臺灣臺北地方法院102年度訴字第326號

• 裁判案由: 商業會計法
• 案件類型: 刑事
• 審判法院: 臺灣臺北地方法院
• 裁判日期: 103 年 04 月 11 日
• 法官: 雷淑雯、章曉文、張詠惠
• 當事人: 簡永松

臺灣臺北地方法院刑事判決　　　　　　 102年度訴字第326號
公　訴　人　臺灣臺北地方法院檢察署檢察官
被　　　告　簡永松
選任辯護人　張啟聰律師
上列被告因違反商業會計法案件，經檢察官提起公訴（102 年度偵字第799 號），本院判決如下：
主 文
簡永松共同商業負責人，故意遺漏會計事項不為紀錄，致使財務報表發生不實之結果，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；減為有期徒刑貳月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
事 實
一、簡永松為聯雍科技股份有限公司（下稱聯雍公司）董事長，乃商業會計法所規定之商業負責人。其與鍾春蘭共同基於故意遺漏會計事項不為記錄致使財務報表發生不實結果之概括犯意聯絡，均明知聯雍公司於民國89年3 月間，以「TROVAN喬美晶片銷售權及商標價值」作價新臺幣（下同）1 億元，投資入股喬美國際網路股份有限公司（下稱喬美公司），竟於辦理91年度營利事業所得稅結算申報時，由鍾春蘭利用不知情之會計師事務所人員陳翠萍記帳，故意遺漏前開投資喬美公司之會計事項為不實記錄，致使聯雍公司91年12月31日之資產負債表即財務報表發生不實之結果，並於92年間申報聯雍公司營利事業所得稅時，持向財政部臺灣省北區國稅局新店稽徵所（下稱新店稽徵所）行使之。
二、案經林蒼洲向臺灣臺北地方法院檢察署具狀告發，經臺灣臺北地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
壹、證據能力部分：
一、按被告以外之人於審判外之陳述，雖不符前4 條之規定，而經當事人於審判程序同意做為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據。當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有刑事訴訟法第159 條第1 項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意，刑事訴訟法第159 條之5 定有明文。經查，本案所據以認定事實之證據，部分屬傳聞證據，惟檢察官、被告簡永松及其選任辯護人均未於本院言詞辯論終結前聲明異議，本院審酌該等言詞或書面陳述作成之情況，並無非出於任意性或不正取供，或違法或不當情事，且客觀上亦無不可信之情況，堪認為適當，依刑事訴訟法第159 條之5 第2 項規定，均得作為證據，先予敘明。
二、又本案其餘所依憑認定事實所引用之非供述證據，查無有何違反法定程序取得之情形，亦查無有何顯有不可信之情況與不得作為證據之情形，本院斟酌本案卷內之證據並非非法取得，亦無證明力明顯過低之情形，且經本院於審判期日依法進行證據之調查、辯論，被告於訴訟上之程序權即已受保障，故前揭各該證據，均得採為證據，合先敘明。
貳、實體部分：
一、被告簡永松固不否認其為聯雍公司董事長，係商業會計法所規定之商業負責人，聯雍公司於89年3 月間，以「TROVAN喬美晶片銷售權及商標價值」作價1 億元，投資入股喬美公司，而於91年度營利事業所得稅結算申報時，由鍾春蘭委由不知情之會計師事務所人員陳翠萍記帳，因遺漏前開投資喬美公司之會計事項未記錄，在91年12月底之資產負責表上顯示無形資產為零，並持向臺灣省北區國稅局新店稽微所申報行使之事實，然否認有本件犯罪，辯稱：伊並非故意遺漏，當時伊健康狀況不佳，無法處理公司事務，並非故意遺漏上開會計事項未為紀錄，且90年、91年、92年間，喬美公司處於虧損之狀態，故上開晶片銷售權及商標價值為零，是聯雍公司於91年12月31日之資產負債表中將無形資產一欄記載為零，並未有何記載不實之情形云云。