臺灣高等法院八十九年度上訴字第二八二八號

臺灣高等法院刑事判決　　　　　　　　　　　　　八十九年度上訴字第二八二八號

上訴人

臺灣臺北地方法院檢察署檢察官

被告

乙○○

右上訴人因被告違反商業會計法等案件，不服臺灣臺北地方法院八十九年度訴字第二

二二號，中華民國八十九年七月二十一日第一審判決（起訴案號：臺灣臺北地方法院

檢察署八十八年度偵字第二三六五七號）提起上訴，本院判決如左：

主文

事實

一、乙○○係中國銓友工程顧問有限公司（下稱中國銓友公司，址設臺北市○○○路○段一三二巷二十一號七樓之三）負責人，為從事業務之人亦為商業會計法第四條所稱商業負責人。緣中國銓友公司於民國（下同）八十二年間所標得之工程中，其中關於材料運搬、拆除清潔等工程以新臺幣（下同）二百六十六萬四千五百元由甲○○承攬雇工完作，甲○○本應設籍按實際承包工程價依法課徵營業稅，為納稅義務人。乃乙○○竟基於幫助納稅義務人甲○○逃漏營業稅，明知陳蕭松、孫樹傑等人並未實際受僱於中國銓友公司工作領薪，竟於八十三年初，擅依甲○○取來之陳蕭松、孫樹傑等人國民身分證影本及所製作八十二年度薪資統計表等資料，利用不知情之陳銘江會計師事務所人員蔡腰（成年人）在其臺北市之事務所在地，以此不實之事項據以製作附隨業務文書之陳蕭松、孫樹傑等人八十二年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單會計憑證及八十二年度營利事業所得稅結算申報書，持向財政部臺北市國稅局申報行使，幫助甲○○逃漏八十二年度上開應依實際承包工程價課徵之營業稅，足以生損害稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性。

二、案經財政部高雄國稅局移送臺灣臺北地方法院檢察署檢察官偵查起訴。

理由

一、右揭被告乙○○係中國銓友公司負責人，該公司八十二年間所得標之工程關於材料運搬、拆除清潔等工程以二百六十六萬四千五百元由甲○○承攬雇工完作，及被告如何於前述時、地以甲○○取來之陳蕭松、孫樹傑等人證件、新資表，委請會計人員（不知情）蔡腰據以製作八十二年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單及八十二年度營利事業所得稅結算申報書持向國稅局申報等事實，供承不諱，證人蔡腰於偵查中另案亦證稱係由被告提供上開證件、新資表委其製作扣繳憑單及營利事業所得稅結算申報書持以申報屬實，並有八十二年度薪資表（甲○○製作）、各類所得扣繳暨免扣繳憑單及營利事業所得稅結算申報書等件在卷可稽。

二、關於營業人（營利事業）將其得標工程之部分勞務工程轉包個人承攬，由該個人自行叫工完成並將工人之工資印領清冊交付上開營業人申報營利事業所得稅，該個人有無逃漏營業稅，茲據臺北市稅捐稽徵處八十九年十二月二十七日北市稽工甲字第八九一二八一五九○○號函復本院：「依營業稅法第三條第二項前段規定，提供勞務予他人，或提供貨物與他人使用、收益，以取得代價者，為銷售勞務。再依財政部七十七年五月十九日台財稅第七六○一三八九四○號函規定略以，營造業確實以包工不包料方式承包工程，應按實際承包工程價額為準，依法課徵營業稅。首揭案由參照前開規定，該個人應按實際承包工程價額課徵營業稅」；暨財政部臺北市國稅局九十年一月十五日財北國稅審一字第八九一九九五七九號函復本院：「財政部六十八年四月六日台財稅第三二一六二號函規定：營業廠商提供原料，委託接包人加工，如該接包人係個人僱工承包並自行負責盈虧者，則已具營利事業性質，其承包收入應以營利事業名義製給收據，並作為對方之憑證。本案個人承包勞務工程收入，依前開函釋，應以營利事業名義製給收據，作為轉包廠商之憑證，不得將僱請工人之工資印領清冊交付轉包廠商列報營利事業所得稅」，有上開函件足佐（見本院卷第五九至六六頁）。被告係公司負責人，違反上開規定如前述，卷查亦無甲○○據以報繳營業稅之證據，則被告有幫助納稅義務人甲○○逃漏八十二年度上開應依實際承包工程價課徵營業稅之犯意甚明，所辯無幫助逃漏稅之意，委非可採

三、營利事業填製扣繳憑單及所得稅結算申報書，乃附隨其業務而製作，為業務上所掌之文書，又扣繳憑單亦屬商業會計法第十五條第一款所稱之原始憑證。被告乙○○係中國銓友公司負責人，為從事業務之人亦為商業會計法第四條所稱商業負責人，就前述不實填製所得稅結算申報書持以行使申報，足以生損害稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性，核其所為，係犯刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務上登載不實文書罪（登載不實之低度行為為行使之高度行為所吸收，不另論罪）；就前述不實填製扣繳憑單部分，係犯修正前商業會計法第六十六條第一款之商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證罪（填製不實會計憑證罪為業務登載不實罪之特別法）。其基於申報營利事業所得稅目的而填製不實之扣繳憑單及所得稅結算申報書，應僅論以填製不實會計憑證罪。利用不知情之成年人蔡腰遂行犯罪，為間接正犯。被告以前開方法幫助納稅義務人甲○○逃漏上開應依實際承包工程價課之徵營業稅，核其所為，係犯稅捐稽徵法第四十三條之罪。所犯上開二罪間，有方法結果關係，依牽連犯規定從一重之填製不實會計憑證罪處斷。被告行為後，商業會計法第六十六條第一款規定，已於八十四年五月十九日修正公布為第七十一條第一款，同月二十一日生效，其法定本刑原為「五年以下有期徒刑、拘役或一萬元以下罰金」，修正為「五年以下有期徒刑、拘役、或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金」，比較新舊法結果，以舊法即行為時法有利於被告，自應適用舊法即行為時法。

四、原審不察，遽為被告無罪之判決，尚有未合。檢察官據以上訴，指摘原判決不當，為有理由，應由本院撤銷改判。爰審酌被告犯罪之動機、目的、手段、稅捐機關因逃漏稅所生國家稅收之損害，及其犯後態度等一切情狀，量處有期徒刑三月，並依修正後刑法第四十一條第一項規定諭知易科罰金之折算標準。

據上論斷，應依刑事訴訟法第三百六十九條第一項前段、第三百六十四條、第二百九十九條第一項前段、商業會計法第六十六條第一款（修正前）、稅捐稽徵法第四十三條、刑法第十一條前段、第二百十六條、第二百十五條、第五十五條、第四十一條第一項、第二條第一項但書、罰金罰鍰提高標準條例第一條前段、第二條，判決如主文。

本案經檢察官吳國南到庭執行職務。

臺灣高等法院刑事第二十三庭

附錄：本判決論罪科刑法條全文商業會計法第六十六條（修正前）商業負責人，主辦及經辦會計人員，有左列各款情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或一萬元以下罰金：

一、以明知為不實之事項而填製會計憑證或記入帳冊者。

二、故意使應保存之會計憑證、帳薄報表滅失毀損者。

三、意圖不法之利益，而變造會計憑證、帳薄報表內容或撕毀其頁數者。