臺灣高等法院97年度重上更(四)字第18號

• 裁判案由: 偽造文書等
• 案件類型: 刑事
• 審判法院: 臺灣高等法院
• 裁判日期: 98 年 08 月 20 日

臺灣高等法院刑事判決　　　　　　97年度重上更(四)字第18號上　訴　人　臺灣板橋地方法院檢察署檢察官
上　訴　人
即　被　告　甲○○
選任辯護人　周仕傑律師
上列上訴人因被告偽造文書等案件，不服臺灣板橋地方法院87年度訴字第265號，中華民國87年5月13日第一審判決（起訴案號：臺灣板橋地方法院檢察署86年度偵字第13615號）， 提起上訴，判決後，經最高法院第4次發回更審，本院判決如下：
主 文
原判決關於甲○○部分撤銷。
甲○○行使變造公文書，足以生損害於公眾及他人，處有期徒刑壹年壹月，減為有期徒刑陸月又拾伍日。
事 實
一、甲○○與其夫黃壽南（經臺灣板橋地方法院判處無罪，本院駁回檢察官上訴確定） 2人共同在臺北縣新莊市○○街35號經營「永大會計事務所」，甲○○負責該事務所之客戶記帳及報稅事宜，永大會計事務所並自民國（下同）82年間起，受震聲實業股份有限公司（下稱震聲公司）委託，以每月新台幣（下同）3,500 元之代價，辦理記帳及申報營利事業所得稅事宜。詎甲○○竟基於意圖為自己不法所有之概括犯意，先於85年5 月25日，藉口財政部臺灣省北區國稅局將查核震聲公司83年度營利事業所得稅之機會，打電話至震聲公司位於台北縣新莊市○○路中慶巷37弄18號5 樓之營業處所，向震聲公司之會計丁○○佯稱：需繳交年度營業額千分之二之查帳交際費，以為交付稅務員打通關節之用云云，致該公司之會計丁○○陷於錯誤，交付面額為47,000元之支票乙紙（付款人為華僑商業銀行中和分行）予適至該公司收帳而不知情之黃壽南，黃壽南交付該支票予甲○○，惟甲○○卻將之轉交不知情之妹己○○使用，而未交予查帳之稅務員。復於85年12月11日，打電話至震聲公司設於臺北縣新莊市○○路中慶巷37弄18號5 樓之營業處所，要找震聲公司實際負責人乙○○收取查帳交際費，同日下午4 時許，該公司會計丁○○回電詢問，甲○○乃向丁○○佯稱：財政部臺灣省北區國稅局將查核震聲公司之84年度營利事業所得稅，需繳交 9萬元之查帳交際費予稅務員云云，丁○○因認與上次（同年5、6月間）查帳之時間太近而起疑，推稱要問老板後再回電。翌日（12日），丁○○再打電話向甲○○查詢有關查帳收費詳細情形，甲○○則向丁○○佯稱：國稅局之查帳通知曾寄到震聲公司，因未收到而退回國稅局，伊向國稅局要到該查帳通知後，再傳真至震聲公司云云。甲○○為求詐得財物之目的，乃以基於變造公文書為方法之犯意，利用職務上所取得其他不詳公司客戶傳真予永大會計事務所之「財政部臺灣省北區國稅局審查一科庚○○」第四聯（其上並有他公司或機關收受後，以印時鐘打印之00-00-00 00:36PM等收文日期、時間字樣），並利用不知情之不詳姓名年籍之成年人於不詳時地將其上之內容，依震聲公司之相關資料在該函上變造受文者為震聲公司，並記載震聲公司之地址，更改提示日期為85年12月5 日上午10時，調查項目記載為85年度結算申報案件，提示事項記載為⒈85年度帳簿憑證及有關文據，⒉85年度營業稅繳款書、統一發票及統一發票購買證，⒋其他各項成本表，並記載發函日期為85年11月16日（其詳如偵查卷第11頁庚○○），而變造「財政部臺灣省北區國稅局審查一科」於85年11月16日發出之「庚○○」之公文書，並於同日上午，由甲○○傳真該紙變造之庚○○予震聲公司而行使，足以生損害於財政部臺灣省北區國稅局製作公文之正確性及震聲公司。丁○○收受傳真後，發現該庚○○上係記載查核震聲公司85年度營利事業所得稅，乃再打電話向甲○○詢問，甲○○復佯稱：應係國稅局裡面小姐寫錯了，實係84年度，要丁○○自行更改過來云云，嗣因丁○○向財政部臺灣省北區國稅局查詢而得知該函係經變造，始知受騙，未交付該款項予甲○○而未遂。
二、案經法務部調查局臺北縣調查站報請臺灣板橋地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
壹、程序部分：
一、修正刑事訴訟法施行前依法定程序進行之訴訟程序之效力：本件之調查、偵訊筆錄均係於刑事訴訟法修正前製作完成，有各該筆錄及相關文件可稽，依刑事訴訟法施行法第7條之3規定：「中華民國92年1 月14日修正通過之刑事訴訟法施行前，已繫屬於各級法院之案件，其以後之訴訟程序，應依修正刑事訴訟法終結之。但修正刑事訴訟法施行前已依法定程序進行之訴訟程序，其效力不受影響。」意旨，可知在舊法時期已製作完成，原屬具有證據能力之調查及偵訊筆錄，其效力不受修正之新法規定所影響，本院自得就修正刑事訴訟法施行前及施行後所合法取得，均具有證據能力之證據資料，本於合理之心證以定其取捨。矧依修正後之刑事訴訟法第159條之5規定，「被告以外之人於審判外之陳述，雖不符前四條之規定，而經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據。」、「當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有第159條第1項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意。」。本院前審依修正後規定應踐行之訴訟程序，被告、辯護人於本院前審審理中對於本案卷內各項證據之證據能力除證人乙○○於91年1月13日訊問筆錄之證述認無證據能力外均表示沒有意見， 未於言詞辯論終結前聲明異議（ 見本院上更 (二)審95年12月29日審判程序筆錄），依上開規定，有關證人於偵查中向檢察官所為之陳述，除顯有不可信之情況者外，或於司法警察官或司法警察調查中所為之陳述，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦具有證據能力，合先敘明。