被告之選任辯護人則為被告辯護：本件被告涉嫌違反商業會計法之行為已超過追訴時效，本件時效消滅；又被告於89年至92年間身體狀況不佳，並無處理聯雍公司事務，而營利事業所得稅申報作業係委由日正聯合會計師事務所處理，會計師對於申報時應申報何種事項、所需相關資料均應提醒被告準備，並代聯雍公司進行申報作業程序，被告雖疏忽聯雍公司財報上登記轉投資事項一事，惟不影響聯雍公司在喬美公司1 億元股權存在，故並無故意隱匿為不實財務報表，且喬美公司虧損，其晶片價值應計價為零，即91年12月31日之聯雍公司所為資產負債表記載無形資產為零，並無造成不實之結果為不實記錄云云。
二、經查：
㈠關於時效消滅之部分：
修正前刑法第80條第1 項規定：「追訴權，因左列期間內不行使而消滅：一死刑、無期徒刑或十年以上有期徒刑者，二十年。二三年以上、十年未滿有期徒刑者，十年。三一年以上、三年未滿有期徒刑者，五年。四一年未滿有期徒刑者，三年。五拘役或罰金者，一年」。嗣於94年2 月2 日修正為「追訴權，因下列期間內未起訴而消滅：一犯最重本刑為死刑、無期徒刑或十年以上有期徒刑之罪者，三十年。二犯最重本刑為三年以上十年未滿有期徒刑之罪者，二十年。三犯最重本刑為一年以上三年未滿有期徒刑之罪者，十年。四犯最重本刑為一年未滿有期徒刑、拘役或罰金之罪者，五年」。修正後刑法所定時效期間較長，表示行為人被追訴之期限較久，自屬對行為人不利，比較結果自以修正前刑法第80條第1 項之規定較有利於行為人，本件關於追效權時效，自應適用修正前刑法第80條第1 項之規定，則關於追訴權時效之停止進行及其期間、計算，亦應一體適用修正前刑法第83條之規定：「追訴權之時效，如依法律之規定，偵查、起訴或審判之程序不能開始或繼續時，停止其進行」、「前項時效停止，自停止原因消滅之日起，與停止前已經過之期間，一併計算」、「停止原因繼續存在之期間，如達於第八十條第一項各款所定期間四分之一者，其停止原因視為消滅」。本件檢察官指訴被告涉犯95年5 月24日修正前之商業會計法第71條第4 款之商業負責人故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者罪，其法定本刑為5 年以下有期徒刑，依修正前刑法第80條第1 項第2 款規定，追訴權時效為10年。又被告並無逃匿，而有經檢察官、本院發布通緝，以致審判之程序不能開始之情事，有本案刑事卷宗1 份在卷可稽。查被告就聯雍公司在92年間申報91年營利事業所得稅稅申報係交由日正聯合會計師事務所申報乙節不爭執（見本院卷二第128 頁反面），核與證人劉黛麗於本院103 年2 月21日審判期日具結證稱：伊於91年間任職聯雍公司期間，係委託日正聯合會計師事務所申報相關稅務，營業稅係每個月或每2 個月整理好進項稅額及銷項稅額，然後交給會計師，會計師根據其提供資料製作申報書，伊查看後針對進項稅額及銷項稅額核對後，若無錯誤即答覆會計師等語甚詳（見本院卷二第175 頁反面至第176 頁反面），以及證人陳翠萍於本院103 年1 月3 日審判期日具結證稱：聯雍公司於89年、90年、91年間均係伊任職之日正聯合會計師事務所之客戶，伊事務所承辦聯雍公司每2 個月申報營業稅、年終結算申報營所稅及財報簽證等業務、伊事務所與聯雍公司之聯絡窗口為劉黛麗，伊代聯雍公司申報營所稅前，會將聯雍公司之資產負債表及損益表先製作好，再讓聯雍公司確認數字是否正確，伊事務所給客戶申報營所稅的報表，於申報前會讓客戶確認後才去申報、如果聯雍公司有告訴事務所轉投資事宜，事務所之帳上一定要做上去等語，但伊不知道聯雍公司有以「TROVAN喬美晶片銷售權及商標價值」作價1 億元，投資入股喬美公司之情事」等語明確（見本院卷二第125 頁至第
