臺灣高等法院104年度上訴字第1110號

• 裁判案由: 違反商業會計法等
• 案件類型: 刑事
• 審判法院: 臺灣高等法院
• 裁判日期: 104 年 06 月 30 日
• 法官: 蔡聰明、林銓正、崔玲琦
• 當事人: 朱耀霆

臺灣高等法院刑事判決　　　　　　　 104年度上訴字第1110號上　訴　人
即　被　告　朱耀霆
上列上訴人因違反商業會計法等案件，不服臺灣桃園地方法院102年度原訴字第30號，中華民國104年02月24日第一審判決（起訴案號：臺灣桃園地方法院檢察署101年度偵字第22342 號、102年度偵字第7534號），提起上訴，本院判決如下：
主 文
上訴駁回。
事 實
一、朱耀霆出資設立址設桃園市○○區○○○街00號六樓之晨旭有限公司（下稱晨旭公司），且自民國94年12月15日起至96年8月8日止擔任公司之登記負責人，為商業會計法所定商業負責人，該公司原由朱耀霆實際負責經營業務，其和周世勳（周世勳所涉部分經原審改行簡易判決處刑程序，判決有期徒刑八月，緩刑四年）約定改由周世勳於朱耀霆擔任登記負責人期間之96年06月開始接手負責經營業務，兩人共同基於填製不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐犯意聯絡，其等明知公司乏無銷貨售與如本判決附表一、附表二所示營利事業之事實，朱耀霆應周世勳之邀，答允於96年6月間、7月間分別兩期營業稅申報期別屢將領用公司統一發票隨由周世勳處理，周世勳於96年06月間在上址處所接連填製如判決附表一所示銷售品名、數量、金額皆不實而總載銷售金額計達新臺幣（下同）316萬1040元原始憑證統一發票5紙交付如判決附表一所示各該營利事業，充作如判決附表一所示作各該營利事業各向該公司買受商品之進項憑證，接著營業稅納稅義務人即如本判決附表一所示各該營利事業持用前開不實統一發票呈向稅捐機關佯報銷售金額進之申報扣抵營業稅款，假此方式幫助如本判決附表一所示各該營利事業逃漏營業稅捐累達15萬8052元；周世勳仍在上址處所，另行起意又行填製判決附表二所示銷售品名、數量、金額盡皆不實而總載銷售金額計達441萬6000元之原始憑證統一發票1紙交付如本判決附表二所示營利事業，充作如本判決附表二所示營利事業曾向該公司買受商品之進項憑證，嗣營業稅納稅義務人即如本判決附表二所示營利事業持用前開不實之統一發票呈向稅捐機關佯報銷售金額進之申報扣抵營業稅款，假此方式幫助如本判決附表二所示營利事業逃漏營業稅捐計為22萬800元。
二、案經財政部臺灣省北區國稅局告發函送臺灣桃園地方法院檢察署檢察官偵辦暨由該署檢察官簽分偵查起訴。
理 由
壹、證據能力之說明：
一、按被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述，除法律有規定者外，不得作為證據；又被告以外之人於審判外之陳述，雖不符同法第159條之1至第159條之4規定，而經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時情況，認為適當者，亦得為證據；又當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有第159條第1項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意，刑事訴訟法第159條第1項、第159條之5定有明文。考其立法意旨在於傳聞證據未經當事人之反對詰問予以核實，原則上先予排除。惟若當事人已放棄反對詰問權，於審判程序中表明同意該等傳聞證據作為證據；或於言詞辯論終結前未聲明異議，基於尊重當事人對傳聞證據之處分權及證據資料愈豐富，愈有助於真實發見理念，且強化言詞辯論主義，使訴訟程序得以順暢進行，上開傳聞證據亦均具有證據能力。經查，本判決下列所引用被告以外之人於審判外陳述，業經原審及本院於審理中依法定程序調查，檢察官、被告及被告原審時辯護人於原審、本院言詞辯論終結前均未聲明異議，本院審酌上開證據資料製作時之情況，尚無違法不當及證明力明顯過低之瑕疵，認為以之作為證據應屬適當，依刑事訴訟法第159條之5規定，認前揭證據資料，均有證據能力。
