97年度上訴字第2841號｜刑事：違反商業會計法｜裁判日期：97 年 08 月 27 日

臺灣高等法院刑事判決　　　　　　　　97年度上訴字第2841號上　訴　人　臺灣板橋地方法院檢察署檢察官被　　　告　乙○○ 上列上訴人因被告違反商業會計法案件，不服臺灣板橋地方法院96年度訴字第3457號，中華民國97年5月20日第一審判決（起訴案號：臺灣板橋地方法院檢察署96年偵緝字第1672號；併辦案號：臺灣板橋地方法院檢察署96年度偵字第13939號、96年度偵字第22897號），提起上訴，本院判決如下：主文上訴駁回。事實一、乙○○於民國94年11月間，與真實姓名不詳之自稱「沈先生」、「高振華」之成年男子，為達設立空頭公司供渠等虛偽開立統一發票之用，竟共同基於填製不實會計憑證及幫助他人公司納稅義務人逃漏稅捐之概括犯意聯絡，約定由乙○○擔任羽豐國際有限公司及大乙企業社之登記負責人，乙○○並於94年12月21日、同年月28日，與自稱「沈先生」之成年男子及不知情代書事務所人員戴琮哲，至財政部臺灣省北區國稅局臺北縣分局辦理羽豐國際有限公司、大乙企業社稅籍登記等相關事宜。乙○○於羽豐國際有限公司、太乙企業社完成設立與稅籍登記，其既係擔任羽豐國際有限公司、大乙企業社之負責人，為商業負責人，明知羽豐國際有限公司、大乙企業社自94年11月間起至95年4月間止，均未營業，亦無任何銷貨或進貨之事實，竟自94年11月間起至95年4月間止，由自稱「沈先生」、「高振華」之成年男子，填製買受人、品名、數量均不實之羽豐國際有限公司、大乙企業社統一發票等會計憑證，並交付予附表一及附表二所示之公司，羽豐國際有限公司虛開發票部份係開給如附表一所示之隆台達興業有限公司等公司做為進項憑證，共計122張，發票總金額共計新臺幣（下同）171,089,741元，以此方法幫助如附表一所示公司逃漏營業稅8,554,492元（銷項公司、銷售金額、逃漏稅額及發票張數等均詳如附表所示）；太乙企業社虛開發票部份係開給如附表二所示之達銘生化科技股份有限公司等公司做為進項憑證，共計116張，發票總金額高達 324,170,882元，以此方法幫助如附表二所示之公司逃漏營業稅16,208,546元。且乙○○與自稱「沈先生」、「高振華」之成年男子為掩飾其虛開不實統一發票之行為，取得如附表三所示達銘生化科技股份有限公司等虛設公司行號所虛開之不實統一發票54張，發票總金額為170,262,807元，作為羽豐國際有限公司之進項憑證，及取得附表四所示科學通文教管理顧問有限公司虛設行號所虛開之不實統一發票17張，發票總金額為75,632,732元，作為大乙企業社之進項憑證，足生損害於稅捐稽徵機關對於營業稅稽徵與管理之正確性。二、案經財政部臺灣省北區國稅局移送臺灣板橋地方法院檢察署檢察官偵查起訴及移送併辦，暨財政部臺北市國稅局移送臺灣士林地方法院檢察署檢察官呈請臺灣高等法院檢察署核轉臺灣板橋地方法院檢察署檢察官移送併辦。理由一、上開事實，業經被告乙○○於本院承認不諱，並有財政部臺灣省北區國稅局查緝案件稽查報告、財政部臺灣省北區國稅局臺北縣分局95年8月31日北區國稅北縣三字第0950033641 號函附羽豐國際有限公司涉嫌虛設行號相關資料分析表及營利事業登記申請相關資料、大乙企業社營業稅稅籍查詢資料表、營業稅年度資料查詢銷項去路明細、統一發票查核清單（見96年度他字第992號偵查卷第5頁至第116頁，及96年度他字第1442號偵查卷第1頁至第175頁），及經濟部中部辦公室97年3月11日經中三字第09736029430號函附羽豐國際有限公司登記案卷在卷可憑。另被告乙○○於偵查及原審審理時均供承其確有向「高振華」之男子收取報酬等情，矧被告會同自稱「沈先生」之成年男子及代書事務所人員戴琮哲，至財政部臺灣省北區國稅局臺北縣分局辦理羽豐國際有限公司、大乙企業社稅籍登記等相關事宜時，國稅局人員確有核對被告之身分證，以確認為被告本人到場，被告並當場於所繳之身分證影本上簽名，被告應知其係擔任羽豐國際有限公司之負責人等情，已據證人戴琮哲於原審審理時證述明確（見原審97年3月18日審判筆錄），參諸羽豐國際有限公司向財政部臺灣省北區國稅局臺北縣分局辦理稅籍登記所提營利事業統一發證設立登記申請書所附被告身分證影本上有「乙○○」之簽名（96年度他字第1442號偵查卷第48頁、96年度他字第992號偵查卷第49頁），被告乙○○亦於原審審理時坦言確為其所簽（見原審97年4月29日審判筆錄第3頁），凡此均足徵被告乙○○對於羽豐國際有限公司之設立、稅籍登記等事宜參與甚深，被告乙○○對於虛設羽豐國際有限公司、大乙企業社以達虛偽開立發票幫助他人逃漏稅捐等情，知情且參與其事。