二、證據之排除（自永大會計事務所查扣之傳真機）：
次按本件扣自永大會計事務所之傳真機（廠牌PROTON TF-1）
係調查站人員於案發8個月後（即86年8月19日）始持搜索票前往永大會計事務所搜索查扣，此有搜索扣押筆錄、扣押物品目錄（見偵查卷第53頁）在卷可考，而期間被告已先於同年3月18日、7月10日分別經調查及偵訊，則被告犯案所用之傳真機，自有於查扣前遭更換之可能，而與扣案之傳真機並非同一，此觀卷附由證人即英勤輸送機械股份有限公司（永大會計事務所另名委託客戶）會計吳麗玉所提供永大會計事務所85年1月16日傳真給英勤公司之 營業人銷售額與稅額申報書上有00-00-00 000000PM之傳真日期， 及證人即震聲公司會計丁○○所提出之85年間，永大會計事務所傳真予其公司之申報書（附於偵查卷第67、75至77頁），其上均有「傳真日期」之顯示，以肉眼觀察該傳真日期之字跡與本案傳真日期之字跡相同。惟經本院勘驗扣案之永大會計事務所傳真機，竟發現扣案傳真機根本無設定日期之裝置，且傳真結果亦無法顯示日期（見本院上更 (二)審卷一第85頁、 卷二第109 頁）。證人即技術人員辛○○亦到庭鑑認：扣案普騰（PROTON）牌TF-1傳真機之操作手冊上，並沒有時間與日期顯示的設定，所以應該不會顯示日期等語（見本院前審卷二第68頁），茍如被告所稱永大會計事務所始終僅此一台傳真機，何以竟出現如此不合理之現象？況證人丁○○於原審復明確證稱：「被告換過傳真機，換之前有傳真過，扣到的傳真機是換之後；新的沒有傳真日期，舊的有，傳真字體不一樣；以前傳與後來傳不一樣」等語（見原審卷第59頁），足見本件事後扣得之傳真機，並非被告當初犯案所用之傳真機，此扣案物證既與本案犯罪事實無關，則應予排除，而不得採為被告有利或不利認定之證據。至於證人即永大會計事務所前離職員工丙○○雖於本院前審審理中陳稱：扣案證物普騰（PROTON）牌TF-1傳真機是公司的，其在職期間有使用過這部扣案傳真機；於其任職期間，永大會計事務所亦只有這一部傳真機云云（見本院更 (二)審卷一第160頁），惟其所述，顯與上開調查及勘驗結果嚴重相違，參以其原係被告僱用之員工，且於原審調查時復曾證稱：「（該傳真函是否永大傳真？）不是；（那時是否還在永大事務所？）不在」等情（見原審卷第55頁），其既早已於85年11月25日前已離職，又如何得知該函非永大事務所傳真？由是可見其坦護被告之情，上開證述，自不足採信。
貳、實體部分：
一、上訴人即被告之供述與辯解：
訊據被告甲○○矢口否認犯行，辯稱：47,000元的支票是給付查帳勞務費，不是交際費。而伊亦未打電話及傳真上開變造之國稅局庚○○至震聲公司，索取9 萬元之查帳費，當時85年度都還沒結算，伊是會計事務所人員，怎會寫85年的帳，且傳真文件上之日期亦不符，伊也沒有與證人丁○○聯絡過，是震聲公司打電話給伊說國稅局要查帳，伊說如果要查帳就要收9 萬元查帳費，傳真紙不是被告偽造，也不是被告行使，因為扣案之傳真機無法顯示日期或電話號碼，足以證明該傳真並非被告所為云云。
二、認定犯罪事實所憑之證據及理由：
㈠原判決關於被告詐取震聲公司47,000元元一節，被告坦承有收取47,000元支票1 紙之事實，雖辯稱：是收取查帳勞務費，非收取查帳交際費云云，惟查，證人丁○○於調查局、偵查及原審及本院上訴審訊問時均一致證稱：被告稱該4萬7千元係要交給稅務員作為查帳交際費或打通關節之用等語明確（見偵查卷第 9、17頁、第94頁背面、原審卷第27頁背面、本院上訴審卷第58頁正面及背面），而該支票係由不知情被告之夫黃壽南收受，事後並交付被告不知情妹妹己○○一節，亦據黃壽南、己○○於台北縣調查站陳述甚明 (見偵卷第25頁背面至第26頁、第29頁背面至30頁)，並有該紙支票影本附卷可按 (見偵第19頁)。雖然證人即震聲公司負責人乙○○於歷次到庭證述均否認該筆款項是查帳交際費，而係給付被告整理查帳之勞務費云云 (見原審卷第53頁、上訴審卷第105頁、上更 (二)審卷二第102頁背面)，惟其於原審亦到庭證稱：「（〈查帳〉費用如何算？）稽徵所來文，皆我會計小姐比較清楚」、「（震聲公司記帳及查帳均向何人接洽？）大部分皆會計小姐比較清楚」、「（85年5 月25日有否交一張47,000元之支票？）有，皆小姐付張（帳），傳票我再蓋章，這張是給永大佣金，我只核對支出，我小姐丁○○比較清楚」等語（見原審卷第53頁正面及背面），依其所述意旨，顯認證人丁○○對於該公司查帳暨相關費用之支付較為清楚，故證人乙○○雖係震聲公司負責人，然其對於所交付被告47,000 元是何性質款項，應以會計丁○○較為清楚。況且
