臺灣高等法院98年度上訴字第1219號｜法律人

臺灣高等法院刑事判決　　　　　　　　98年度上訴字第1219號上　訴　人即　被　告　陳昭逸選任辯護人　黃璽麟律師謝其演律師張峪嘉律師上列上訴人因違反商業會計法等案件，不服臺灣板橋地方法院97年度訴字第2206號，中華民國98年1月21日第一審判決（起訴案號：臺灣板橋地方法院檢察署97年度調偵字第89號），提起上訴，本院判決如下：主文上訴駁回。事實一、陳昭逸自民國86年7月間起，即擔任址設於新北市中和區（即更名前之臺北縣中和市○○○路268號9樓之9逸松股份有限公司（下簡稱逸松公司）董事長，係商業負責人，另依公司法應於會計年度終了時編造營業報告書、財務報表等文件，屬從事業務之人。其明知逸松公司實際僅投資KC Technolo gy公司（下簡稱KC公司）美金36,000元（按投資當時匯率，實際支出之投資金額為新臺幣【下同】1,244,910元），且逸松公司並未投資上海佑倉有限公司（下簡稱上海公司），亦未於92年間以代替上海公司償還該公司積欠深圳富得昌科技有限公司（下簡稱深圳公司）款項之名義匯款1,513,678 元予深圳公司，竟於93年4月間，利用不知情之會計江淑鈴，在逸松公司92年度損益表註釋（即發查卷第28頁）第2項記載逸松公司對KC公司之長期投資損失為1,561,590元，及逸松公司代上海公司還深圳公司1,513, 678元，使損益表中「營業外支出」之「投資損失」科目金額5,923,598元發生虛增之不實結果。又於同年度資產負債表註釋（即發查卷第29頁）第2項記載逸松公司代上海公司付款1,513,678元，使資產負債表中「應付款項」科目金額5,785,398元發生虛增之不實結果。迨93年8月28日，陳昭逸於召開逸松公司93年股東常會時，即將其所編造之92年逸松公司營業報告書，連同前揭資產負債表、損益表及其註釋，提出予逸松公司另一股東楊清松（按逸松公司僅有2名股東）請求承認而行使之，楊清松雖已當場表示異議，然經表決後，上開承認案仍然獲得通過。嗣因楊清松具狀對陳昭逸提出告訴，始查悉上情。二、案經楊清松訴請臺灣板橋地方法院檢察署檢察官偵查起訴。理由壹、證據能力部分：一、按被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述，除法律有規定外，不得作為證據；被告以外之人於檢察事務官、司法警察官或司法警察調查中所為之陳述，與審判中不符時，其先前之陳述具有較可信之特別情況，且為證明犯罪事實存否所必要，得為證據，刑事訴訟法第159條第1項、第159條之2分別定有明文。是以被告以外之人於審判外之言詞或書面，即屬傳聞證據，因有悖法院直接審理及言詞審理之精神，妨礙當事人之反對詰問權，影響程序正義之實現，除法律別有規定外，原則上不具證據能力。又刑事訴訟法第159條之2所謂「前後陳述不符」之要件，應就前後階段之陳述進行整體判斷，以決定其間是否具有實質性差異，而所謂「較可信之特別情況」，亦應就前後陳述時之各種外部情況進行比較，以資決定何者外部情況具有可信性，若陳述係在特別可信之情況下所為，則虛偽陳述之危險性不高，雖係審判外陳述，或未經被告反對詰問，仍得承認其有證據能力。就外部情況之認定，例如時間之間隔、是否為有意識之迴避、有無受外力干擾或事後串謀、以及警詢所作時之筆錄記載是否完整、是否出於自由意識陳述等情。法院應斟酌上列因素綜合判斷，細究陳述人問答態度、表情與舉動之變化，以查是否具較可信之特別情況。查本件證人即告訴人楊清松、證人江淑鈴之警詢筆錄（見94年度他字第1511號偵查卷【下簡稱他字卷】第10頁至第13頁、第14頁至第18頁），對被告而言，均為前述之傳聞證據，而證人楊清松事後固於原審審理時，證人江淑鈴事後固於原審及本院審理時再次到庭作證，接受被告及其辯護人之交互詰問（見原審卷【一】第283頁至第295頁、第168頁至第180頁，本院卷【二】第84頁至第86頁），惟參諸上揭證人於原審或本院證述內容，核與其等於警詢中證述內容大致相符，自不符合刑事訴訟法第159條之2所謂「前後陳述不符」之要件，揆諸上揭規定，證人楊清松、證人江淑鈴之警詢筆錄，均無證據能力。被告及其辯護人指稱上揭證人於警詢中之陳述並無證據能力乙節，應屬有據。二、再按被告以外之人於偵查中向檢察官所為之陳述，除顯有不可信之情況者外，得為證據，刑事訴訟法第159條之1第2項定有明文。而上開所謂「顯有不可信性」、「特別可信性」之情況，係指由陳述者之外部客觀情況觀察其是否出於真意陳述、有無違法取其證述等情事，並非對其陳述內容之證明力如何加以論斷，二者之層次有別，不容混淆。（一）查證人楊清松、江淑鈴、林綉鈴、林辰鍾於檢察官偵查中所為之證詞（見他字卷第165頁、第166頁，94年度偵字第16032號偵查卷【下簡稱偵字卷】第44頁、第45頁、第63 頁至第65頁、96年度偵續字第172號偵查卷【下簡稱偵續字卷】第36頁、第37頁、第236頁至第239頁、第246頁至第249頁、第268頁至第272頁），雖均為被告以外之人於審判外以言詞或書面所為之陳述，屬於傳聞證據，且程序上均未經被告及其辯護人交互詰問，採證程序尚未完備（最高法院95年度臺上字第6157號、96年度臺上字第1870號、第2234號判決意旨參照），惟證人上開證詞（證人楊清松部分不含97年1月9日以外之偵訊筆錄），均係證人楊清松、江淑鈴、林綉鈴、林辰鍾等人於檢察官偵查中具結後陳述其等親身見聞所得，且係檢察官依法訊問，復無其他事證足資認定其等於檢察官訊問時有受違法取供情事，並無何特別不可信之情況，而上揭證人事後並均於原審或本院審理時再次到庭作證，接受被告及其辯護人之交互詰問（見原審卷【一】第156頁至第180頁、原審卷【二】第283頁至第295頁，本院卷【二】第84頁至第86頁），足認前開程序瑕疵均已獲補正，是上開證人筆錄依刑事訴訟法第159條之1第2項規定，即有證據能力。而證人林辰鍾則因於原審及本院審理中，被告及其辯護人並未聲請傳喚到庭作證，致證人林辰鍾無法到庭接受被告及其辯護人之交互詰問，惟如上所述，其在偵查中向檢察官所為之陳述，既已具結擔保其據實陳述，且被告或辯護人均未主張其陳述有任何違反證人意願而為陳述之情形，自應認亦有證據能力。是被告及其辯護人主張證人楊清松於97年1月9日之偵訊筆錄、證人江淑鈴、林綉鈴、林辰鍾等人於檢察官偵查中之證述無證據能力云云，自不足採信。（二）次按證人之證言，依內容可分為體驗之供述與意見之供述，前者係就親身體驗之客觀事實所為之供述，原則上具有證據能力；後者則供述其個人判斷某事項之意見，因一般證人對該事項未必具備專門知識經驗，與鑑定人或鑑定證人係本其專業而提供判斷意見之情形有別，其意見之判斷，自不免生個人主觀偏見與錯誤臆測之危險，刑事訴訟法乃於第160條明定：證人之個人意見或推測之詞，除以實際經驗為基礎者外，不得作為證據。此即學理上所稱之意見法則。但證人於供證時，常就其體驗事實與個人判斷意見參雜不分，一併供述，事實審法院自應將其中無證據能力之屬於證人個人意見部分予以排除，僅得就證人體驗之供述，為證據價值之判斷（最高法院95年度台上字第4737號判決要旨參照）。經檢視證人許丁學於檢察官偵訊時所為證詞，就其證稱被告詢問其是否要投資KC公司及其個人出資美金1萬元部分（見偵續字卷第268頁），顯屬親身經歷之事，而非個人意見與推測之詞，而其事後並於原審審理時再次到庭作證，接受被告及其辯護人之交互詰問（見原審卷【二】第13頁至第19頁），足認前開程序瑕疵已獲補正，是證人許丁學之上偵訊筆錄依刑事訴訟法第159 條之1第2項規定，即有證據能力。至於投資KC公司者是否均為私人？逸松公司本身有無投資？等節，證人許丁學既已陳明此部分屬其個人理解，性質上即屬個人意見，故此部分依刑事訴訟法第160條，不得作為證據，附此敘明。是被告及其辯護人主張證人許丁學於檢察官偵查中之證述無證據能力云云，自不足採信。（三）又證人即本案之會計師唐麗芬師所出具之96年10月11日鑑定函文（見偵續卷第200至203頁），固因鑑定前未簽鑑定人結文而無證據能力（容後詳述），惟證人唐麗芬既曾於檢察官偵訊時簽署證人結文作證，且其事後並於原審審理時再次到庭作證，接受被告及其辯護人之交互詰問（見原審卷【二】第20頁至第31頁），足認前開程序瑕疵已獲補正。另觀諸其證述內容，係就其因參與前揭鑑定而檢視逸松公司相關傳票、表冊或其他證物之所見所聞陳述過程，及兼以其擔任會計師多年之實務經驗，陳述相關帳務表冊之正確記載方式，係以其實際經驗為基礎作證，證人唐麗芬上開部分之偵訊筆錄依刑事訴訟法第159條之1第2項規定，即有證據能力。自如係上開部分以外之偵訊筆錄，因並基於證人唐麗芬之實際經驗為基礎所為之證述，既非親身見聞其事，所證即不得作為證據，附此敘明。是被告及其辯護人主張證人唐麗芬於檢察官偵查中之證述無證據能力云云，亦不足採信。（四）至告訴人楊清松於檢察官之偵訊筆錄，除如上所述，97年1月9日之偵訊筆錄係以證人之身分具結外（見偵續字卷第268頁），其餘之偵訊筆錄固均未經具結（見他字卷第106頁、第107頁、第164頁至第166頁、第204頁、第205 頁，偵字卷第29頁、第45頁、第64頁、第65頁，偵續字卷第35頁至第37頁、第207頁、第237頁至第239頁、第246頁至第249頁），惟參諸其在檢察官偵訊時其身分係告訴人，而告訴人之指述與證人證詞在證據力之強弱上本有程度上之差異，如告訴人未經具結而為陳述，僅使其所言無法發揮與證人證言同等之證據力，仍無礙其本身已具之證據能力。