臺灣高等法院 - 98年度上訴字第605號（違反商業會計法等）- 2026 司法院判決書查詢系統

臺灣高等法院刑事判決　　　　　　　　 98年度上訴字第605號上　訴　人　臺灣板橋地方法院檢察署檢察官上　訴　人即　被　告　丙○○ 被　　　告　甲○○ 上列上訴人因被告違反商業會計法等案件，不服臺灣板橋地方法院97年度訴字第3271號，中華民國97年11月28日第一審判決（起訴案號：臺灣板橋地方法院檢察署97年度偵緝字第1677號、第1678號、第1679號），提起上訴，及移送併辦（臺灣板橋地方法院檢察署97年度偵字第33590號），本院判決如下：主文原判決關於丙○○部分撤銷。丙○○行使偽造私文書，足以生損害於公眾及他人，處有期徒刑肆月，減為有期徒刑貳月；如附表一所示文書上偽造「乙○○」印文計貳枚，及偽造「乙○○」之印章壹枚均沒收。又共同連續主辦會計人員，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，累犯，處有期徒刑壹年陸月，減為有期徒刑玖月。應執行有期徒刑拾月，如附表一所示文書上偽造「乙○○」印文計貳枚，及偽造「乙○○」之印章壹枚均沒收。其他上訴駁回。事實一、丙○○係鑫晶工業有限公司（下稱鑫晶公司，登記負責人為陳美美）之實際負責人及原始股東，於八十五年十二月二日，向臺灣省政府建設廳申請鑫晶公司之設立登記；詎其明知乙○○並無擔任鑫晶公司之意願，亦無實際出資承受原股東葉清標之新臺幣（下同）一百萬元之出資，竟於八十八年一月間某日，利用其保管乙○○身分證影本之機會，至台北縣中和市○○路某會計師事務所，交付乙○○之身分證影本，囑不知情之會計師洪繼，辦理鑫晶公司股東變更登記事項，不知情之洪繼即依丙○○之囑示，除在未獲乙○○授權下，委託不知情之成年刻印業者，偽造乙○○之印章一枚外，並製作內載不實事項：「…二、同意原股東黃清標股款壹佰萬元退出，由新股東乙○○全數承受。…三、修改章程…以上各項均經全體股東同意無誤」之股東同意書，及虛載乙○○出資一百萬元之鑫昌公司公司章程（修訂），且均加蓋前開偽造乙○○之印章於其上，而偽造八十八年一月十六日鑫晶公司股東同意書及章程後，不知情之洪繼於八十八年一月二十二日同時持上開二份偽造文書向臺灣省政府建設廳申請變更登記，足以生損害於乙○○及主管機關對公司管理之正確性。二、丙○○於八十九年間因犯違背安全駕駛致交通危險罪、妨害公務罪公共危險案件，經臺灣板橋地方法院八十九年板交簡等一一四號判決分別判處有期徒刑有期徒刑二月，定應執行有期徒刑三月確定，於八十九年十月十八日易科罰金執行完畢。詎丙○○仍不知悔改，其為新晶點生活科技有限公司（下稱為新晶點公司）之實際負責人（該公司址設臺北縣中和市○○街四二巷一之六號，登記負責人為甲○○），負責該公司所有業務及統一發票之開立與申報營業稅之會計事務，以製作會計憑證及營業稅申報書表為其業務，係從事業務之人，並為商業會計法第四條所稱之主辦會計人員。其明知新晶點公司於九十三年一月間至九十四年十月之期間，並無實際銷貨予立大金屬企業有限公司等納稅義務人之營業行為，然因受友人丁○○之請託，而與丁○○（丁○○涉案部分未據檢察官提起公訴）基於以明知為不實事項而填製會計憑證、幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐與行使業務登載不實文書之概括犯意聯絡，由丙○○將新晶點公司之空白統一發票交付丁○○，再推由丁○○於九十三年一月間至九十四年十月之期間內，在其設於臺北市○○○路之某公司內，連續多次將表示新晶點公司公司銷售貨物予立大金屬企業有限公司等二十三家公司之不實事項，登載於其業務上作成屬會計憑證之營利事業銷貨統一發票共一百七十二紙，總金額計新臺幣（下同）五千九百五十六萬六千四百六十五元（詳如附表二所示），交予立大金屬企業有限公司等二十三家公司行號，嗣該等公司行號將所取得新晶點公司統一發票之全部或部分共一百六十五紙充作進項憑證，於申報當期營業稅時以之申報扣抵進項稅額，以此不正當方法幫助該上開公司逃漏營業稅總額共計二百八十二萬九千八百七十五元，足以生損害於稅捐機關計算稅捐數額及稽徵之正確性。而為避免新晶點公司因上開大量虛開之銷貨統一發票為稅捐機關質疑進銷失衡而遭查獲，明知稅捐稽徵法上營業稅納稅義務人之新晶點公司並無真正營業及進貨之事實，竟與丁○○共同承上開概括犯意聯絡，於九十三年一月間至九十四年十月之期間內，陸續分別向利達國際企業有限公司等八家公司取得未實際交易卻記載不實事項之營利事業銷貨統一發票合計九十紙，總金額共計四千三百八十二萬二千一百四十五元（詳如附表三所示），嗣於歷次申報當期營業稅時，充作進項憑證，持以填載當期營業稅申報書申報扣抵進項稅額而行使之，以此方式使其進銷金額平衡，以避免為稅捐稽徵機關查悉其虛開銷項統一發票幫助他人逃漏營業稅之行為，而足生損害於稅捐機關計算稅捐數額之正確性。三、案經財政部臺灣省北區國稅局移送臺灣板橋地方法院檢察署檢察官偵查起訴。理由壹、證據能力部分：一、按被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述，除法律有規定者外，不得作為證據，刑事訴訟法第一百五十九條第一項定有明文。查本件告訴人乙○○在偵查中均由檢察事務官調查而為陳述，業經被告丙○○之辯護人以屬於審判外之陳述而不予同意作為證據（見本院九十八年三月二十六日準備程序筆錄第二頁），檢察官並未釋明上開證據有傳聞證據之例外，且本院審酌告訴人上開審判外之陳述，核與其嗣於原審審理經以證人身分到庭具結並接受交互詰問所為證述，並無不符，即無適用刑事訴訟法第一百五十九條之二規定傳聞證據例外之餘地，是本件告訴人乙○○於上開檢察事務官調查中之陳述，為被告以外之人於審判外之言詞陳述，依刑事訴訟法第一百五十九條第一項之規定，自不得作為證據。