丁○○於乙○○否認上情後，於上訴審中仍為相同之指證（見上訴審卷第58頁正面及背面）。而乙○○於本院上訴審中雖如前否認該筆款項係交付查帳人員之交際費，但亦稱該款「科目是交際費」等語（見上訴審卷第105 頁背面）。按以震聲公司交付該款項之原因如屬「查帳交際費」，此攸關該公司人員有無行賄查稅公務員之不法情事，故乙○○因屬公司負責人，就此與其本身具有利害關係之事項作證，所述是否仍夠照實陳述，已非無疑。復參酌被告繼於同年12月11日，亦有假藉稅捐稽徵機關查帳之名義，向震聲公司詐騙年度營業額千分之2之「查帳交際費」9萬元未遂之情（理由詳如下述），故證人丁○○所證稱該筆款項是被告詳稱「查帳交際費」一事，應屬可採。至於共同被告黃壽南於原審中雖亦陳該紙47,000元支票是震聲公司85年查帳勞務費云云（見原審第55頁），惟因黃壽南係由被告委取該筆款項，對於該筆款項性質為何並不清楚，其所陳該筆款項是查帳勞務費云云，或屬被告告知，或屬事後迴護被告之詞，尚不足為被告有利之認定。末查，會計事務所為客戶辦理查帳時，有否收取查帳勞務費一事，經本院函詢社團法人臺北縣記帳士公會結果，其雖函覆由記帳士與客戶商議辦理（見本院卷第52頁），惟依上開證人丁○○所證是查帳交際費無訛證述及證人乙○○所稱該款「科目是交際費」等情，如被告與震聲公司事先既有約定「查帳勞務費」項目，則應無另編交際費之科目必要，故被告辯稱是「查帳勞務費」云云，應屬諉責之詞，不可採，此部分詐欺犯行明確，應以認定。
㈡前揭犯罪事實，業據證人即震聲公司會計丁○○於調查局初訊時供稱：「85年12月11日永大會計事務所吳小姐打電話給本公司實際負責人乙○○， 急著要84年查帳交際費9萬元，下午4點我回電，黃小姐（實為吳小姐之誤， 詳後述）稱要查帳，要交際費9萬元，我回答為什麼那麼快，5月才拿現在又要拿，黃小姐說時間差不多要查84年的帳，我推說第二天問老闆再回電；12月12日我打電話給黃小姐詢問有關查帳收費情形，黃小姐稱查帳通知曾寄給公司，因未收到退回國稅局，她向國稅局要，再傳真至公司，約10 點51分即傳來國稅局審查一科庚○○， 稍後黃小姐再來電問有沒有收到傳真，我說有收到，為什麼是85年度的帳，黃小姐辯稱是裡面小姐寫錯了，叫我自己改過來，並叫我5點之前回電，她要來收交際費， 事後我打電話給國稅局陳稅務員查證，才發現永大可能在欺騙我們，目的在要查帳交際費」等語綦詳（見偵查卷第17頁正反面），嗣於法務部調查局複訊、檢察官偵訊、原審、更㈠審及更㈡審調查時，對被告甲○○確有以傳真偽造之國稅局庚○○至震聲公司之方式，欲詐取查帳交際費9 萬元乙情仍堅指不移（詳參偵查卷第31頁、第40頁反面至41頁、原審87年3月4日、87年4月8日訊問筆錄、更㈠審卷第49至52頁、更㈡審卷二第99至101頁）。
㈢證人即財政部臺灣省北區國稅局職員戊○○亦證實：震聲公司有打電話來問有否要查帳，我向震聲公司說不可能，且要他們傳真所收之公文給我，庚○○上之調查編號是我的，但非我寫的，該函亦非國稅局所發之公文等語（見原審卷第69頁）；證人即震聲公司實際負責人乙○○於原審亦證稱：該庚○○係永大會計事務所傳真至震聲公司，伊見公文怪異，因85年未過要查，所以覺得怪異等語（見原審卷第53頁反面至54頁），於上訴審證稱：問國稅局，國稅局認為有問題一直往上報，不是我們舉發的；（永大有無叫你不要去國稅局查？）沒有，她沒想到我會去查……（見上訴卷第67頁反面至68頁）；於本院更㈡審審理中復結證：我們沒有收到查帳的傳票當然不知道要查帳，是從被告甲○○電話聯絡後，才知道有查帳這件事情，為了要證實起見，才要被告甲○○傳真資料過來的；（提示國稅局審查一科庚○○傳真資料，有何意見？）就是這張才覺得奇怪，頭先以為是真的，才會傳真到國稅局查詢，85年要查85年的帳等語（見本院更㈡審卷二第103 頁）；並有上開依震聲公司之相關資料為塗抹更改、勾選，而偽造之「財政部臺灣省北區國稅局審查一科」於85年11月16日發出之「庚○○」傳真文件之影本、震聲公司傳真機電話管理紀錄各乙份附卷可稽（見偵查卷第23至24頁）。
㈣又觀諸前述該紙震聲公司傳真機電話管理紀錄，其上亦確實載有「永大會計事務所傳真機（號碼為0000000 號）於85年12月12日10時51分傳真資料至震聲公司」之紀錄，而被告甲○○於接受調查時，經臺北縣調查站人員提示上述該紙『震聲公司傳真機電話管理紀錄』命辨識後，亦坦承該通傳真，係其所傳無訛（見偵查卷第21頁），嗣復於偵查中向檢察官供稱，確有與丁○○就該傳真庚○○內容記載為85年乙事加以討論：「……，後來她跟我說是85年的，我就對她說不可能，那發錯了，因為85年還未結算申報」（見偵查卷第95頁反面）；於原審訊問時亦供認：「（有否於85年12月11日打電話說要收9 萬元？）有，是勞務費用」等語在卷（見原審卷第30頁反面），足見丁○○、乙○○證述之情非虛。況丁○○、乙○○與被告並無任何私人恩怨，自無甘冒刑責自行偽造查帳公函，而誣陷被告之必要，且如係二人所偽造用以誣陷被告，實無故意或誤載為85年之理（詳如後段理由㈤所述）。再者本案臺北縣調查站之所以查辦，並非因丁○○或乙○○之檢舉，而係國稅局職員戊○○於接獲丁○○查證後，疑有犯罪情事且偽造文件上之調查編號涉己，而主動簽報該局監察室，經該局監察室陳報調查局偵辦所致；另國稅局監察室於獲悉有查帳交際費之情事後，亦進一步查核震聲公司歷次稅捐紀錄，發現震聲公司83年度營業所得稅，曾於85年7 月27日經該局新莊稽徵所稅務員夏美業查帳，核補68,543元，乃復於前開陳報中亦請調查局一併查明其中是否涉及收取不法財物、貪瀆舞弊之情（見偵查卷第9 頁），對於震聲公司而言洵屬不利，是本案僅有被告有偽造查帳公函欲騙取9 萬元查帳費之犯罪動機，並未見其他人有因偽造查帳公函而可受益之犯罪動機，從而，被告空言否認犯罪，並以震聲公司變造剪貼該查帳庚○○故為誣陷云云，其辯解顯不足採。