是被告及其辯護人主張告訴人於檢察官偵查中之指述無證據能力云云，自不足採信。三、另按鑑定，係由選任之鑑定人或囑託之鑑定機構，除憑藉其特別知識經驗，就特定物（書）證加以鑑（檢）驗外，並得就無關親身經歷之待鑑事項，僅依憑其特別知識經驗（包括技術、訓練、教育、能力等專業資格）而陳述或報告其專業意見；人證，則由證人憑據其感官知覺之親身經歷，陳述其所見所聞之過往事實。前者，係就某特定事物依法陳述其專業意見，以供法院審判之參酌依據，具有可替代性；後者，因係陳述自己親身見聞之過往事實，故無替代性。二者雖同屬人的證據方法，但仍有本質上之差異。而英美法上憑其專業知識、技術等專家資格就待證事項陳述證人意見之專家證人，則為我國刑事訴訟法所不採，析其依憑特別知識經驗而陳述或報告其專業意見之本質以觀，亦屬我國刑事訴訟法上鑑定之範疇，自應適用鑑定之規定。至依特別知識得知親身經歷已往事實之鑑定證人，因有其不可替代之特性，故本法第120條明定應適用關於人證之規定。又本法為擔保證人、鑑定人陳述或判斷意見之真正，特設具結制度，然因二者之目的不同，人證求其真實可信，鑑定則重在公正誠實，是本法除於第189條第1項規定證人之結文內應記載「當據實陳述，決無匿、飾、增、減」外，另於第202條特別定明鑑定人之結文內應記載「必為公正誠實之鑑定」，以示區別，並規定應踐行朗讀結文、說明及命簽名等程序，旨在使證人或鑑定人明瞭各該結文內容之真義，俾能分別達其上揭人證或鑑定之特有目的。從而鑑定人之結文不得以證人結文取代之，如有違反，其在鑑定人具結程序上欠缺法定條件，自不生具結之效力，依本法第158條之3規定，應認為無證據能力，不得作為證據（最高法院97年度台上字第5723號判決意旨參照）。本案唐麗芬會計師所出具96年10月11日鑑定函文（見偵續字卷第200頁至203頁），固係受檢察官之選任所為，惟其於鑑定前未簽鑑定人結文，另張炎輝會計師所出具96年12月18日鑑定意見書（外放證物），則係受逸松公司所委託，而非本案審判長、受命法官或檢察官所選任，其於鑑定前亦未簽鑑定人結文，依據前揭說明，無論該2鑑定報告內容如何，其在程序上既欠缺法定條件，即難認為合法之證據資料。至該2人其後雖均再以證人身分具結作證，但所簽證人結文究與鑑定人結文不同，則該2鑑定報告之證據能力瑕疵即不因其事後補簽「證人結文」而治癒，附此說明。是被告及其辯護人以主張上開2鑑定報告應無證據能力乙節，應屬有據。四、末按刑事訴訟法第159條第1項：「被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述，除法律有規定者外，不得作為證據。」，該所謂「被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述」，並不包含「非供述證據」在內，其有無證據能力，自應與一般物證相同，端視其取得證據之合法性及已否依法踐行證據之調查程序，以資認定（最高法院97年台上字第3854號判決意旨參照）。查本院以下援引之其餘證據資料，其中關於刑事訴訟法第164條第2項規定，證物如為文書部分，係屬證物範圍。該等可為證據之文書，業經依法踐行調查證據之程序，即提示或告以要旨，自具有證據能力。而有關被告以外之人於審判外之書面陳述，被告、辯護人及檢察官有爭執部分，自無證據能力，依法不得作為證據；而被告、辯護人及檢察官均不爭執部分，本院審酌該等書面作成時之狀況，認並無不宜作為證據之情事，依刑事訴訟法第159條之5第2項規定，自有證據能力，得作為本案認定是否成立犯罪之證據，併此敘明。貳、實體部分：一、訊據上訴人即被告陳昭逸矢口否認有何違反商業會計法第71條第5款之其他利用不正當方法，致使財務報表發生不實之結果犯行，並辯稱略以：（一）逸松公司於87年間確有投資KC公司36,000元美元，再連同周尹中、鄭曉華個人投資之美金各1萬元，匯予楊光智，並紀錄於逸松公司87年分類帳冊及日記帳，其後因KC公司已破產（或清算），此項長期投資無回收可能性，乃依法認列損失。又逸松公司分別對KC公司及lightech公司投資1,244,940元、1,676,650元，原本帳上沒有細分，僅記載合計2,921,590元，嗣逸松公司前任會計林綉鈴先沖銷1筆長期投資損失KC公司美金4萬元（即新臺幣1,360,000元），後來現任會計江淑鈴在92年損益表附註所列「KC Technology 1,561,590元」，實際上應該是要打消逸松公司對lightech公司的投資損失，其因一時疏忽，誤以為逸松公司只有1筆長期投資KC公司款項2,921,590元，乃先扣除林綉鈴已沖銷1,360,000元，將剩餘之1,561,590元當作逸松公司投資KC公司長期投資之餘額一併打消，應屬其個人疏失，非受被告指示所為，被告對此並無任何故意；另依證人唐麗芬證詞，可知發查卷第28頁文件只是明細，並非資產負債表或損益表，縱使記載有誤，究非商業會計法第71 條第5款所稱「財務報表」，至於損益表中「其他損失」或「投資損失」均歸屬「營業外支出」項下，依商業會計法第27條第5款均係「營業成本」之一種，逸松公司對KC公司及lightech公司之投資實際上既均無回收可能，即有認列損失之必要，則逸松公司於92年損益表就剩餘應打消之長期投資損失予以打消，並無多打消之情形，自無商業會計法第71條第5款所為「使財務報表發生不實之結果」之情形；（二）江淑鈴於製作逸松公司92年財務報表時，雖曾製作發查卷第28、29頁所示文件，但該文件僅是用以說明資產負債表或損益表各科目之明細，並非資產負債表或損益表本身，應屬商業會計法第28條第3項科目明細表，縱有誤載或不正確之情形，仍不成立商業會計法第71條第5款之罪。又江淑鈴之所以在發查卷第28、29頁附註記載「代上海還深圳」及「代上海付款」等語，乃因前任會計林綉鈴在轉帳傳票摘要記載「代SHG償還ShenZhen1,513, 678」，而林綉鈴之所以為此記載，依其證詞，乃因被告及告訴人確曾於91、92年間為逸松公司赴上海考察投資設立上海公司等事宜，當時旅費、住宿費及開辦費用均由深圳公司以人民幣代墊支付，其因認定此等費用不應列在逸松公司帳上，乃將之記載於上海公司帳上。然而，上海公司於92年3月13日取得營業執照後，依據中華人民共和國企業所得稅暫行條例實施細則第34條，未將該日前所發生的費用列為開辦費用，其股東會亦未承認此筆費用，深圳公司在向上海公司催討無門的情況下，乃向逸松公司請求支付，逸松公司乃於93年2月5日間由前任會計林綉鈴匯款1,513,678元給深圳公司，故起訴書記載逸松公司未支付深圳公司該筆款項，尚有誤會。另被告雖曾於92年底指示林綉鈴還款給深圳公司，但並未向其表示該筆款項係代上海公司償還，蓋被告主觀上始終認為該筆款項乃逸松公司人員赴大陸考察之花費，應由逸松公司負責償還，與上海公司無關。林綉鈴自作主張，未經被告同意，擅自在轉帳傳票將上開款項以內部往來方式登載為逸松公司代上海公司償還深圳公司1,513,678元，乃其個人之意見與判斷，與被告無關。至於江淑鈴其後雖在發查卷第28、29頁附註記載「代上海還深圳」及「代上海付款」等語，但其於法院審理時已坦承這是她的筆誤，不是長期投資，是被告、告訴人及業務人員到上海考察費用等語，被告亦不曾指示江淑鈴為此記載，當與被告無關，故被告就此部分當亦無商業會計法第71條第5款所為「使財務報表發生不實之結果」之情形；（三）被告本身乃持有逸松公司92％股份之大股東，而告訴人則僅持有8％股份，如被告故意虛增公司虧損或打消資產，自身亦同蒙其害，按理應無犯罪之動機。次由逸松公司係於93年間主動補繳稅捐，並於補稅後編造財務報表等情，可知被告亦無使國家稅捐機關產生核課稅捐不正確結果之意圖，本案編造逸松公司92年度財務報表之過程中，實因經歷公司員工大量離職、辦公室搬遷、代理權差一點被取消、前任會計林綉鈴突然離職等事件，新任會計江淑鈴倉皇接任後，在資訊與專業知識不足之情形下，因而發生會計科目與會計年度誤載之情形，被告無此會計上之專業，亦未指示林綉鈴或江淑鈴如何記載，不能僅因會計之疏失，逕認被告有利用不正當方法致使財務報表發生不實結果之主觀故意云云。惟查：（一）關於逸松公司長期投資KC公司部分： 1、公訴人認被告明知逸松公司並未實際投資KC公司乙節，主要係依告訴人於檢察官偵查中之指訴、證人許丁學、唐麗芬於偵查中之證述及唐麗芬所作鑑定報告為證，惟查： ⑴告訴人於偵訊時固指稱：KC部分和Lightech部份我們有投資，但是那是我們幾人的個人投資，我們個人將錢給公司，再借用逸松公司名義去買的；當時我們是約定5 個人投資，1人出資1萬美金，根本沒有公司投資，且逸松公司董事或股東並沒有同意投資KC公司等語（見他字卷第165頁、第166頁、偵字卷第64頁、偵續字卷第237頁），惟依其於偵查中供稱：就我所知總共有5個人借用公司名義投資，是周尹中、鄭曉華、許丁學，另外2個是誰我不記得了，因為『當時陳昭逸是說』總共找了5個人，所以我印象中是有5個人借用公司名義出資等語（見偵續字卷第247頁），及於原審97年12月31日審理時以證人身份具結證稱：「（問：你說KC公司的投資由被告召集，是否知道召集幾人，每人金額？）我、許丁學、被告的兩個朋友，連他自己共5人，每人各1萬美金。」、「（問：是否知道逸松公司本身有無去投資KC公司？）沒有。」、「（問：有何根據？）因為所有的投資人都是個人，錢都是自己的錢。」、「（問：你說被告有參與投資KC公司，有何依據？）就是被告來找我們大家，因為五個人中，我與許丁學只認識被告。」