臺灣高等法院100年度重上更(一)字第123號

• 裁判案由: 違反商業會計法等
• 案件類型: 刑事
• 審判法院: 臺灣高等法院
• 裁判日期: 101 年 09 月 04 日
• 法官: 鄧振球、潘翠雪、彭幸鳴
• 被告: 黃連三

臺灣高等法院刑事判決　　　　　100年度重上更(一)字第123號上　訴　人
即　被　告　黃連三
上列上訴人即被告因違反商業會計法等案件，不服臺灣臺北地方法院96年度重訴字第34號，中華民國98年6 月30日第一審判決（起訴案號：臺灣臺北地方法院檢察署95年度偵字第9763號），提起上訴，判決後由最高法院發回更審，本院判決如下：
主 文
原判決撤銷。
黃連三連續商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑陸月，減為有期徒刑叁月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
事 實
一、黃連三自民國89年7 月17日起擔任錦纖實業有限公司（下稱錦纖公司）負責人（任期迄至93年12月8 日止），為商業會計法所規定之商業負責人，亦為從事業務之人；其明知並未與韜略國際開發股份有限公司（以下簡稱韜略公司）、喬丹國際企業有限公司（以下簡稱喬丹公司）有如附表一所載之交易事實，竟基於填製不實會計憑證、幫助他人逃漏稅捐之概括犯意，連續將如附表一各編號所示不實事項填載於錦纖公司之會計憑證即統一發票，提供韜略公司、喬丹公司等2
家營業人扣抵銷項金額（分別如附表一「銷售金額」欄所示），幫助此2 家營業人逃漏營業稅（稅額分別如附表一「逃漏稅捐金額」欄所示），足生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性。
二、案經法務部調查局臺北市調查處移送臺灣臺北地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
壹、程序方面：
一、按公司與公司負責人在法律上並非同一人格主體；就營業稅之納稅義務人以言，其以營利為目的之事業，固得為營業人，即非有此組織形態之個人，亦得為營業人，而均得為課徵營業稅主體之納稅義務人，此觀營業稅法第2 條、第6 條等規定，不難明瞭；因之稅捐稽徵法第41條與同法第47條所規定之犯罪主體並非同一；倘若納稅義務人係公司組織，而違反同法第41條規定之以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐犯行者，如其應受之處罰為應處以徒刑時，雖依轉嫁處罰之法理，得對公司之負責人處以徒刑，但仍非逕認公司負責人即為納稅義務人應負正犯之責；又稅捐稽徵法第47條第1 款乃就同法第41條之罪責基於轉嫁之法理所為規定，公司負責人本身並無行為，自無連續犯可言，最高法院83年度台上字第2850號、80年度台上字第2606號等判決意旨參照；查本件起訴意旨係以被告黃連三自89年7 月17日起擔任錦纖公司之負責人，為稅捐稽徵法之納稅義務人及商業會計法之商業負責人，明知錦纖公司與「喬丹公司等3 家營業人」並無實際交易之事實，竟基於「幫助」林美銀及某真實姓名年籍不詳之人填載不實會計憑證以「幫助」他人逃漏稅捐之概括犯意，自90年間起至93年間止，先從絲黛兒國際企業有限公司（下稱絲黛兒公司）、天貴科技股份有限公司（下稱天貴公司）、定鼎國際有限公司（下稱定鼎公司）、商億貿易有限公司（下稱商億公司）、欣漢國際開發股份有限公司（下稱欣漢公司）、綜舜公司及尚泓公司等7 家公司取得不實之進項憑證達新臺幣（以下同）7874萬8385元；另於同期間，連續以錦纖公司名義開立不實統一發票共44紙，提供喬丹公司、韜略公司及艾利蒙企業有限公司（以下簡稱艾利蒙公司）等3 家營業人扣抵銷項金額達2259萬3071元，合計「幫助」此3 家營業人逃漏營業稅共112 萬9653元，足生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性等語，是其起訴事實應係以被告明知錦纖公司與喬丹、韜略、艾利蒙等公司無實際交易之事實，仍以錦纖公司名義開立不實統一發票44紙，提供喬丹、韜略、艾利蒙等公司而幫助逃漏營業稅為範圍。至關於所述絲黛兒、天貴、定鼎、商億、欣漢、綜舜及尚泓等7 家公司之不實進項憑證部分，僅記載「取得」行為，並無陳述其他犯罪事實，就所取得憑證之種類、是否為統一發票、金額若干、逃漏何種稅捐、逃漏額度等，均無一語指明；而該等進項憑證既係絲黛兒等7 家公司所填製，縱有不實，亦非被告所填載，且起訴事實除稱被告「取得」該等進項憑證外，並未進而指訴被告有何將該等進項憑證填載於任何會計帳冊，或持該等進項憑證逃漏稅捐之犯行，亦未載及錦纖公司為納稅義務人、以該等進項憑證逃漏稅捐等事實，或被告有關於該等進項憑證之主觀犯意；則起訴事實所載「取得」絲黛兒等7 家公司不實進項憑證之「取得」行為本身，衡未涉及任何犯行，復無主觀犯意或客觀行為之敘述，堪認僅為單純之記載，並無就該部分提起公訴之意。又是否取得絲黛兒等7 家公司之進項憑證，與被告開立錦纖公司不實發票、幫助喬丹等公司逃漏稅捐之行為無關，縱被告有以該等進項憑證逃漏錦纖公司本身之營業稅，亦與被告被訴開立統一發票幫助喬丹等公司逃漏稅捐部分，無裁判上一罪之關係，為起訴效力所不及，自非本院審理之範圍，合先敘明。