二、按刑事訴訟法有關傳聞法則及例外規定（第一百五十九條至一百五十九條之五），如條文已明定得為證據者（如第一百五十九條之一第一項），或依規定原則上有證據能力（如第一百五十九條之一第二項），但當事人未抗辯其有例外否定證據能力情形者，即無庸就其如何具有證據能力而為說明。又本院認定本件事實所引用之被告以外之人於審判外陳述，包括人證及文書證據等，並無證據證明係公務員違背法定程序所取得，且檢察官、被告及辯護人於本院準備程序對本院所引用之相關卷證，均同意有證據能力（被告丙○○之辯護人僅主張告訴人乙○○於檢察事務官調查中之陳述無證據能力，已如前述），迄至言詞辯論終結前未再聲明異議。又該等證據，亦無刑事訴訟法第一百五十九條之四之顯有不可信之情況與不得作為證據之情形。本院審酌上開證據資料製作時之情況，尚無違法不當及證明力明顯過低之瑕疵，亦認為以之作為證據應屬適當，是依刑事訴訟法第一百五十九條至第一百五十九條之五規定，所引用之前開人證及文書證據，均有證據能力。貳、被告丙○○部分一、訊據被告丙○○對於其係鑫晶公司之實際負責人及原始股東，於前揭時地交付其保管之乙○○身分證影本，囑不知情之會計師洪繼辦理股東變更登記事項，而刻製乙○○之印章、製作附表一所示之文書持以行使，與其係新晶點公司之實際負責人，負責該公司所有業務及統一發票之開立與申報營業稅之會計事務，以製作會計憑證及營業稅申報書表為其業務，受友人丁○○之請託，而將新晶點公司之空白統一發票交付丁○○開立，並取得如附表三所示不實統一發票，充當新晶點公司進項憑證，填載營業稅申報書等事實，固坦承不諱，惟矢口否認有前開偽造文書、違反商業會計法、稅捐稽徵法等犯行，辯稱：伊有徵得乙○○之同意，才辦理股東變更登記；伊是基於善意才交付新晶點公司空白統一發票給丁○○開立，對於丁○○所為，伊不知情云云。二、經查：㈠被告丙○○未經告訴人乙○○同意擔任新晶點公司股東，而偽造「乙○○」之印章，進而偽造如附表所示文書，且持以行使辦理股東變更登記之事實，業經告訴人乙○○以證人身分於原審審理時證述明確（見原審卷第三十八頁至第四十四頁）。觀諸被告丙○○於原審時供述：「我跟他（乙○○）說我公司還差一個人掛名股東，我有跟他說希望以他的名字，他並沒有說可以，他只有跟我說不要欠稅。」、「當時乙○○沒有同意也沒有拒絕」（見原審卷第二十二頁、第四十四頁），復於本院審理時供稱：「我沒有告訴乙○○說要他承受別人的出資額，我告訴他要當鑫晶公司的股東，他說只要不欠稅就可以。」（見本院九十八年十月七日審判筆錄第十頁）各等語，俱以含混不明之詞交待徵詢乙○○同意之過程，顯見情虛，益徵告訴人乙○○指訴並非無據。被告丙○○雖另辯以：若未徵得告訴人乙○○同意，伊何以有告訴人乙○○之身分證影本憑以辦理股東變更登記云云。惟被告丙○○持有告訴人乙○○之身分證影本，乃因告訴人乙○○於八十六年間委請被告丙○○申辦貸款而交付，嗣未取回之情，為證人乙○○結證綦詳（見原審卷第四十一頁），被告丙○○於本院審理時亦直承告訴人交付身分證影本原是要辦理貸款之情（見本院九十八年十月七日審判筆錄第十頁），足見告訴人乙○○因委請被告丙○○幫忙申辦貸款，原即交付身分證影本，並非嗣因同意擔任股東才交付甚明，自不得執被告丙○○持有告訴人乙○○之身分證影本，資為有利被告丙○○之認定。又據被告丙○○供稱：其委請會計師洪繼刻製乙○○之印章，而蓋用於股東同意書上，其不知該印章之下落等節（見本院審判筆錄第十頁），按股東同意書內載股東權益變動之重大事項，印章具有表彰個人名義之功能，若告訴人乙○○同意或知曉，則焉有不以其現有之印章加蓋印文，反而授權被告丙○○任意刻製印章，且事後未予索回之理。再者，鑫晶公司因欠繳稅款，經財政部於九十六年八月十七日發函內政部入出國及移民署限制鑫晶公司全體股東出境，告訴人乙○○才知其列名鑫晶公司股東，因而提出偽造文書之告訴，有告訴人之刑事告訴狀、財政部九十八年八月十七日台財稅字第０９６００８８０２７號、內政部九十八年八月二十一日內授移出管岑字第０９６０９５８６４５號函各一份在卷可稽（見九十七年他字第三六四號卷第一頁至第六頁）。徵諸告訴狀之當事人欄被告部分為空白，內容載稱：「告訴人根本不知道係於何時遭何以偽造辦理成為鑫晶公司之股東，更無從查詢」等語（見前引他字卷第一頁、第二頁），告訴人乙○○既已因稅務問題而遭限制出境，影響權益甚鉅，且有被追索稅款之風險，當儘速圖謀解決，倘告訴人乙○○知曉被告丙○○將其列為鑫晶公司股東，衡情自會將被告丙○○列為提告之對象，以利傳喚被告丙○○出面處理，不可能會匿飾被告丙○○，而令偵查機關花費時間周折查出被告丙○○之背於常情之舉。綜上足見告訴人乙○○上開證詞，核與事實相符，堪予採信。此外，復經本院依職權調取鑫晶公司登記案卷卷宗核閱屬實，並影印卷內鑫晶公司八十八年一月十六日股東同意書、公司章程、八十八年一月二十日變更登記申請書、臺灣省政府建設廳八十八年一月二十二日八八建三字第１１５１０５號函稿在卷足憑。綜上所述，被告丙○○上開所辯，顯係卸責之詞，不足採信。