、「（問：所以你實際上並不知道被告及他兩位朋友有無投資？）是的，我不知道，但是被告後來有說周尹中有投資。」等語（見原審卷【二】第284頁、第285頁、第292頁），可知其僅認識被告與許丁學，所知其餘投資者均係聽被告說的，則其指稱關於KC公司均為私人投資云云，除自身投資部分外，均係經由被告轉述後的個人認知，尚非親身經歷之事，故其前揭於檢察官偵查中之指述及於原審審理時所為證詞，均不足以證明以逸松公司名義投資KC公司者「全部」均係個人投資。 ⑵另證人許丁學於檢察官偵查中固證稱：我有出資美金1萬元投資KC公司，當時有5人投資，各1萬美金，包括我、楊清松、陳昭逸、及陳昭逸的朋友。我們是私人出資，是否用公司名義不清楚，實際上用誰名義不清楚，我只將錢拿出。當初是陳昭逸來召集，他問要否投資，我當時理解上是以個人名義投資等語（見偵續字卷第268頁），惟參諸其在原審97年11月20日審理時證稱：逸松公司沒有投資KC公司，是個人投資，一共有5人，每人1萬美金，包含被告、告訴人、我、大J、小J。是被告介紹我去投資，投資款項是以我華僑銀行帳戶匯到被告個人帳戶，至於被告如何把錢交給KC公司，則不知道，大J、小J都有投資的事情，也是被告告訴我等語（見原審卷【二】第14頁至第17頁），堪認其所知其餘投資者均係聽被告說的，則其證稱關於KC公司均為私人投資云云，除自身投資部分外，亦均係經由被告轉述後的個人認知，尚非親身經歷之事，故其前揭在偵查中及原審審理時所為證詞，均不足以證明以逸松公司名義投資KC公司者「全部」均係個人投資。 ⑶至證人許丁學證稱其有出資美金1萬元投資KC公司乙節，雖為被告所否認，並辯稱：僅鄭曉華、周尹中各美金1萬元部分屬私人投資，其餘36,000元美金部分均為逸松公司之投資云云，然依公訴人所引用告訴代理人所提告證2、3交易明細表（見原審卷【二】第54頁、第117頁），可知許丁學之妻袁繼華確曾於87年8月6日自其玉山銀行帳戶（帳號為0000 000000000號）以自動櫃員機交易轉帳35萬元至逸松公司臺北國際商業銀行帳戶（帳號為0000000000000號），而此筆款項核與被告於原審審理時所承認之個人投資部分（即周尹中、告訴人之妻鄭曉華，見原審卷【二】第61頁）的匯款時間（即87年8月7日）僅相差1日，且金額完全相同，有該銀行客戶歷史資料查詢明細表在卷可查（原審卷【二】第56頁），被告於94年6月20日檢察官偵查中亦供稱：因為個人無法投資KC公司，所以該公司股票是用逸松公司名義買的，投資資金是信託到逸松公司名下，個人有楊逸松太太、我、許先生、周先生等語（見他字卷第165頁），其中之許先生，應即為證人許丁學，復參以此金額乃分別由3個人幾乎同日匯至同一帳戶，且金額非微，另由卷附逸松公司帳戶明細或其他相關帳務資料，亦看不出此3人與逸松公司平常時就經常有金錢往來，衡諸常情，此3筆款項均係因相同原因而匯款至逸松公司帳戶之可能性極高。至於被告自94年12月26日偵訊時起（見偵續字卷第246頁），迄至原審言詞辯論終結時止，雖均否認許丁學有出資美金1萬元投資KC公司之事實，並辯稱：以逸松公司名義投資KC公司之美金56,000元中，僅鄭曉華、周尹中各美金1萬元部分屬私人投資，其餘36,000 元美金部分均為逸松公司之投資云云，但其於前揭94年6 月20日偵訊時首次針對投資KC公司成員接受訊問後，至於96年12月5日偵訊時仍稱：投資KC公司部分，有3萬美金是私人投資，有3人出資，楊清松投資1萬美金，當時為了要湊整數，所以多出來的6,000美金才由公司出資等語（見偵續字卷第237頁），姑不論其所述總投資總額與實際以逸松公司名義投資KC公司之總額是否相符，就其所稱個人投資部分共有3人乙節，仍與其先前所述相符，益證除鄭曉華、周尹中外，確有第3位個人投資者存在，且此人應與87年8月6日自袁繼華玉山銀行帳戶（帳號為000000000 0000號）以自動櫃員機轉帳35萬元至逸松公司前揭帳戶有關。證人許丁學既為袁繼華之夫，與被告乃至於逸松公司亦有業務往來及相當交情，且曾與楊光智接洽關於投資KC公司之事，復已具結擔保所言屬實，則其具結證稱確有出資美金1萬元投資KC公司等語，應堪採信。 ⑷依證人楊光智於原審證稱：當時KC公司希望投資的資金從單一窗口匯進來，資金來源不要太分散，當時逸松公司匯款給我美金5萬元，沒有告訴我這些錢是私人投資，我也沒有去管這5萬美金是逸松公司投資或僅以逸松公司名義匯錢給我，而我所稱5萬美金只是個大概的數字，因為這是十幾年前的事；當時逸松公司是由被告、許丁學跟我接洽，但許丁學沒有跟我說過他個人要投資等語（見原審卷【二】第6頁至第9頁），參以其協同被告向臺北國際商業銀行調閱之客戶歷史資料查詢明細表（見原審卷【二】第57頁）記載：逸松公司於87年8月12日曾匯款給楊光智1, 944,910元等情，可知楊光智所稱以逸松公司名義投資KC 公司之款項，即為該1,944,910元之款項，對照當時美金與新臺幣之匯率，恰約美金56,000元，核與KC公司出具給逸松公司（Watson Bell co.Ltd）的股份證明書及收受股金56,000元美金之收據（見他字卷第272頁、第273頁）相符，故最終以逸松公司名義投資KC公司之總金額，應為美金56,000元。其次，告訴人之妻鄭曉華與周尹中均各出資35萬元相當美金1萬元投資KC公司乙節，被告始終均未否認，並有逸松公司前揭帳戶之客戶歷史資料查詢明細表在卷可查（見原審卷【二】第56頁），應堪信為真實。另許丁學曾以其妻袁繼華帳戶匯款35萬元相當美金1萬元至同一帳戶投資KC公司乙節，復經本院認定如前。倘以私人投資105萬元（35萬元×3人＝105萬元）相當美金3萬元，加計逸松公司87年分類帳上所載該公司於97年8月12日國外投資1,244,910元（若加計匯費30元則為1,244,940元，見原審卷【一】第82頁），其總數2,294,910元雖較實際投資總額1,944,910元多出35萬元，但由被告於原審97年11 月20日審理時自稱：我記得許丁學沒有匯款給我，他離職前我還有問他有無投資KC公司，我的意思是如果有的話，我會處理，帳如果要跟，我也應該要做等語（見原審卷【二】第20頁），可知被告迄至許丁學92年6月離職時止，對於許丁學是否匯款參與KC公司投資案乙節，仍非十分確定，否則即無庸再向許丁學確認此事，亦無「跟不跟帳」的問題，益徵被告事後改稱「僅有鄭曉華、周尹中」各美金1萬元部分屬私人投資云云，並非屬實，應係鄭曉華、周尹中、許丁學均各出資美金1萬元無訛。 ⑸查前揭分類帳（見原審卷【一】第82頁）記載逸松公司於87年8月12日國外投資1,244,910元（相當於美金36,000元），其對應之原始憑證乃原審被證5匯款水單（見原審卷【一】第86頁），而該水單上除記載楊光智匯款19,101,8000元相當美金55萬元予KC公司外，右下角另有手寫記載「只投資美金36,000元」，此金額乃會計林綉鈴於88年到職後，經被告告知投資金額後所填寫等情，業據證人林綉鈴於原審審理時證述綦詳（見原審卷【一】第158頁至160頁、第164頁）。被告迄至92年6月止既仍無法確定許丁學是否曾經匯款參與KC公司投資案，則其於告知逸松公司前任會計林綉鈴關於逸松公司實際投資金額僅美金36,000，乃至於87年8月12日匯出1,944,910元相當於美金56,000元時，當亦同此認知，此或係因為許丁學並非以個人名義具名匯款至逸松公司帳戶（按從逸松公司前揭帳戶之客戶歷史資料查詢明細表觀之，87年8月6日入帳35萬元並未顯示姓名，見原審卷【二】第56頁），導致被告無法清楚辨別其有無出資。然而，前開3筆35萬元既均係先匯入逸松公司帳戶內，再由被告於87年8月12日自同帳戶匯出1,944,910元相當於美金56,000元給楊光智以作為投資KC公司之投資款，且被告主觀上亦始終未確認許丁學是否確實出資，則所匯出之1,944,910元，經扣除鄭曉華、周尹中合計70萬元之個人投資外，其餘1,244,910元即應為逸松公司之投資，此由前揭分類帳及其後打銷長期投資損失之相關報表中，均可得見。至許丁學所匯入之35萬元款項，原雖係欲參與對KC公司之投資，但因已存入逸松公司前揭帳戶而與帳戶內其餘存款混同，且依前揭推論，可知此部分資金實際上亦未被用以投資KC公司，此款項如何向逸松公司索回？是否因未被實際用以投資KC公司而有其他所受損害或所失利益等情事，則均屬民事糾葛，應由許丁學另循民事救濟途徑解決，而不得僅因其確有投資35萬元相當於美金1 萬元，即謂以逸松公司名義投資KC公司者均為個人投資。況且，縱使許丁學所出資35萬元有被用以投資投資KC公司，亦僅能認定總出資額美金56,000元中有3萬元美金屬於個人投資，其餘投資金額美金26,000元既均係自逸松公司帳戶匯出，復無其他證據證明該等金額屬於個人投資，自難僅因許丁學確有出資35萬元投資投資KC公司之事實，逕認剩餘投資金額26,000元美金亦屬個人投資，此或亦係被告所稱：如果有的話，我會處理，帳如果要跟，我也應該要做等語之源由。 ⑹參諸證人唐麗芬於檢察官偵訊時證稱：「（投資KC公司的部分，有何異常？）依照兩方當事人表示該筆是私人投資，所以不能列入逸松公司的損失，這是依照會計原則之規定。我們之所以認定該筆是私人投資，是因為當事人之陳述，單從報表是無法看出的」等語（見偵續字卷第235頁），及其所出具之鑑定報告第（二）點載稱：「根據雙方證詞，均說明此為私人投資，信託登記於逸松公司名下，既係私人投資，其相關損益均與公司無關，則不應列為逸松公司損失」，可知其單純係依雙方陳述而認定以逸松公司名義投資KC公司者均為私人投資，而非其檢視逸松公司相關報表及帳務資料後以其擔任會計師多年之實務經驗為基礎所為證詞，本即不得作為證據，自無從據為被告不利之認定。 ⑺綜上所述，依據公訴人所提前揭證據，無法證明以逸松公司名義投資KC公司者「全部」均係個人投資，故起訴書記載「被告明知逸松公司並未實際投資KC公司」，容屬有誤，且依前揭認定理由，本件應係由鄭曉華、周尹中各自出資35萬元相當美金1萬元匯入逸松公司前揭帳戶，逸松公司本身出資1,244,910元相當美金36,000元，3筆款項合計1, 944,910元相當美金56,000元於87年8月12日從逸松公司帳戶被匯往楊光智個人帳戶，以作為投資KC公司之投資款。 2、逸松公司投資KC公司之款項為1,244,910元相當於美金36,000元，業經認定如前，然查逸松公司會計林綉鈴於製作原審被證3逸松公司92年12月31日轉帳傳票（見原審卷【一】第84頁）時，卻以「其他損失」中「長期投資」之科目沖銷1,360,000元相當於美金4萬元，此沖銷動作乃林綉鈴在被告指示下所為，被告並有告訴林綉鈴必須打消美金4 萬元等情，業據證人林綉鈴於原審審理時證述明確（見原審卷【一】第158頁至第160頁），被告對此證言雖表示沒有主動指示林綉鈴應該如何作，也沒有要她打消KC公司美金4萬元（見原審卷【一】第168頁），但林綉鈴既係於逸松公司87年8月12日匯出投資款後才到職，於前揭匯款水單記載「只投資美金36,000元」亦係經由被告之告知，事隔4年多需要就該筆投資認列損失時，倘未得被告明確指示，按理應會依據帳上資料打消美金36,000元，而非美金4萬元，被告上揭辯解，顯不足採信。 3、會計林綉鈴離職後，新任會計江淑鈴又再針對KC公司之長期投資打消1,561,590元，並在逸松公司92年度損益表註釋（即發查卷第28頁）第二項記載逸松公司對KC公司之長期投資損失為1,561,590元，有該註釋在卷可查，如從財務報表作形式上之觀察，逸松公司對KC公司之長期投資損失，先後確實認列1,360,000元、1, 561,590元，合計2,921,590元，而超過其對KC公司之原始投資總額1,244,940 元（含匯費30元）。對此，被告雖辯稱：逸松公司分別對KC公司及lightech公司投資1,244,940元、1,676,650元，原本帳上沒有細分，僅記載合計2,921,590元，嗣逸松公司前任會計林綉鈴先沖銷1筆長期投資損失KC公司美金4萬元（即新臺幣1,360,000元），後來現任會計江淑鈴在92 年損益表附註所列「KCTechnology 1,561,590元」，實際上應該是要打消逸松公司對lightech公司的投資損失，其因一時疏忽，誤以為逸松公司只有1筆長期投資KC公司款 2,921,590元，乃先扣除林綉鈴已沖銷1,360,000元，將剩餘之1,561,590元當作逸松公司投資KC公司長期投資之餘額一併打消，應屬其個人疏失，非受被告指示所為，被告對此並無任何故意云云，證人江淑鈴於原審審理時亦證稱：「我在接帳的時候，之前林綉鈴已經打消過了，因為這筆投資我有問過被告，被告跟我說是KC與lightech的海外投資，我不是對KC認列損失，是對lightech認列的損失，因為當時我接的時候，他們兩個是湊在一起，沒有細分，我當時也沒有詳細的把他分開，我列的損失是屬於lightech的損失，而非KC的損失等語（見原審卷【一】第170頁），然查會計江淑鈴既甫接任會計，則其對於逸松公司於87年間所為各項長期投資之細節，確實僅能藉由帳務報表之記載來瞭解，而參諸原審被證1逸松公司87年分類帳雖有87年8月12日國外投資1,244,910元、87年10月6日投資 WILSON美金5萬元相當新臺幣1,676,650元，兩筆投資金額合計2,921, 590元（見原審卷【一】第82頁），1,244,910元之投資部分既未載明投資KC公司，則倘江淑鈴未予詳查，確有誤認逸松公司投資KC公司之總金額為2,921,590 元之可能，此應亦為公訴人認定江淑鈴屬不知情之人的源由。然而，被告乃自86年7月間起即擔任逸松公司董事長，復親自參與對KC公司及lightech公司的投資案，且逸松公司各項財務報表內關於投資KC公司之相關文件，亦均係透過被告轉述或主動向其詢問確認後而為記載（見原審卷【一】第176頁證人江淑鈴審判筆錄），則被告對於逸松公司投資各該公司之總金額乙節，應甚熟悉，難以諉為不知。逸松公司前任會計林綉鈴於製作轉帳傳票打銷對KC 公司長期投資損失美金4萬元，既係經在被告指示下所為，證人江淑鈴於原審前揭日期作證時中亦證稱「這筆投資我有問過被告，被告跟我說是KC與lightech的海外投資」，堪認江淑鈴於製作逸松公司92年度損益表註釋（即發查卷第28頁）當時，應有向被告詢問細節，被告身為逸松公司董事長，依據公司法第228條有編造營業報告書、財務報表之法定義務，縱使損益表及註釋乃由會計江淑鈴所草擬，但被告既然在損益表之「經理人」及「負責人」欄用印，表示其亦同意該表冊與註釋所載內容，其既明知逸松公司對KC公司之投資總額僅有1,244,940元（含匯費30元），復明知前任會計林綉鈴已先對該公司認列長期投資損失為1,561,590元，則其於檢視江淑鈴所草擬損益表及註釋時，卻未要求江淑鈴就此予以查明更正，而逕自用印並提出於股東會請求股東承認，顯有利用不正當方法使財務報表發生不實結果之主觀故意。此等事項僅為對於投資金額多寡之認識，無涉會計事項之專業，縱使被告確無會計方面之專業認識，應亦能輕易發覺逸松公司對KC公司長期投資所認列之損失已被重複提列沖銷，故其辯稱欠缺會計專業，此記載錯誤純屬江淑鈴之疏失云云，即無可採。 4、被告雖引用證人唐麗芬之證詞，辯稱：發查卷第28頁之文件只是明細，並非資產負債表或損益表，縱使記載有誤，究非商業會計法第71條第5款所稱「財務報表」云云，惟按財務報表包括（一）資產負債表、（二）損益表、（三）現金流量表、（四）業主權益變動表或累積盈虧變動表或盈虧撥補表（第1項）；前項各款報表應予必要之註釋，並視為財務報表之一部分（第2項）；第1項各款之財務報表，商業得視實際需要，另編各科目明細表及成本計算表（第3項），商業會計法第28條定有明文。經對照告訴人所提出之逸松公司92年度損益表及發查卷第28頁之註釋，可知後者所註釋之事項，均係對應於前者所註記之「（註）」，其性質顯屬商業會計法第28條第2項之註釋，而非同條第3項之各科目明細表及成本計算表。次查證人唐麗芬會計師係在原審被告之辯護人對其提示發查卷第28頁文件，並詢以「上開文件是資產負債表或是損益表」時，回答：「不是，只是明細」（見原審卷【二】第25頁、第26 頁），其既僅係針對「是否屬於資產負債表或損益表」本身之問題給予否定的答覆，復未明確證稱該文件就是商業會計法第28條第3項之各科目明細表及成本計算表，則在未予訊明之前，實不應反於條文文義而為認定，故辯護人引用證人唐麗芬前揭所言，逕謂發查卷第28頁註釋並非財務報表云云，容有誤會。 5、被告雖又辯稱：損益表中「其他損失」或「投資損失」均歸屬「營業外支出」項下，依商業會計法第27條第5款均係「營業成本」之一種，逸松公司對KC公司及lightech 公司之投資實際上既均無回收可能，即有認列損失之必要，則逸松公司於92年損益表就剩餘應打消之長期投資損失予以打消，並無多打消之情形，自無商業會計法第71條第5款所為「使財務報表發生不實之結果」之情形云云，但發查卷第28頁註釋依法既視為財務報表之一部分，如有記載不實之情形，即已使財務報表發生不實之結果。況查，發查卷第28頁之註釋僅對Lightech公司認列損失84,975元（即美金2,500元），而非87年分類帳所載美金5萬元（見原審卷【一】第82頁），由該註釋及損益表形式觀察，逸松公司於92年度既僅認列Lightech公司長期投資損失美金2,500元，其餘長期投資損失則尚未被認列沖銷，卷內除被告及經被告轉述得知之江淑鈴之陳述外，復無證據證明對該公司之投資款項已無回收之可能性，自得於日後確認投資無法回收時，再行列帳打消，則此筆長期投資金額，即不應算入92年度損益表之投資損失金額內。被告明知逸松公司對KC公司之投資總額僅有1,244,940元（含匯費30 元），復明知前任會計林綉鈴已先對該公司認列長期投資損失為1,360,000元，竟利用不知情之江淑鈴於製作92年度損益表及其註釋，虛增逸松公司對KC公司之長期投資損失1,561,590，致損益表上投資損失增加為5,923,598元，應已生不實之結果。 6、至證人江淑鈴於本院審理中固到庭證述：「（問：為什麼你在原審的時候說記載Lightech公司，為什麼當時會記載為KC公司？）……這個沒有分細項，而是總數，需要查看明細分類帳，但是明細分類帳也是一個總數，所以我沒有辦法去瞭解兩家公司到底各為多少。後來看了明細，也看不出來各為多少，我只知道在92年12月31日Lightech公司約為8萬4千元，所以我認為林綉鈴留給我的金額給扣除，應該屬於KC公司。」云云（見本院卷【二】第85頁），惟如上所述，證人江淑鈴甫接任會計工作，則其對於逸松公司於87年間所為各項長期投資之細節，確實僅能藉由帳務報表之記載來瞭解，而參諸原審被證1逸松公司87年分類帳雖有87年8月12日國外投資1,244,910元、87年10月6日投資WILSON美金5萬元相當新臺幣1,676,650元，兩筆投資金額合計2,921,590元（見原審卷【一】第82頁），1,244,910元之投資部分既未載明投資KC公司，則倘江淑鈴未予詳查，誤認逸松公司投資KC公司之總金額為2,921,590元固有可能。