127 頁反面），上開2 為證人之證述互核相符，是聯雍公司91年度營業所得稅之申報作業流程係先由聯雍公司員工劉黛麗將相關稅務資料交付日正聯合會計師事務所員工陳翠萍，該事務所即依上開資料製作91年度之聯雍公司資產負債表並交付聯雍公司，經聯雍公司確認無誤，再持向財政部新店稽徵所申報。而被告並未告知證人陳翠萍聯雍公司有以「
TROVAN喬美晶片銷售權及商標價值」作價1 億元，投資入股喬美公司情事，亦經陳翠萍於上開審判期日具結證述無訛（見本院卷二第128 頁）。足認被告於委託日正會計師事務所申報91年度營業所得稅時，故意遺漏會計事項不為紀錄，致使財務報表發生不實之結果之犯行係於92年5 月1 日完成（亦即申報91年度營利事業所得稅期間為92年5 月，依罪證有疑利於被告原則，推定被告於92年5 月1 日即已申報營利事業所得稅），據此計算，本件對於被告之追訴權時效，應自92年5 月1 日起算至102 年4 月30日時效完成。而所謂實施偵查者，係指檢察署收受移送書或告訴、告發之日起為檢察官發動偵查權之時而言，故本案自告發人林滄洲於100 年6
月22日向臺灣臺北地方法院檢察署告發後，該署檢察官即開始偵辦，並於102 年2 月28日偵查終結提起公訴，於同年3
月20日繫屬本院，則本件追訴權時效尚未因10年未行使而消滅，被告抗辯聯雍公司以營業權作價抵繳股款係在89年間，而被告於90年5 月間申報聯雍公司之89年營利事業所得稅時，於填載資產負債表時，即未記載聯雍所持有之喬美公司股票，是如認本案成立犯罪，其犯罪成立之時點，應認於89年12月間即構成犯罪，本案告訴人林滄洲遲至100 年6 月22日始提出告訴，本案已罹於時效云云，顯無足採。
㈡關於被告及其選任辯護人實體抗辯之部分：
次查，聯雍公司於89年初與江朝旺簽定籌備經營合約書，雙方即約定聯雍公司以「TROVAN喬美晶片銷售權及商標價值」作價1 億元為股本，成立喬美公司等情，為被告所不否認，並有上開經營合約書在卷可稽（見本院卷二第143 頁），而聯雍公司所有之TROVAN喬美晶片銷售權及商標權，業經財團法人臺灣經輔研究所鑑定價值為1 億4 百萬元，亦有財團法人臺灣經輔研究所89年3 月31日（89）輔算字03001 號鑑定研究報告書在卷可稽（見本院卷第52頁至第112 頁），此部分事實亦堪認定。又資產負債表乃商業會計法第28條第1 項第1 款所列之財務報表，是商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員時，自不能故意遺漏會計事項不為記錄，而致使資產負債表發生不實之結果。再按「無形資產，指無實體存在而具經濟價值之資產；其科目分類與評價及應加註釋事項如下：一、商標權：指依法取得或購入之商標權；其評價，按未攤銷成本為之。二、專利權：指依法取得或購入之專利權；其評價，按未攤銷成本為之。三、著作權：指依法取得或購入文學、藝術、學術、音樂、電影、翻譯或其他著作之出版、銷售、表演權利；其評價，按未攤銷成本為之。四、電腦軟體：指對於購買或開發以供出售、出租或以其他方式行銷之電腦軟體；其評價，按未攤銷之購入成本或自建立技術可行性至完成產品母版所發生之成本為之。但在建立技術可行性以前所發生之成本，應作為研究發展費用。五、商譽：指出價取得之商譽；其減損測試應每年為之，已認列之商譽減損損失不得迴轉。自行發展之無形資產，其屬不能明確辨認者，不得列記為資產。研究支出及發展支出，除受委託研究，其成本依契約可全數收回者外，須於發生當期以費用列帳。但發展支出符合下列所有條件者，得予資本化；資本化之金額，不得超過預計未來可回收淨收益之現值，即未來預期之收入減除再發生之研究發展費用、生產成本及銷管費用後之現值：一、完成該無形資產已達技術可行性。二、商業意圖完成該無形資產，並加以使用或出售。三、商業有能力使用或出售該無形資產。