取代，如解為享有免稅之待遇，有違「證券交易所得免稅」之規範目的。上開收入既非免稅之「證券交易所得」，即應列入課徵所得稅之所得稅基範圍內。…但如果增資之資本公積來自「處分資產之溢價收入」或「受領贈與之所得」，則不論是配發之新股票或減資後發給之現金，當然都應算是股東之新所得，這個道理很簡單，因為這裏的財富都已經實現，而且是獨立於原有資本之外所新產生的，不是舊有財富的延續。而且因為這些財富都是公司創造後分配給股東的，符合股東原始之投資營利動機，它當然應該是營利所得。本案中由於新陸公司上開所謂「資本公積」之來源是出售土地之溢價，因為土地交易所得目前法制採取「分離課稅」之設計，所以繳完土地增值稅之餘額即可全部充作所謂之「資本公積」，但是如果假設新陸公司之所謂「資本公積」來源是出售建物之溢價時，則該等溢價還要併入該公司當年度之財產交易所得中，並課徵營利事業所得稅，剩下之餘額才能算是所謂的「資本公積」，如此一來，更可突顯此等所謂「資本公積」之盈餘性格，將來流入股東手中，其盈餘性質始終存在，並沒有改變…原告配偶既然有取得系爭營利所得之事實，原告卻未予申報，亦未於稽徵機關查獲前自動補報，縱非故意，仍難卸免其過失漏報之責任，參諸司法院釋字第275 號解釋，自應受罰。從而，被告依首揭規定，併同其他漏報金額計算漏稅額，而處罰鍰414,100 元，亦無違誤。」等由；駁回再審原告之訴。原確定判決已於斟酌全辯論意旨後，就事實認定及證據取捨，再審原告主張各情是否可採，業已於判決理由中斟酌並認定交代甚詳。再審原告不服提起上訴後，亦經最高行政法院以97年度判字第466號判決認定：「…
按：行為時公司法第238條（90年11月12日刪除）規定「
處分資產溢價」應累積為資本公積，同法第239條及第241條規定資本公積除填補公司虧損及撥充股本外，不得使用，其目的乃在避免公司不當發放現金股利損害債權人權益。而新陸公司未將該資本公積以現金發放，卻藉由資本公積轉增資及減資之過程，以現金收回資本公積轉增資配發股票之行為，將出售資產增益之資本公積全數分配予各股東。上訴人以新陸公司股東之身分，依照持股比例，取得公司以資本公積轉增資配發股票，減資時亦比照持股比例取得現金，實質上與新陸公司將土地溢價收入以現金分配與股東無異，其所得性質核屬所得稅法第14條第1項第1款所定之營利所得。觀諸財政部90年3 月所提所得稅法第14條第1 類關於「營利所得」之修正草案及修正理由，可知該修正係針對資本公積轉增資配發之股票股利未明定納入課稅範圍，認有明確予以規範之必要。該草案理由並未指明此部分股利原即不屬法律規定之課稅範圍，反而認資本公積轉增資與未分配盈餘轉增資情形相同，應屬營利所得。被上訴人以系爭所得實質上係所得稅法第14條第1項第1款所定之營利所得，予以課徵，符合實質課稅原則。公司法第168 條係關於減資之程序規定，非許股東得決議藉增資、減資方式分配營利所得，以規避稅負。財政部83年6
月15日台財稅第831596449 號函釋：「公司以資本公積轉增資配股時，應於發行之股票背面註記左列文字：（一）本股票係以資本公積轉增資發行，依規定免予計入取得年度所得課徵所得稅。（二）取得本股票之股東，於該項股票轉讓時，應依左列規定，依法申報課徵所得稅：1.個人股東：應按全部轉讓價格，併入轉讓年度原取得股東之財產交易所得申報課稅。2.法人股東：‧‧‧」雖規定以資本公積轉增資發行，依規定免予計入取得年度所得課徵所得稅，但未就本件新陸公司以增資、減資方式分配出售土地溢價收入情形，應否課徵所得稅為解釋。上訴人既已取得出售土地之溢價收入，其所得即已實現，應屬88年度所得，被上訴人將之歸併88年度綜合所得稅，並認上訴人漏報系爭所得，為有過失，予以裁罰，尚無不合。上訴人主張本件所得年度為87年度，洵無可採。所引財政部83年6
月1 日台財稅第831593 822號函，係關於增資時點認定之解釋；財政部85年9月4日台財稅第851910761 號函係關於關於符合促進產業升級條例第16條、第17條規定之緩課股票為釋示，均與本件情形有間。另財政部62年3月2日台財稅第31604號函：「解散之公司依公司法第330條規定，於清償債務後按股東股份比例分派剩餘財產時，其超過原出資額部分，應按公司實際分派數，依所得稅法第88條有關公司分派股利之扣繳規定辦理。至其扣繳憑單及各類所得資料申報書應填報之金額，自亦以公司實際分派數額為準。」財政部84年3 月22日台財稅第841611446 號函：「×