然查，被告乃自86年7月間起即擔任逸松公司董事長，復親自參與對KC公司及lightech公司的投資案，且逸松公司各項財務報表內關於投資KC公司之相關文件，亦均係透過被告轉述或主動向其詢問確認後而為記載（見原審卷【一】第176頁證人江淑鈴審判筆錄），則被告對於逸松公司投資各該公司之總金額乙節，應甚熟悉，難以諉為不知。另逸松公司前任會計林綉鈴於製作轉帳傳票打銷對KC公司長期投資損失美金4萬元，既係經在被告指示下所為，而參諸證人江淑鈴於原審審理時證述：「這筆投資我有問過被告，被告跟我說是KC與lightech的海外投資。」（見原審卷【一】第176頁），及本院審理中證稱：「（問：為什麼你在原審的時候說記載Lightech公司，為什麼當時會記載為KC公司？）這是被告向我講的。」等語（見本院卷【二】第85頁），堪認證人江淑鈴於製作逸松公司92年度損益表註釋時（即發查卷第28頁），應有向被告詢問細節，被告身為逸松公司董事長，依據公司法第228條有編造營業報告書、財務報表之法定義務，縱使損益表及註釋乃由會計江淑鈴所草擬，但被告既然在損益表之「經理人」及「負責人」欄用印，表示其亦同意該表冊與註釋所載內容，其既明知逸松公司對KC公司之投資總額僅有1,24 4,940元（含匯費30元），復明知前任會計林綉鈴已先對該公司認列長期投資損失為1,561,590元，則其於檢視江淑鈴所草擬損益表及註釋時，卻未要求江淑鈴就此予以查明更正，而逕自用印並提出於股東會請求股東承認，顯有利用不正當方法使財務報表發生不實結果之主觀故意無訛。是本件尚難以證人江淑鈴於本院審理中之上揭證述內容，而為被告有利之認定。又證人即逸松公司職員呂姿儀固於本院審理中到庭證述：在伊製作、參與製作或校對逸松公司或昱田公司傳票時，被告未曾指示過伊應如何編列會計科目等語（見本院卷【二】第188頁反面），惟徵諸證人呂姿儀證述：林綉鈴係其主管，林綉鈴曾指示伊應如何編列會計科目，但伊不知道被告是否曾指示過林綉鈴等語（見本院卷【二】第188頁反面），林綉鈴既係呂姿儀之主管，則證人呂姿儀之證言，充其量僅能證明被告未曾直接指示伊應如何編列會計科目而已，尚不能據此即認定被告未曾指示林綉鈴應如何編列會計科目。況本件如上所述，證人林綉鈴於製作轉帳傳票打銷對KC公司長期投資損失美金4萬元，既係經在被告指示下所為，則本件亦難以證人呂姿儀於本院審理中之上揭證述，而採為被告有利之認定。是被告所辯，顯係卸責之詞，均不足採信。（二）關於逸松公司是否代上海公司償還深圳公司部分： 1、公訴人認逸松公司於92年間並未代上海公司償還積欠深圳公司之款項新臺幣1,513,678元乙節，主要係依告訴人於偵訊時之指訴、證人唐麗芬、張炎輝於偵訊時之證述及唐麗芬、張炎輝所作鑑定報告為證，然依被告辯稱：江淑鈴之所以在發查卷第28、29頁附註記載「代上海還深圳」及「代上海付款」等語，乃因前任會計林綉鈴在轉帳傳票摘要記載「代SHG償還ShenZhen1,513,678」（見偵字卷第19頁），而林綉鈴之所以為此記載，依其證詞，乃因被告及告訴人確曾於91、92年間為逸松公司赴上海考察投資設立上海公司等事宜，當時旅費、住宿費及開辦費用均由深圳公司以人民幣代墊支付，其因認定此等費用不應列在逸松公司帳上，乃將之記載於上海公司帳上。然而，上海公司於92年3月13日取得營業執照後，依據中華人民共和國企業所得稅暫行條例實施細則第34條，未將該日前所發生的費用列為開辦費用，其股東會亦未承認此筆費用，深圳公司在向上海公司催討無門的情況下，乃向逸松公司請求支付，逸松公司因而於93年2月5日間由前任會計林綉鈴以逸松公司匯款1,513,678元給深圳公司，故起訴書記載逸松公司未支付深圳公司該筆款項，尚有誤會等語，可知被告對於逸松公司於92年間未以「代替上海公司償還該公司積欠深圳公司款項之名義」匯款1,513,67 8元予深圳公司之事實並無爭執，則逸松公司92年度損益表註釋（即發查卷第28頁）第二項記載逸松公司「代上海還深圳」1,513,678元，資產負債表註釋（即發查卷第29頁）第二項記載逸松公司「代上海付款」1,513,678元，均屬不實，應堪認定。 2、被告就前揭資產負債表及損益表註釋所載不實事項，雖辯稱：係因前任會計林綉鈴個人認知被告及告訴人於91、92年間為逸松公司赴上海考察投資設立上海公司時所花費之旅費、住宿費及開辦費用應該列在上海公司帳上，而非逸松公司帳上，但後來上海公司不承認此等費用，代墊款項之深圳公司因向上海公司索款未果，乃轉向逸松公司請款，始由林綉鈴於93年2月5日自逸松公司匯款1,513,678元給深圳公司，並在轉帳傳票摘要記載「代SHG償還ShenZh en1,513,678」，後來江淑鈴因為看到這張傳票摘要，才會如此記載云云，惟依證人林綉鈴於原審審理時證稱：「逸松公司被告有指示我匯款給深圳公司，通常深圳公司要來要錢，會先經過被告的指示，不會直接叫我匯錢，我不知道深圳公司92年時是否有向逸松公司請求給付上開代墊款」「我是把被告、告訴人前往上海考察的費用記載在上海公司的帳上，被告有說這是上海公司的費用，應該記載在該公司帳上，但沒有叫我列開辦費。」、「我93年2月由逸松公司匯出款項後，記載借方為內部往來，貸方是銀行存款，內部往來就是暫付款的意思，將來要回收，這是我自己認為應該這樣記，被告應該沒有叫我這樣記。」等語（見原審卷【一】第161頁、第162頁），可知林綉鈴原本係依被告指示將該筆款項記載在上海公司帳上，其後亦係受被告指示而匯給深圳公司，至於匯款後在帳務處理時，借方為內部往來，貸方為銀行存款，則為林綉鈴所自行決定，從而，林綉鈴於轉帳傳票摘要記載「代SHG償還Shen Zhen1,513, 678」，與其所證內容相符。次依證人江淑鈴於原審審理時證稱：「（問：為何第四項記載代上海還深圳00 00000？）這是到上海去勘察的費用。我會附註是沿用林綉鈴在93年2月5日匯出的傳票的摘要，我是沿用註記沒有特別用意。」、「（問：林綉鈴是否將該筆列入長投損失？）不是。」、「（問：林綉鈴記載內部往來，你為何改列長期投資？）這是我的筆誤，不是長期投資，是被告、告訴人及業務人員到上海考察費用。」等語（見原審卷【一】第173頁），可知證人江淑鈴亦認知該筆款項並非逸松公司之長期投資，僅因筆誤而誤載為長期投資。綜合前開2任會計所證，可知該2會計均認定93年2月5日自逸松公司帳戶匯款1, 513,678元給深圳公司之款項僅屬內部往來，顯非長期投資，然逸松公司92年度損益表註釋（即發查卷第28頁）第二項卻將該筆逸松公司代上海還深圳1,513,678元列在「長期投資損失」項下，亦有不實，至為明確。 3、被告於原審審理時雖辯稱：其主觀上始終認為該筆款項乃逸松公司人員赴大陸考察之花費，應由逸松公司負責償還，與上海公司無關云云，惟參諸其在偵訊時卻供稱：「深圳公司與上海公司都是逸松公司的子公司，因為錢的花費是逸松公司的人在2001年去上海籌備上海公司時花費掉的，而費用是深圳公司代墊的，所以由逸松公司負責幫上海公司償還積欠深圳公司的款項」等語（見偵續字卷第62頁），其前後供述相互矛盾，則其主觀上是否始終認為該筆款項乃逸松公司之費用，與上海公司無關，殆有疑問。苟被告於原審審理時所辯屬實，按理此筆款項之開銷原因即不應出現「代上海還深圳」或「代上海付款」等字語，亦不應列在長期投資損失項下，此等在資產負債表、損益表及其註釋所記載之顯然錯誤，縱使不具有會計專業，亦應能一窺即知，被告既在該等財務報表上用印並提出於股東會請求股東承認，對於此等記載之顯然錯誤即難諉為不知，本件尚難以該錯誤屬於林綉鈴、江淑鈴等人之個人疏失云云置辯。退步言，本件縱認被告主觀上係認此筆費用確屬逸松公司代上海公司清償之費用，則證人林綉鈴在轉帳傳票摘要記載「代SHG償還ShenZhen1,513,678」（見偵字卷第19頁），應即不違背被告之本意，江淑鈴其後於製作資產負債表、損益表及註釋時據此記載，當亦仍在被告主觀上所得認知與預期之範圍，更無立場批評林綉鈴、江淑鈴記載有誤，其既明知此筆款項僅為逸松公司代上海公司清償深圳公司之款項，屬於內部往來事項，卻將之記於在損益表之長期投資損失項下，同時又在資產負債表之應付費用中記載「代上海付款1,513,678元」，亦即一方面減少資產，另方面又虛增負債，則其對於資產負債表及損益表發生不實結果乙事，更難諉為不知。 4、至被告及其辯護人於本院審理中固聲請傳喚證人即記帳士魏新春及逸松公司會計江淑鈴到庭作證，證明本件江淑鈴將逸松公司代替上海公司償還該公司積欠深圳公司款項1,513,678元記載為「長期投資損失」，係江淑鈴與魏新春討論的結果，與被告無關，被告主觀上未具有「明知」之故意云云，並提出魏新春手寫筆記影本1紙為證（見本院卷【一】第52頁）。查證人魏新春於本院審理中固到庭證述曾與證人江淑鈴討論卷附手寫筆記內容乙節屬實，惟參諸證人魏新春於本院審理中證述：「（問：江淑鈴有沒有就製作逸松公司九十二年財報一事，諮詢過你的意見？）我們有討論過，我們是作他的稅務代理人。財務會計並沒有受理，所以他有跟我討論過他們公司財務報表的事情。但是那是通案的討論。並不是個案。」、「（問：所謂個案的討論，是否指本案系爭公司的討論？）只是一般財務報表事件，並沒有討論本案的報表。」、「她（即江淑鈴）問我這兩個問題時候，已經告訴我是長期投資的損失，我才告訴她會計帳目要怎麼製作。」