臺灣高等法院105年度上訴字第2044號

• 裁判案由: 違反商業會計法等
• 案件類型: 刑事
• 審判法院: 臺灣高等法院
• 裁判日期: 105 年 10 月 31 日
• 法官: 林恆吉、吳祚丞、陳春秋
• 當事人: 周憲忠

臺灣高等法院刑事判決　　　　　　　 105年度上訴字第2044號上　訴　人
即　被　告　周憲忠
選任辯護人　鄭崇文律師
上列上訴人因違反商業會計法等案件，不服臺灣新北地方法院104 年度訴字第1249號，中華民國105 年6 月23日第一審判決（起訴案號：臺灣新北地方法院檢察署104 年度偵字第5288號、104
年度偵緝字第2341號，移送併辦案號：同署104 年度偵字第00000、29644 號），提起上訴，本院判決如下：
主 文
上訴駁回。
事 實
一、周憲忠為憲鋒光電科技股份有限公司【下稱憲鋒公司，於民國88年12月24日設於臺北縣中和市（現改制為新北市中和區，下同）中山路2 段315 巷10號8 樓；於90年12月7 日遷址至臺北縣○○市○○路0 號6 樓；於98年2 月17日遷址至臺北縣土城市（現改制為新北市○○區○○○路00號2 樓；於100 年8 月22日遷址至新北市○○區○○路00○0 號2 樓；於102 年2 月4 日遷址至新北市○○區○○路00號8 樓，嗣破產停止營業】之負責人，為商業會計法第4 條所定之商業負責人。竟與自95年間起擔任憲鋒公司財務經理之女周伯珊（已經原審判處罪刑確定），均明知如附表所示統一發票所表彰之交易內容均屬虛偽不實，乃共同基於填製不實會計憑證以幫助他人逃漏稅捐之犯意，自96年5月間起至101年12月間止，在憲鋒公司當時所在之營業處所，由周憲忠指示周伯珊接續多次填製內容虛偽不實之統一發票共725 張，金額總計新臺幣（下同）508,271,926 元，並分別交付予如附表所示之公司充作進項憑證使用，再由如附表所示之公司持其中724 張向稅捐機關申報，以扣抵銷項稅額，幫助如附表所示之公司以不正當方法逃漏應納之營業稅總計25,367,850元（各該統一發票之張數、金額、可供逃漏稅額，均詳如附表所示）。嗣因稅捐機關查緝人員察覺憲鋒公司有異常交易之情形，函送檢察官偵辦，始查悉上情。
二、案經財政部北區國稅局移送臺灣新北地方法院檢察署（下稱新北地檢署）檢察官偵查起訴及移送併辦。
理 由
壹、證據能力
一、按被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述，除法律有規定者外，不得作為證據。又按被告以外之人於審判外之陳述，雖不符合刑事訴訟法第159 條之1 至第159 條之4 規定，但經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據；當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有第159 條第1 項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意，刑事訴訟法第159 條第1 項、第159 條之5 分別定有明文。查檢察官、上訴人即被告周憲忠（下稱被告）及其辯護人於本院言詞辯論終結前，對卷內被告以外之人於審判外之陳述，均表示無意見而同意有證據能力（見本院卷第81、111 、112 頁），且迄至言詞辯論終結前亦未聲明異議，經本院審酌該等證據之做成情況，核無違法不當及證據力明顯過低之瑕疵，而認為以之作為證據應屬適當，揆諸前揭說明，應認均有證據能力。
二、至其餘非供述證據部分，本院查無有何違反法定程序取得之情形，復經本院於審理中踐行證據調查程序，依刑事訴訟法第158條之4之反面解釋，認有證據能力。
貳、實體部分
一、認定犯罪事實所憑之證據及認定理由