二、按被告以外之人於審判外之陳述雖不符刑事訴訟法第159 條之1 至之4 等4 條之規定，經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，得為證據，刑事訴訟法第159 條之5 第1 項定有明文。查本件下列所用於證明被告犯罪之被告以外之人於審判外之供述，公訴人、被告均於本院準備程序中表示同意作為證據（見本院卷第121 頁反面至123 頁），而本院審酌上開供述證據製作時之情況，無不當取供及證明力明顯過低之瑕疵，認以之作為證據應屬適當，揆諸前開規定，前揭證據資料應有證據能力。
貳、實體方面：
一、訊據被告固不否認曾任錦纖公司負責人，有以錦纖公司名義開立如附表一所示發票之事實，惟矢口否認有何填載不實憑證、幫助逃漏稅捐之犯行，辯稱：90年間錦纖公司因颱風淹水，部分置於倉庫之交易憑證因而毀損，另公司搬遷時，亦有部分資料遺失，且錦纖公司轉讓給劉志鴻時，所有帳冊都已交出，伊無資料可供核對資金往來情形，伊又盡量以現金交易，或以匯票、甲存支票支付，且非逐筆結算，可能會有一筆先付，過2 天再付等，故支付貨款金額未必和單筆發票金額相符，喬丹、韜略公司成立都非常久，不是與伊交易前不久才成立之虛設行號，與伊交易時，沒有解散或被註銷登記，伊無法判斷該等公司是空頭或是實在，不得因事後認該等公司係空殼公司，即認伊為虛偽交易等語。經查：
（一）被告於90、91年間為錦纖公司之負責人，有錦纖公司營業稅稅籍資料查詢作業列印資料影本可參（見偵字第9763號卷四第186 至188 頁），而被告並不爭執曾開立如附表一各編號所示之統一發票，韜略、喬丹等公司亦有於90或91年間持該等統一發票為進項憑證，申報各該公司之營業稅一節，有統一發票、營業稅年度資料查詢銷項去路明細列印資料可稽（見本院卷一第121 頁反面、偵字第9763號卷二第78頁、卷四第167 、168 頁），此部分事實，首堪認定為真。
（二）觀諸如附表一編號1 所示錦纖公司與韜略公司交易之銷售金額近100 萬元，另如附表一編號2 至22所示與喬丹公司交易之銷售金額，少則40餘萬元，多則逾80萬元，總計1189萬0908元，於90年、91年為該等交易當時，顯屬相當之金額；對照錦纖公司當時之資本額500 萬元（見偵字第9763號卷四第182 頁錦纖公司營業稅稅籍資料查詢作業列印資料影本），更見於該公司非屬區區數額之交易，若確有實際交易，則無論係貨物之來源、去向、資金之往來、財務之憑證、記載，甚而相互公司間連繫、承辦之人員為何等，被告應不致毫無記憶，亦無相關跡證可查。惟查，經原審傳喚喬丹公司登記之負責人吳麗娥到庭，其證稱並未擔任喬丹公司負責人，未曾聽過喬丹公司或錦纖公司，亦不認識被告等語（見原審卷三第275 至278 頁），錦纖公司與喬丹公司間有多筆交易，然喬丹公司究由何人承辦此部分業務，或錦纖公司係何人員負責與喬丹公司間之往來，被告均未能說明。而被告主張關於如附表一所示各筆交易，均係收取現金（見本院卷一第142 頁、本院上訴字卷第114 、117 頁），其中如附表一編號1 所示銷售對象為韜略公司之統一發票，其銷售額為99萬4980元、營業稅額為4 萬9749元，總額為104 萬4729元，被告主張錦纖公司有於90年11月30日收款50萬元、於90年12月10日收款54萬4729元，共計104 萬4729元，與發票所載金額相同；另如附表一編號2 至12所示錦纖公司開立銷售對象為喬丹公司之統一發票，被告均主張喬丹公司以現金支付貨款，有4
筆各100 萬元以上及2 筆各50萬元以上，其中如附表一編號2 之發票金額為50萬1375元，被告主張收取現金50萬1300元；如附表一編號3 、4 之發票金額共103 萬8240元，被告主張收取現金103 萬8000元；如附表一編號5 、6 之發票金額共105 萬4200元，被告主張收取現金105 萬4000元；如附表一編號7 、8 之發票金額共105 萬3150元，被告主張收取現金105 萬3000元；如附表一編號9 、10之發票金額共102 萬4800元，被告主張收取現金102 萬4800元；如附表一編號11、12之發票金額共104 萬8900元，被告主張收取現金104 萬8900元，是被告主張所收現金之金額均與開立發票之金額相牟，該情形與被告所提出其他以匯款轉帳或交付支票等方式收受之貨款，其金額均無法與發票金額直接對應，兩者有所差異。且商業往來事所恆常，支付工具亦屬發達，一般商業交易鮮有以現金收受大額貨款之情形，公司營業之高額交易，多利用公司帳戶間之帳款匯轉、票據之交換等，以避免大筆現金提領、轉手間之勞費及風險，且銀行帳列資料明確，可為憑據，免啟爭端，即被告亦稱：其一般支付貨款，大部分直接從銀行轉帳出去等語（見本院卷一第156 頁反面），是以大額現金直接交付貨款，實違一般商業營業人收付款項之常態；錦纖公司與韜略、喬丹等公司間非僅一次交易，被告就如附表一編號1 至12所示之交易主張收取現金貨款，既違常情，亦乏實據；況被告就如附表一編號13至22所示之交易，亦未提出任何資金往來說明（被告所提出與喬丹公司間之資金往來證明，經本院採認為如附表四所示交易之憑證，如後述不另為無罪之諭知部分），縱有被告所辯其帳冊單據因種種原因滅失之情形，其資金流向仍非不可自錦纖公司之金融往來明細中勾稽而出，然被告執有錦纖公司之相關存摺，本院並依被告之請求調閱錦纖公司往來銀行帳戶之明細資料，交由被告閱覽、核對，其詳閱後，仍未能就如附表一所示交易之資金往來，提出相關流向說明，或有何存入金融行庫之紀錄可供查核（見本院卷二第85頁反面），是難認錦纖公司所開立如附表一所示之統一發票，係基於實際交易而來。
