最高法院 - 一○○年度台上字第七○七八號（違反稅捐稽徵法） - 2026 司法院判決書查詢系統

最高法院刑事判決　　　　　　一○○年度台上字第七○七八號上　訴　人　張文信選任辯護人　戴慕蘭律師上列上訴人因違反稅捐稽徵法案件，不服台灣高等法院高雄分院中華民國九十九年十一月十九日第二審更審判決（九十九年度上更㈠字第一七四號，起訴案號：台灣高雄地方法院檢察署九十四年度偵字第一九七○一號），提起上訴，本院判決如下：主文上訴駁回。理由按刑事訴訟法第三百七十七條規定，上訴於第三審法院，非以判決違背法令為理由，不得為之。是提起第三審上訴，應以原判決違背法令為理由，係屬法定要件。如果上訴理由書狀並未依據卷內訴訟資料，具體指摘原判決不適用何種法則或如何適用不當，或所指摘原判決違法情事，顯與法律規定得為第三審上訴理由之違法情形，不相適合時，均應認其上訴為不合法律上之程式，予以駁回。本件上訴人張文信上訴意旨略稱：㈠、稅捐稽徵法第四十一條規定之納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐罪，須以積極行為為其構成要件，若單純之未開立統一發票或不依規定申報稅課等行為，稅法另定有罰鍰罰則，如別無積極之逃漏稅捐行為，尚難以該罪相繩。上訴人與富茂隆建設股份有限公司（下稱富茂隆公司）間確為「合建分售」關係，縱認二者間係「合建分屋」關係，上訴人僅消極未依規定辦理營業登記即行開始營業，未開立統一發票報繳營業稅，致漏繳營業稅新台幣（下同）二百萬元，僅消極違反作為義務，與積極逃漏營業稅之情形不同，尚不成立稅捐稽徵法第四十一條逃漏稅捐罪，原審卻猶依該條規定論處上訴人罪刑，自有判決適用法則不當之違誤。㈡、縱認上訴人有逃漏營業稅之情事，惟上訴人同一逃漏營業稅之行為，分別遭受刑事處罰及行政罰，顯悖於「一行為不二罰」之法理，是原判決違反行政罰法第二十六絛第一項之規定。㈢、原判決認定泰普建設開發有限公司（下稱泰普公司）取得上訴人依再協議書所分得系爭十九戶建物所坐落之土地之所有權云云，然泰普公司從未取得前述十九戶建物所坐落土地之所有權，有土地登記簿謄本可稽，原判決有採證不依卷內證據之違誤。且原判決理由先記載：泰普公司與富茂隆公司簽訂系爭十九戶房屋買賣契約書之同時，並未與上訴人就該十九戶房屋坐落之土地訂立買賣契約云云，嗣又記載：上訴人隱瞞其轉讓系爭十九戶建物、土地予泰普公司，進而逃漏應繳納之營業稅云云，亦有理由與事實認定相互矛盾之違法。㈣、原審就卷內相關本件係「合建分售」性質之有利於上訴人之合建契約書、再協議書等證據未予採信，並未說明不採之理由，卻為違背經驗法則及論理法則之論斷，遽對上訴人論罪科刑，亦有採證不依卷內證據及判決不載理由之違誤云云。惟查：原判決綜合全案卷證資料，本於事實審法院採證認事之職權，認定上訴人於民國八十六年七月一日與告訴人李文隆擔任實際負責人之金吉第建設事業有限公司（下稱金吉第公司）簽訂房屋合建契約書，約定由上訴人提供坐落（改制前，下同）高雄縣燕巢鄉○○○段二四○地號等三十八筆土地，供金吉第公司興建「美夢成真」建案五樓建築物計三十六戶，採「合建分售」方式，上訴人取得之土地款為房地售價十六／三十六，金吉第公司取得之房屋款為房地售價二十／三十六。