㈡如事實欄二之犯罪事實，迭據被告丙○○於原審準備程序、審理及本院準備程序中自白明確（見原審卷第二十二頁至第二十四頁、第四十六頁、第四十七頁，本院九十八年三月五日準備程序筆錄第二頁、第三頁、本院九十八年三月二十六日準備程序筆錄第二頁），核與共同被告甲○○所為其僅係新晶點公司登記負責人，而被告丙○○方為公司實際負責人之供述、證人譚文淵及王正道所為關於與新晶點公司之會計事務往來或房屋租賃事宜均係與被告丙○○接洽聯繫之供述合致，復有財政部臺灣省北區國稅局查緝案件稽查報告、使用統一發票申請書、具結書、營業人設立登記查簽表、營利事業統一發證設立登記申請書、公司設立登記表、房屋租賃契約書、新晶點公司九十三年二月至九十四年十二月營業人銷售額與稅額申報書（四○一報表）、營業人進銷項交易對象彙加明細表、新晶點公司專案申請調檔統一發票查核名冊、新晶點公司專案申請調檔統一發票查核清冊等事證可資佐稽，堪信被告丙○○上開任意性自白應與事實相符。被告丙○○嗣於本院審理時翻異辯稱：伊對於丁○○開立不實發票一事均不知情云云。惟被告丙○○為新晶點公司之實際負責人，負責公司所有業務及統一發票之開立與申報營業稅之會計事務，為其始終坦承，而統一發票係記載交易雙方之名稱及地址或統一編號、交易內容及金額，並由商號簽章交付予購買之對方，為極重要之對外憑證，被告丙○○卻將此重要會計憑證以空白狀態交付給丁○○開立，對丁○○使用空白統一發票之目的，豈能諉為不知情。被告丙○○所辯此節，顯為避就之詞，委無可採。至被告丙○○聲請傳喚證人丁○○，業經本院傳拘無著，顯屬不能調查之證據，附此敘明。㈢綜上所述，本件事證已臻明確，被告丙○○上開犯行洵堪認定，應依法論科。三、新舊法比較：㈠刑法修正之比較被告丙○○行為後，刑法於九十四年二月二日修正公布，於九十五年七月一日施行。按行為後法律有變更者，適用行為時之法律，但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，現行刑法第二條第一項訂有明文。茲就本案有關之新舊法比較部分，臚列如下： ⒈刑法第二十八條原規定：「二人以上共同『實施』犯罪之行為者，皆為共同正犯。」新法修正為：「二人以上共同『實行』犯罪之行為者，皆為共同正犯。」將舊法之「實施」修正為「實行」。原「實施」之概念，包含陰謀、預備、著手及實行等階段之行為，修正後僅共同實行犯罪行為始成立共同正犯。是新法共同正犯之範圍已有限縮，排除陰謀犯、預備犯之共同正犯。新舊法就共同正犯之範圍既因此而有變動，自屬犯罪後法律有變更，而非僅屬純文字修正，應有新舊法比較適用之問題。被告丙○○與丁○○間，就本案事實欄二之犯行有犯意聯絡、行為分擔，既屬實行犯罪行為之正犯，非屬「陰謀共同正犯」或「預備共同正犯」類型，經比較新舊法後，對被告丙○○並無有利情形，應適用行為時法。⒉刑法第三十三條第五款修正：「主刑之種類：罰金新台幣一千元以上，以百元計算之。」比較被告行為時刑法第三十三條第五款：「主刑之種類：罰金銀元一元以上。」就所犯法定本刑有罰金刑部分，以適用舊法對於被告丙○○有利。 ⒊刑法第四十七條由原定：「受有期徒刑之執行完畢，或受無期徒刑或有期徒刑一部之執行而赦免後，五年以內再犯有期徒刑以上之罪者，為累犯，加重本刑至二分之一。」；修正為：「受徒刑之執行完畢，或一部之執行而赦免後，五年以內故意再犯有期徒刑以上之罪者，為累犯，加重本刑至二分之一。第九十八條第二項關於因強制工作而免其刑之執行者，於受強制工作處分之執行完畢或一部之執行而免除後，五年以內故意再犯有期徒刑以上之罪者，以累犯論」；累犯之適用範圍亦有不同，自屬法律之變更，但被告丙○○於事實欄二之犯行，係故意犯罪，不論依修正前後之規定，均構成累犯，修正後之新法並無較有利被告之情形，仍應依從舊原則，此部分適用被告丙○○行為時之舊法。 ⒋刑法第五十五條關於牽連犯及第五十六條關於連續犯之規定業經刪除，修正前，以一罪論，修正後，原則上均應予分論併罰。比較新、舊法結果，適用行為時之法律即修正前刑法第五十五條、第五十六條之規定，較有利於被告丙○○。 ⒌刑法第五十一條第五款原規定：「數罪併罰，分別宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾二十年。」新法修正為：「數罪併罰，分別宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾三十年。」比較結果，適用行為時之法律即修正前刑法第五十一條第五款規定，較有利於被告丙○○。 ⒍綜上法律修正前後之比較，揆諸前揭說明，及修正後刑法第二條第一項之「從舊從輕」原則，爰依上述綜合比較結果，均適用最有利於被告丙○○之修正前法律。㈡商業會計法修正之比較被告丙○○行為後，商業會計法第七十一條業已於民國九十五年五月二十四日經修正公布施行，並自同年五月二十六日生效；依新修正之商業會計法第七十一條第一款內容與修正前之同條第一款內容相同；惟該條本文之刑度，修正前原規定：五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金；修正後刑度則規定：五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣六十萬元以下罰金；經比較新舊法，應適用修正前之商業會計法第七十一條規定，對於被告丙○○有利。四、論罪部分：㈠核被告丙○○關於事實欄一之所為，係犯刑法第二百十六條、第二百十條之行使偽造私文書罪，被告丙○○係利用不知情之會計師洪繼、成年刻印業者犯此部分之罪，為間接正犯。被告丙○○偽造印章、印文為偽造私文書之階段行為，而其偽造私文書之低度行為，應為行使之高度行為所吸收，均不另論罪。被告丙○○同時行使如附表所示二份偽造文書，為同種想像競合犯，應論以一罪。