㈤又系爭財政部臺灣省北區國稅局審查一科庚○○（見偵查卷第11頁）乃屬變造乙節，業據證人即該局職員戊○○於原審及更一審到庭證實：該函上所記載之編號0212雖係其調查編號，但該函非其所寫，亦非國稅局所發之公文，伊等沒有接到過被告的案子（見原審卷第69頁、更一審卷第70頁）等情無誤。另比對上開偽造之庚○○傳真件影本上之字跡與被告甲○○之各筆錄上簽名筆跡，顯然不類，證人丁○○復曾證述：被告甲○○向其辯稱（85年）是裡面小姐寫錯了，叫伊自己改過來等語，參以被告甲○○係會計事務所人員，復於傳真前一日打電話告知要收取84年度查帳交際費9 萬元，如係其親自書寫，應無誤寫為85年之理，況查本案之查帳交際費（被告辯稱為查帳勞務費用）係依震聲公司年度營業額千分之二計算，此節亦經證人丁○○、乙○○敘明，並為被告所不否認，（按：震聲公司前因國稅局查核其公司之83年度營利事業所得稅，甫於85年5 月25日簽發一紙華僑銀行中和分行，票號BA00000000，金額47,000元支票予被告，經被告轉交不知情之其妹己○○使用，是證人丁○○始謂5 月才拿現在又要拿，因而起疑），該函茍係被告或證人丁○○、乙○○所親自變造填寫，斷無可能誤書為85年之理，蓋當時85年度尚未結算，又如何計算千分之2之查帳交際費？其等3人既明知計算方式，自無犯此顯然錯誤之可能，足見該函係被告利用第三人所塗抹填寫變造。另國稅局職員戊○○亦證稱：該庚○○屬管制物品，並非任何人可以拿到等語，而財政部臺灣省北區國稅局98年7 月20日函覆內容亦謂：該局審查一科對於「調查庚○○」訂有相關管制作業，庚○○例稿係提供該局查審人員審查案件時使用，局內非查審人員及一般民眾應無法取得。有該局北區國稅審一字第0980024497號函在卷可參（本院卷第90頁），雖然證人戊○○於原審亦證稱：「（請問陳先生空白函是否會外流？外面的人是否知你的編號？）有管制該函，但非管制很好，關防可以隨意取得，我們的編號外面的人有可能知道，每件皆一樣」等語（見原審卷第70頁正面及背面）。惟陳瑞斌既非「調查庚○○」相關管制作業的職掌人員，其所為之證言應屬其推測，應以上開國稅局函示內容較為可採。故據此相互勾稽，顯見被告係利用職務上所取得其他公司客戶傳真予永大會計事務所之「財政部臺灣省北區國稅局審查一科庚○○」第四聯（該聯內容為何已無從查考），再利用不詳姓名年籍之第三人加以塗抹、勾選填寫後，疏於檢查逕傳真予震聲公司，應可認定。是被告前揭之詐欺、變造公文書犯行，事證極為明確。
㈥再查：本案雖僅扣得該函傳真文件之影本，至於原本，則因最初並非由證人丁○○、乙○○所舉發或告訴，故未隨案提出，現已不知去向，此業經本院上訴審向證人丁○○、乙○○、法務部調查局臺北縣調查站承辦人員及原告發單位財政部賦稅署北區國稅局監察室承辦人員，追查上開偽造之庚○○傳真文件原本均無所得，有上訴審歷次調查筆錄可稽，並經證人乙○○最後於上訴審調查時證稱「已找不到」等語在卷（見上訴卷第103 頁背面），是以該函傳真文件原本已滅失而不復可得。又因被告矢口否認犯行，及本件扣案之傳真機，並非被告犯罪時所使用之傳真機（詳如前述）而無法勘驗查明，且本件該函傳真文件之原本已滅失，影本經本院函送內政部警政署刑事警察局，請其就傳真過程中是否可能發生日期與內文重疊（以傳真所顯示文字為前提函請鑑定，惟查該函上與受文者乙欄，欄線重疊之00-00-00 00:36PM等數據，實係印時鐘或類此機器打印出之日期、時間，詳下述），及有無遭剪貼變造乙情進行鑑定，經該局以94年3月17日刑鑑字第09400020001號函覆稱「影本上字跡欠清晰，歉難鑑定」（見本院上更(二)卷二第12頁）。然證人丁○○已證稱確係上開變造庚○○傳真件無訛，並有上開㈡、㈢、㈣、㈤所述之證人所為證述之補強及被告坦認之情、犯罪動機可相互參佐，其情至臻明確。又被告於調查及原審時既坦承，於85年12月12日上午10時51分曾傳真文件至震聲公司，然否認是傳真本案之查帳公函，惟迄今被告仍無法說明或提出，如果不是傳真證人丁○○、乙○○所指之查帳公函，究竟是傳真什麼文件？其於調查時初辯稱：傳何文件伊不清楚，可能係發票或營業稅單云云（見偵查卷第21、22頁），迨於原審時則泛稱：我們常有文件往來傳真云云（見原審卷第79頁反面），惟證人丁○○於更一審已明確結證：「（被告是否有傳真其他東西給你？）沒有」等語（見更㈠審卷第51頁），嗣被告於本院上更㈡審訊問時，則全然推否辯稱：伊沒有在85年12月12日傳真資料給震聲公司，在本案之前或之後，伊也都沒有傳真任何文件給證人乙○○云云（見本院更㈡審卷二第60頁反面、第24頁），已與其原審所供曾傳真文件至震聲公司之說詞迥異，則被告此部分之辯解，顯屬卸責之詞，自不足採信。另依證人即普騰電子工業股份有限公司技術人員辛○○於本院更㈡審所證述：「傳真機是有日期，但傳真日期也不會那麼接近受文者，如果有皺折的話，該傳真紙也不會那麼平整；受文者邊的時間（指00-00- 00 00:36PM）不像傳真機印出來的字，正