嗣於八十七年三月二十三日，因金吉第公司發生支票退票之財務問題，無法如期履約，上訴人、金吉第公司與亦由李文隆任實際負責人之富茂隆公司三方協議，該建案改由富茂隆公司繼續興建，金吉第公司之權利義務則由富茂隆公司概括承受。旋又因上訴人與富茂隆公司發生刑事涉訟糾紛，上訴人與富茂隆公司乃於八十八年五月十三日簽訂「再協議書」，改約定分戶之百分比調整為上訴人可分十九戶（並有優先挑選權），富茂隆公司分得十七戶，富茂隆公司同意將上訴人指定之十九戶建物變更起造人名義為上訴人或其指定之第三人，富茂隆公司並於八十八年五月二十五日依約就上訴人所挑選之十九戶建物辦理變更起造人並過戶予上訴人擔任代表人之泰普公司完畢。惟上訴人因其前開依再協議書所分得之十九戶建物所有權歸泰普公司取得，須繳納營業稅二百萬元，為逃漏上開營業稅款，未申請營業登記，竟於同年十月八日，利用李文隆亟需上訴人提供土地作為向金融機構辦理融資之擔保品，藉以取得繼續興建該建案資金之機會，以不正當方法使李文隆同意配合就前述十九戶建物以富茂隆公司名義與泰普公司訂立買賣契約，並開立房屋統一發票共十九紙供泰普公司收執，藉以隱瞞泰普公司自上訴人取得前揭十九戶建物之真實原因，而逃漏營業稅二百萬元。上訴人此逃漏營業稅事件，經財政部高雄市國稅局查獲後，經核定補徵營業稅二百萬元，並處三倍罰鍰計六百萬元，上訴人申請復查未獲變更，訴願也遭駁回，提起行政訴訟亦經駁回確定，嗣上訴人業已繳清積欠之稅款二百萬元及罰鍰六百萬元等情。因而撤銷第一審判決，依有利於上訴人之行為時法改判論處上訴人犯稅捐稽徵法第四十一條之逃漏稅捐（依中華民國九十六年罪犯減刑條例之規定，減刑二分之一）罪刑，已依據卷內資料，說明其所憑之證據及認定之理由。對於上訴人所為之辯解，併已敘明：上訴人與金吉第公司簽訂上述房屋合建契約書，採「合建分售」之合作方式，上訴人取得之土地款為房地售價十六／三十六，金吉第公司取得之房屋款為房地售價二十／三十六；嗣因金吉第公司發生支票退票之財務問題，無法如期履約，上訴人、金吉第公司與富茂隆公司三方協議，改由富茂隆公司繼續興建，富茂隆公司概括承受金吉第公司之權利義務；旋又因上訴人與富茂隆公司發生刑事涉訟糾紛，復簽訂「再協議書」，改約定分戶之百分比調整為上訴人可分十九戶，富茂隆公司分得十七戶，富茂隆公司並依約就上訴人所挑選之十九戶建物辦理變更起造人並過戶予泰普公司完畢等事實，業經上訴人自承不諱，核與李文隆指訴情節相符，並有上開房屋合建契約書、協議書、再協議書可稽。上訴人與金吉第公司簽訂之房屋合建契約第四條第一項：「本合作方式採合建分售處理，……地主（即上訴人）取得之土地款為房地售價四四．四四％（十六／三十六），建主取得房屋款為房地售價五五．五六％（二十／三十六），……」、第七條第五項：「本件房屋出售之營業稅及營利事業所得稅全部由乙方（即金吉第公司）負擔」，足認本件合建案，原採「合建分售」方式，其出售房屋之營業稅約定由建商即金吉第公司負擔。然依上訴人與富茂隆公司於八十八年五月十三日簽訂再協議書第一條約定：「其分戶百分比調整為甲方（即上訴人）分十九戶，乙方（即富茂隆公司）分十七戶，建商減少之戶數作為違約及逾期利息之賠償。其中十九戶並全權由甲方優先挑選之。」