㈡按營利事業銷貨統一發票，應認屬於商業會計法第十五條所指商業會計憑證之一種，主辦會計人員以明知不實之事項而填製會計憑證，即應認構成商業會計法第七十一條第一款之罪，該罪與刑法第二百十五條之業務文書登載不實罪屬法規競合關係，依特別法優於普通法之原則，應優先適用前者之罰則規定（最高法院九十二年度台上字第六七九二號判決要旨參照）。核被告丙○○關於事實欄二之所為，係犯修正前商業會計法第七十一條第一款之填製不實會計憑證罪與稅捐稽徵法第四十三條第一項之幫助逃漏稅捐罪（虛開銷項發票幫助他人逃漏稅捐部分），及刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務登載不實文書罪（以不實之進項統一發票內容填載於當期營業稅申報書申報扣抵進項稅額而行使之部分）。公訴人認被告丙○○取得虛偽進項統一發票持以申報營業稅扣抵項目之行為亦有逃漏營業稅之犯行，因認被告此部分亦係犯稅捐稽徵法第四十一條之逃漏稅捐罪云云，惟此部分並無應科稅捐之逃漏而不成立該罪名（詳後述），應就起訴書事實欄已載明之填載不實事項於新晶點公司營業稅申報書據以申報之事實，變更起訴法條為刑法第二百十六條、第二百十五條。被告丙○○與丁○○間，有犯意聯絡、行為分擔，均為共同正犯。其業務登載不實文書之低度行為行使之高度行為所吸收，不另論罪。被告丙○○多次填製不實會計憑證、幫助逃漏稅捐及行使業務登載不實文書之犯行，時間緊接、方法相同、所犯各係構成要件相同之罪名，顯均係基於概括之犯意為之，為連續犯，應分依修正前刑法第五十六條之規定各論以一罪，並依法加重其刑。公訴人雖未敘及如附表二所示被告所開立交付不實統一發票而未經各該公司行號實際提出申報扣抵營業稅之填製不實會計憑證部分（共七紙統一發票），然此與經起訴論科之部分（即被告開立交付不實統一發票而經各該公司行號實際提出申報扣抵營業稅之填製不實會計憑證一百六十五紙統一發票之部分）具連續犯之裁判上一罪關係，仍為起訴效力所及，本院依法應併予審判。被告丙○○所犯上開三罪間，有方法與結果之牽連犯關係，應依修正前刑法第五十五條之規定，從一重依連續填製不實會計憑證罪論處。被告丙○○有如犯罪事實欄二所載論罪科刑及執行有期徒刑完畢之情形，此有本院被告全國前案紀錄表在卷可查，其於前受有期徒刑之執行完畢後五年以內，再犯此有期徒刑以上之罪，應依修正前刑法第四十七條之規定論以累犯，並遞加重其刑。㈢被告丙○○所犯上開㈠、㈡二罪，犯意各別，行為互殊，應分論併罰。五、不另為無罪諭知部分：㈠公訴意旨略以：被告丙○○持前揭偽造之股東同意書，向臺灣省政府建設廳提出股東出資轉讓等之變更申請，使承辦之公務員將上揭不實股款承受事實，登載於職務上所掌之公文書，足生損害於乙○○及臺灣省政府建設廳管理公司、股東、股權登記之正確性。因認被告丙○○此部分另涉有刑法第二百十條、第二百十四條罪嫌云云。惟按刑法第二百十四條使公務員登載不實事項於公文書罪，須一經他人之聲明或申報，公務員即有登載之義務，並依其所為之聲明或申報予以登載，而屬不實事項者，始足構成，若其所為之聲明或申報，公務員尚須為實質之審查，以判斷其真實與否，始得為一定之記載者，即非本罪所稱之使公務員登載不實。查九十年十一月十二日修正前之公司法第三百八十八條規定：「主管機關對於公司登記之申請，認為有違反法令或不合法定程式者，應令其改正，非俟改正合法後，不予登記。」（修正後規定：「主管機關對於公司登記之申請，認為有違反本法或不合法定程式者，應令其改正，非俟改正合法後，不予登記。」），可見於九十年十一月十二日前公司登記之主管機關，對於公司之變更登記事項，有無違反法令有一定之審查權限，並非僅依公司之申請即為一定之登載，自無成立刑法第二百十四條罪之可言。本件承辦鑫晶公司變更登記之臺灣省政府建設廳承辦公務員依斯時公司法規定，對上開股東同意書、變更登記申請書等文書既有實質審核之權限，依上說明，自難認被告丙○○觸犯刑法第二百十四條之使公務員登載不實事項於公文書罪。經濟部中部辦公室九十八年八月二十一日經中三字第０９８３２９１２８８０號函雖答覆本院以：「公司登記係採準則主義、公司登記以形式（即書面）審查為原則。」云云，惟此見解與上開修正前規定有違，為本院所不採。是被告丙○○尚無起訴意旨所指之此部分使公務員登載不實犯行，此外復查無其他積極證據足認被告丙○○有何此部分犯行，自屬不能證明此部分犯罪，惟起訴意旨認此部分與前開事實欄一有罪部分，有牽連犯之裁判上一罪關係，爰不另為無罪判決之諭知。㈡公訴意旨另以：被告丙○○取得如附表三所示記載虛偽進項事實之不實統一發票後，又基於逃漏稅捐之犯意，以之充作新晶點公司之進項憑證，而填載其職務上所掌管之公司稅額申報書，持向財政部北區國稅局申報扣抵新晶點公司之進項稅額而行使之，足生損害於稅捐機關對於賦稅徵收之正確性（此事實關於行使業務登載不實罪之部分業經論罪科刑如前），因認被告劉來就此亦涉犯稅捐稽徵法第四十一條以不正當方法逃漏稅捐罪嫌。經查：公訴人認被告丙○○另涉上開犯嫌，無非係以卷存新晶點公司九十三年二月至九十四年十二月營業人銷售額與稅額申報書（四○一報表）、營業人進銷項交易對象彙加明細表、新晶點公司專案申請調檔統一發票查核名冊、新晶點公司專案申請調檔統一發票查核清冊等，為其論據，而丙○○亦坦認持上開無實際交易事實之統一發票充為進項憑證申報新晶點公司營業稅之事實。惟查：按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵加值型或非加值型之營業稅。」、「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅。」