常傳真的話，傳真設定都會有一定的範圍，不可能沒有間隔，造成重疊」之情（見本院更㈡審卷二第68頁正反面）。暨鑑定人即印時鐘製造商威富興業股份有限公司產品研發課課長壬○○函復稱：「依附件的字體來看（指00-00-00 00:36PM）『是點矩陣（Dot Matrix）印字頭所打出來的字體』，若要更確實，最好有正本文件，因可從其列印痕跡判斷是使用哪種工具列印；早期的傳真機是利用特別的感熱紙來印出傳真文件，這種感熱紙是在普通紙上加塗一層黑色的油墨，同時再上一些特別對熱感應的白色材料，當紙在傳真機上傳出來的時候，加熱導線會將感熱的白色材料燒掉，而形成圖像及文字，所以『傳真機的字是沒斷斷續續』的，印時鐘是以點矩陣印字頭利用色帶來打出字體，所以點矩陣印字頭所列印出來的字是由點組合而成，用放大鏡去看其字體，可以看到許多點，所以字是斷斷續續」等語（見本院更㈡審卷二第190、196頁），兩人均一致指陳庚○○上之00-00 -00 00:36PM 字樣，並非傳真機所印出來之字體。鑑定人壬○○更指稱，依附件字體初步研判是印時鐘之點矩陣（Dot Matrix）印字頭所打出來的字體，況其上亦無頁數及傳真電話之顯示，與一般傳真文件所示之格式內容有別。壬○○於本院更㈢審審理時並證稱：號碼是傳送方傳過來的號碼，如果經過特殊改裝，有可能顯示其他設定的號碼，一般情形是自己傳真機的號碼，並表示其提供之鑑定意見，即是其所表示的意見等語。足見前揭變造庚○○上與受文者乙欄，欄線重疊之00-00-00 00:36PM等數據，實係印時鐘或類此機器打印出之日期、時間，堪可認定。參以證人吳麗玉、丁○○提供由被告先前傳真之申報書相關資料上均有相類之傳真日期及時間，尤足佐證本件確係被告所傳真無誤。參以國稅局職員陳瑞斌上開所證：該庚○○屬管制物品，並非任何人可以拿到等語，而前述調查站人員於86年08月19日前往永大會計事務所搜索查扣之物品中，亦有向臺灣省北區國稅局審查一科「申請延期查帳」之空白申請書格式（見扣案物證），足見永大會計事務所受託記帳之公司客戶於收受國稅局查帳庚○○後，因無法遵期提示帳本，乃有委託永大會計事務所代向臺灣省北區國稅局審查一科申請延期查帳之情事，則該等公司於委託前，將其收受之臺灣省北區國稅局審查一科查帳庚○○傳真或影印一份寄送予永大會計事務所，自屬常情，而觀諸卷附之系爭庚○○，字跡與格線均非清晰，受文者乙欄邊線甚至有部分模糊未顯現，依理研判應非正本或影本直接傳真，而係以收受之傳真文件塗抹後，再次傳真所致，被告利用其他公司客戶傳真予永大會計事務所之查帳庚○○，利用不知情之第三人加以塗抹填寫變造甚明。又一般公司行號或機關於收受文件後，使用印時鐘或類此機器在文件上印上收受日期與時間，乃屬常見，此節亦與上開鑑定人壬○○指稱，依附件字體初步研判是印時鐘或類此機器之點矩陣（Dot Matr -ix）印字頭所打出來的字體，情節相互契合。辯護意旨以：前揭偽造庚○○上所載之時間、日期（85年12月13日10時36分，顯示格式為00-00-00 00:36PM）係傳真機傳入所顯示，因傳真紙上所顯示之時間與日期，不可能與傳真文件之內容相互重疊云云，顯係誤會。至何以顯示為「00-00-00 00:36PM」，因該文件經委託永大會計事務所之不詳公司傳真被告後，被告再傳真震聲公司，嗣由震聲公司再傳真財政部臺灣省北區國稅局審查一科，轉國稅局監察室，再交臺北縣調查站，經手之公司或機關，或係印時鐘或類此機器之時間未校準、或誤調、或係設定有誤，或係承辦人員為其他原因而故意將時間往後調，復因時隔十餘年，人事異動甚大，尤因被告不肯吐實，無從得知何家公司所接獲之查帳通知，此部份雖無從查明原因，調查途徑已窮，惟並不影響被告犯行之認定。
㈦對被告其他辯解之判斷：
⒈有關質疑證人丁○○初訊時供稱「黃小姐」部分：按證人丁○○雖曾於國稅局監察室與臺北縣調查站訊問時陳稱：係永大會計事務所的黃小姐打電話及傳真該紙國稅局庚○○，說要查帳及收九萬元查帳費，雙方並就該傳真庚○○之內容記載為85年乙事加以討論等語（見偵查卷第9、17頁正反面），然事實上， 丙○○已於85年11月25日正式離職，準備隨先生前往大陸，未再至永大會計事務所上班，此業經證人丙○○於原審證述明確，並為被告及被告之夫黃壽南所證實，則丁○○焉有可能與其通電話？然而：⑴參諸證人丙○○於調查站所陳稱：因為只有伊和甲○○二位女性與震聲公司接洽，該公司會計時常會將伊和甲○○之聲音誤認等語（見偵查卷第28頁反面），及被告於偵查中向檢察官供稱確有與丁○○就該傳真庚○○內容記載為85年乙事加以討論，暨被告前開自承震聲公司傳真機管理紀錄所示85年12月12日上午10時51分該次傳真，係其所傳，並於原審中坦承：「（有否於85年12月11日打電話說要收9萬元？）