、「（問：如果公司新成立的開辦費用，是否可以拿來作為記載長期投資損失？）不可以。」、「（問：當初江小姐跟你討論的時候，是否講說這筆損失是什麼損失？）她只是告訴我說只是一個投資的損失，並沒有告訴我內容。」等語（見本院卷【二】第82頁），堪認本件係證人江淑鈴就通案，並非就上開個案而與證人魏新春討論，且證人魏新春之所以建議江淑鈴記載「長期投資損失」，係因江淑鈴已經告訴證人魏新春上開款項係屬長期投資的損失，江淑鈴當時並未告訴證人魏新春該筆款項係屬公司成立的開辦費用，是本件尚難認係證人魏新春建議江淑鈴得將公司成立的開辦費用，亦即逸松公司代替上海公司償還該公司積欠深圳公司款項1,513,678元記載為「長期投資損失」。況參以證人魏新春係擔任會計代理人之記帳士，從事會計記帳工作，逸松公司92年上揭相關財務報表並非由其製作，退步言，縱認江淑鈴將逸松公司代替上海公司償還該公司積欠深圳公司款項1,513,678元記載為「長期投資損失」，係江淑鈴與魏新春討論的結果，惟如前所述，被告身為逸松公司董事長，依據公司法第228條有編造營業報告書、財務報表之法定義務，縱使損益表及註釋乃由會計江淑鈴所草擬，但被告既然在損益表之「經理人」及「負責人」欄用印，表示其亦同意該表冊與註釋所載內容，其既明知此筆款項僅為逸松公司代上海公司清償深圳公司之款項，屬於內部往來事項，卻將之記於在損益表之長期投資損失項下，同時又在資產負債表之應付費用中記載「代上海付款1,513, 678元」，亦即一方面減少資產，另方面又虛增負債，則其對於資產負債表及損益表發生不實結果乙節，被告亦難推諉不知。是本件尚難僅憑證人江淑鈴及魏新春於本院審理中上揭證述內容，而採為被告有利之認定。 5、被告雖另辯稱：江淑鈴於製作逸松公司92年財務報表時，雖曾製作發查卷第28、29頁所示文件，但該文件僅是用以說明資產負債表或損益表各科目之明細，並非資產負債表或損益表本身，應屬商業會計法第28條第3項科目明細表，縱有誤載或不正確之情形，仍不成立商業會計法第71條第5款之罪。然而，同前段第3小段所言，不論是發查卷第28頁之損益表註釋，抑或同卷第29頁之資產負債表註釋，其性質均屬商業會計法第28條第2項之註釋，而非同條第3項之各科目明細表及成本計算表。倘於其上記載之金額或內容有誤，當亦連帶影響資產負債表、損益表記載之正確性，仍屬商業會計法第71條第5款所稱之財務報表範圍。（三）被告雖另以其本身乃持有逸松公司92％股份之大股東，而告訴人則僅持有8％股份，如其故意虛增公司虧損或打消資產，自身亦同蒙其害，按理應無犯罪之動機，亦無利用不正當方法致使財務報表發生不實結果之主觀故意云云。惟查，逸松公司資本總額為1,000萬元，共發行普通股100萬股，被告與告訴人各占85萬股及15萬股，有逸松公司變更登記表在卷可查（見發查卷第13、14頁），且告訴人對於被告辯稱其持有逸松公司高達92％股份乙節，亦有質疑（見原審卷【二】第291頁），則在查無其他證據證明被告確實持有達92％股份前，應以登記之持有股數所準。其次，被告固屬持有逸松公司超過半數以上股份之大股東，倘若虛增公司虧損或無故打消資產，固將影響其持股價值，但查逸松公司與昱田公司為股東成員大致相同且辦公室比鄰之公司，告訴人原為昱田公司總經理，惟於93年1月27日以經營理念不同遞出辭呈，同時間林綉鈴、林辰鍾、林勇志、柳宗興及施恬如亦均請辭，有其辭呈在卷可查（見他字卷第42頁至第47頁），且告訴人亦於93年2月25日以存證信函通知被告請求辦理退股及股權移轉及終止其因擔任逸松公司董事及昱田公司總經理而與其他行庫簽訂之連帶保證契約，有該存證信函附卷可稽（見他字卷第49頁至第56頁），告訴人當時既已提出退股之請求，則倘能降低每股價值，對於逸松公司而言，亦能減少因退股所可能蒙受之損失，自難僅以被告持有多數股份，即謂其毫無犯商業會計法第71條第5款之明知不實之事項卻記載於財務報表內致生不實結果之犯罪動機及故意，故被告所辯，亦不足採信。（四）又證人林綉鈴在離開逸松公司前已擔任益盟電子股份有限公司（下簡稱益盟公司）之股東，且與告訴人楊清松之太太鄭曉華共同發起設立益盟公司，而告訴人楊清松現則擔任益盟公司之董事長，固據本院向經濟部中部辦公室函詢屬實，有經濟部中部辦公室98年11月27日經中三字第098348 79460號函檢附之益盟公司設立登記全部資料影本1份在卷可稽（見本院卷【二】第9頁至第42頁），惟此係股東個人間投資關係，核與判斷其證言是否與事實相符無涉，是本件尚難以證人林綉鈴與告訴人楊清松間有共同投資關係，遽認證人林綉鈴上揭證述內容不足採信。是被告徒以證人林綉鈴與告訴人楊清松2人間具有高度的經濟利益關係，於原審證詞有偏頗之虞，不足採信云云，自無可採，附此敘明。（五）至被告及其辯護人於本院審理中固聲請傳喚證人林綉鈴到庭作證，待證事實為證人林綉鈴於逸松公司打銷逸松公司投資KC公司之長期投資美金36,000元，究係單純依被告之指示而為，抑或基於會計專業而為（見本院卷【二】第51頁）？惟查，逸松公司投資KC公司之款項1,244,910元相當於美金36,000元，係由逸松公司會計即證人林綉鈴以「其他損失」中「長期投資」之科目沖銷1,360,000元相當於美金4萬元，此沖銷動作乃證人林綉鈴在被告指示下所為，被告並有告訴證人林綉鈴必須打消美金4萬元等情，業據證人林綉鈴於原審審理時到庭證述明確（見原審卷【一】第158頁至第160頁），是上揭事實已臻明確，核無贅為傳喚證人林綉鈴到庭作證之必要，被告及其辯護人上揭調查證據之聲請，應予駁回，併此敘明。（六）綜上所述，被告所辯，均係事後卸責之詞，不足採信。從而，本件事證明確，被告上揭違反商業會計法第71條第5 款之其他利用不正當方法使財務報表發生不實結果之犯行，均堪認定，應予依法論科。二、比較新舊法部分：被告行為後，刑法及其施行法業於95年7月1日修正施行，關於新舊法律變更之比較適用，原則上應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較（最高法院95年度第8次刑事庭會議決議參照）。其中就易科罰金之折算標準部分，如依修正前刑法第41條第1項及修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條之規定，應以銀元3百元即新臺幣9百元折算1日，惟若依修正後刑法第41條第1項前段（原罰金罰鍰提高標準條例第2條已同時刪除）之規定，應以新臺幣1千元、2千元或3千元折算1日，二者相較之下，應以修正前之規定較有利於被告，依刑法第2條第1項前段規定，應一體適用修正前刑法之規定。三、論罪科刑部分：按商業負責人、主辦會計人員，明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊，依同法第71條第1款之規定，固須科處刑責。惟該條款所指「帳冊」，係指商業會計法所應設置之帳簿而言，依同法第20至22條，可分成會計帳簿（可再細分成序時帳簿、分類帳簿）、序時帳簿（可再細分成普通序時帳簿、特種序時帳簿）、分類帳簿（可再細分成總分類帳簿、明細分類帳簿），此與同法第28條第1項所規定之「財務報表」性質迥異。本案起訴書雖記載被告指示不知情之會計江淑鈴在逸松公司92年度之「營業報告書、資產負債表、損益表等相關表冊」上登載不實事項，涉犯同法第71條第1 款之罪，惟依前述說明，其中資產負債表、損益表性質屬於財務報表，並非商業會計法所稱「帳簿」，而營業報告書則為董事會依公司法應編造之文件，亦非「帳簿」，故公訴人起訴被告涉犯同法第71條第1款之罪，容有誤會。另同法第 71條第5款之其他利用不正當方法使財務報表發生不實結果罪，所稱「其他利用不正當方法」，應係指利用與前4款相類似之方法而言，倘若明知為不實之事項，卻將之記入財務報表，致使財務報表發生不實之結果，其方法應與同條第1 款相似，自應由本院在事實同一之範圍內，改論以同法第71條第5款之其他利用不正當方法使財務報表發生不實結果罪。此款犯罪雖與起訴條款不同，但因係同一法條之不同款罪名，而無變更起訴法條之問題，且原審於97年11月13日亦已事先告知被告可能涉犯同法第71條第5款之罪，並經被告為實質訴訟上之防禦，應已足確保其受憲法保障之訴訟上權能，合先敘明。是核被告所為，係犯商業會計法第71 條第5款之其他利用不正當方法使財務報表發生不實結果罪。其利用不知情之會計江淑鈴，遂行其將不實事項記入財務報表之犯行，屬間接正犯。又會計憑證，依其記載之內容及其製作之目的，亦屬文書之一種，凡商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，以明知為不實事項而填製會計憑證或記入帳冊者，即該當商業會計法第71條第1款之罪，本罪乃刑法第215條業務上文書登載不實罪之特別規定，自應優先適用（最高法院92年台上字第3677 號判例意旨參照）。本案被告所為雖係犯商業會計法第71條第5 款之罪，而非同條第1款之罪，然其犯罪手法，既與同條第1款相似，且資產負債表、損益表及其註釋等財務報表亦係被告之法定業務上應記載之文書，其情形應與前揭判例意旨所示案例相同，爰依該判例意旨，認本案被告所犯商業會計法第71條第5款之罪，乃刑法第215條業務上文書登載不實罪之特別規定，自應優先適用，而不再論以該罪。