綜上，被告上開自白與事實相符，應堪採信。是本件事證業臻明確，被告犯行堪予認定，應予依法論處。二、按法律變更之比較適用，比較時應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減（如身分加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較；且就比較之結果，須為整體之適用，不能割裂分別適用各該有利於行為人之法律，此即法律變更之比較適用所應遵守之「罪刑綜合比較原則」及「擇用整體性原則」（參照最高法院24年上字第4634號判例、同院27年上字第2615號判例，及最高法院95年第八次刑事庭會議決議）。刑法第28條、第31條、第47條、第55條業經修正，刑法第56條業經刪除，於94年2月2日經總統公布，並自95年7月1日起施行，經查：（一）修正後刑法第28條規定：「二人以上共同實行犯罪之行為，皆為正犯」，而修正前刑法第28條則規定：「二人以上共同實施犯罪之行為，皆為正犯」。依上開條文之修正說明，基於近代刑法之個人責任原則及法治國人權保障之思想，修正後刑法第28條之規定，將共同正犯之參與類型，確定在「實行」概念下之共同參與行為，始成立共同正犯，否認所謂「陰謀共同正犯」及「預備共同正犯」，惟仍無礙於「共謀共同正犯」仍應受處罰之立場；又為配合刑法第28條至第30條對於正犯與共犯之共同或參與行為，已修正為「實行」或「使之實行」犯罪行為，修正後刑法第30條亦採取相同之立場，將該條第1 項之「實施」修正為「實行」，並配合第四章章名之修正，將該條第1 項內之「共犯」修正為「正犯或共犯」，並增設但書規定得減輕其刑。就本件被告所犯明知為不實事項而填製會計憑證行為，所成立共同正犯參與類型，因被告係以自己共同犯罪意思實施構成要件以外之行為，即係所謂共謀共同正犯類型，則適用新舊刑法結果並無二致，修正前刑法第28條、第31條第1 項之規定，並無不利於被告之情形。（二）新修正刑法第47條第1 項規定：「受徒刑之執行完畢，或一部之執行而赦免後，五年以內故意再犯有期徒刑以上之罪者，為累犯，加重本刑至二分之一」，而修正前刑法第47條則規定：「受有期徒刑之執行完畢，或受無期徒刑或有期徒刑一部之執行而赦免後，五年以內再犯有期徒刑以上之罪者，為累犯，加重本刑至二分之一」，依本件被告之前科紀錄，無論依修正前後刑法第47條之規定均構成累犯，修正前刑法第47條之規定並未有不利於本件被告之情形。（三）刑法第56條連續犯規定經刪除後，基於概括犯意所為之數行為，自95年7月1日起已不再成立連續犯而得論以一罪，而應依具體行為之性質論罪，本件被告填製不實會計憑證、幫助逃漏稅捐之犯罪行為均發生於修正條文施行之前，被告所為之各次行為，時間、地點、對象，各均獨立，依修正前刑法第56條之規定，論以連續犯之一罪，顯對被告較為有利。（四）刑法第55條後段有關「犯一罪而其方法或結果之行為犯他罪名」之牽連犯規定，亦經修正刪除，即修正後之刑法，已無牽連犯得論以裁判上一罪之情形，所犯之數罪，應按其具體情形論罪，查被告所為行使填製不實會計憑證罪及幫助逃漏稅捐罪，其行為、時間均屬各別獨立，但有原因、結果之牽連關係，適用修正前刑法第55條之規定，亦較有利於被告。（五）綜上，本件經綜合觀察全部罪刑比較之結果，依修正後刑法第2條第1項前段規定，應適用行為時法即修正前刑法第28條、第31條第1項、第47條、第56條、第55條之規定。三、按被告乙○○於前揭時間明知為不實事項而填製會計憑證後，商業會計法已於95年5 月24日公布修正條文並施行，比較修正前後商業會計法第71條之規定，舊法之法定刑度為「五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金」，新法則修正為「五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣六十萬元以下罰金」，舊法法定刑度顯較新法為輕，依新修正刑法第2條第1項前段規定，自應適用修正前之商業會計法第71條之規定；又統一發票為得為證明事項之經過而為造具記帳所根據之憑證，係原始憑證，屬商業會計法第15條第1款所定之會計憑證，被告既係羽豐國際有限公司、大乙企業社負責人，即係商業會計法第4條所規定之商業負責人，被告竟夥同自稱「沈先生」、「高振華」之成年男子，開立不實之統一發票交予如附表一、二所示之公司，使附表一、二所示公司得虛列成本，逃漏稅捐，損害國家之稅收，核其所為，係犯95年5月24日修正條文施行前商業會計法第71 條第1款商業負責人以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，及稅捐稽徵法第43條第1項幫助犯同法第41條逃漏稅捐罪。