有 ，是勞務費用」等情，則與丁○○通話、傳真及討論傳真庚○○記載為85年乙事之人應為被告無訛。⑵再者證人丁○○上開供述所稱之「黃小姐」，純係將甲○○誤認為丙○○，嗣其於調查站複訊時業已改正陳稱：85年12月11日係由永大會計事務所實際負責人甲○○向震聲公司索取查帳交際費，而甲○○於85年12月12日10時51分許傳真國稅局審查一科通知單等語（見偵查卷第31頁背面至32頁）；於原審中復證陳：「是吳小姐非黃小姐，但她們2人聲音很相同，後來我才知是吳小姐， 說查帳及要9萬元皆同一人」（見原審卷第31頁）。 辯護意旨仍質疑：依丁○○所述內容，顯見雙方就此事曾有討論與爭執則丁○○焉不知通話之對方為何人？雖證人丙○○曾證稱丁○○有時會將其聲音與甲○○弄錯，但此事涉及雙方之爭議交談並非僅簡短數語，又焉有可能混淆？且事實上丙○○已於85年11月25日正式離職，再也沒有到永大會計事務所上班則丁○○焉有可能與其通電話，從而，指稱證人丁○○所述與事實不符云云，自不足採。
⒉有關質疑該查帳庚○○顯示00-00-00 00:36PM係「遭剪貼變造」之傳真內容部分：另辯護意旨以，前揭偽造庚○○上所載之傳入時間（85年12月13日10時36分，顯示格式為00-00-00 00:36PM），與震聲公司傳真機電話管理紀錄所載永大會計事務所之傳真機（ 號碼為0000000號）於85年12月12日10時51分傳真資料至震聲公司，時間不符，且該函上之傳真日期（即前述00-00-00 00:36PM等數據）與受文者乙欄，欄線重疊，然傳真紙上所顯示之時間與日期，決不可能與傳真文件之內容相互重疊，因而指稱該查帳庚○○有遭剪貼變造，被告係遭誣陷云云。然該查帳庚○○顯示00-00-00 00:36PM係印時鐘或類此機器所打印，非傳真顯示出之內容，已如前述，且衡諸常情，震聲公司人員既有意剪接陷害被告，豈有提出「震聲公司傳真機電話管理紀錄」指訴被告係於85年12月12日上午10時51分傳真該紙庚○○，卻故意在庚○○上剪接「00-00-00 00:36PM」等字樣之矛盾之舉？況如證人丁○○、乙○○故意剪貼變造用以誣陷被告，何不於開立9 萬元支票予被告後，再逕行向偵查機關告訴或舉發，以落實被告罪名，乃竟於向國稅局查證後即置之不理？且其2 人既明知查帳交際費係依震聲公司年度營業額千分之二計算，且震聲公司當時85年度尚未結算等情，豈有將之故意或誤載為85年之不合理之舉？所辯乙情，顯屬個人臆測之詞，不足採信，甚明。
⒊有關質疑證人乙○○之供述歧異部分：按被告、被害人或證人之陳述有部分前後不一致或相互間有所歧異時，究竟何者為可採，何者為不足採，法院原得本其自由心證予以斟酌取捨，非謂一有不符或歧異，即應認其全部供述均為不可採信；又告訴人供述之證據前後縱有差異，事實審法院依憑告訴人前後之供述證據，斟酌其他證據，本於經驗法則與論理法則，取其認為真實之一部作為論罪之證據，自屬合法，難謂所認事實與供述證據之部分不符，即指判決有證據上理由矛盾之違法，最高法院78年度台上字第1469號、94年度台上字第2703號判決著有明文。經查：⑴證人乙○○對於該函係永大會計事務所傳真至其公司，收受後會計丁○○曾向國稅局查證，始知虛偽等主要事實，始終供一致（見原審卷第53頁反面、54頁、上訴卷第68頁、更一審卷第75至76頁），並與證人丁○○、戊○○所述之情相符，此部份自堪信實，並無疑義。⑵至關於究係先收受該紙傳真庚○○後，始知查帳乙情，而向負責之永大會計事務所查詢，抑或是被告先來電告知要查帳索取查帳費，之後被告始傳真該函，證人乙○○因供述時已間隔相當時日，對細節、過程部分記憶模糊致有前後供述不一致之情形（見原審卷第53頁反面、56頁、更一審卷第75至76頁），且本案係被告於11日先行打電話要找震聲公司實際負責人乙○○收取查帳交際費9 萬元（此為被告所坦承，已如前述），會計丁○○於同日下午4 點回電詢問後，起疑推稱要詢問老闆後再回電，次日（12日）上午丁○○再次打電話詢問詳情，嗣被告於10時51分12秒傳真係爭偽造庚○○後，丁○○再次打電話詢問庚○○上為何記載85年度，均已詳述如前，則證人乙○○是否係指收受傳真函後，始確認證明查帳之情，而要丁○○詳細詢問清楚，亦非無疑，尚難因此即謂其所為之全部證述均不可採。⑶況其嗣於本院上更㈡審審理時已詳細辨明證稱：「（85年12月11日被告甲○○有打電話說要9 萬元的查帳費？是否有此事？）是有這件事情，最先是證人丁○○接到電話的，丁○○再轉電話給我的，丁○○說查帳費9萬元，為何那麼快，5月才查帳為何12月又要來查帳；（電話中被告甲○○說要查帳，你才知道要查帳的，不是收到傳真才知道要查帳？為何在原審法院87年3 月19日，你說收到傳真之後才知道要查帳？）87年3 月19日我的證述可能有誤，電話中就知道被告甲○○說要查帳，當時沒有收到查帳通知書，是被告甲○○告知，才知道要查帳的，以今日的證述為準」等語（見本院上更 (二)審卷二第103頁）。⑷再者，由被告甲○○自承之情：「（有否於85年12月11日打電話說要收9 萬元？）