（三）至被告辯稱錦纖公司變更負責人為劉志鴻時，其已將公司帳冊均交給劉志鴻，應傳喚劉志鴻到庭提出錦纖公司之帳冊、交易憑證，方得比對銀行帳戶明細等語；惟查，劉志鴻業於99年5 月20日亡故，有其戶籍資料1 份在卷可稽（置於本院卷二證物袋內），已無從傳喚到庭；而被告復於本院審理中供稱：伊係將公司所有帳冊交給辦理變更負責人的會計事務所，伊沒有見過劉志鴻等語（見本院卷二第109 頁反面），足見其並未將帳冊等資料交給劉志鴻，與其前揭主張已有矛盾；再查，被告亦表示錦纖公司之帳冊資料在辦公室搬遷時可能遺失，另一部分在90、91年的臺北市大淹水中毀損等語（見本院卷二第109 頁反面），足徵其縱於轉讓公司時有交付帳冊，亦非完全，其此部分辯解，實無從採。
（四）又經證人林美銀於本院前審審理時證稱：伊於本案開庭前，並不認識被告，錦纖公司變更負責人為劉志鴻，劉志鴻之後去取消管制之解禁，均與被告無關，於93年7 月前，伊並未幫錦纖公司記帳，係變更負責人為劉志鴻後，始由伊負責辦理錦纖公司工商登記跟稅務記帳之事，之前並未幫錦纖公司代領發票等語（見本院上訴字卷第126 頁反面至128 頁) ，核與其於調詢時陳稱：錦纖公司之支票簿係劉志鴻所寄放，錦纖公司成立係林惠娟代為辦理工商登記、稅務、統一發票申購、營業稅申報等，直至被告將錦纖公司售予劉志鴻後，伊因受劉志鴻委託辦理上開業務而認識等語（見調詢卷二第15、61頁）、於原審審理時所述：伊係與劉志鴻、周良滄接洽辦理錦纖公司之變更登記，錦纖公司之資料係劉志鴻所提供，這家公司是周良滄的，錦纖公司進銷項交易對象等資料均係周良滄所提供，伊不知道他們的營業狀況，客戶提供發票，伊幫他記帳處理，也會核對客戶的進銷項憑證，錦纖公司取得天貴、絲黛兒及定鼎公司之發票期間，伊並未幫錦纖公司記帳等情一致（見原審卷一第279 頁至280 頁），此外亦無證據證明被告於經營錦纖公司期間，係委由林美銀處理稅務、記帳事宜，而被告係自89年7 月間起至93年11月22日止，擔任錦纖公司之負責人，確於93年11月22日即變更登記負責人為劉志鴻，有臺北市政府98年10月12日府產業商字第09889586100 號函所附錦纖公司之公司登記資料及變更登記表在卷可參( 見本院上訴字卷第37至57頁) ，堪認被告所辯其不認識林美銀，係由其他記帳業者處理錦纖公司帳務等語為真；則錦纖公司委由林美銀處理相關登記、稅務事宜，既係於93年11月22日變更為劉志鴻擔任負責人後之事，故於被告擔任錦纖公司負責人時，其不實開立如附表一所示統一發票以幫助韜略、喬丹等公司逃漏營業稅之行為，應與林美銀無關，無從認定其間有何犯意之聯絡或行為之分擔，併為說明。
（五）綜上，本件事證已臻明確，被告所辯各節，均不足採，其犯行堪以認定，應依法論科。
二、新、舊法比較：
（一）被告行為後，刑法及刑法施行法部分條文亦經於94年2 月2 日修正公布，且於95年7 月1 日施行。按行為後法律有變更者，適用行為時之法律，但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，刑法第2 條第1 項定有明文，本條係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法，以貫徹法律禁止溯及既往原則，本身尚無新舊法比較之問題，於新法施行後，應一律適用新法第2 條第1 項之規定，為「從舊從輕」之比較；又刑法第11條之規定，雖於同次修正為「本法總則於其他法律有刑罰或保安處分之規定者，亦適用之。但其他法律有特別規定者，不在此限。」惟該條文之規定，性質上屬於法律適用之準據法，且無關乎犯罪行為可罰性要件之變更，應逕行適用裁判時有效之現行條文。再者，犯罪在新法施行前，新法施行後之緩刑宣告，應適用新法第74條之規定。而關於新舊法律變更之比較適用，除易刑處分事項不必綜合比較，得分別適用有利於行為人之法律外，原則上應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較，以定其應適用之法律，一經定其應適用之法律，即應整體適用，不得任意割裂適用（最高法院95年第8 次、97年第2 次刑事庭會議決議參照）。經查：
1.按商業會計法第71條之法定罰金刑「或科或併科新臺幣15萬元以下罰金」、稅捐稽徵法第43條第1 項之法定罰金刑「或科新臺幣6 萬元以下罰金」，其最高刑部分固無變更，惟其最低刑度部分，修正前刑法第33條第5 款規定罰金為1 元以上，並以銀元為計算單位，修正後則規定罰金刑為新臺幣1000元以上，以百元計算之，經比較修正前、後之刑罰法律，法定刑最低罰金部分，修正後之規定顯未較有利於被告。
2.被告行為後，刑法第55條牽連犯之規定經修正予以刪除，刪除後，數行為原則上將予分論併罰，較論以牽連犯裁判上一罪之情形為重，經比較新舊法結果，以行為時舊法之規定有利於被告。至刑法第55條有關想像競合犯之規定，於修正後雖增加但書科刑之限制，即「但不得科以較輕罪名所定最輕本刑以下之刑。」惟屬法理明文化，非屬法律之變更，應綜合全部罪刑比較結果而為適用之。
3.修正後之刑法第56條業已刪除連續犯之規定，此刪除雖非犯罪構成要件之變更，但連續犯規定之刪除，顯然影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律變更。對被告而言，依修正前法律應論連續犯者，依修正後之新法，須數罪併罰，自以行為時舊法較有利於該被告。