第二條：「乙方（即富茂隆公司）同意將甲方（即上訴人）指定之十九戶建物變更起造人名義為甲方（即上訴人）或其指定之第三人。……」第五條：「變更建物起造人予甲方（即上訴人）或其指定之第三人名義之十九戶，其應繳交之契稅由乙方（即富茂隆公司）完全負擔，並於辦理保存登記時，雙方同意就其分得之建物，各自負擔契稅。」第十一條：「乙方（即富茂隆公司）同意在變更起造人為甲方（即上訴人）或其指定之第三人名義時，開立四千萬元（不含稅）之統一發票予甲方（即上訴人）」，可見本件合建案，已由原「合建分售」型態，更改為「合建分屋」。至再協議書第七條約定：上訴人辦理土地過戶之程序已售出十戶中之八戶完成交屋後，並全權由上訴人辦理銀行貸款及過戶手續，俟上訴人取得其應得金額後（係雙方原協定之總金額十九／三十六）再將其餘之土地陸續過戶予富茂隆公司云云，無非係就再協議書成立前，富茂隆公司已售出之十戶房地，於完工交屋時，對買受人應履行之土地過戶及銀行貸款手續，約定由上訴人負責，以便上訴人可自貸得款項直接收取其應得之利益，要屬保障上訴人權益之規定，與合建態樣無關。且上訴人與富茂隆公司既於八十八年五月十三日簽訂再協議書，由上訴人取得系爭十九戶房屋所有權，富茂隆公司自無權再將之處分出賣與泰普公司，且觀諸泰普公司九十三年三月十八日說明書可知，以泰普公司名義開立之面額合計四千二百萬元支票五紙係交付給上訴人，而非逕付富茂隆公司，與一般買賣交易常規顯有未合。且李文隆始終堅決否認有上訴人所稱：泰普公司對於應付房屋款改以「股東往來」列帳，並於房屋銷售後陸續償還上訴人等情。況查，富茂隆公司於簽立再協議書時，已另簽發總額一千五百萬元本票三紙予上訴人資為保證，且該協議書第七條業已約定待該十戶中之八戶完成交屋後，全權由上訴人辦理銀行貸款，並自貸得款項取回其應分得金額以資解決，富茂隆公司自無再以上開支票抵償之理，且以出售十九戶房屋全部款項抵償富茂隆公司積欠上訴人關於先行出售十戶房屋所得應分配予上訴人之款項，其比例與上訴人主張之合建分售比例十九／三十六，亦顯不相當，足見上訴人所提出之說明書、土地房屋買賣契約書、支票、房屋統一發票等件，尚不足以證明泰普公司有向富茂隆公司購買系爭十九戶建物之事實。又泰普公司自富茂隆公司取得之系爭十九戶房屋，含有富茂隆公司業已出售他人之多戶房屋（即A9、B3、B6、B10、B11），且泰普公司與富茂隆公司簽訂系爭十九戶房屋買賣契約書之同時，並未與上訴人就該十九戶房屋坐落之土地訂立買賣契約，足認上訴人所辯為解決富茂隆公司資金困難，由其尋求泰普公司承買未售房屋云云，尚非足採。至依再協議書之約定，上訴人對十九戶房屋有優先挑選權，上訴人所挑選之房屋為何含有富茂隆公司已另他售之房屋，原因多端，不一而足，而上訴人提出之富茂隆公司與泰普公司八十八年十月八日締訂之土地房屋買賣契約書、富茂隆公司開立之十九戶房屋統一發票（含稅金）等件，係上訴人利用李文隆亟需上訴人提供土地作為向金融機構辦理融資之擔保品，藉以取得繼續興建該建案資金之機會，以不正當方法使李文隆迫於無奈同意配合而來，核係上訴人為達規避本件營業稅之必然手段及結果，均尚難執以資為本件非「合建分屋」性質之依據。