㈠上揭事實，業據被告於原審及本院審理時坦承不諱，核與證人周伯珊、證人即台灣鉅馬科技股份有限公司（下稱台灣鉅馬公司）之負責人劉明寬（見原審卷一第107頁反面至109頁）、總經理詹博能（同上卷第110頁至112頁）、永深股份有限公司之實際負責人陳雅芬於原審審理時所證述之虛偽交易情節（見原審卷二第10頁反面至12頁）互核相符，且有財政部北區國稅局查緝案件稽查報告共3 份及其所附之營業稅稅籍資料查詢作業列印報表、公司登記相關資料、營利事業統一發證變更登記申請書、營業商號使用統一發票申請書、談話紀錄、營業人銷售額與稅額申報書、營業人進銷項交易對象彙加明細表、專案申請調檔統一發票查核明冊、專案申請調檔查核清單等書證（見104 年度偵字第5288號卷第3至102頁、102年度偵字第26170號卷第3至217頁、104 年度偵字第00000號卷第2至551頁）、檢察官105年蒞字第31號補充理由書所附之筆錄資料（見原審卷一第130至171頁）附卷可稽，被告之任意性自白核與事實相符，堪以採信。
㈡被告雖辯稱：伊擔任誼勝科技股份有限公司（下稱誼勝公司）實際負責人時，曾填製不實會計憑證，違反商業會計法等案，經原審法院104 年重訴緝字第5 號（下稱前案）判處罪刑在案，本案伊為憲鋒公司實際負責人，虛開發票行為均於同一時間，應該評價為一行為，並論以包括一罪之接續犯，為實質上一罪，故本案已為前案確定判決效力所及，應為免訴之判決云云。惟查被告所犯前案，係因他人找其投資誼勝公司，後來經營不善，原公司負責人跑掉，由被告接任實際負責人，即起意指示誼勝公司不知情之會計或與該公司登記負責人藍玉琪（已經原審判處罪刑確定）虛開發票共262 張販售，銷售額共計177,993,814 元並交予憲鋒公司充當進項憑證使用，而憲鋒公司取得上開統一發票後，即持其中之258 張統一發票向稅捐稽徵機關申報扣抵銷售稅額，以此不正方法幫助憲鋒公司逃漏應繳納之營業稅額計8,882,598 元（見本院卷第92至98頁、第116 至117 頁）。本案則係被告指示其女周伯珊接續多次填製內容虛偽不實之統一發票共725
張，金額總計508,271,926 元，並分別交付予如附表所示之公司充作進項憑證使用，再由如附表所示之公司持其中724
張向稅捐機關申報，以扣抵銷項稅額，幫助如附表所示之公司以不正當方法逃漏應納之營業稅總計25,367,850元，兩者開立名義迥異，各具其獨立性，尚難全部包括評價為一行為，洵無接續犯之實質上一罪關係，自不受前案判決確定效力之拘束。被告上開所辯，無非事後卸責之詞，不足採信。
㈢按加值型及非加值型營業稅法第1 條規定：在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵加值型（一般稅額）或非加值型（特種稅額）之營業稅。所謂加值型營業稅，在多階段銷售貨物或勞務之情形，是對於每一階段所「增加的價值」予以課稅，故營業人從前手購進貨物或勞務所支付之稅額可以扣抵，以避免重複課稅及稅上加稅之不合理現象。我國目前採行加值型營業稅之課徵方法，與統一發票密不可分。以交易面之觀點，營業人與營業人間的每一筆交易，原則上均應開立或收取統一發票（加值型及非加值型營業稅法第32條第1 項前段），銷售者並應自行計算其銷售額依規定所應收取之營業稅額（即「銷項稅額」），在其所填製之統一發票上與銷售額分開列載（同法第14條、第32條第1 項前段），一併向購買者收取；以購買者之角度而言，該筆營業稅額已由購買者於交易時支付，成為其「進項稅額」（同法第15條第3 項）。從特定營業人之觀點，其在一系列的進貨、銷貨過程中，有向交易對象收取「銷項稅額」者，也有向交易對象支付「進項稅額」者，現行逕以「稅額相減法」計算核徵加值稅，亦即以營業人當期「銷項稅額」扣減「進項稅額」後之餘額，作為當期應納或溢付之營業稅額（同法第15條第1 項），而為認定該營業人當期應否繳稅或退稅之基礎。故知統一發票對於現行加值型營業稅之稽徵作業攸關重大，倘有不肖營業人收集內容虛偽不實之統一發票，營造其有進貨支出之假象，將該統一發票上所載稅額冒充是其進項稅額，用以扣抵銷項稅額，持向稅捐機關申報，即可輕易逃漏其原本應納之稅捐，而獲取不法之利益。正是因為潛藏這個不法利益，當今社會一再出現提供不實統一發票以供他人逃漏稅捐之犯罪型態。次按稅捐稽徵法第43條第1 項所定幫助納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐罪，係該法特設刑罰明文，為獨立性之犯罪，排除刑法第30條所定幫助犯從屬性之適用，不以正犯之存在為必要，縱無正犯，亦可成立該條項之罪名（最高法院72年度台上字第3972號、77年度台上字第4697號、78年度台上字第1968號、82年度台上字第2032號判決意旨參照）。本件被告指示其女周伯珊共同開立如附表一所示之統一發票總計725 張均屬虛偽不實，則將之交付予各該公司，並經各該公司持其中724 張充作進項憑證申報使用，則無論有無正犯之存在，均已構成幫助他人逃漏稅捐罪。