4.揆諸前揭刑法條文修正前、後之說明及最高法院決議意旨、修正後刑法第2 條第1 項之規定，綜合比較95年7 月1
日修正公布施行前後之刑法相關規定，應以修正前之刑法對被告有利，依現行即修正後刑法第2 條第1 項前段規定，自應整體適用修正前即被告行為時之有關規定，合先敘明。
（二）被告行為後，商業會計法第71條亦於95年5 月24日修正公布，並自同日施行，該條法定刑中關於罰金部分，由「或科或併科新臺幣15萬元以下罰金」提高為「或科或併科新臺幣60萬元以下罰金。」比較新、舊法結果，以修正前之法律較有利於被告，依刑法第2 條第1 項前段規定，自應適用被告行為時之法律即修正前之商業會計法規定加以處罰。
三、被告明知無附表一各編號所示之銷貨事實，竟於會計憑證即錦纖公司向稅捐機關領取之空白統一發票，分別填製如附表一所示之不實內容，供喬丹、韜略等公司作為進項憑證而向稅捐機關行使以扣抵銷項營業稅額，幫助該2 家公司逃漏營業稅，足以生損害於稅捐稽徵機關課稅之公平性及正確性，故核被告所為，係違反稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪、95年5 月24日修正前之商業會計法第71條第1 款之商業負責人以明知為不實之事項，而填製會計憑證罪。被告先後多次幫助逃漏稅捐、不實填製會計憑證犯行間，皆時間緊接，犯罪構成要件相同，顯係分別基於概括犯意反覆為之，均為連續犯，依修正前刑法第56條規定，俱以一罪論，並各加重其刑。被告所犯上開2 罪間，有方法、結果之牽連關係，應依修正前刑法第55條後段規定，從一重之違反95年5 月24日修正前商業會計法第71條第1 款之商業負責人以明知不實事項填製會計憑證罪處斷。
四、原審據以論科，固非無見，然查：（一）依起訴書所載，尚難認就被告取得絲黛兒、天貴、定鼎、商億、欣漢、綜舜、尚泓等公司不實進項憑證部分已提起公訴，如前所述，原審就相關部分予以論究，尚有違誤；其依此部分認定之事實而為刑之量定，亦有未妥。（二）本件並無事證證明被告與林美銀間有何犯意之聯絡或行為之分擔，原審論以共同正犯，有所違誤。被告不服原判決，執前開各辯詞提起上訴，然查，本院認定被告有開立如附表一所示之發票而不實填載會計憑證，並交由韜略、喬丹等公司以幫助其等逃漏稅捐之犯行，已列舉事證並說明如前，被告執上開各詞否認犯行，均不可採，其上訴為無理由；惟原判決既有上開可議之處，自應由本院予以撤銷改判。爰審酌被告為商業負責人，而統一發票為證明交易事實之會計憑證，復為政府收取稅捐之憑據，自應如實開立，以維公信，其竟為幫助他人逃漏稅捐而虛開發票，危害國家稅收，實有非是，惟其並無前科，有本院被告前案紀錄表在卷可按，素行尚稱良好，兼酌其犯罪之動機、目的、手段、虛開發票之數量、金額、幫助逃漏之稅捐數額，及其生活狀況、智識程度、犯罪後態度等一切情狀，量處如主文第2 項所示之刑。又被告犯罪時間係在96年4 月24日前，且無不能減刑之事由，合於該條例第2 條第1 項第3
款規定，爰依法減輕宣告刑2 分之1 。再者，被告行為時有關易科罰金之易刑處分，刑法於第41條第1 項前段規定：「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以1 元以上3 元以下折算1 日，易科罰金。」依修正前罰金罰鍰提高標準條例第2 條規定，就其原定數額提高為100 倍折算1 日，則以被告行為時之易科罰金折算標準，應以銀元300 元即新臺幣900 元折算1 日，惟被告行為後，該易科罰金之易刑處分，先後經下列修正：㈠於94年2 月2 日經公布修正，並於95年7 月1 日施行（第1 次修正），罰金罰鍰提高標準條例第2
條亦於95年5 月17日修正刪除。此次修正後刑法第41條第1
項、第2 項規定：「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣1000元、2000元或3000元折算1 日，易科罰金。但確因不執行所宣告之刑，難收矯正之效或難以維持法秩序者，不在此限。前項規定於數罪併罰，其應執行之刑未逾6 個月者，亦適用之。」㈡再於98年1 月21日修正，並於98年9 月1
日施行（第2 次修正），此次修正之刑法第41條第8 項規定：第1 項至第3 項規定於數罪併罰，其應執行之刑未逾6 個月者，亦適用之。㈢復於98年12月15日修正，並於99年1 月1 日施行（第3 次修正），此次修正之刑法第41條第1 項、第8 項規定：犯最重本刑為5 年以下有期徒刑之罪，而受6
月以下有期徒刑之宣告，得以新臺幣1000元、2000元或3000元折算1 日，易科罰金。但易科罰金難收矯正之效或難以維持法秩序者，不在此限。第1 項至第4 項及第7 項之規定，於數罪併罰之數罪均得易科罰金或易服社會勞動，其應執行逾6 月者，亦適用之。是比較被告行為時、各次修正後刑法之易科罰金折算標準，以94年2 月2 日修正前刑法第41條第1 項前段之規定較有利於被告，爰就被告減得之刑部分，依中華民國96年罪犯減刑條例第9 條、修正前刑法第41條第1
項前段及修正前罰金罰鍰提高標準條例第2 條之規定，諭知易科罰金之折算標準。
叁、不另為無罪諭知部分：