復按會計憑證，依其記載之內容及其製作之目的，亦屬文書之一種，凡商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，以明知為不實事項而填製會計憑證或記入帳冊者，即該當商業會計法第71條第1款之罪，本罪乃刑法第215條業務上文書登載不實罪之特別規定，自應優先適用，復此敘明（最高法院92年台上字第3677號判例參照）。被告與自稱「沈先生」、「高振華」之成年男子間，就前揭明知為不實之事項而填製會計憑證犯行，具有犯意之聯絡及行為之分擔，自稱「沈先生」、「高振華」之成年男子雖不具商業負責人身分，惟因與被告共同實行犯罪，依95年7月1日修正條文施行前第31條第1項之規定，二人仍均應以共同正犯論；又稅捐稽徵法第43條已就幫助逃漏稅捐行為，特設專條為獨立處罰之規定，該條係刑法第30條之特別規定，自無適用刑法第30條規定之餘地，公訴人認被告所犯上開二罪均應依刑法第30條之規定減輕其刑，容有誤會。被告前後多次明知為不實之事項而填製會計憑證行為、幫助逃漏稅捐行為，均係時間緊接，復觸犯構成要件同一之罪名，顯係基於概括犯意反覆為之，均為連續犯，應均依95年7月1日修正條文施行前刑法第56條規定論以一罪，並加重其刑。又查，被告乙○○曾於91年間因竊盜案件，經臺灣基隆地方法院判處有期徒刑7月，嗣經本院撤銷原審判決而改判處有期徒刑10月確定，於91年8月11日縮刑期滿執行完畢，有本院被告前案紀錄表附卷足憑，其於執行完畢後5年之內，再犯本件有期徒刑以上之罪，係屬累犯，應依95年7月1日修正條文施行前刑法第47條之規定遞加重其刑。又被告乙○○所犯上開明知為不實之事項而填製會計憑證與幫助逃漏稅捐之各罪，具有方法、結果之牽連關係，應從一重之修正前商業會計法第71條第1款之罪處斷。另移送併辦部分（即96年度偵字第13939號案、96年度偵字第22897號案），與檢察官起訴部分，被告係基於概括之犯意而為，係屬裁判上一罪之連續犯關係，基於審判不可分原則，本院自得併予審究，附此敘明。四、原審同此認定，依95年5月24日修正條文施行前商業會計法第71條第1款，稅捐稽徵法第43條第1項，刑法第11條前段，95年7月1日修正條文施行前刑法第2條第1項前段，95年7月1日修正條文施行前刑法第28條、第31條第1項、第56條、第 55條、第47條之規定，並審酌被告虛設行號從事虛開發票，提供予多家公司逃漏稅捐，且總計之逃漏稅額不菲，影響國家財政與稅負公平甚鉅，行為可訾，兼衡被告犯後於原審仍飾詞卸責，及其素行、犯罪動機、手段等一切情狀，量處有期徒刑1年5月。並依中華民國九十六年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條之規定，減其宣告刑二分之一，為有期徒刑8月又15日。其認事用法均無不當，量刑亦屬妥適。五、公訴人上訴意旨以：被告乙○○經臺灣板橋地方法院檢察署於96年5月30日以甲○榮偵宏緝字第002851號發布通緝後，嗣於96年6月5日經緝獲歸案，其並非於96年12月31日以前自動歸案接受偵查、審判或執行，不得依上開減刑條例為減刑之諭知云云，指摘原審判決不當，請求撤銷改判。然按中華民國九十六年罪犯減刑條例第5條規定：「本條例施行前，經通緝而未於中華民國96年12月31日以前自動歸案接受偵查、審判或執行者，不得依本條例減刑。」，該規定係鼓勵通緝犯應儘快自動歸案接受偵查、審判或執行，如未於96年12月31日以前自動歸案接受偵查、審判或執行，即不得依該條例減刑，是除鼓勵通緝犯自動歸案外，實亦有失權之效果，是條文之解釋自應採限縮解釋，僅就條文所明定之情形予以適用（參照本院暨所屬法院96年法律座談會刑事類提案第39號研討結果）。經查：被告乙○○於本院陳稱：因當時伊在蘇澳上班，伊不知已遭通緝，嗣後警察以電話聯絡伊上班的明德工業社老闆通知伊，伊就自行到中山分局投案，伊並沒有想要逃等語（見本院卷第58頁背面）。