㈣綜上所述，本案事證已臻明確，被告犯行堪以認定，應依法論科。
三、論罪
按統一發票係營業人於銷售貨物或勞務時，開立並交付予買受人之交易憑證，足以證明會計事項之經過，乃屬商業會計法所稱之「會計憑證」。而商業會計法第71條第1 款之不實填載會計憑證罪，原即含有業務上登載不實之本質，與刑法第215 條業務上登載不實文書罪均規範處罰同一之登載不實行為，屬法規競合，且前者為後者之特別規定，依特別法優於普通法原則，應優先適用商業會計法第71條第1 款規定論處。核被告所為，係犯商業會計法第71條第1 款之明知為不實事項而填製會計憑證罪、稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪。被告與已判刑確定之周伯珊就上揭犯行，有犯聯絡及行為分擔，為共同正犯。又被告自96年5 月間起至101 年12月間止，多次填製如附表一所示之不實會計憑證以幫助他人逃漏稅，時間密接、手段相同，均侵害同一法益，各行為之獨立性極為薄弱，依一般社會健全觀念，難以強行分開，在刑法評價上，應視為數個舉動之接續施行，合為包括之一行為予以評價，為接續犯，應論以一罪。起訴書雖僅論列如附表編號一至五所示部分，惟其餘部分既與之有接續犯之實質上一罪關係，仍為起訴效力所及，本院自應併予審究。被告以一行為同時觸犯上開商業會計法第71條第1款、稅捐稽徵法第43條第1項之罪，為想像競合犯，應依刑法第55條規定，從一重論以商業會計法第71條第1款之罪。
四、維持原判決之理由
原審以被告上開犯行事證明確，援引商業會計法第71條第1
款，稅捐稽徵法第43條第1 項，刑法第11條前段、第28條、第55條等規定，並以行為人之責任為基礎，審酌被告自承博士班結業，受有高等教育，且長年身為憲鋒公司之負責人，不思妥善經營公司，善盡社會責任，竟指示其女周伯珊以憲鋒公司之名義反覆虛開不實統一發票，總計虛開之統一發票高達725 張，金額高達5 億餘元，並交付予其他營業人以幫助逃漏營業稅額達2 千5 百餘萬元，破壞國家商業會計法制，且影響主管機關稽查稅捐之正確性，行為殊屬不該，惟念被告於原審及本院審理時均坦承犯行，態度良好，顯有悔意，且前案所犯填製不實會計憑證罪，業經原審判處罪刑確定在案，已受相當制裁等一切情狀，量處有期徒刑10月，經核其認事用法尚無違誤，量刑亦屬適當。被告上訴意旨仍執陳詞略以：本案為前案判決確定效力所及，應為免訴之判決云云，為無理由，應予駁回。
據上論斷，應依刑事訴訟法第368 條，判決如主文。
本案經檢察官陳正芬到庭執行職務。
中 華 民 國 105 年 10 月 31 日刑事第二十庭 審判長法 官 林恆吉
法 官 吳祚丞
法 官 陳春秋
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後10日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
書記官 蔡儒萍
中 華 民 國 105 年 10 月 31 日附表：
┌──┬───────┬──┬──────┬──┬──────┬──────┐
│編號│公 司 名 稱│發票│發票金額（新│申報│逃漏稅額（新│備 註│
│ │ │張數│臺幣元） │張數│臺幣元） │ │
├──┼───────┼──┼──────┼──┼──────┼──────┤
│一 │永深股份有限公│1 │1,225,000 │1 │61,250 │起訴部分（自│
│ │司 │ │ │ │ │96年5 月間起│
├──┼───────┼──┼──────┼──┼──────┤至96年12月間│
│二 │誼勝公司 │1 │400,000 │1 │20,000 │止） │
│ │ │ │ │ │ │ │
├──┼───────┼──┼──────┼──┼──────┤ │
│三 │瑞晶應用材料科│33 │25,382,895 │33 │1,269,148 │ │