一、公訴意旨以被告自90年間起至93年間止，連續以錦纖公司名義開立不實統一發票共44紙，提供喬丹公司、韜略公司及艾利蒙公司等3 家營業人扣抵銷項金額達2259萬3071元，合計幫助此3 家營業人逃漏營業稅共112 萬9653元，除前述經論罪科刑如附表一所示部分外，認其餘部分（如附表二、三、四所示）亦涉有幫助逃漏稅捐、不實填載會計憑證等犯嫌。二、按犯罪事實應依證據認定，無證據不得認定犯罪事實，又不能證明被告犯罪者，應諭知無罪之判決，刑事訴訟法第154
條第2 項、第301 條第1 項分別定有明文；而認定犯罪事實所憑之證據，無論為直接或間接證據，其為訴訟上之證明，須於通常一般之人均不致有所懷疑，而得確信其為真實之程度者，始得據為有罪之認定，倘其證明尚未達到此一程度，而有合理之懷疑存在而無從使事實審法院得有罪之確信時，即應由法院為諭知被告無罪之判決（最高法院76年度台上字第4986號判例意旨可參）。再按，事實審法院對於證據之取捨，依法雖有自由判斷之權，然積極證據不足以證明犯罪事實時，被告之抗辯或反證縱屬虛偽，仍不能以此資為積極證據應予採信之理由，亦經最高法院30年上字第482 號判例明揭其旨。而我國刑事訴訟制度業已修正為以當事人進行主義為主，職權進行主義為輔，檢察官立於原告之地位，其對於被告之犯罪事實，本負有積極舉證之義務，且刑事被告原無自證無罪之義務，其在訴訟上所為之辯解，只須達於對起訴事證提出合理質疑之程度為已足，檢察官如對於被告所為之辯解仍有爭執，即應依照刑事訴訟法第161 條之規定，負積極舉證之責。
三、訊據被告堅詞否認有何起訴意旨所指此部分犯行，辯稱：伊經營錦纖公司期間，公司交易並非逐筆結算，故支付貨款金額未必和單筆發票金額相符，伊盡量以現金交易，或以匯票、甲存支票支付，付現金時，可能會有一筆先付，過2 天再付等，伊已提出公司交易的資金往來證明，另錦纖公司因遭稅捐機關管制發票，週轉不靈，伊將公司以10萬元轉讓給劉志鴻，於93年11月22日辦理變更登記負責人之後，伊即不再經營錦纖公司，並不認識林美銀、林村陽等人等語。
四、公訴人認被告涉有此部分罪嫌，無非係以林美銀供述其負責辦理錦纖公司工商登記與稅務記帳事宜、被告供述其擔任錦纖公司負責人、扣案錦纖公司統一發票專用章、公司大、小章、股東印章均為林美銀所持有，並有錦纖公司營業稅稅籍資料查詢作業、錦纖公司營業人進銷項交易對象彙加明細表、大安分局93年12月14日財北國稅大安營業字第0930213924號函、國稅局93年12月29日財北國稅審三字第0930246145號函、錦纖公司90至93年度申報書跨中心查詢作業、營業稅年度資料查詢進項來源明細、銷項去路明細（顯示錦纖公司涉嫌取得不實之進項發票後，再虛開統一發票予其他營業人）、天貴公司營業稅稅籍資料查詢作業、絲黛兒公司、定鼎公司營業稅年度資料查詢進項來源明細（顯示錦纖公司之進項公司涉嫌虛設行號）、進貨明細、銷貨明細、天貴公司開立之統一發票、付款簽回單、錦纖公司開立之統一發票、送貨單、天貴公司與錦纖公司之買賣合約書（顯示被告所提供之進、銷貨資料，均與其供述錦纖公司之進、銷貨內容不符）等，為其論據。
五、惟查：
（一）如附表二所示錦纖公司所開立銷售對象為艾利蒙公司之統一發票部分：
查錦纖公司之負責人，於93年11月22日已變更登記為劉志鴻一節，有臺北市政府98年10月12日府產業商字第09889586100 號函所附錦纖公司之公司登記資料及變更登記表在卷可參（見本院上訴字卷第37至57頁) ，並經證人林美銀於本院前審審理時證稱：伊不認識被告，係劉志鴻擔任錦纖公司負責人後，始由伊負責辦理錦纖公司工商登記跟稅務記帳之事等語如前。而錦纖公司於93年7 月6 日，即遭財政部臺北市國稅局大安稽徵所（以下簡稱大安稽徵所）稅務員以「函查未補正」為由，管制購買統一發票，迄劉志鴻、林美銀等人於93年11月間向被告取得錦纖公司，並變更負責人為劉志鴻後，為逃避大安稽徵所之調查，將公司登記地點自臺北市大安區○○○路○ 段335 號11樓之3，遷至文山稽徵所稅務員林村陽轄區內即臺北市○○區○○路四段188 巷12號1 樓，林美銀並通知劉志鴻前往文山稽徵所，請林村陽協助辦理換領統一發票購票證手續，再請林村陽違法解除錦纖公司的所受購買發票管制，錦纖公司始得再度購得發票使用之事實，有臺灣臺北地方法院96年重訴字第34號關於被告林村陽、林美銀之判決可參，則錦纖公司於93年11月後所簽發之統一發票（如附表二所示），均係劉志鴻所為；卷內並無資料證明被告與林美銀、劉志鴻有何犯意聯絡、行為分擔之共犯關係，尚難認被告與其等有共同違反商業會計法、稅捐稽徵法之犯行，此部分與被告無關，至為明確。
（二）如附表三所示錦纖公司所開立銷售對象為韜略公司之統一發票部分：
查如附表三編號1 至5 號所示之統一發票5 張部分（見偵查卷二第76、77、78頁下方），其中90年8 月間所開立如附表三編號1 至4 所示4 張發票之金額總計158 萬2875元（462000＋168000＋375375＋577500＝0000000 ），經核對被告所提出韜略公司於90年11月16日匯款158 萬2845元至錦纖公司之匯款回條聯、陽信商銀客戶帳卡歷史資料表（見偵查卷二第204 頁下方、第205 頁），差額僅30元，符合商業交易習性；另其中90年10月所開立如附表三編號5 之發票金額100 萬1984元，經核對被告所提出由韜略公司簽發之臺北銀行仁愛分行、支票號碼JA0000000 、面額100 萬1984元之支票1 紙、陽信商銀客戶帳卡歷史資料表（見偵查卷二第204 頁上方、第205 頁），亦屬相符，是錦纖公司與韜略公司間如附表三所示之5 筆交易，均有相關付款紀錄可按，尚難認為虛偽。