四、不另為無罪諭知部分：（一）公訴意旨另略以：被告陳昭逸明知逸松公司於92年間可攤銷之房屋裝修費為244,947元，逸松公司於92年間可認列之所得稅費用為3,057,336元（即繳交92年度營利事業所得稅額2,199,544元、857,792元），竟於93年4 月間，指示不知情之會計人員江淑鈴在逸松公司92年度之營業報告、資產負債表、損益表等相關表冊上登載逸松公司於92年間所攤銷之房屋裝修費為312,659元、667,130元，逸松公司於92年間所認列之所得稅費用為5,855,308元（即加計 93年間所補繳之92年度未分配盈餘加徵10％估列數659,863元、91年度營利事業所得稅1,633,612元、91年度未分配盈餘加徵10％估列數504,497元），並於93年8月28日之股東常會中，向股東楊清松提出前開登載不實之各項文件，而據以行使，均足以生損害於金融監理機關對於公司財務報表管控之正確性、告訴人楊清松原可分配之盈餘及逸松公司，所為涉犯商業會計法第71條第1款之明知不實事項而記入帳冊罪及刑法第342條之背信罪。另前揭有罪之犯罪事實部分，亦犯刑法第342條之背信罪等語。（二）按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實；又不能證明被告犯罪者，即應諭知無罪之判決，刑事訴訟法第154條第2項、第301條第1項分別定有明文。次按認定不利於被告之事實，須依積極證據，苟積極證據不足為不利於被告事實之認定時，即應為有利於被告之認定，更不必有何有利之證據。又認定犯罪事實所憑之證據，雖不以直接證據為限，間接證據亦包括在內，然而無論直接或間接證據，其為訴訟上之證明，須達於通常一般人均不致有所懷疑，而得確信其為真實之程度，始得據為有罪之認定（最高法院30年上字第816號及76 年臺上字第4986號判例參照）。（三）關於被告將前揭房屋裝修費及所得稅費用均記入逸松公司92年度營業報告書、資產負債表、損益表等相關表冊部分： 1、由被告辯稱：依證人江淑鈴及魏新春之證詞，可知逸松公司於93年間確因人員大量離職，且遭韓國三星總公司來電警告要撤銷產品代理權，而有不能繼續營運之危機，加上李宇振拒絕入股逸松公司並建議逸松公司應提出反映公司真實狀況之財務報表，被告乃要求新任會計江淑鈴查核相關報表帳冊，製作反映公司真實狀況之財務報表。嗣經江淑鈴查核後，先發現有未攤銷之房屋裝修費979,789元，但逸松公司於93年間確有大量員工離職及搬家等事實，原承租辦公室之裝潢費用已不具未來經濟效益，復於發現逸松公司先前漏稅後，乃即主動申報並補繳稅捐高5,855,308元。經魏新春表示公司有不再繼續經營的假設存在，則已經確定之期後補稅事件應在未關帳之報表內揭露等語，證人江淑鈴始將前揭裝潢費用全部打消，及揭露補繳所得稅費用之事實。又該2筆費用應列在哪一會計年度，乃證人江淑鈴於諮詢魏新春後，依其專業知識而為判斷，且無年度歸屬錯誤之情形。況被告並未指示其應將裝潢費用一次打消，亦未指示應將補繳稅捐費用在92年度全部提列，且證人唐麗芬亦證稱本件逸松公司會計年度歸屬錯誤問題可藉由調整更正，自不能僅因會計年度歸屬錯誤，遽認被告犯商業會計法第71條第5款利用不正當方法，致使財務報表發生不實之結果罪云云，顯見被告對於起訴書所記載關於辦公室裝潢費總額為979,789元，其尾款入帳日期為 92年7月5日，租賃期間為自92年4月21日起至94年7月20 日止，如依一般公認會計準則按期攤銷，本期應攤銷之費用僅有244,947元，惟逸松公司除已於分類帳各項攤銷項下列312,659元外，復於逸松公司92年度損益表註釋第1項記載「未攤銷費用—辦公室裝修」667,130元，而將前揭 979,789元費用於92年度一次提列等情，以及逸松公司曾於93年間申請更正及補繳營利事業所得稅，除繳納92年度營利事業所得稅額2,199,544元及補稅額857,792元外，復繳納「91年度未分配盈餘加徵10％」504,497元、「91年度營利事業所得稅補稅」1,633,612元及「92年度未分配盈餘加徵10％」659,863元，並將上開5筆費用一併於損益表註釋（見發查卷第28頁）提列等情，均已自承不諱，核與告訴人之指訴及業據證人唐麗芬於偵訊時證述相符（見偵續字卷第236頁）相符，堪信真實。從而，本案此部分之爭點，應為上開裝潢費用及營所稅款得否於92年度一併提列及被告對此是否有所認知。 2、依證人江淑鈴於原審審理時證稱：「（問：逸松公司92年為什麼要將辦公室裝修費用全部打消？）因為走了很多人，且那時候的會計室及倉庫都是在另外一邊，另外一邊會空出，沒有產值。」、「（問：被告陳昭逸有沒有指示你要把裝潢費用全部打消？）沒有，我要打消之前，我有先問過記帳業者是否可行，他說假如沒有產值、經濟價值當然可以打消。」、「（問：逸松公司是否確實有補繳91 、92年的稅？）有。」、「（問：為何要補繳？）因為他是屬於91、92年度未提列部分，這是補繳。」、「（問：為何列為92年度之費用？）因為我的認知，是哪一年發生，就要認列在哪一年的稅。」、「（問：被告有無指示要登列92年費用？）他只知道我要繳稅，但沒有指示要列在哪1年。」、「（問：提列補繳稅捐部分是否也有向記帳業者諮詢處理事宜嗎？）有，他給我的答案是屬於哪1年就是屬於哪1年的所得稅費用，我根據我多年的經驗及常識，認列他所發生的年份。」、「（問：所謂的記帳業者是誰？）就是證人魏新春。」、「（問：會計年度的問題你都是徵詢過記帳業者？）是的。」、「（問：當時記帳業者有無說在哪種情形可以這樣記？）他說在危機經營時。」「（當時是否有問何謂危機經營？）有。就是公司有重大變化，有一些主要重要幹部離開，會導致公司主要業務被取消。」、「（問：當時逸松公司有無這種情形？）有。」、「（問：這部分你是否有跟被告討論過？）有。我有跟被告討論過公司有重大變化時，有一些沒有使用的資產、稅等事項都要誠實揭露。」、「（問：被告是否有告訴你這些東西要記載92年財報？）他只告訴我要揭露，但沒有指定要記載哪一年。」等語（見原審卷【一】第174頁、第175頁、第177頁、第179頁），可知證人江淑鈴就前揭辦公室裝修費及所得稅費用究應歸屬於92或93年度，係先與記帳士魏新春討論後決定記入92年度財務報表，被告並未明確指示一定要將該2費用全部記入92年度財務報表。 3、依證人魏新春於原審審理時證稱：「我有看過發查卷第28頁損益表，我與江淑鈴有討論，但沒有結論。當時江淑鈴告訴我逸松公司經營團隊整個瓦解，部分辦公室閒置，公司進入危機。」、「假如江淑鈴給我看的財務報表是有經過會計師查核，會計師會依照審計準則公報第16號規定，因為江淑鈴跟我說的公司狀況符合該公報的營運有重大影響之人員離職或公司喪失主要市場情形，會計師查核報告時，可依清算價值來評估資產或負債，我是以此作為前提與江淑鈴作討論。」、「江淑鈴當時有說有，她說走了很多人，有半邊的辦公室已經閒置，還開玩笑說可能公司會倒掉。」、「（問：這種情形是否符合第16號公報的情形？）如果有經過會計師查核，就此會做審核是否符合，查核後才知道。」、「江淑鈴有諮詢補繳稅捐可否在92 年度財務報表認列的事，我跟她說假設公司有不再繼續經營的假設存在的話，那麼已經確定的期後補稅事件可以列為還沒有關帳的報表裡面。」、「事實上重大期後事項如果影響到上一年度報表，就必須要揭露，但這是在會計師查帳時要主動揭露，目的是要保障投資者閱讀報表時對期後事項的瞭解。」等語（見原審卷【一】第181頁至第183 頁），可知江淑鈴於製作逸松公司92年度財務報表時，確曾向證人魏新春請教關於辦公室裝修費及所得稅費用之年度歸屬問題，魏新春亦確曾對江淑鈴表示：若依審計準則公報第16號，如公司有不再繼續經營的假設存在，則已確定之期後事項就應該在報表上揭露。 4、依證人唐麗芬於原審審理時證稱：「裝潢費部分，因為逸松公司從帳上看來逸松公司支付尾款的時間是92年7月5日，但是在92年底，這些裝修費用總計979,789元，全數轉列為費用與損失，我們認為除非這筆支出被認定為不具有未來經濟效益，這樣的帳務處理，才算合理。」、「（問：所謂不具有未來經濟效益，有無時點限制？）例如，裝潢的支出，如果是附著在不動產上有可能因為租賃關係終結造成該裝潢無法為逸松公司繼續使用，一般來說有上述情形時，可全數轉列為費用。」、「（問：你說未來不具有經濟效益情形下，誰有權去做這樣的認定？）應該是看事實的情況。」、「（問：公司的董事會是否有這樣的權限？）這不需要董事會來認定，因為公司是否在該處營業或租賃關係是否結束應該是很明確。」、「一般來說，國稅局核課所產生的所得稅費用，會列在發生當年度，由公司自行申報，則要看申報的原因與金額大小。在正常的情形下，公司對這筆支出，會把所得稅費用列在當年度的所得稅費用，除非有特殊的原因才會去更正前期的累積盈餘。如果我沒有記錯，應該是逸松公司先行更正所得稅，再由國稅局補正未分配盈餘稅。」、「（問：實務上是否有別的公司發生弄錯會計年度的問題？）是的。」、「（問：通常如何處理？）調整。」、「（問：所以會計年度歸屬錯誤是可以事後調整？）如果把去年的損益列到今年，通常會去調整前期損益，若是把前一年的損益列到前二年，因為同樣歸屬在累積盈虧這個科目，所以就不需要調整。」「（問：你鑑定報告中，所稱逸松公司九二年財務報表，與一般公認會計原則不符，是否也可於事後更正或調整？）通常我們更正或調整，是針對出具財務報表的目的還有報表的使用者的需要。」、「（問：到底可不可以調整？）有需要是可以。」等語（見原審卷【二】第21頁、第22頁、第27頁至第29頁），足證關於前揭辦公室裝修費及所得稅費用之年度歸屬問題，辦公室裝修費原則上應按照租賃期間逐年攤銷，但有例外情形可以一次攤銷完畢，而所得稅費用原則上會列在發生當年度，但如有更正前期的累積盈餘之特殊情形，則不按前揭原則決定會計年度之歸屬。