有，是勞務費用」（見原審卷第30頁反面）暨坦承於85年12月12日上午10時51分以永大會計事務所傳真機傳真文件予震聲公司（見偵查卷第21頁），可知被告係先打電話，之後才傳真，辯護意旨狀僅擷取乙○○之特定原審供述，並據此指摘丁○○所言「被告先要求查帳費後，才由被告傳真查帳庚○○」係屬不實云云，並非可採。⒋有關質疑證人丁○○去電並傳真該函向國稅局查證時間部分：按證人丁○○確實曾去電並傳真該紙查帳公函向財政部臺灣省北區國稅局查證乙節，業據該局職員戊○○證實在卷，已如前述。雖證人戊○○於更㈠審調查時曾證稱：卷附簽請國稅局監察室調查之簽呈（見偵查卷第14頁）係其所寫，簽呈上日期係85年12（筆錄誤載為11）月14日，是當天下午收到丁○○之傳真等語（見更㈠審卷第68至69頁），嗣又改稱：「（你確定是同一天？）我現在更正，簽呈是同一天，應該是前一天的下午收到的傳真」（見同卷第69頁），則其究竟何時收到丁○○傳真，前後供述顯非一致。惟查：①經稽查偵查卷附該紙簽呈內容，其上乃明確記載：「85年12月12日，職接獲震聲實業股份有限公司李小姐來電查詢，是否曾寄發該公司85年度查帳通知書，因職未曾有查核該公司名稱之印象，且85年度尚未結束，應未申報尚無派查之可能性，故請該公司李小姐傳真該通知於本局審一科……」等語（見偵查卷第14頁），該簽呈距案發時日僅隔數日，所載之時間顯較正確可信。②又證人丁○○係85年12月13日接受北區國稅局監察室訪談（見偵查卷第08頁），震聲公司電話管理紀錄最後紀錄是85年12月13日下午4時1分許（見偵查卷第24頁），係訪談丁○○時所採錄，顯見丁○○是在85年12月13日下午才製作訪談筆錄，茍丁○○如戊○○於更一審調查時所述，係85年12月13日下午始傳真該查帳公函至國稅局，則國稅局監察室斷不可能於當日下午至下班前如此匆促的時間內即派人來訪談丁○○。據此均足證明戊○○應是85年12月12日下午收到丁○○傳真查帳公文函，向國稅局監察室反應後，國稅局監察室方於同年12月13日下午派人訪談丁○○，至於證人戊○○同年12月14日所為之簽呈，當是先向國稅局監察室反應後才寫的簽呈，證人戊○○於更一審就時間部分所述，當係因時隔5 年之久，就時間細節部分記憶模糊所致，證人丁○○所堅稱：於85年12月12日上午接獲被告傳真函，當日下午向國稅局查證並傳真該函給國稅局一事，堪認與事實相符，應值採信。辯護意旨狀仍執戊○○對時間細節記憶模糊之供述，堅指震聲公司係85年12月13日收到該紙庚○○傳真，而據震聲公司之傳真電話管理紀錄所示，13日並無永大會計事務所0000000 號之傳真紀錄，故該函非被告所傳真云云，自不足採。
⒌其他辯解部分：
辯護意旨復稱：被告雖經營記帳業務，但因不具會計師資格，故並未擔任震聲公司稅務案件之代理人，也從未代收送達，所有相關文件均係稅捐機關直接寄送給震聲公司後，再由震聲公司轉交被告處理，此點震聲公司之負責人乙○○與會計丁○○知之甚詳。事實上震聲公司85年5 月間才經國稅局通知查核83年度之帳務，當時亦是由國稅局直接將通知寄送給震聲公司之後，再由該公司轉交給被告處理，足證震聲公司對國稅局相關通知應直接寄送至公司乙事非常清楚，被告絕無可能偽造查帳函傳真予震聲公司之理，另該庚○○上所載查帳日期85年12月05日，係在震聲公司收到該傳真之前，兩者顯然相互矛盾，亦可見該傳真係經不懂稅務之人員所偽造。而證人即國稅局人員戊○○亦曾證稱該「庚○○」亦屬於管制物品，並非任何人可以拿到，由此可見並非被告偽造傳真信函無疑云云。按本案之查帳交際費係依震聲公司年度營業額千分之二計算，此為被告、證人丁○○、乙○○等所明知，當時85年度尚未結算，千分之二自無從憑以計算，庚○○上竟仍記載為查核85年度，且所載查帳日期85年12月05日亦在震聲公司收到該傳真之前，足見該函應係第三人所變造，又被告既傳真該函予震聲公司，復於丁○○打電話詢問時佯稱：應係國稅局裡面小姐寫錯了，實係84年度，要丁○○自行更改過來，足見被告係利用該第三人為變造，此均已詳述分析如前，而被告從未代震聲公司收送達，因而始須編造國稅局之查帳通知曾寄到震聲公司，因未收到而退回國稅局，伊向國稅局要到該查帳通知後，再傳真至震聲公司云云，並以傳真而非正本寄送方式取信於震聲公司，辯護意旨執此辯稱：被告並無變造該庚○○云云，尚不足取。㈧綜上所陳，被告前揭所辯，無非係事後圖卸刑責之詞不足採信。是此部分犯罪事證亦臻明確，被告犯行洵堪認定應予依法論處。被告請求將該傳真文件再送三洋公司鑑定云云，因本件事證已明，核無必要，併此敘明。
三、法律比較適用
㈠按95年7月1日修正生效施行之刑法第2條第1項規定「行為後法律有變更者，適用行為時之法律。但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律」，修正前刑法第339條第3項、第1項所規定之罰金本刑， 依罰金罰鍰提高標準條例第1條前段之規定，提高10倍後為銀元3,000元以下，換算為新臺幣後，為新臺幣9,000 元以下。修正後同法條所規定之罰金本刑，依刑法施行法第1條之1之規定，變更其單位為新臺幣並提高30倍後為新臺幣9,000 元以下。是比較新舊法之結果，兩者適用結果並無不同，新法並非較有利於被告，依從舊從輕原則，應適用行為時之法律。