二、本院下列所引用卷內文書證據、證物之證據能力部分，並無證據證明係公務員違背法定程序所取得，且檢察官、被告及被告原審辯護人於原審、本院均未主張排除下列文書證據、證物之證據能力，迄本院言詞辯論終結前均未表示異議，本院審酌前揭文書證據、證物並無顯不可信情況與不得作為證據之情形，依刑事訴訟法第158條之4反面解釋及第159條之4之規定，應認均有證據能力。
貳、實體方面：
一、訊據上訴人即被告（下稱被告）朱耀霆，固坦承有出資設立晨旭公司，並擔任登記負責人之事實，惟矢口否認有何填製不實會計憑證或幫助逃漏稅捐之犯行，先後辯稱：其於96年六月間已將公司大、小章及統一發票悉數交給周世勳處理，完全不知周世勳虛開發票情事，雙方立有切結書可證云云。惟查：
(一)被告出資設立晨旭公司，且自94年12月15日起至96年8月8日止擔任公司登記負責人，公司原由被告實際負責經營業務，但其和周世勳約定改由周世勳於被告擔任登記負責人期間之96年6月間開始接手負責經營之業務，周世勳於96年6月間乃在上址處所接連填製如本判決附表一所示銷售品名、數量、金額盡皆不實而總載銷售金額計達316萬1,040元原始憑證統一發票05紙交付如本判決附表一所示各該營利事業，充作如本判決附表一所示作各營利事業各向該公司買受商品之進項憑證，如本判決附表一所示各該營利事業持用前開不實之統一發票呈向稅捐機關佯報銷售金額進之申報扣抵營業稅款，周世勳假此方式幫助如本判決附表一所示各該營利事業逃漏營業稅捐累達15萬8052元；周世勳又在上址處所，另行起意填製如本判決附表二所示銷售品名、數量、金額盡皆不實而總載銷售金額計達441萬6000元之原始憑證統一發票1紙交付如本判決附表二所示營利事業，充作本判決附表二所示營利事業曾向該公司買受商品之進項憑證，嗣本判決附表二所示營利事業持用前開不實之統一發票呈向稅捐機關佯報銷售金額進之申報扣抵營業稅款，周世勳假此方式幫助如判決附表二所示營利事業逃漏營業稅捐計為22萬 800元」等節，業據被告先後於原審準備程序中供稱「被告出資設立晨旭公司且自94年12月15日起至96年8月8日止擔任該公司之登記負責人，該公司原由被告實際負責經營之業務，但其和周世勳約定改由周世勳於被告擔任登記負責人期間96年06月間開始接手負責經營之業務」等情在卷，復經證人周世勳於原審審理中結證全部內容無訛，亦為被告於本院審理時是認在卷，此外，尚有財政部臺灣省北區國稅局查緝案件稽查報告、晨旭公司涉嫌虛設行號相關資料分析表、營業稅查詢作業表、專案申請調檔統一發票查核名冊以及查詢清單、協議文件、晨旭公司登記資料、營業人銷售額與稅額申報書可稽，足堪認定上開情節屬實。
(二)被告辯稱周世勳虛開附表一、二發票一事，其毫不知情云云，然依被告所提其自行撰打內容，再交周世勳簽名認可切結書，其上所載製作日期已係96年8月9日，而非本件犯行之前，其上所載「本人所開設晨旭公司，今因無暇繼續經營管理，經同業周先生自告奮勇居中轉介欲承接公司之營運者，本人已將公司變更所需之證件及公司大、小章於96年07月10日交由周先生處理」文句，相互參憑，可證被告交付晨旭公司大、小章等類重要文件資料，改由周世勳保管時點乃96年07月10日甚明，均非被告所稱96年06月間。再細察切結書原本，可發現被告一度更正前開時點「10」之日期，彰顯被告透過深思熟慮，兩人議於96年06月間周世勳開始接手負責經營直迄96年07月10日方始交出公司重要文件資料之經歷，進而撰打前開時點，彰彰明甚，自不容被告空言泛辯獲雙方書面肯認之前開時點，僅係不慎之筆誤所致。
(三)何況證人周世勳於原審審理中，推翻原為袒護被告之說法，甚至詳述主動邀洽被告同意虛開發票之討論（參見原審卷102至111頁），衡念證人周世勳全盤托出犯罪承擔己過，迄今證人周世勳委無誣陷被告下水，一同遭殃動機或誘因，是伊所指證被告知情參與虛開發票之證詞可信度極高；被告所稱無奈周世勳接手實際經營，卻不變更成為登記負責人之辯解，深令法院疑惑被告既能要求周世勳簽下切結書表態接手負責晨旭公司之營運，為何推諉於公司實際經營者變更之當下無法簽立書面轉呈辦理公司變更登記之主管機關？反倒默默不動聲色遲待虛開發票協助其他營利事業逃漏營業稅捐之事辦畢，才於切結書簽立日期96年8月9日要求周世勳簽名擔下責任，該等舉動徒然揭露事後惶恐卸責之心思；況依周世勳、曾煥雄先後所證內容，及晨旭公司登記案卷所示，曾煥雄擔任公司董事期間適為96年8月9日至9月9日（曾玉英擔任董事期間為96年09月10日起），益徵被告知悉周世勳加入公司經營之虛開發票幫助其他營利事業逃漏稅捐真相，至為明確，要堪認定。又證人曾玉英雖於原審審理數度表示被告不知周世勳虛開發票一事云云，惟探究證人曾玉英於準備程序中坦言擔任掛名之登記負責人期間合謀虛開發票之作為，孰料伊於審理中逕自變易立場迴護被告，一概歸諸周世勳之個人行徑，而被告與證人曾玉英身為多年男女朋友，不值憑信曾玉英顯具漏洞之偏頗證述。從而，被告先後所辯核係飾卸之詞，要無可採。本案事證已明確，被告上開犯行，洵堪認定，自應依法論科。