另關於會計年度之歸屬問題，得視使用者的需求及目的予以更正或調整。 5、綜合上述3位證人之證詞及證人魏新春於原審當庭提供之審計準則第16號公報內容（置於原審卷【一】第197頁），可知關於會計年度歸屬問題，實屬會計專業之領域，有原則也有例外，特別是在發生審計準則第16號公報所定對於繼續經營假設存有重大疑慮之情形時，依該公報第7條第2項但書規定，必要時應於財務報表中揭露「受查者所採取之未來因應措施」，第8條第2款亦規定，若無法消除繼續經營假設之疑慮，應考慮於財務報表內敘明「繼續經營假設存有重大疑慮，可能無法如正常情況進行資產之變線及負債之清償」，衡諸常情，若非本身具有會計方面之專業知識與豐富之實務經驗，一般人應該無法清楚辨別費用應該如何攤銷及其會計年度如何歸屬。本案被告雖自86年7月起擔任逸松公司迄今，但無證據證明其具有會計專業能力及實務經驗，被告亦坦言其不清楚此部分專業領域，則於江淑鈴將此2筆費用全部提列並記入逸松公司92年度財務報表時，實難期待被告確能清楚認知前述關於會計專門領域之問題，此與前揭有罪部分均屬被告親身經歷之事實問題，自屬有別，故被告就此部分辯稱其主觀上並未有違反商業會計法第71條之認知等語，核屬有據。此外，復查無其他積極證據足以證明被告確有此主觀犯意，尚難謂已該當商業會計法第71條第1款或第5款之構成要件，其被訴此部分犯罪核屬不能證明。（四）關於背信罪部分： 1、按為他人處理事務，意圖為自己或第三人不法之利益，或損害本人之利益，而為違背其任務之行為，致生損害於本人之財產或其他利益者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科1千元以下罰金，刑法第342條固有明定。惟背信罪為結果犯，以行為人所為違背其任務之行為，「致生損害於本人之財產或其他利益」為要件，如本人之財產或其他利益尚未致生損害，僅係有受損害之危險者，尚不得論以該罪之既遂犯（最高法院86年度台上字第2974號判決要旨參照）。次按公司法第230條第1項前段規定，董事會應將其所造具之各項表冊，提出於股東常會請求承認。是以，於會計年度終了所召開之股東常會，未承認董事會所造具之各項表冊，自應再行召集股東常會承認之。又同條項後段規定經股東常會承認後，董事會應將財務報表及盈餘分派或虧損撥補之決議，分發各股東，係指財務報表及盈餘分派或虧損撥補之決議經股東常會承認後，而董事會不為分發者，代表公司之董事應處受同條第4項規定之行政罰鍰。另各項表冊未經股東會決議承認者，董事及監察人之責任自不能解除（經濟部93年1月9日經商字第09302002300號函參照）。 2、本件被告編造逸松公司92年度營業報報書、資產負債表及損益表後，將之提出於股東會請求另1股東即告訴人楊清松請求承認，乃依公司法第230條踐行其身為董事長之法定義務，嗣該股東常會經表決後雖已通過該承認案，但該次股東常會所表決表決通過者，既為被告所提逸松公司92年營業報表書、資產負債表、損益表等相關財務報表之承認案，依其承認之財務報表觀之，逸松公司因扣除所得稅等費用後已無獲利，自無盈餘分派之可能。又被告將前揭有罪犯罪事實所載不實事項記入在前揭資產負債表、損益表，固使該財務報表發生不實之結果，但迄今逸松公司既然尚未製作更正後之財務報表並經股東常會承認，則身為董事長之被告即無從遽然辦理盈餘分派，且告訴人身為股東所得享有之盈餘分派請求權是否存在及其數額多寡，仍屬未定，即難逕認其實際上已經發生財產或利益之損害。另關於會計年度歸屬部分，告訴人迄今既然尚未退股，則辦公室裝修費及所得稅費用屬於必然提列之費用，究應一併列於92年度，抑或列於其他年度，對於告訴人之股東權益而言，終局上應屬一致，亦難認其已受有財產或利益之損害，自難逕以背信罪相繩。（五）綜上所述，被告上揭辯解，尚非無據，應堪採信。公訴人所提證據及指出之證明方法，無從說服本院形成被告所涉上揭犯行有罪之心證，此外，復查無其他積極證據足資證明被告涉有公訴人所指之上述犯行，自不能證明被告此部分之犯罪，原應依法為無罪判決之諭知，然因起訴意旨認被告上揭違反商業會計法第71條第1款之犯行（即理由欄貳、一所示部分），與上揭業據起訴並經原審判決認定有罪部分係同時所為，且侵害法益亦屬同一，應係單純一罪，而起訴意旨認被告上揭背信犯行（即理由欄貳、四所示部分），與上揭業據起訴並經原審判決認定有罪部分即違反商業會計法第71條第1款部分具有牽連犯之裁判上一罪關係，爰均不另為無罪之諭知。五、原審審理結果，認被告罪證明確，適用刑法第11條前段、第2條第1項前段，修正前刑法第41條第1項前段，商業會計法第71條第1項第5款，廢止前罰金罰鍰提高標準條例第2條，現行法規所定貨幣折算新臺幣條例第2條（原審判決據上論結欄漏未引用，應予補充）之規定，審酌被告未有犯罪前科，有本院被告前案紀錄表1份附卷可稽，素行尚稱良好，及其犯罪動機、目的，智識程度，犯罪所生危害程度，及犯後迄今仍否認犯行，犯後態度不佳等一切情狀，量處有期徒刑6月，如易科罰金，以銀元3百元即新臺幣9百元折算1日。又以被告犯罪時間係在96年4月24日前，查無中華民國九十六年罪犯減刑條例所定不得減刑之情，爰依該條例第2條第1項第3款、第7條規定，減其宣告刑二分之一，併依同條例第9 條諭知易科罰金之折算標準，以示懲儆。核其認事用法，並無違誤，量刑亦屬妥適。被告上訴意旨除仍執原審上揭辯解否認上揭犯行外，並以：（一）關於逸松公司長期投資部位沖銷1,360,000元即相當於美金4萬元部分，原審認定「此沖銷動作乃林綉鈴在被告指示下所為，被告並有告訴林綉鈴必須打消美金4萬元」，惟證人林綉鈴於原審係證稱被告88年到職後告知投資金額為美金36,000元等語，且林綉鈴身為專業之會計人員，對於被告指示其違背會計責任打消美金4萬元時，竟未進一步詢問即應允之，亦與常情不符，足見原審此部分認定有誤；再被告係擔任逸松公司負責人，主要職務範圍係責公司市場開發、行銷產品，對會計方面並無專業，而由林綉鈴負責，被告基於分工合作，尊重專業，並無不妥之處，且美金36,000元，僅較美金40,000元多出4,000元，並占逸松公司總收入之0.3%，比例甚微，實難期待被告於審閱會計報告時得以發現本項錯誤，自難以此推知被告主觀上具有明知之故意。（二）關於逸松公司長期投資部位記載損失為1,561,590元部分，原審既認定「逸松公司於92年度既僅認列Lightech公司長期投資損失美金2,500元，其餘長期損失則尚未被認列沖銷」，則衡情93年度逸松公司對Lightech公司之長期投資部位應仍存在，但實際上逸松公司93年度已無任何長期投資部位，足認原審此部分事實認定有誤，且原審亦不採證人江淑鈴於審理中有利於被告之證詞，並未進一步調查92年度逸松公司財務報表，遽認本件逸松公司於92年度僅認列Lightech公司長期投資損失美金2,500元，其餘長期損失尚未被認列沖銷之事實，自有違誤。（三）關於逸松公司92年間以代替上海公司償還積欠深圳公司款項部分，此部分原審既認被告「主觀上是否始終認為該筆款項乃逸松公司之費用，與上海公司無關，尚有疑問」，卻又認「被告對於逸松公司92年間未以替代上海公司償還該公司積欠深圳公司款項名義匯款新台幣1,513,678元予深圳公司之事實並無爭執」，又原審認商業會計法第71條第5款明揭該罪行為人主觀須具備明知之直接故意，但原審卻又認被告係間接故意，前後不一，理由自有矛盾，實則證人江淑鈴乃依照記帳士魏新春建議將此費用記為「長期投資損失」，被告主觀上並無明知之故意。（四）證人林綉鈴證詞不可採信，蓋證人林綉鈴於任職逸松公司期間，即與告訴人楊清松等共謀集體離職投資設立益盟公司，並擔任該公司監察人，是其立場本已偏頗，其證詞自難採信。又本件若遭判決有罪，則逸松公司將失去最大供應商，並影響逸松公司資金之募集，影響逸松公司全體員工甚鉅，被告自有提起上訴之必要性云云為由，指摘原判決不當。惟查，本件如上所述，被告否認上揭違反商業會計法第71條第5款之其他利用不正當方法使財務報表發生不實結果之犯行，均不足採信（詳見本判決理由貳、一、（一）至（四）說明），被告上揭違反商業會計法第71條第5款之其他利用不正當方法使財務報表發生不實結果之犯行，已堪認定。此外，本件原判決就被告上訴理由所執取捨亦已多所論述，及說明其憑以認定之依據，有如前述，經核與吾人日常生活經驗所得之定則亦無違背。是被告所執上訴理由，本院尚難採為被告有利認定之依據。是本件被告之上訴，為無理由，應予以駁回。據上論斷，應依刑事訴訟法第368條，判決如主文。本案經檢察官董怡臻到庭執行職務。中華民國 100 年 1 月 20 日刑事第十五庭審判長法官沈宜生法官林明俊法官吳炳桂以上正本證明與原本無異。如不服本判決，應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後10日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。書記官洪雅蔓中華民國 100 年 1 月 21 日附錄本案論罪科刑法條全文：商業會計法第71條第5款：商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。

臺灣高等法院98年度上訴字第1219號

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