、「營業人銷售貨物或勞務，除本章第二節另有規定外，均應就銷售額，分別按第七條或第十條規定計算其銷項稅額，尾數不滿通用貨幣一元者，按四捨五入計算。」、「第十四條所定之銷售額，為營業人銷售貨物或勞務所收取之全部代價，包括營業人在貨物或勞務之價額外收取之一切費用。但本次銷售之營業稅額不在其內。」，加值型及非加值型營業稅法第一條、第十五條第一項、第十四條、第十六條第一項規定甚明；是由上開規定，可知營業稅之課徵係就「因銷售貨物或勞務及進口貨物之營業行為所收取之全部代價」為對象，於扣除相關費用及進項額後計算應納之稅額，則苟無實際上之營業行為並因此取得其代價，縱於相關稅務表冊上記載虛偽不實之營業內容，除應令其負業務登載不實或商業會計法之相關責任外，實無從為營業稅之課徵。本件新晶點公司以如附表三所示之不實進項統一發票內容，填載於當期營業稅申報書申報扣抵進項稅額而行使，進項金額合計為四千三百八十二萬二千一百四十五元，固屬實情，然新晶點公司以其名義虛開銷項統一發票一百七十二紙交付如附表二所示公司行號，其目的僅在藉此幫助逃漏稅捐而已，就該銷項金額合計為五千九百五十六萬六千四百六十五元之銷售金額部分其本身並無實際營業，已如前述，則該公司既無因該部分銷售貨物而取得代價之事實，依前開規定自無從對之課徵此部分之營業稅。而上述虛列之進項金額復未逾前開虛開發票之銷項金額，顯見其虛報進項稅額之目的，當係在藉此方式使其帳冊上進銷金額平衡，以避免為稅捐稽徵機關查悉其虛開銷項統一發票幫助他人逃漏營業稅之行為，此並經被告丙○○於原審準備程序供陳甚明（見原審卷第二十三頁）。是此部分既無從課徵營業稅，自亦無逃漏此項稅捐之可能，而與稅捐稽徵法第四十七條、第四十一條逃漏稅捐罪之犯罪構成要件不符，尚無以該罪相繩之餘地，原應為無罪之諭知。惟公訴人認此部分與前開經論罪科刑之如事實欄二犯行間，具牽連犯之裁判上一罪關係，爰不另為無罪之諭知，併此敘明。六、對原判決之審查及本院論處罪刑：㈠原審關於被告如事實欄一行使私文書部分，未予詳察，誤為無罪，容有未當，檢察官就此提起上訴，指摘原判決不當，為有理由，應予撤銷改判。㈡原審關於被告丙○○如事實欄二填製不實會計憑證部分，認其事證明確，予以論罪科刑，固非無見。惟被告有如犯罪事實欄二所載論罪科刑及執行有期徒刑完畢之情形，已如前述，原審未予認定累犯，尚有違誤。被告丙○○就此提起上訴，否認犯罪，並泛稱原審量刑過重云云，俱無理由，惟原判決關於此部分既有上開可議之處，仍屬無可維持，應予撤銷改判。㈢爰審酌被告丙○○之素行犯罪動機、目的、手段、對告訴人乙○○造成之損害、所幫助逃漏稅捐之稅額達二百八十二萬九千八百七十五元，造成國家稅收之嚴重損害，有礙國家行政及建設之推行，危害非輕，自應予以相當之非難而不宜輕縱，並其在偵審中能坦承大部分犯罪事實，態度尚佳等一切情狀，分別量處如主文第二項所示之刑，以資懲儆。又被告丙○○本件犯罪均在民國九十六年四月二十四日以前，復無中華民國九十六年罪犯減刑條例所列不予減刑之情形，應依同條例第二條第一項第三款之規定，就所受宣示之有期徒刑均減其刑期二分之一，並定應執行之刑。又附表所示文書上經偽造之「乙○○」印文，及偽造「乙○○」印章一枚，不問屬於犯人與否，均應依刑法第二百十九條之規定予以宣告沒收。七、移送併辦部分：臺灣板橋地方法院檢察署九十七年度偵字第三三五九０號移送併辦意旨略以：被告丙○○明知未得其岳母戊○○之同意，竟基於偽造文書之概括犯意，自民國八十五年十二月二日起，將戊○○虛列為鑫晶公司之股東，先後以戊○○名義，填具鑫晶公司「有限公司變更登記事項卡」等文書、變更登記等事項，足以生損害於戊○○之權益及影響臺灣省政府建設廳及經濟部管理之正確性。因認被告丙○○涉犯刑法第二百十六條、第二百十條之行使偽造私文書及刑法第二百十四條之使公務員登載不實等罪嫌，而與上開起訴事實欄一之犯罪事實有刑法想像競合犯之裁判上一罪關係，為法律上同一案件，爰移送併案審理等語。經查：戊○○固於鑫晶公司於八十五年十二月二日設立登記時，列名為股東，惟嗣於八十七年三月十九日其出資額轉讓由彭信雄承受，而退出鑫晶公司等情，業據本院調閱鑫晶公司登記案卷卷宗核實，是以，縱認被告丙○○涉有公訴人移送併辦意旨所指訴之偽造文書犯行，然被告丙○○行使偽造八十八年一月十六日鑫晶公司股東同意書之本案犯行時，戊○○並非鑫晶公司之股東，與移送併辦意旨所指偽造文書犯行並無合致部分，自無適用想像競合犯之餘地，且本案犯行時間與移送併辦意旨所指犯行，時間相距已逾二年餘，主觀上難認被告丙○○係基於同一犯行之概括犯意而為，且客觀上亦不具相當時間之連續性，亦不具連續犯之裁判上一罪關係。是公訴人移送併辦意旨所指訴被告丙○○所為偽造文書犯行與本案上述事實欄一之犯行，難認有何裁判上一罪之關係，本院自無從併案審理，應退回由檢察官另為適法之處理，附此敘明。參、被告甲○○部分：一、公訴意旨略以：被告甲○○係被告丙○○之配偶，並係新晶點公司之負責人，被告丙○○則為新晶點公司實際負責人，為商業會計法第四條所稱之商業負責人，其二人均明知新晶點公司於九十三年一月間至九十四年十月間，並無向「利達國際有限公司」等公司進貨（進項來源廠商、金額如附表三），且明知該公司所開立之發票，係屬內容不實之商業會計憑證，竟基於逃漏稅捐與不實填製會計憑證之共同犯意聯絡，於上開時間，以不詳方式取得不實之發票，充作新晶點公司之進項憑證，填載其職務上所掌管之公司稅額申報書，持向財政部北區國稅局申報扣抵新晶點公司之進項稅額而行使之，足生損害於稅捐機關對於賦稅徵收之正確性；又明知新晶點公司並無實際銷貨予「立大金屬企業有限公司」等納稅義務人（銷項去路廠商、金額如附表二），竟基於填載不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐之概括犯意，於上開期間，以新晶點公司名義，連續填載不實發票共計一百七十二張，交付予上開納稅義務人作進項憑證，上開納稅義務人即持其中一百六十五張不實發票向稅捐稽徵機關申報扣抵營業稅額，被告甲○○、丙○○二人即藉此不正當之方法，幫助逃漏營業稅額共計二百八十二萬九千六百五十二元，足以生損害於稅捐機關核課營業稅之正確性等情，因認被告甲○○涉犯修正前商業會計法第七十一條第一款之填載不實會計憑證、稅捐稽徵法第四十一條之以不正當方法逃漏稅捐及第四十三條第一項之幫助逃漏稅捐等罪嫌。