證人即主管機關稅務員侯惠月於原審之上訴審程序證稱：依據營業稅法規定在中華民國營業要課營業稅，提供土地合建出售分得的房屋都要課營業稅，……上訴人與富茂隆是合建分屋，富茂隆要將房屋給上訴人，發票卻開給泰普公司，足認上訴人有逃漏營業稅等語。且上訴人於八十八年十月八日將分得之上揭十九戶房屋出售予泰普公司（經核定銷售金額合計四千萬元，不含稅），逃漏之營業稅二百萬元經財政部高雄市國稅局查獲後，除應補徵上揭營業稅外，並遭處三倍罰鍰計六百萬元。上訴人不服，申請復查，未獲變更；提起訴願、行政訴訟均遭駁回確定，有復查決定書、訴願書、行政訴訟判決及裁定可稽，益可認定本件房屋合建契約依前述再協議書之約定，係屬「合建分屋」之性質，上訴人未申請營業登記，不開立統一發票報繳營業稅，竟以不正當方法藉由要求李文隆配合提供之前開富茂隆公司與泰普公司間買賣契約書、統一發票，隱瞞其轉讓系爭十九戶建物予泰普公司，進而逃漏應繳納之營業稅，其所逃漏應繳納之營業稅額係為二百萬元，至為明確。而以上訴人所為之辯解，乃飾卸之詞，並不足採，已逐一說明及指駁。上訴意旨對於原判決所為前揭論斷，並未依據卷內資料，具體指摘有何違背法令情形。且查：㈠、稅捐稽徵法第四十一條之逃漏稅捐罪，雖屬作為犯而非不作為犯，須以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐，始得成立該罪。惟該條所指之稅捐，指一切法定之國、省（市）及縣（市）稅捐，但不包括關稅及礦稅，同法第二條定有明文。就營業稅而言，不依規定申請營業登記而營業，或漏開統一發票，其本身即係漏稅行為。而所謂詐術同於刑法上詐術之意，乃指以偽作真或欺罔隱瞞等積極之作為，致稅捐機關陷於錯誤，而免納或少納應繳之稅款，以獲取財產上之不法利益；至不正當方法則指詐術以外，其他違背稅法上義務，足以減損租稅徵收之積極行為而言。上訴人因與富茂隆公司簽訂再協議書所分得之十九戶建物所有權逕歸泰普公司取得，須繳納營業稅二百萬元，其為逃漏此筆營業稅款，竟利用李文隆亟需上訴人提供土地作為向金融機構辦理融資之擔保品，藉以取得繼續興建該建案資金之機會，使李文隆同意配合就前述十九戶建物以富茂隆公司名義與泰普公司訂立買賣契約，並開立房屋統一發票共十九紙供泰普公司收執，藉以隱瞞泰普公司自上訴人取得前揭十九戶建物之真實原因，因利用李文隆以富茂隆公司名義與泰普公司訂立不實之買賣契約，並開立不實之房屋統一發票共十九紙供泰普公司收執，藉以隱瞞泰普公司自上訴人取得前揭十九戶建物之真實原因，即屬以上揭不正當方法之積極行為逃漏營業稅，而與單純漏未申報稅捐之消極不作為情形，不可等同視之。上訴意旨，對於原判決已明白論斷之事項，以自己之說詞，任意指摘，顯非適法之第三審上訴理由。㈡、行政罰法第二十六條第一項規定，一行為同時觸犯刑事法律及違反行政法上義務規定者，依刑事法律處罰之。但其行為應處以其他種類行政罰或得沒入之物而未經法院宣告沒收者，亦得裁處之。其立法理由係為避免對同一違反刑事法律及行政法上義務規定之行為為雙重處罰所制定。納稅義務人未依規定申請營業登記而營業者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，上訴人本件行為時之加值型及非加值型營業稅法第五十一條第一款定有明文。