被告乙○○於警詢時陳稱：伊係因警方電話聯絡而主動到案，伊戶口雖在基隆市安樂區○○○路121巷38之17號1樓，但並無住過該處。伊未曾接到法院之通知，今日（96年6月1日）因警察電話聯絡而主動到案等語（見臺灣板橋地方法院檢察署96年偵緝字第1672號第5頁至第6頁），被告乙○○均陳稱其遭通緝後，係因警察電話聯絡而主動到案接受偵查等情。此外，臺北市警察局中山分局警備隊96年6月1日刑事案件陳報單亦為被告乙○○係經「循線電話聯絡主動到案」之記載（見臺灣板橋地方法院檢察署96年偵緝字第1672號第4頁）。綜上，可認本件被告乙○○遭通緝後，因警察電話聯絡而於96年6月1日主動到案接受偵查等事實。是本件既屬被告遭通緝後，於96年12月31日前主動到案接受偵查，並非中華民國九十六年罪犯減刑條例第5條規定不得減刑之情形，原審依減刑條例規定減刑，並無不當。公訴人認被告係遭緝獲歸案，不得減刑云云，尚有未合，上訴並無理由，應予駁回。據上論斷，應依刑事訴訟法第368條，判決如主文。本案經檢察官林炳雄到庭執行職務。中　　華　　民　　國　　97　　年　　8 　　月　　27　　日刑事第四庭審判長法　官　沈宜生法　官　周煙平法官鄭水銓以上正本證明與原本無異。如不服本判決，應於收受送達後十日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後十日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）。書記官陳雅加中　　華　　民　　國　　97　　年　　8 　　月　　28　　日附錄：本案論罪科刑法條全文 95年5月24日修正條文施行前商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金：一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。稅捐稽徵法第43條教唆或幫助犯第 41 條或第 42 條之罪者，處 3 年以下有期徒刑、拘役或科新台幣 6 萬元以下罰金。稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。稅務稽徵人員違反第 33 條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處 1 萬元以上 5 萬元以下罰鍰。附表一： ┌──┬─────┬──────┬─────┬────┐ │編號│銷項公司 │銷售金額 │逃漏稅額 │發票張數│ ├──┼─────┼──────┼─────┼────┤ │1 │隆台達興業│2,971,428 │148,571 │3 │ │ │有限公司 │ │ │ │ ├──┼─────┼──────┼─────┼────┤ │2 │華烜有限公│12,436,000 │621,800 │ 12 │ │ │司 │ │ │ │ ├──┼─────┼──────┼─────┼────┤ │3 │建經國際有│8,442,642 │422,133 │ 4 │ │ │限公司 │ │ │ │ ├──┼─────┼──────┼─────┼────┤ │4 │石將砂岩藝│10,565,429 │528,272 │ 4 │ │ │術有限公司│ │ │ │ ├──┼─────┼──────┼─────┼────┤ │5 │日日興實業│25,972,117 │1,298,606 │27 │ │ │有限公司 │ │ │ │ ├──┼─────┼──────┼─────┼────┤ │6 │瑒昇工程有│23,388,273 │1,169,414 │19 │ │ │限公司 │ │ │ │ ├──┼─────┼──────┼─────┼────┤ │7 │鑫富行銷有│5,289,600 │264,481 │2 │ │ │限公司 │ │ │ │ ├──┼─────┼──────┼─────┼────┤ │8 │霖新實業有│21,152,581 │1,057,629 │9 │ │ │限公司 │ │ │ │ ├──┼─────┼──────┼─────┼────┤ │9 │北松機電科│990,000 │49,500 │1 │ │ │技工程有限│ │ │ │ │ │公司 │ │ │ │ ├──┼─────┼──────┼─────┼────┤ │10 │卓誠股份有│835,280 │41,764 │1 │ │ │限公司 │ │ │ │ ├──┼─────┼──────┼─────┼────┤ │11 │榮仁實業有│7,954,000 │397,700 │3 │ │ │限公司 │ │ │ │ ├──┼─────┼──────┼─────┼────┤ │12 │金展企劃有│11,401,321 │570,066 │4 │ │ │限公司 │ │ │ │ ├──┼─────┼──────┼─────┼────┤ │13 │臻臻有限公│484,000 │24,200 │1 │ │ │司 │ │ │ │ ├──┼─────┼──────┼─────┼────┤ │14 │惠特曼工程│32,770,731 │1,638,538 │25 │ │ │有限公司 │ │ │ │ ├──┼─────┼──────┼─────┼────┤ │15 │同慶砂石開│6,436,339 │321,818 │7 │ │ │發有限公司│ │ │ │ ├──┼─────┼──────┼─────┼────┤ │ │合計 │171,089,741 │8,554,492 │122 │ └──┴─────┴──────┴─────┴────┘ 附表二： ┌──┬─────┬──────┬─────┬────┐ │編號│銷項公司 │銷售金額 │逃漏稅額 │發票張數│ ├──┼─────┼──────┼─────┼────┤ │1 │達銘生化科│147,183,747 │7,359,187 │46 │ │ │技股份有限│ │ │ │ │ │公司 │ │ │ │ ├──┼─────┼──────┼─────┼────┤ │2 │柬勝實業有│72,360,787 │3,618,040 │14 │ │ │限公司 │ │ │ │ ├──┼─────┼──────┼─────┼────┤ │3 │建群科技有│101,866,348 │5,093,319 │50 │ │ │限公司 │ │ │ │ ├──┼─────┼──────┼─────┼────┤ │4 │其他 │2,760,000 │138,000 │61 │ ├──┼─────┼──────┼─────┼────┤ │ │合計 │324,170,882 │16,208,546│116 │ └──┴─────┴──────┴─────┴────┘ 附表三： ┌──┬─────┬──────┬─────┬────┐ │編號│進項公司 │銷售金額 │逃漏稅額 │發票張數│ ├──┼─────┼──────┼─────┼────┤ │1 │達銘生化科│40,443,003 │2,022,149 │14 │ │ │技有限公司│ │ │ │ ├──┼─────┼──────┼─────┼────┤ │2 │柬勝實業有│19,536,750 │976,837 │3 │ │ │限公司 │ │ │ │ ├──┼─────┼──────┼─────┼────┤ │3 │維友有限公│46,588,103 │2,329,405 │6 │ │ │司 │ │ │ │ ├──┼─────┼──────┼─────┼────┤ │4 │建群科技有│60,723,523 │3,036,177 │30 │ │ │限公司 │ │ │ │ ├──┼─────┼──────┼─────┼────┤ │5 │恆執工程行│2,971,428 │148,571 │1 │ ├──┼─────┼──────┼─────┼────┤ │ │合計 │170,262,807 │8,513,139 │54 │ └──┴─────┴──────┴─────┴────┘ 附表四： ┌──┬─────┬──────┬─────┬────┐ │編號│進項公司 │銷售金額 │逃漏稅額 │發票張數│ ├──┼─────┼──────┼─────┼────┤ │1 │科學通文教│75,632,732 │3781,388 │17 │ │ │管理顧問有│ │ │ │ │ │限公司 │ │ │ │ ├──┼─────┼──────┼─────┼────┤ │ │合計 │75,632,732 │3,781,388 │17 │ └──┴─────┴──────┴─────┴────┘

臺灣高等法院97年度上訴字第2841號

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