二、按行為非出於故意或過失者，不罰，刑法第十二條前段亦規定甚明。本件公訴人認被告甲○○另涉上開犯嫌，無非係以其自承為新晶點公司登記負責人之供述、共同被告丙○○所為關於其係新晶點公司實際負責人之供述、財政部臺灣省北區國稅局查緝案件稽查報告、使用統一發票申請書、具結書、營業人設立登記查簽表、營利事業統一發證設立登記申請書、公司設立登記表、房屋租賃契約書、新晶點公司九十三年二月至九十四年十二月營業人銷售額與稅額申報書（四○一報表）、營業人進銷項交易對象彙加明細表、新晶點公司專案申請調檔統一發票查核名冊、新晶點公司專案申請調檔統一發票查核清冊等，為其論據。訊之被告甲○○固坦認擔任新晶點公司登記負責人之事實，惟堅詞否認有何犯行，辯稱該公司實係由其配偶即被告丙○○所成立及經營，伊另有在養護中心擔任護理人員之正職，從未參與新晶點公司任何業務，亦不知有虛開統一發票或取得他人所開立不實內容之統一發票並持以申報稅捐之情形等語。三、經查：被告丙○○欲成立新晶點公司經營，然因個人信用不佳之限制無法擔任公司股東，遂徵得其在養護中心擔任護理人員之配偶即被告甲○○之同意，以甲○○名義掛名登記為該公司負責人，然該公司之實際營運全由被告丙○○任之，被告甲○○從未參與，對該公司相關統一發票之開立與營業稅申報之事務亦不知悉乙節，業據被告甲○○及丙○○始終供陳明確，且互核一致。而證人即為新晶點公司辦理會計事務之譚文淵，及出租房屋予新晶點公司營業使用之王正道，於偵查中就與新晶點公司之會計事務往來或房屋租賃事宜均係與被告丙○○接洽聯繫之事實，亦均結證明確在卷，核與被告二人所稱被告甲○○僅係應被告丙○○之要求出名擔任公司登記負責人，從未參與新晶點公司任何業務，亦不知有虛開統一發票或取得他人所開立不實內容之統一發票並持以申報稅捐之情形等供述亦為合致。按基於節稅或信用限制等因素之考量，以未實際參與公司經營及相關事務之人掛名擔任公司負責人，此在我國社會所在多有，則登記為公司負責人者就公司觸犯刑法之違法事務應否負責，除法律另有兩罰或代罰之特別規定外，仍應本於責任刑法之原則，以具故意或過失者為限始令負相關刑責，而不得僅以其登記公司負責人之事實逕認應同其責。本件掛名擔任新晶點公司負責人之被告林晶玉，對其就該公司實際負責人丙○○所為前述虛開統一發票幫助他人逃漏稅捐及取得不實統一發票申報營業稅之情形是否參與或知悉乙節，遍閱卷證資料並無明確事證可為稽考，實尚難遽認其就被告丙○○、丁○○所為前揭填製不實會計憑證罪、幫助逃漏稅捐罪及行使業務登載不實文書罪具共同犯意聯絡之直接故意，或對於上開構成犯罪之事實預見其發生且其發生並不違背其本意而具間接故意，而未能確認其就上開犯罪行為確有故意之主觀犯罪構成要件存在，自不成立該罪。依前開說明，被告甲○○被訴之犯罪事實，尚有合理的懷疑存在，檢察官所舉證據，容未達於可排除合理之懷疑而形成有罪之法律上確信之程度，復查無其他積極證據足認被告甲○○有檢察官所指之前述犯行，不能證明被告甲○○犯罪，依法即應諭知其無罪，以免冤抑。四、原審認不能證明被告甲○○犯罪，而諭知無罪，經核其認事用法及證據之取捨，均無違誤。檢察官上訴意旨以被告甲○○與被告丙○○為夫妻，且為新晶點公司登記負責人，故被告甲○○辦理公司登記時，勢必將其相關證件交給被告丙○○，並有所詢問，若謂被告甲○○完全不知本案，於經驗法則上實難想像；又證人譚文淵亦稱：「（台端是否曾經和甲○○小姐洽辦過關於公司計帳或申報稅務的業務？）主要都是和丙○○先生接洽，但是如果有時候找不到劉先生，我就會聯絡林小姐，請她代為轉告等語，足見被告甲○○對於本案並非毫無所悉等語，指摘原判決不當。惟按行為人對於他人所從事之犯罪行為，是否具有犯意聯絡及行為分擔，為成立共同正犯之構成要件事實，根據刑事訴訟法第一百五十四條規定，應依積極證據加以認定。若無足可證明共同正犯之積極證據，不得徒憑涉案各人間有何親誼故舊關係，或偶然經辦本案事務，遽行推測其必會共同參與犯罪。查被告甲○○固同意其夫丙○○借伊名義登記為新晶點公司負責人，然因刑罰係處罰行為人之故，仍須舉證證明被告甲○○在其登記為負責人名義期間，主觀上亦有犯罪之意思或行為之分擔，始得認定被告犯填製不實會計憑證罪，不得徒憑被告甲○○與被告丙○○為夫妻，即謂被告甲○○就被告丙○○所為，有犯意聯絡，乃屬推測或擬制之指控，不得為裁判之基礎。再綜核被告丙○○之供述及證人譚文淵、王正道之證述，非但不足顯示被告甲○○在其登記為負責人名義期間具有主觀上犯被訴填製不實會計憑證之犯意，或有參與該犯罪行為，反足以證明被告甲○○所辯屬實。至證人譚文淵固證述其聯絡不到被告丙○○時，有時會請被告甲○○代為轉告之情，然夫妻本有日常事務代理之權限及情理，證人譚文淵請被告甲○○代為轉達聯絡之意，事屬平常，證人譚文淵並未指涉被告甲○○知悉被告丙○○虛開發票等情，不能徒以此端，遽行認定被告甲○○犯罪。