四、無形資產本身或其產出，已有明確市場；該無形資產係供內部使用者，應已具有用性。五、商業具充足之技術、財務及其他資源，以完成此項發展計畫並使用或出售該無形資產。六、於發展期間歸屬於無形資產之支出，能可靠衡量。無形資產，應註明評價基礎；其經濟效益期限可合理估計者，應於效用存續期限內，以合理而有系統之方法分期攤銷；其攤銷期限及計算方法，應予註明。無明確經濟效益期限之無形資產，不得攤銷。」，商業會計處理準則第19條定有明文。是「TROVAN喬美晶片銷售權及商標價值」自屬上開規定應於資產負債表中科目分類與評價及應加註釋事項。本件共犯即證人鍾春蘭並未告知證人陳翠萍聯雍公司有以「TROVAN喬美晶片銷售權及商標價值」作價1 億元投資入股喬美公司情事，已如前述，是被告利用不知情之日正聯合會計師事務所代聯雍公司申報91年度營業所得稅時未將上開轉投資事項記錄於資產負債表，使資產負債表之無形資產項下記載為零而發生不實之結果（參見100 年度他字第6517號卷一第17頁），並持上開不實之資產負債表向新店稽徵所行使，被告犯行洵堪認定，自應予依法論科。
㈢被告雖辯稱其非故意隱匿不為記載前揭轉投資事項，係因其於89年間因肝硬化，聯雍公司之行政事務均委由共犯即證人鍾春蘭及證人劉黛麗兩人處理，實質上並未參與聯雍公司行政事務云云，並提出其89年至93年間於馬偕紀念醫院就醫及住院之病歷0 份為證（見本院卷一第173 頁至第193 頁）。惟觀諸上開病歷摘要內容所示，被告自89年1 月21日至同年月26日住院5 日、同年4 月2 日至同年月22日住院22日、同年9 月15日起至同年月27日住院12日、90年7 月9 日起至同年月13日住院4 日、91年2 月17日起至同年月27日住院10日、92年1 月21日起至同年月27日住院6 日、92年6 月28日起至同年7 月5 日住院7 日、同年8 月13日起至同年月27日住院14日、93年2 月24日起至同年3 月2 日住院7 日起，被告確有上開陸續住院之紀錄，然被告於本件行為時即92年間申報聯雍公司營利事業所得稅時，除同年1 月間有住院6 日之住院情形之外，其至該年度下半年後始因健康狀況不佳而多次住院，是認被告於本件行為時之健康狀況尚非惡劣致有何不能參與公司經營之情狀，復觀之被告於93年2 月24日住院至同年3 月2 日出院後，旋於同年3 月24日上午10時許擔任主席親自主持聯雍公司之股東會，有聯雍公司93年3 月24日股會會議事錄在卷可稽（見本院卷一第204 頁至第205 頁），顯見被告縱使健康狀況非佳，仍持續參與公司營運，即被告之健康狀況顯與其是否參與聯雍公司營運無涉。況查，依喬美公司91年度財務報表暨會計師查核報告之內容所示，其編號八之營業權一欄中，載有「聯雍科技股份有限公司以其所擁有之『「TROVAN喬美晶片銷售權及商標價值』作價抵繳投資本公司之股款100,000,000 元，截至91年底該營業權尚未正式移轉登記至本公司」等語及編號十三之關係人交易事項一欄中，其（一）關係人之名稱及關係項下，另載有「聯雍科技股份有限公司、與本公司之關係：本公司之主要股東」等語（見本院卷二第42頁至第54頁），而部分頁尾之負責人欄及經理人欄均蓋有「簡永松」之印文，足認斯時被告所擔任負責人之聯雍公司與喬美公司關係匪淺，被告既知悉且於喬美公司91年度財務報表暨會計師查核報告書上為上開投資情事之記載，卻辯稱健康狀況不佳因而在同年度未參與聯雍公司之營運，在聯雍公司91年度之資產負債表係非故意隱匿不為記載上開投資情事云云，顯係卸責之詞。