二、按統一發票係為商業會計法第15條第01款所列原始憑證，屬商業會計憑證之一（最高法院86年度台上字第2189號判決）。被告乃晨旭公司登記負責人，屬商業會計法第04條所稱商業負責人，其夥同共犯周世勳填製內容不實統一發票，交付其他營利事業充作進項憑證，營業稅納稅義務人持用不實之統一發票呈向稅捐機關申報扣抵營業稅款，被告藉此幫助其他營利事業逃漏營業稅捐，核其所為，係犯商業會計法第71條第01款商業負責人填製不實會計憑證罪、稅捐稽徵法第43條第01項幫助納稅義務人逃漏稅捐罪。又商業會計法第71條第1款，原含業務上登載不實之本質，不贅論處刑法第215條業務上文書登載不實罪（最高法院92年度台上字第6792號、94年度台非字第98號判決）。被告與共犯周世勳有犯意聯絡及行為分擔，應論以共同正犯。共犯周世勳斯時雖非晨旭公司商業負責人，惟與公司商業負責人之被告共為本案犯行，依刑法第31條第01項前段，成立共同正犯。如本判決附表一所示虛開發票部分，被告等人於96年06月間接連填製不實會計憑證進且幫助如本判決附表一所示各該營利事業逃漏稅捐，係於密切接近時地實行，侵害同一法益，主觀上出乎單一目的而為，各該舉動之獨立性極為薄弱，循從一般社會健全觀念，礙難強行分離，即應視為數個舉動接續施行，合為包括之一行為予以評價。被告等接續虛開發票、幫助其他營利事業逃漏稅捐之行為間具備客觀上之局部重合，其中重合之時點均處所犯行為之著手階段，自可評斷被告所為虛開發票、幫助其他營利事業逃漏稅捐，兩者乃係基於單一犯意實行一個犯罪行為，並以一個犯罪行為觸犯前揭商業負責人填製不實會計憑證罪及幫助他人逃漏稅捐罪之兩項罪名，為想像競合犯，依刑法第55條規定，須從一重之商業會計法第71條第1款商業負責人填製不實會計憑證罪處斷。
三、商業會計法所定商業負責人填製不實會計憑證罪構成要件，固然實務上多次填製不實會計憑證犯行，大多如同販賣毒品犯行，一般不常偶一為之，但由法條文字無從確悉立法者預定犯罪本質必有數同種類行為反覆實行，若為每兩個月申報一次之不同期別營業稅申報而於不同期別分次填製不實會計憑證犯行，應採一罪一罰方遵立法意旨，況既向來通說一致認為行為人於刑法修正前分次填製不實會計憑證之犯行成立連續犯，實已贊同分次填製不實會計憑證之犯行乃屬數行為卻非單一行為之犯罪本質，不能罔顧刑法修正強調一罪一罰之法律本衷擅加擴大接續犯之適用範圍，就如本判決附表一所示虛開發票部分與如本判決附表二所示虛開發票部分兩段，為不同期別營業稅申報之分次犯行，自應當分論併罰。再被告行為後，102年1月23日修正公布之刑法第50條條文，自同月25日起施行，修正前該條規定剝奪受刑人可得易刑處分之利益，衡其修法目的乃係基於保障人民自由權之考慮，不囿複數犯罪併合處罰之設計使經宣告得易科罰金、易服社會勞動之刑原享之利益喪失，研議本案數罪俱屬可得易科罰金之罪，依修正前或修正後該條之規定，皆能併合處罰，洵無有利或不利之區別，無庸比較新、舊法（最高法院95年度第21次刑庭會議決議、97年度第02次刑庭會議決議），故須適用修正後該條規定併合處罰之。
四、原審經審理結果，認被告罪證明確，因而適用商業會計法第71條第1款，稅捐稽徵法第43條第1項，刑法第11條前段、第28條、第31條第1項、第55條、第41條第1項前段、第51條第05款等規定，並審酌被告兩段犯行影響國家稅收之輕重稍有歧異，犯罪之目的、手段、智識程度、素行非惡及犯罪所生損害等一切情狀，各量處有期徒刑三月、四月，並宣告易科罰金之折算標準，另定應執行刑為有期徒刑六月，宣告易科罰金之折算標準。經核其認事用法尚無違誤，量刑亦允當，被告猶執陳詞，以上情否認犯行提起上訴，指摘原判決不當，核非有理由，自應予駁回。