上訴人與金吉第公司間之本件合建案，原採「合建分售」方式，然依上訴人與富茂隆公司簽訂再協議書之約定，本件合建案已改採「合建分屋」之合作方式，詎上訴人未依規定申請營業登記，未開立統一發票報繳營業稅，竟藉由要求李文隆配合提供之前開富茂隆公司與泰普公司間買賣契約書、統一發票之不正當方法，隱瞞其轉讓系爭十九戶建物予泰普公司，進而逃漏營業稅二百萬元。而上訴人未依規定申請營業登記開立統一發票而逃漏營業稅，經財政部高雄市國稅局查獲後，核定補徵營業稅二百萬元，並處三倍稅額之罰鍰計六百萬元，上訴人並繳納完竣。然未依規定申報稅捐經查獲者，除由稅捐機關責令補繳稅款外，稅法上另訂有罰鍰罰則，該罰鍰罰則即所謂「漏稅罰」，按其情形可處以應納稅額若干倍數之行政罰鍰。又所謂未依規定申報稅捐之漏稅行政罰，無須以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者為限，單純違反稅法不依規定申報稅課者，即可成立。而稅捐稽徵法第四十一條之逃漏稅捐罪，為刑事犯罪，須以實行詐術或其他不正當積極方法逃漏稅捐者，始得成立。上揭漏稅行政處罰與稅捐稽徵法刑事制裁，二者之行為態樣迥異，規範、處罰目的亦不相同，尚難認有所謂「一事二罰」之問題，自與行政罰法第二十六條第一項之規定無涉。本件上訴人之所為，非僅消極未申報營業稅，而係以不正之積極方法逃漏稅捐，縱已經遭課以行政罰鍰，法院亦得予以論罪科刑。上訴意旨指稱其同一逃漏營業稅之行為，分別遭受行政罰鍰及刑事處罰，悖於「一行為不二罰」之法理，原判決違反行政罰法第二十六條第一項之規定云云，顯係持憑己見，任意指摘，亦非適法之第三審上訴理由。㈢、上訴人將其依前述再協議書所分得之十九戶建物所有權逕歸泰普公司取得，須繳納營業稅二百萬元，未辦理營業登記，不開立統一發票，為逃漏上開營業稅款，竟利用李文隆亟需其提供土地作為向金融機構辦理融資之擔保品，藉以取得繼續興建本件建案資金之機會，使李文隆同意配合就前述十九戶建物，以富茂隆公司名義與泰普公司訂立買賣契約，並開立房屋發票共十九紙供泰普公司收執，藉以隱瞞泰普公司自上訴人取得前揭十九戶建物之事實，顯係以不正之積極方法逃漏稅捐。原判決已說明其就案內所有證據，本於調查所得心證，分別定其取捨，而憑以認定上訴人有本件逃漏稅捐罪之依據及理由。原判決之說明，雖有部分未臻妥適，然該些許之瑕疵，並不影響於全案情節與判決之本旨，亦不得據為適法之第三審上訴理由。㈣、事實之認定與證據之取捨，乃事實審法院之職權，苟其事實之認定及證據之取捨，並不違背經驗法則與論理法則，即不得任意指為違法而執為上訴第三審之理由。上訴意旨其餘之指摘，係對於原判決已說明事項及屬原審採證認事職權之適法行使，持憑己見而為不同之評價，且重為事實之爭執，均與法律規定得為第三審上訴理由之違法情形，不相適合。其上訴不合法律上之程式，應予駁回。據上論結，應依刑事訴訟法第三百九十五條前段，判決如主文。中華民國一○○ 年十二月二十二日最高法院刑事第十二庭審判長法官陳世雄法官張祺祥法官宋祺法官周盈文法官周煙平本件正本證明與原本無異書記官中華民國一○○ 年十二月二十六日V

最高法院一○○年度台上字第七○七八號

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