檢察官之上訴理由，並無可採，應予駁回。據上論斷，應依刑事訴訟法第三百六十八條、第三百六十九條第一項前段、第三百六十四條、第二百九十九條條第一項前段，修正前商業會計法第七十一條第一款，稅捐稽徵法第四十三條第一項，刑法第十一條前段、第二條第一項前段、第二百十六條、第二百十條、第二百十五條、第五十五條、第二百十九條，修正前刑法第二十八條、第四十七條、第五十五條、第五十六條、第五十一條第五款，刑法施行法第一條之一，中華民國九十六年罪犯減刑條例第二條第一項第三款、第七條、第十條，判決如主文。本案經檢察官賴正聲到庭執行職務。中　　華　　民　　國　　98　　年　　10　　月　　28　　日刑事第九庭審判長法　官　陳貽男法　官　詹駿鴻法　官　何信慶以上正本證明與原本無異。如不服本判決，應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後10日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。書記官王泰元中　　華　　民　　國　　98　　年　　10　　月　　28　　日附錄：本案論罪科刑法條全文中華民國刑法第216條（行使偽造變造或登載不實之文書罪）行使第210條至第215條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。中華民國刑法第210條（偽造變造私文書罪）偽造、變造私文書，足以生損害於公眾或他人者，處5 年以下有期徒刑。中華民國刑法第215條（業務上文書登載不實罪）從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3 年以下有期徒刑、拘役或5 百元以下罰金。附表一：（偽造之私文書部分） ┌──┬────────────────────┬───────┐ │編號│文　　書　　名　　稱 │沒收之物 │ ├──┼────────────────────┼───────┤ │一 │鑫晶公工業有限公司股東同意書（八十八年一│偽造「乙○○」│ │ │月十六日） │印文一枚 │ │ │ │ │ ├──┼────────────────────┼───────┤ │二 │鑫晶公工業有限公司章程（八十八年一月十六│偽造「乙○○」│ │ │日） │印文一枚 │ └──┴────────────────────┴───────┘ 附表二：（新晶點公司虛開不實銷項統一發票交付其他公司行號及嗣後經各該公司實際提出申報扣抵營業稅之部分）┌──┬──────┬───────┬──┬───────┬────┬──┐ │編號│公司名稱　　│交付統一發票總│虛開│取得之公司實際│扣抵稅額│提出│ │ │ │ │金額（新臺幣元│張數│申報扣抵之金額│（新臺幣│扣抵│ │ │ │ │） │ │（新臺幣元） │元） │張數│ │ ├──┼──────┼───────┼──┼───────┼────┼──┤ │1 │立大金屬企業│ 1,209,867│ 4│ 1,209,867│ 60,493│ 4│ │ │股份有限公司│ │ │ │ │ │ ├──┼──────┼───────┼──┼───────┼────┼──┤ │2 │大豐電器有限│ 1,022,050│ 5│ 1,022,050│ 51,103│ 5│ │ │公司 │　 │ │ │ │ │ ├──┼──────┼───────┼──┼───────┼────┼──┤ │3　 │晟城營造有限│ 5,048,500│ 6│ 5,048,500│ 252,425│ 6│ │ │公司 │ │ │ │ │ │ ├──┼──────┼───────┼──┼───────┼────┼──┤ │4 │邑笙股份有限│ 2,009,820│ 10│ 2,009,820│ 100,491│ 10│ │ │公司 │ │ │ │ │ │ ├──┼──────┼───────┼──┼───────┼────┼──┤ │5 │華里實業有限│ 4,489,350│ 14│ 4,155,350│ 207,768│ 13│ │ │公司 │ │ │ │ │ │ ├──┼──────┼───────┼──┼───────┼────┼──┤ │6 │淂程實業有限│ 2,234,678│ 8│ 2,234,678│ 111,734│ 8│ │ │公司 │ │ │ │ │ │ ├──┼──────┼───────┼──┼───────┼────┼──┤ │7 │亨偉股份有限│ 6,877,320│ 11│ 6,877,320│ 343,866│ 11│ │ │公司 │ │ │ │ │ │ ├──┼──────┼───────┼──┼───────┼────┼──┤ │8 │廣懋國際股份│ 2,261,000│ 4│ 2,261,000│ 113,050│ 4│ │ │有限公司 │ │ │ │ │ │ ├──┼──────┼───────┼──┼───────┼────┼──┤ │9 │廣海科技股份│ 2,487,100│ 3│ 2,487,100│ 124,355│ 3│ │ │有限公司 │ │ │ │ │ │ ├──┼──────┼───────┼──┼───────┼────┼──┤ │10 │暐達國際實業│ 1,175,650│ 5│ 1,175,650│ 58,783│ 5│ │ │有限公司 │ │ │ │ │ │ ├──┼──────┼───────┼──┼───────┼────┼──┤ │11 │鴻隆國際資訊│ 1,547,000│ 2│ 1,547,000│ 77,350│ 2│ │ │股份有限公司│ │ │ │ │ │ ├──┼──────┼───────┼──┼───────┼────┼──┤ │12 │尚亨實業股份│ 3,963,343│ 8│ 3,963,343│ 198,167│ 8│ │ │有限公司 │ │ │ │ │ │ ├──┼──────┼───────┼──┼───────┼────┼──┤ │13 │嘉美實國際科│ 2,082,981│ 3│ 2,082,981│ 104,150│ 3│ │ │技有限公司 │ │ │ │ │ │ ├──┼──────┼───────┼──┼───────┼────┼──┤ │14 │根旺企業有限│ 1,379,230│ 1│ 1,379,230│ 68,962│ 1│ │ │公司 │ │ │ │ │ │ ├──┼──────┼───────┼──┼───────┼────┼──┤ │15 │傳鑫欣業有限│ 1,973,045│ 9│ 1,973,045│ 98,653│ 9│ │ │公司 │ │ │ │ │ │ ├──┼──────┼───────┼──┼───────┼────┼──┤ │16 │懷香風味美食│ 1,312,797│ 12│ 1,298687 │ 64,934│ 9│ │ │館 │ │ │ │ │ │ ├──┼──────┼───────┼──┼───────┼────┼──┤ │17 │毓豐科技股份│ 4,890,640│ 7│ 4,890,640│ 244,532│ 7│ │ │有限公司 │ │ │ │ │ │ ├──┼──────┼───────┼──┼───────┼────┼──┤ │18 │兌京實業有限│ 1,017,485│ 8│ 1,017,485│ 50,877│ 8│ │ │公司 │ │ │ │ │ │ ├──┼──────┼───────┼──┼───────┼────┼──┤ │19 │百迎科技有限│ 1,780,380│ 4│ 1,780,380│ 89,020│ 4│ │ │公司 │ │ │ │ │ │ ├──┼──────┼───────┼──┼───────┼────┼──┤ │20 │展通電子股份│ 3,986,000│ 16│ 3,986,000│ 199,300│ 16│ │ │有限公司 │ │ │ │ │ │ ├──┼──────┼───────┼──┼───────┼────┼──┤ │21 │啟順空油壓器│ 1,000,000│ 3│ 1,000,000│ 50,000│ 3│ │ │材有限公司 │ │ │ │ │ │ ├──┼──────┼───────┼──┼───────┼────┼──┤ │22 │興東企業行 │ 1,176,000│ 8│ 1,176,000│ 58,800│ 8│ │ │ │ │ │ │ │ │ ├──┼──────┼───────┼──┼───────┼────┼──┤ │23 │其他 │ 2,016,749│ 18│ 2,016,749│ 100,839│ 18│ ├──┼──────┼───────┼──┼───────┼────┼──┤ │24 │興隆發電子股│ 2,625,480│ 3│ 0│ 0│ 0│ │ │份有限公司 │ │ │ │ │ │ ├──┼──────┼───────┼──┼───────┼────┼──┤ │合計│ │ 59,566,465│ 172│ 56,592,875│ 0000000│ 165│ └──┴──────┴───────┴──┴───────┴────┴──┘ 附表三：（新晶點公司取得其他公司虛開之不實進項統一發票並登載於當期營業稅申報書而行使之部分） ┌─┬─────────────┬──────────┐│編│新晶點公司進項來源廠商 │新晶點公司虛報進項金││號│名稱 │額（新臺幣） │├─┼─────────────┼──────────┤│1 │利達國際企業有限公司 │ 0000000元（9紙） │├─┼─────────────┼──────────┤│2 │俊明交通有限公司 │ 227600元（6紙） │├─┼─────────────┼──────────┤│3 │環擎企業有限公司 │ 0000000元（10紙） │├─┼─────────────┼──────────┤│4 │雄鷹國際開發有限公司 │ 0000000元（6紙） │├─┼─────────────┼──────────┤│5 │淂程實有限公司 │ 41000元（1紙） │├─┼─────────────┼──────────┤│6 │同立達股份有限公司 │ 0000000元（11紙） │├─┼─────────────┼──────────┤│7 │德政實業股份有限公司 │ 0000000元（28紙） │├─┼─────────────┼──────────┤│8 │優廣角有限公司 │00000000元（19紙） │├─┼─────────────┼──────────┤│ │銷售額合計 │00000000元（90紙） ││ ├─────────────┼──────────┤│ │稅額合計 │ 0000000元 │└─┴─────────────┴──────────┘

臺灣高等法院98年度上訴字第605號

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