㈡修正後之刑法刪除第55條關於牽連犯之規定。本件被告所犯上開行使變造公文書罪及詐欺取財未遂罪間，有方法、結果之牽連關係，依修正前即行為時之規定，應從一重之行使變造公文書罪處斷；依修正後之刑法既已刪除牽連犯之規定，則所犯上述各罪應依數罪併罰之規定分論併罰。比較新舊法之規定，修正後之規定並非較有利於被告，依刑法第2條第1項之規定，應適用行為時之法律，即適用修正前刑法第55條牽連犯之規定，從一重之行使變造公文書罪處斷。
㈢被告行為後，新法亦已刪除連續犯之規定，此刪除雖非犯罪構成要件之變更，但顯已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律有變更，比較新舊法結果，被告之行為時法律，較有利於被告。
四、被告未變更原文書之製作名義人，僅將文書部分內容竄改，再持以行使，應屬行使變造公文書，公訴人認被告係行使偽造公文書，尚非允洽。核被告甲○○所為，被告詐取47,000元部分係犯刑法第339條第1項之詐欺取財罪，被告以變造公文書詐欺9萬元未遂部分，係犯刑法第339條第3項、第1項之詐欺取財未遂罪及第216條、第211條之行使變造公文書罪。被告甲○○變造公文書之低度行為，應為行使之高度行為所吸收，不另論罪，被告甲○○利用不知情之第三人為變造公文書之行為，為間接正犯被告先次2次詐欺行為，應論以一
詐欺取財既遂罪名，復與行使變造公文書有方法結果之裁判上一罪關係，應從一重之行使公文書罪論處。
五、撤銷改判及科刑之理由：
原審就被告甲○○據以論罪科刑，固非無見，惟查：㈠被告係行使變造公文書，原判決認係行使偽造公文書，尚非正確。㈡被告變造公文書未論以間接正犯，事實之認定，尚有未洽，理由亦未盡完備。㈢扣案之傳真機乙台， 係86年8月16日檢察官發搜索票至永大公司查扣，惟扣案傳真機經本院勘驗結果，因無日期設定裝置，所以傳送文件後，接收的紙張並無法顯示傳真日期，此有本院前審勘驗筆錄附卷可證，顯與震聲公司接收永大公司傳真函有傳真日期不同，因本案係發生於85年12月12日，而扣案傳真機是案發後半年才查扣，顯見被告已換過傳真機，扣案傳真機並非案發時之傳真機甚明，故非供犯罪所用之物，無法沒收，而原審卻諭知沒收，亦有違誤。㈣前揭傳真至震聲公司之變造庚○○上與受文者乙欄，欄線重疊之00-00-00 00:36PM等數據，係印時鐘或類此機器打印出之日期、時間，原審誤認係永大會計事務所之傳真機傳真資料至震聲公司之時間，事實認定即非翔確，應予撤銷糾正。被告上訴意旨否認犯罪雖未足採，及公訴人以量刑過輕為由提起上訴亦非可取，因原判決該部分既有前揭可議之處，仍應由本院將原判決該部分予以撤銷改判。爰審酌被告被罪之動機、手段，被害人所生損害大小，犯後未坦承犯行等一切情狀，量處如主文所示之刑，又被告行為後，中華民國96年罪犯減刑條例業經於96年7月16日施行， 被告行為合於該條例第2條第1項第3款之規定，應減其宣告刑2分之1。至於扣案之傳真機乙台，係86年8月16日檢察官發搜索票至永大公司查扣，惟扣案傳真機經本院前審勘驗結果，因無日期設定裝置，所以傳送文件後，接收的紙張並無法顯示傳真日期，此有本院前審勘驗筆錄附卷可證，顯與震聲公司先前接收永大公司傳真函有傳真日期不同，因本案係發生於85年12月12日，而扣案傳真機是案發後半年才查扣，顯見被告已換過傳真機，扣案傳真機並非案發時之傳真機甚明，故非供犯罪所用之物，無法沒收。至變造之「財政部台灣省北區國稅局審查一科庚○○」原本及傳真件原本，均未扣案，「財政部臺灣省北區國稅局審查一科庚○○」原本應已滅失，傳真件原本已傳真予震聲公司非被告甲○○所有，且應已滅失，均不予宣告沒收，併此敘明。
據上論斷，應依刑事訴訟法第369條第1項前段、第364條、第299條第1項前段，刑法第2條第1項、第339條第1項、第216條、第211 條、修正前刑法第56條、第55條，修正前罰金罰鍰提高標準條例第1條前段，中華民國96年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條，判決如主文。
本案經檢察官邱美育到庭執行職務。
中　　華　　民　　國　　98　　年　　8　　月　　 20　　日刑事第四庭 審判長法　官　陳筱珮
法　官　鄭水銓
法　官　周煙平
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後10日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
書記官 陳秋雄
中　　華　　民　　國　　98　　年　　8 　　月　　24　　日附錄：本案論罪科刑法條
中華民國刑法第339條第1項
（普通詐欺罪）
意圖為自己或第三人不法之所有，以詐術使人將本人或第三人之物交付者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科1千元以下罰金。
中華民國刑法第216條
（行使偽造變造或登載不實之文書罪）
行使第210條至第215條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
中華民國刑法第211條
（偽造變造公文書罪）
偽造、變造公文書，足以生損害於公眾或他人者，處1年以上7年以下有期徒刑。