五、公訴意旨另以：被告明知晨旭公司未向總成科技實業股份有限公司（下稱總成公司）進貨之事實，詎於96年06月間取得總成公司開立銷售品名、數量、金額盡皆不實而上載銷售金額計達364萬元之原始憑證統一發票2紙，充作晨旭公司曾向總成公司買受商品進項憑證，隨後晨旭公司持用前開不實之統一發票呈向稅捐機關佯報銷售金額進之申報扣抵營業稅款，假此方式逃漏營業稅捐累達18萬2000元，足以損害稅捐機關針對稅捐資料稽查管理及課稅之正確性，因認被告此部分涉犯刑法第216條、第215條行使業務登載不實文書及稅捐稽徵法第41條、101年1月4日修正後稅捐稽徵法第47條第1項第1款公司負責人，以不當方法逃漏稅捐罪等罪嫌。
(一)檢視檢察官起訴書就此部分之罪名及罪數關係有所漏列，然依檢察官起訴書犯罪事實欄內整體記載旨趣，公訴意旨顯認被告此部分涉犯前揭罪嫌，公訴檢察官於準備程序中主張就此部分與上開論罪部分，有想像競合犯裁判上一罪之關係。按諸公司、行號向稅捐稽徵機關申報營業稅，係履行公法上納稅義務，絕非業務行為（最高法院84年度台上字第5999號判決）。職是，公訴意旨所指被告取得總成公司開立之發票執以製作晨旭公司營業稅額申報書持之申報一節，乃為履行晨旭公司公法上納稅之義務，非屬被告業務行為，不得驟以刑法第216條、第215條行使業務登載不實文書罪責相繩。
(二)被告虛開發票本無銷貨事實而致依法不必繳納虛開發票部分之營業稅捐，其於96年06月間取得總成公司不實之統一發票充作進項憑證避免申報其所虛開發票杜撰銷售額衍生之營業稅額，衡其「依法無庸繳納之虛偽銷售額所生營業稅額」與「持用總成公司不實之統一發票呈向稅捐機關佯報銷售金額進而申報扣抵之營業稅款」兩者約略相當，既然原即不用繳納就此部分扣抵之稅捐，自無逃漏稅捐得逞之情，無法率論逃漏稅捐之結果。此外，法院查無其他積極證據可證被告有檢察官所指此部分之犯行，不能證明被告此部分涉及犯罪，本應為被告此部分無罪之諭知，惟檢察官起訴書論罪及公訴檢察官於準備程序中意見，認為此部分與上開論罪部分具有一罪關係，爰依法不另為其無罪諭知。
據上論斷，應依刑事訴訟法第368條，判決如主文。
本案經檢察官柯麗鈴到庭執行職務
中 華 民 國 104 年 6 月 30 日刑事第二十四庭審判長法 官 蔡聰明
法 官 林銓正
法 官 崔玲琦
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後10日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
書記官 駱麗君
中 華 民 國 104 年 6 月 30 日附錄：本案論罪科刑法條全文
商業會計法第71條：
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。

附表一：本案虛開96年6月間不實發票
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│編號│ 營業人名稱 │ 開立期間 │件數│ 銷售額 │ 營業稅額│
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│ ① │尖端國際有限公司 │ 96年6月間 │ 1件│ 22萬800元 │ 1萬1040元│
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│ ② │統欣國際有限公司 │ 96年6月間 │ 2件│ 206萬2560元 │10萬3128元│
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│ ③ │德豐行興業有限公司│ 96年6月間 │ 2件│ 87萬7680元 │ 4萬3884元│
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│ 總計 │ 5件│ 316萬1040元 │15萬8052元│
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附表二：本案虛開96年7月間不實發票
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│ 營業人名稱 │ 開立期間 │件數│ 銷售額 │ 營業稅額│
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│晶泰實業股份有限公司 │ 96年7月間 │ 1件│ 441萬6000元 │22萬800元 │
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