㈣再依共犯即證人鍾春蘭於103 年2 月21日本院審判期日具結證稱：89年到92年間，聯雍公司之相關財務報表係簡永松授權由其蓋用聯雍公司大、小章、其雖知悉聯雍公司以「TROVAN喬美晶片銷售權及商標價值」作價1 億元抵繳投資喬美公司之股款，惟其於90年至92年間在申報營利事業所得稅或委任會計師作簽證時均未主動告知上開「TROVAN喬美晶片銷售權及商標價值」作價1 億元抵繳投資喬美公司之股款一事、89年至92年間申報營利事業所得稅係由日正聯合會計師事務所負責等語甚明（見本院卷二第185 頁反面至第186 頁反面），核以證人劉黛麗於本院103 年2 月21日審判期日具結證稱：其於91年間任職聯雍公司期間，係委託日正聯合會計師事務所申報相關稅務，營業稅係每個月或每兩個月整理好進項稅額及銷項稅額，然後給會計師，會計師根據其提供資料製作申報書，其查看後針對進項稅額及銷項稅額核對後，若無錯誤即答覆會計師、其於任職聯雍公司期間，並不知悉聯雍公司有去投資喬美公司、簡永松有進公司辦公，但不是每天等語相符（見本院卷二第176 頁反面至第178 頁反面），顯見聯雍公司以「TROVAN喬美晶片銷售權及商標價值」作價1 億元抵繳投資喬美公司之股款一事，在聯雍公司僅為被告及共犯即證人鍾春蘭所知悉，而被告授權由證人鍾春蘭申報聯雍公司91年度營利事業所得稅時，被告或證人鍾春蘭均未告知聯雍公司會計劉黛麗及日正聯合會計師事務所上開情事，致日正聯合會計師事務所代聯雍公司申報91年度營業所得稅時未將上開轉投資事項記錄於資產負債表，使資產負債表之無形資產項下記載為零，益徵被告就此部分自有故意遺漏會計事項不為紀錄之犯意無訛。
㈤至被告及其選任辯護人辯稱：喬美公司於90年度、91年度、92年度均為虧損之公司，「TROVAN喬美晶片銷售權及商標價值」實際上之價值為零，是被告於91年12月31日聯雍公司之資產負債表上無形資產項下記載價值為零，並無造成任何會計上不實之結果云云。然查聯雍公司確實有於89年3 月間，以「TROVAN喬美晶片銷售權及商標價值」作價1 億元投資入股喬美公司，且「TROVAN喬美晶片銷售權及商標價值」，經財團法人臺灣經輔研究所於89年3 月31日出具鑑定報告，經鑑定價值為1 億4 百萬元等情，均經認定如前，被告僅因喬美公司自90年度起即連年虧損，逕為主觀上認知「TROVAN喬美晶片銷售權及商標價值」價值為零，遍觀全卷被告未再提出任何證據證明上開資產價值為零之依據，是聯雍公司與喬美公司既有此一高達1 億元之投資事項，上開會計事項被告並未依規定紀錄於聯雍公司91年12月31日之資產負債表中，即屬故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果甚明。
㈥綜上所述，本案事證明確，被告之上開犯行，堪以認定，應依法論科。
三、新舊法比較：
㈠商業會計法部分：
95年5 月24日修正前商業會計法第71條第4 款規定：「商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金：…四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者」，修正後商業會計法第71條第4 款規定：「商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者」，是比較新舊法之結果，新法並未較為有利，故被告於92年5 月1 日所為違反商業法第71條第4 款規定之行為，自應適用該次修正前即被告行為時之商業會計法第71條第4 款之規定。
㈡刑法部分：
查被告行為後，刑法部分條文已於94年2 月2 日修正公布，並自95年7 月1 日施行。依修正後刑法第2 條第1 項規定：「行為後法律有變更者，適用行為時之法律。但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律。」，此條規定與刑法第1 條罪刑法定主義契合，係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據，是刑法第2 條本身雖經修正，尚無比較新舊法之問題，應一律適用裁判時之現行刑法第2 條，以決定適用之刑罰法律，合先敘明。又本次修正涵蓋之範圍甚廣，故比較新舊法時，應就罪刑有關之共犯、牽連犯、連續犯、有無累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較，復有最高法院95年5 月23日95年第8 次刑庭會議決議可資參照。茲就本案有關之法條修正比較適用如下：