│ │技股份有限公司│ │ │ │ │ │
├──┼───────┼──┼──────┼──┼──────┤ │
│四 │台灣鉅馬公司 │31 │31,395,000 │31 │1,569,750 │ │
│ │ │ │ │ │ │ │
├──┼───────┼──┼──────┼──┼──────┤ │
│五 │臺灣三禹科技股│1 │980,000 │1 │49,000 │ │
│ │份有限公司 │ │ │ │ │ │
├──┴───────┼──┼──────┼──┼──────┤ │
│起訴部分合計 │67 │59,382,895 │67 │2,969,148 │ │
├──┬───────┼──┼──────┼──┼──────┼──────┤
│六 │葳勝國際股份有│4 │3,500,000 │4 │175,000 │104 年度偵字│
│ │限公司 │ │ │ │ │第24971 號、│
├──┼───────┼──┼──────┼──┼──────┤第29644 號之│
│七 │逸琦國際股份有│89 │47,324,644 │89 │2,366,233 │移送併辦部分│
│ │限公司 │ │ │ │ │（自97年1 月│
├──┼───────┼──┼──────┼──┼──────┤間起至101 年│
│八 │漢康科技股份有│4 │29,010,238 │4 │1,450,512 │12月間止） │
│ │限公司 │ │ │ │ │ │
├──┼───────┼──┼──────┼──┼──────┤ │
│九 │誼勝公司 │37 │2,538,400 │37 │126,920 │ │
│ │ ├──┼──────┼──┼──────┤ │
│ │ │6 │1,128,480 │6 │56,424 │ │
├──┼───────┼──┼──────┼──┼──────┤ │
│十 │捷盟科技股份有│1 │1,292,572 │1 │64,629 │ │
│ │限公司 │ │ │ │ │ │
├──┼───────┼──┼──────┼──┼──────┤ │
│十一│瑞晶應用材料科│109 │71,342,599 │109 │3,567,135 │ │
│ │技股份有限公司│ │ │ │ │ │
├──┼───────┼──┼──────┼──┼──────┤ │
│十二│台灣鉅馬公司 │290 │219,325,303 │289 │10,920,356 │ │
│ │ ├──┼──────┼──┼──────┤ │
│ │ │23 │19,712,260 │23 │985,614 │ │
├──┼───────┼──┼──────┼──┼──────┤ │
│十三│京劭實業股份有│52 │27,846,897 │52 │1,392,346 │ │
│ │限公司 ├──┼──────┼──┼──────┤ │
│ │ │15 │7,745,580 │15 │387,279 │ │
├──┼───────┼──┼──────┼──┼──────┤ │
│十四│臺灣三禹科技股│6 │4,480,000 │6 │224,000 │ │
│ │份有限公司 │ │ │ │ │ │
├──┼───────┼──┼──────┼──┼──────┤ │
│十五│圓澤國際股份有│21 │13,053,250 │21 │652,814 │ │
│ │限公司 │ │ │ │ │ │
├──┼───────┼──┼──────┼──┼──────┤ │
│十六│瑞豐應用材料科│1 │588,808 │1 │29,440 │ │
│ │技股份有限公司│ │ │ │ │ │
├──┴───────┼──┼──────┼──┼──────┤ │
│移送併辦部分合計 │658 │448,889,031 │657 │22,398,702 │ │
├──────────┼──┼──────┼──┼──────┼──────┤
│總 計│725 │508,271,926 │724 │25,367,850 │ │
└──────────┴──┴──────┴──┴──────┴──────┘