至財政部臺北市國稅局大安分局雖以100 年11月9 日財北國稅大安營業字第1000045300號函稱該局曾因韜略公司89年1 月至91年12月間全部虛進虛銷，涉嫌虛設行號，而以財政部臺北市國稅局95年12月29日財北國稅法字第0950246927號移送書移送偵辦負責人吳學勵、葉寺右等語（見本院卷一第127 、131 頁），惟韜略公司係早於85年5 月16日即已成立，有營業稅稅籍申辦及備忘事項查詢作業列印資料可憑（見本院卷二第130 頁），而前揭吳學勵部分，業經檢察官為不起訴處分，另葉寺右則係迄96年6 月14日始變更為韜略公司之負責人，有臺灣臺北地方法院檢察署96年度偵緝字第1095號不起訴處分書在卷可稽（見本院卷二第119 至120 頁），本件既無證據顯示被告提出與韜略公司資金往來之證明係屬捏造，自尚不足以財政部臺北市國稅局卷存之移送偵辦資料，即認韜略公司自始即屬虛設之行號而全無實際之交易事實。
（三）又如附表四所示錦纖公司所開立銷售對象為喬丹公司之統一發票部分：
1.如附表四編號1 至4 所示之統一發票4 張部分，經核對被告所提出華南商業銀行活期存款存摺內頁影本1 紙（見原審卷一第209 頁），上載91年1 月9 日由喬丹公司存入108 萬元、91年1 月30日轉帳存入157 萬1964元，已足為該4 張發票所載銷售金額之給付，此部分尚難逕認為虛偽之交易。又上開支付之款項共計265 萬1964元（0000000 ＋0000000 ＝0000000 ），雖超過如附表四編號1 至4 所示發票金額總額189 萬8505元（0000000 ＋434700＋464625＋535500＝0000000 ），惟錦纖公司於該4 張發票前所開立予喬丹公司之發票即如附表一編號2 至12所示，被告均主張喬丹公司以現金支付貨款（見本院上訴字卷第117 頁），經對照錦纖公司相關帳戶明細，亦無該等金額存入之紀錄，則被告主張附表一編號2 至12所示交易之付款方式既與該91年1 月9 日、30日入帳款項之支付方式不同，即無從認定有所關聯；又附表四編號1 至4 所示交易之後，錦纖公司、喬丹公司係迄91年3 月始次一筆之交易憑證紀錄，間隔2 個月之久，喬丹公司亦無於91年1 月即預先支付91年3 月貨款之可能，是此部分超出之款項，或係本於錦纖公司、喬丹公司間其他債權債務關係而為之往來，不足認定為如附表一編號2 至22所示統一發票之資金往來證明，併為說明。
2.如附表四編號5 至13所示之統一發票9 紙部分，經核對被告所提出喬丹公司於91年5 月17日匯款50萬元予錦纖公司之華僑銀行之匯款委託書影本1 紙（見原審卷一第206-1
頁上方）、華南商業銀行活期存款存摺內頁影本2 紙（上載91年7 月17日由喬丹公司轉帳存入163 萬6473元、91年7 月23日轉帳存入70萬元、91年11月4 日轉帳存入92萬6100元、91年11月8 日轉帳存入55萬1250元，見原審卷一第209 、210 頁）、支票及退票理由單各2 紙（發票人樺譽公司、絲黛兒公司背書提示，金額分別為26萬9022元、33萬1412元，見本院上訴字卷一第119 、120 頁）、喬丹公司支票及退票理由單各1 紙（金額9 萬2100元，見原審卷一第383 頁、本院卷第234 頁），並有華南商業銀行全行通收存款憑條副根影本3 紙可佐（見原審一卷第207 頁），已有相當資金往來之證明，足對此部分起訴事實構成合理之懷疑，尚難逕認為虛偽之交易。至上開樺譽公司簽發之2 紙支票雖均由絲黛兒公司背書提示，惟絲黛兒公司係錦纖公司之上游廠商，錦纖公司於收取喬丹公司用以支付貨款之支票後，用於向絲黛兒公司支付價金以購買貨物，合於商業習慣，堪採被告關於此部分資金往來之主張；又上開91年11月4 日轉帳存入92萬6100元之華南商業銀行全行通收存款憑條副根雖記載繳款人為錦纖公司，惟經比較該筆轉帳副根與其餘轉帳副根之手寫筆跡一致，且款項係匯入錦纖公司帳戶，故該繳款人部分應係喬丹公司之誤載，不足為不利被告之認定。
（四）綜上，復參以相關卷證資料，尚查無證據證明被告就附表二、三、四所示統一發票部分有公訴意旨所指之不實填載會計憑證、幫助逃漏稅捐之犯行，其此部分證據尚有不足，原應就此部分為無罪之諭知，然依檢察官所指，被告此部分犯行與前揭經論罪科刑部分有裁判上一罪關係，爰不就此等部分另為無罪之諭知，附此說明。
肆、起訴意旨所述被告從絲黛兒、天貴、定鼎、商億、欣漢、綜舜、尚泓等公司取得不實之進項憑證達7874萬8385元部分，是否另涉其他犯行，為檢察官是否另行處理事項，附此說明。
據上論斷，應依刑事訴訟法第369 條第1 項前段、第364 條、第299 條第1 項前段，95年5 月24日修正前商業會計法第71條第1
款、稅捐稽徵法第43條第1 項，刑法第11條前段、第2 條第1 項前段，94年2 月2 日修正前刑法第56條、第55條、第41條第1 項前段，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2 條（現已廢止），現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2 條，中華民國九十六年罪犯減刑條例第2 條第1 項第3 款、第7 條、第9 條，判決如主文。
本案經檢察官李良忠到庭執行職務。
中 華 民 國 101 年 9 月 4 日刑事第十九庭審判長法 官 鄧振球
法 官 潘翠雪
法 官 彭幸鳴