×企業股份有限公司辦理清算，該公司於82年度以土地交
易增益轉列資本公積並辦理增資，其無償配發股份金額，非屬股東原出資額，此部分所分派之剩餘財產，應全數作為股東分派年度之投資收益或營利所得申報課徵所得稅。」均係就公司清算所為解釋，惟由上2 函釋，亦可見以土地交易增益轉列資本公積並辦理增資，其無償配發股份金額屬營利所得性質，且該2 函釋於清算分配時認已實現，並未否定如該股票金額再以減資方式分配予股東時，所得已實現。上訴人執此指摘原判決不當，聲明廢棄，非有理由，應予駁回。」等由駁回再審原告上訴在案。再審原告對於最高行政法院上揭判決提起再審之訴，亦據該法院以99年度判字第312 號判決認定：「…本案新陸公司連續增減資行為，係濫用私法行為自由，透過私法行為之安排，形式上是依公司法之增減資行為，實質上達到規避股東受分配出售土地增益應負擔之稅負，此乃租稅規避行為，為符實質課稅原則，應將該規避事實與其所欲規避之行為同視，而發生相同之法律效果，即應依所得稅法第14條第1
項第1 類規定，將該所得歸屬營利所得，併入股東之所得課徵所得稅。至其課稅所得年度，原確定判決係以減資發放現金年度定之，再審意旨主張應以盈餘配發股票股利之年度為據，核屬以歧異之法律上見解，對原確定判決為爭執，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由。㈡再審原告主張另7 位股東及4 位股東未予課稅之案情與其案情並不相同，其中係於增資後始購入股票者，減資發放現金係屬投入資本返還，並非另有所得，自不應予以課稅，於增資後減資前即將股票出售者，於增資時免予計入當年度所得課稅，出售時若有利得亦因屬證券交易所得而免稅，再審被告未予核課於法均無違誤，遑論此二者之課稅與否均無礙於本件再審原告應於取得減資發放現金時課稅之事實，再審原告此部分之主張，自不可採。㈢在所有增減資案件中，納稅義務人利用主管機關錯誤之法律見解進行避稅安排，符合稅捐逃漏之外觀時，則在現行所得稅法採自動報繳制之精神下，自知有所得即有報繳之義務產生，違反此等義務又無不可歸責之事由時（即無期待可能性），納稅義務人之故意過失責任即難以免除。此時有無收到扣繳憑單，是否參加股東會或董事會，嚴格言之，均不影響其漏稅責任之成立。本件再審原告之配偶既然有取得系爭營利所得之事實，再審原告卻未予申報，亦未於稽徵機關查獲前自動補報，縱非故意，仍難卸免其過失漏報之責任，參諸司法院釋字第275 號解釋，自應受罰。再審原告主張其非故意逃漏稅捐，不應處罰云云，即屬無據。…」再審原告主張之情，僅屬法律上見解之歧異，係對原判決之取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，並就原審已論斷者，泛言未論斷。其所提出之上揭資料，均係其他股東之課稅、未課稅明細表、綜合所得稅申報書、所得資料等，與本件再審原告案情並不相同，亦均無礙於本件再審原告應於取得減資發放現金時課稅之事實，難據為有利再審原告之認定。核與上揭行政訴訟法第273 條第1 項第13 款 之再審要件未合。再審原告主張各情，尚難採據。
五、綜上所述，再審原告執前詞主張原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第12款、第13款之再審事由，委無可採。從而，本件依再審原告起訴之事實，顯無理由，爰不經言詞辯論逕以判決駁回之。
六、據上論結，本件原告再審之訴顯無理由，依行政訴訟法第278條第2項、第98條第1項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　99　　年　　8　　月　　12 　　日臺北高等行政法院第六庭
審判長法 官　 闕銘富
法 官 帥嘉寶
法 官　 許瑞助
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中　　華　　民　　國　　99　　年　　8　　月　　12 　　日書記官 吳芳靜