⒈罰金最低數額部分：刑法第33條第5 款原規定：「罰金：一元以上」，而刑法分則編各罪所定罰金之貨幣單位原為銀元，依現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例規定，銀元1 元折算新臺幣3 元，則修正前罰金最低數額應為新臺幣3 元。刑法第33條第5 款修正後改為：「罰金：新台幣一千元以上，以百元計算之」，修正後罰金最低數額變更為新臺幣1000元。比較修正前後之規定，修正後刑法第33條第5 款所定罰金之最低數額，較修正前提高，自以修正前刑法第33條第5
款之規定有利於被告。
⒉刑法第28條共同正犯之規定，於修正前規定為：「二人以上共同實施犯罪之行為者，皆為正犯」，修正後則規定為：「二人以上共同實行犯罪之行為者，皆為正犯」，本條之修正理由係為排除陰謀共同正犯、預備共同正犯於本條所規定之正犯之外。而本案被告與鍾春蘭間，具有犯意聯絡及行為分擔，故於本案犯罪事實，均構成共同正犯，則適用修正施行前之刑法第28條規定論處，並無不利於被告。
⒊刑法第31條第1 項身分犯之規定，原規定為「因身分或其他特定關係成立之罪，其共同實施或教唆幫助者，雖無特定關係，仍以共犯論」，於95年7 月1 日修正施行後之規定則為「因身分或其他特定關係成立之罪，其共同實行、教唆或幫助者，雖無特定關係，仍以正犯或共犯論。但得減輕其刑」。揆諸本條之修正理由係以無身分或特定關係之共同正犯、教唆犯或幫助犯，其可罰性通常應較有身分或特定關係者為輕，惟又鑑於無身分或特定關係之正犯或共犯，其惡性較有身分或特定關係者為重之情形，亦屬常見，故增設但書規定得減輕其刑，此雖非犯罪構成要件之變更，但顯已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律變更。至於修正後之刑法第31條第1 項雖就無身分之人增訂與有身分之人共犯罪得減輕其刑之但書，但此為鍾春蘭能與被告成立共同正犯之依據，被告並無據以減輕其刑之可能，對其而言並無有利或不利可言。
⒋綜合上開法律修正前、後之比較，及揆諸前揭說明及修正後刑法第2 條第1 項之「從舊從輕」原則，本案以適用修正前之相關刑罰法律，對被告較為有利，並應整體適用修正前刑法相關規定論處。
五、按商業會計法第28條第1 項規定，商業通用之財務報表分為：一資產負債表。二損益表。三現金流量表。四業主權益變動表或累積盈虧變動表或盈虧撥補表等4 種。又「故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者」，修正前同法第71條第4 款定有處罰之明文。此商業會計法之規定，與刑法第215 條從事業務之人登載不實事項於業務上作成之文書罪，皆係規範處罰同一之登載不實行為，應屬法規競合，故若行為人同時觸犯此二規定，依特別法優於普通法之原則，應認商業會計法為刑法之特別規定，而應優先適用修正前商業會計法第71條第4 款之罪論處，先予敘明。次按修正前商業會計法第71條第4 款之罪，雖以行為人具有「商業負責人」、「主辦及經辦會計人員」或「依法受託代他人處理會計事務之人員」之身分，為其要件；但未具上述身分之人，若與具有上述身分之人共同實行該項犯罪者，依刑法第31條第1 項規定，仍應論以該罪之共同正犯（最高法院第93年度臺上字第333 號判決意旨參照）。查被告為聯雍公司負責人，核其所為，係犯修正前商業會計法第71條第4 款不為記錄致生不實罪。