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後10日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
書記官 陳靜姿
中 華 民 國 101 年 9 月 4 日附錄本案論罪科刑法條：
稅捐稽徵法第43條第1 項
教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3 年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6 萬元以下罰金。
95年5 月24日修正前商業會計法第71條第1 款
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。
附表一：
┌──┬────┬─────┬─────┬─────┬──────┐
│編號│開立日期│ 發票號碼 │ 銷售對象 │ 銷售金額 │逃漏稅捐金額│
├──┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤
│ 1 │90年10月│JF00000000│ 韜略公司 │ 994,980元│ 49,749元│
├──┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤
│ 2 │90年 7月│HH00000000│ 喬丹公司 │ 477,500元│ 23,875元│
├──┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤
│ 3 │90年 8月│HH00000000│ 喬丹公司 │ 489,600元│ 24,480元│
├──┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤
│ 4 │90年 8月│HH00000000│ 喬丹公司 │ 499,200元│ 24,960元│
├──┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤
│ 5 │90年 8月│HH00000000│ 喬丹公司 │ 500,000元│ 25,000元│
├──┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤
│ 6 │90年 8月│HH00000000│ 喬丹公司 │ 504,000元│ 25,200元│
├──┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤
│ 7 │90年 9月│JF00000000│ 喬丹公司 │ 493,000元│ 24,650元│
├──┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤
│ 8 │90年 9月│JF00000000│ 喬丹公司 │ 510,000元│ 25,500元│
├──┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤
│ 9 │90年 9月│JF00000000│ 喬丹公司 │ 480,000元│ 24,000元│
├──┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤
│ 10 │90年10月│JF00000000│ 喬丹公司 │ 496,000元│ 24,800元│
├──┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤
│ 11 │90年10月│JF00000000│ 喬丹公司 │ 511,000元│ 25,500元│
├──┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤
│ 12 │90年10月│JF00000000│ 喬丹公司 │ 488,000元│ 24,400元│
├──┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤
│ 13 │91年3月 │MB00000000│ 喬丹公司 │ 651,750元│ 32,588元│
├──┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤
│ 14 │91年3月 │MB00000000│ 喬丹公司 │ 847,000元│ 42,350元│
├──┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤
│ 15 │91年3月 │MB00000000│ 喬丹公司 │ 412,500元│ 20,625元│
├──┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤
│ 16 │91年3月 │MB00000000│ 喬丹公司 │ 478,471元│ 23,924元│
├──┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤
│ 17 │91年4月 │MB00000000│ 喬丹公司 │ 345,600元│ 17,280元│
├──┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤
│ 18 │91年4月 │MB00000000│ 喬丹公司 │ 470,700元│ 23,535元│
├──┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤
│ 19 │91年4月 │MB00000000│ 喬丹公司 │ 538,000元│ 26,900元│
├──┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤
│ 20 │91年4月 │MB00000000│ 喬丹公司 │ 511,500元│ 25,575元│
├──┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤
│ 21 │91年4月 │MB00000000│ 喬丹公司 │ 550,000元│ 27,500元│
├──┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤
│ 22 │91年4月 │MB00000000│ 喬丹公司 │ 466,900元│ 23,345元│
└──┴────┴─────┴─────┴─────┴──────┘
附表二：
┌──┬────┬─────┬─────┬──────┐│編號│開立日期│ 發票號碼 │ 銷售對象 │銷 售 金 額 │├──┼────┼─────┼─────┼──────┤│ 1 │93年11月│CW00000000│艾利蒙公司│ 239,500元│├──┼────┼─────┼─────┼──────┤│ 2 │93年11月│CW00000000│艾利蒙公司│ 237,600元│├──┼────┼─────┼─────┼──────┤│ 3 │93年11月│CW00000000│艾利蒙公司│ 239,500元│└──┴────┴─────┴─────┴──────┘附表三：
┌──┬────┬─────┬─────┬──────┐│編號│開立日期│ 發票號碼 │ 銷售對象 │銷 售 金 額 │├──┼────┼─────┼─────┼──────┤│ 1 │90年8 月│HH00000000│ 韜略公司 │ 462,000元│├──┼────┼─────┼─────┼──────┤│ 2 │90年8 月│HH00000000│ 韜略公司 │ 168,000元│├──┼────┼─────┼─────┼──────┤│ 3 │90年8 月│HH00000000│ 韜略公司 │ 375,375元│├──┼────┼─────┼─────┼──────┤│ 4 │90年8 月│HH00000000│ 韜略公司 │ 577,500元│├──┼────┼─────┼─────┼──────┤│ 5 │90年10月│JF00000000│ 韜略公司 │ 1,001,984元│└──┴────┴─────┴─────┴──────┘附表四：
┌──┬────┬─────┬─────┬──────┐│編號│開立日期│ 發票號碼 │ 銷售對象 │銷 售 金 額 │├──┼────┼─────┼─────┼──────┤│ 1 │90年11月│KD00000000│ 喬丹公司 │ 441,600元│├──┼────┼─────┼─────┼──────┤│ 2 │90年11月│KD00000000│ 喬丹公司 │ 414,000元│├──┼────┼─────┼─────┼──────┤│ 3 │90年12月│KD00000000│ 喬丹公司 │ 442,500元│├──┼────┼─────┼─────┼──────┤│ 4 │90年12月│KD00000000│ 喬丹公司 │ 510,000元│├──┼────┼─────┼─────┼──────┤│ 5 │91年5月 │NA00000000│ 喬丹公司 │ 871,000元│├──┼────┼─────┼─────┼──────┤│ 6 │91年5月 │NA00000000│ 喬丹公司 │ 608,250元│├──┼────┼─────┼─────┼──────┤│ 7 │91年5月 │NA00000000│ 喬丹公司 │ 600,000元│├──┼────┼─────┼─────┼──────┤│ 8 │91年5月 │NA00000000│ 喬丹公司 │ 331,250元│├──┼────┼─────┼─────┼──────┤│ 9 │91年5月 │NA00000000│ 喬丹公司 │ 598,200元│├──┼────┼─────┼─────┼──────┤│ 10 │91年6月 │NA00000000│ 喬丹公司 │ 711,200元│├──┼────┼─────┼─────┼──────┤│ 11 │91年6月 │NA00000000│ 喬丹公司 │ 507,500元│├──┼────┼─────┼─────┼──────┤│ 12 │91年6月 │NA00000000│ 喬丹公司 │ 564,500元│├──┼────┼─────┼─────┼──────┤│ 13 │91年6月 │NA00000000│ 喬丹公司 │ 495,000元│└──┴────┴─────┴─────┴──────┘