被告與共犯即證人鍾春蘭就上開犯行有犯意聯絡及行為分擔，應依修正前刑法第28條之規定，論以共同正犯。至證人即共犯鍾春蘭基於與被告共同實行犯罪之故意，與聯雍公司之登記負責人即具有商業負責人身分之被告共同為本件犯行，依修正前刑法第31條第1 項，即應論以修正前商業會計法第71條第4 款之罪之共同正犯。又被告係利用不知情之會計師事務所人員陳翠萍製作不實資產負債表犯行，為間接正犯。爰審酌被告身為商業負責人，竟故意遺漏會計事項不為紀錄，致使財務報表發生不實之結果，惡性非輕，又被告犯後飾詞否認犯行，未見悔意，另衡酌被告之生活狀況、教育程度、犯罪手段、犯罪動機等一切情狀，量處如主文所示之刑。再被告本件行為後，刑法第41條亦迭經修正，被告行為時，修正前刑法第41條第1 項係規定「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以1 元以上3 元以下折算1 日，易科罰金。但確因不執行所宣告之刑，難收矯正之效，或難以維持法秩序者，不在此限」，且依修正前罰金罰鍰提高標準條例（現已廢止）第2 條規定：「依刑法第41條易科罰金者，均就其原定數額提高為1 百倍折算1 日；法律所定罰金數額未依本條例提高倍數，或其處罰法條無罰金刑之規定者，亦同」，係以最高為銀元3 百元即新臺幣9 百元，最低為銀元1 百元即新臺幣3 百元為易科罰金之折算標準。而被告行為後，刑法第41條第1 項規定先於94年2 月2
日修正為「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣1 千元、2 千元或3 千元折算1 日，易科罰金。但確因不執行所宣告之刑，難收矯正之效，或難以維持法秩序者，不在此限」，再於98年12月30日爰將該條第1 項「受6 個月以下有期徒刑」修正為「受6 月以下有期徒刑」（依修正理由，此係求用語統一，並非法律變更）。經比較後，應以被告行為時，即修正前刑法第41條第1 項前段諭知易科罰金之折算標準之規定，對被告較為有利，是依修正前之刑法第41條第1 項前段諭知易科罰金之折算標準，以為儆懲。
六、再按犯罪在中華民國96年4 月24日以前者，除本條例另有規定外，有期徒刑、拘役或罰金，減其刑期或金額2 分之1 ，中華民國九十六年罪犯減刑條例第2 條第1 項第3 款定有明文。查本件被告上開犯罪時間，係於96年4 月24日之前，復核無同條例所定不予減刑之情形，茲依同條例第2 條第1 項第3 款、第7 條、第9 條之規定，減其刑期2 分之1 ，併諭知易科罰金折算標準。
據上論斷，應依依刑事訴訟法第299 條第1 項前段，修正前商業會計法第71條第4 款，刑法第2 條第1 項前段、第11條前段，修正前刑法第28條、第31條第1 項、第41條第1 項前段，廢止前罰金罰鍰提高標準條例第2 條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2 條，中華民國九十六年罪犯減刑條例第2 條第1 項第3
款、第7 條、第9 條，判決如主文。
本案經檢察官林錦鴻到庭執行職務。
中 華 民 國 103 年 4 月 11 日刑事第七庭 審判長法 官 雷淑雯
法 官 章曉文
法 官 張詠惠
上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由；其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
書記官 林惠齡
中 華 民 國 103 年 5 月 2 日附錄本案論罪科刑法條全文：
95年5 月24日修正前商業會計法第71條第4款：
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金：
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者。